10 A 53/2015 - 63

Rubrum

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Karly Cháberové a soudců Jana Kratochvíla a Štěpána Výborného v právní věci žalobce: GOLDENBURG EUROPA GBE, spol. s r.o., IČ 28902939, se sídlem Křenova 438/7, Praha 6 - Veleslavín, proti žalovanému: Finanční úřad pro hlavní město Prahu, se sídlem Štěpánská 28, Praha 1, v řízení o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

I. Vymezení věci a průběh řízení před daňovými orgány Žalobce se žalobou na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu domáhal vydání rozsudku, v němž by soud konstatoval, že výzva k poskytnutí údajů ze dne 2. 10. 2014, č. j. 5769036/14/2011-05403-109114 (dále jen „Výzva“), vydaná Finančním úřadem pro hlavní město Prahu, Územní pracoviště pro Prahu - Jižní město, je nezákonná. Z obsahu správního spisu zjistil soud následující skutečnosti. Předmětnou Výzvou k poskytnutí údajů v rámci probíhající vyhledávací činnosti podle ustanovení § 78 a § 57 odst. 1 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), žalovaný vyzval žalobce k poskytnutí následujících údajů:

1. Evidence DPH vedenou ve smyslu § 100 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“), za zdaňovací období leden až prosinec 2013 s uvedením DIČ dodavatelů a odběratelů; 2. všechny faktury vydané za rok 2013; 3. všechny faktury přijaté za rok 2013; 4. smlouvy k fakturovaným obchodům, pokud byly uzavřeny; 5. informace o úhradách nakoupeného zboží (včetně doložení příslušnými doklady); 6. informace o úhradách prodaného zboží (včetně doložení příslušnými doklady); 7. údaje a listinné důkazy, na základě kterých žalobce stanovuje nákupní a prodejní ceny u jím obchodovaného zboží; 8. způsob, jakým dochází ke kontaktu s dodavatelem; 9. způsob, jakým dochází ke kontaktu s odběratelem; 10. informace, na jaké adrese je zboží obchodováno; 11. informace, kdo pro žalobce zajišťuje dopravy žalobcem nakupovaného zboží; 12. informace, kdo pro žalobce zajišťuje dopravu žalobcem dodávaného zboží; 13. na jaké adrese je při nákupu zboží toto zboží uloženo a u koho (včetně uvedení konkrétních jmen); 14. kdo za žalobce nakoupené zboží přebírá (včetně uvedení jména konkrétního zaměstnance); 15. kdo zajišťuje dopravu nakoupeného zboží odběrateli (včetně uvedení konkrétního jména dopravce a SPZ dopravních prostředků); 16. na jakou adresuje je zboží při prodeji zboží žalobcem dodáváno, kdo toto zboží v místě vykládky přebírá, kdo potvrzuje dodací listy; 17. sdělení, zda spolupráce dále pokračuje i v roce 2014. V odůvodnění Výzvy žalovaný uvedl, že vyžadované údaje jsou nezbytné pro správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady s tím, že je nelze získat z úřední evidence správce daně ani od jiného orgánu veřejné moci. Proti předmětné Výzvě brojil žalobce stížností (nazvanou „námitky k postupu správce daně“) dle § 261 daňového řádu. V ní předně namítl nepřiměřený rozsah vyžadovaných informací a současně s tím skutečnost, že některé z požadovaných evidencí jsou u správce daně k dohledání (navíc poskytnutím některých údajů by mohl prozradit své obchodní a výrobní možnosti). Dále žalobce rozporoval, že žalovaný neuvedl žádné bližší informace, k jakému řízení a vyměření daně Výzva směřuje. Závěrem také sdělil výhradu vůči místní příslušnosti žalovaného a vůči osobě, která výzvu podepsala. Dne 28. 11. 2014 vydal žalovaný pod č. j. 5975676/14/2011-60563-100797 „zprávu o výsledku prošetření stížnosti“, prostřednictvím které vyrozuměl žalobce, že stížnost shledal jako částečně důvodnou. Vyhodnocená částečná důvodnost stížnosti spočívala v nepřiměřeném původním požadavku správce daně na rozsah předkládaných dokladů dle evidence na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden – prosinec 2013 bez specifikace jednotlivých požadovaných dokladů, i přesto, že za zdaňovací období únor 2013 obdržel doklady na dani z přidané hodnoty na základě výzvy k poskytnutí součinnosti podle ustanovení § 57 odst. 1 písm. b) daňového řádu. Další doklady za další zdaňovací období roku 2013, včetně evidence k dani z přidané hodnoty, ale nebyly žalobcem doloženy, a proto ve zbytku žalovaný setrval na dříve vyřčených závěrech. Žalovaný konstatoval, že se vypořádal s námitkou, že nedošlo k záměně vyhledávací činnosti s jiným institutem (s daňovou kontrolou nebo s postupem k odstranění pochybností), jelikož jen vyhledával daňově relevantní skutečnosti tak, aby bylo zajištěno v co nejširší míře dosažení cíle správy daní podle daňového řádu, tedy správné zjištění a stanovení daní včetně zabezpečení jejich úhrady. Je přitom zcela logické a legitimní, pokud žalovaný jako správce daně vyžadoval údaje o odběratelích a dodavatelích, neboť tyto údaje souvisí s ekonomickou činností a s daní z přidané hodnoty, kdy daňový doklad je pouze formálním dokladem, který dostatečně nemusí objasnit skutkový stav. Žalovaný odmítl též námitku žalobce ve věci nesprávné místní příslušnosti, neboť ta odpovídala zákonu č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o finanční správě“). Dále žalovaný uvedl, že Výzva byla podepsána v zastoupení Ing. O. L., která byla nadána oprávněním ji podepsat, neboť v době nepřítomnosti zaměstnance oprávněného k podpisu (tj. vedoucího oddělení) byla zastupující zaměstnankyní dle Podpisového řádu Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „podpisový řád“). Proti „zprávě o výsledku prošetření stížnosti“ podal žalobce „žádost o prošetření způsobu vyřízení stížnosti dle § 261 odst. 6 daňového řádu“. O ní rozhodlo Odvolací finanční ředitelství vyrozuměním ze dne 10. 2. 2015, č. j. 4132/15/5100-41451-711055, tak, že žádost posoudilo jako nedůvodnou a konstatovalo, že se žalovaný vyjádřil ke všem uplatněným námitkám podaným ve stížnosti a jejím doplnění. Zopakoval přitom, že žalovaný vyhledával daňově relevantní skutečnosti tak, aby bylo zajištěno v co největší míře dosažení cíle správy daní podle daňového řádu, tedy správné zjištění a stanovení daní, včetně zabezpečení jejich úhrady, aniž by předmětná výzva vyčerpala vlastní kontrolní postup. Dále pak přisvědčil žalovanému ve věci určení místní příslušnosti správce daně a určení osoby oprávněné podepsat výzvu. II. Obsah žaloby Žalobce v žalobě uvedl, že nezákonný zásah žalovaného spočívá ve vydání Výzvy, která nesplňuje zákonné náležitosti. Podstata vyhledávací činnosti dle § 78 daňového řádu spočívá dle žalobce v oprávnění správce daně vyhledávat především daňové subjekty, přičemž důkazní prostředky je v rámci vyhledávací činnosti možno vyhledávat v případě již probíhajícího daňového řízení, které je vymezeno v § 134 odst. 3 daňového řádu. V předmětném případě však žalovaný žalobce vyhledávat nemusel. Dle žalobce tato skutečnost, stejně jako rozsah požadovaných informací, svědčí tomu, že proti žalobci je fakticky vedena daňová kontrola na dani z přidané hodnoty za rok 2013. V tom případě se ovšem ze strany žalovaného jedná o nepřípustné zaměňování institutů daňového řízení a obcházení zákona. Žalovaný totiž nepožaduje pouze některé dílčí informace, které by směřovaly k naplnění vyhledávací činnosti dle § 78 daňového řádu, nýbrž ve vztahu k dani z přidané hodnoty za rok 2013 se jedná o kompletní soubor informací a dokumentů. Institut daňové kontroly má však daleko jasněji stanoveny zákonné mantinely, jelikož se jedná o závažnější zásah do práv daňového subjektu, než např. vyhledávací činnost či výzva k odstranění pochybností. Navíc pro vyhledávací část spisu platí specifické pravidla ohledně nahlížení do spisu, jelikož tyto informace mají být daňovému subjektu utajeny (viz § 66 odst. 1 daňového řádu). Žalobce tak má za to, že správce daně nemůže v rámci vyhledávací činnosti dle § 78 daňového řádu požadovat informace přímo po daňovém subjektu, kterého se tato vyhledávací činnost týká, neboť takto by sám daňový subjekt poskytoval správci daně informace, které před ním mají být utajeny. Nelze sice vyloučit, že správce daně chtěl obstarat důkazy v souvislosti s daňovým řízením u jiného daňového subjektu, ostatně, tomu by nasvědčovalo i to, že informace požaduje žalovaný, který není místně příslušným správcem daně žalobce, pak by se ale jednalo o místní šetření (§ 78 odst. 3 písm. d) a odst. 4 daňového řádu). Uvedená nejasnost také narušuje obecná východiska právního a demokratického státu (čl. 1 odst. 1 Ústavy), a to právo na předvídatelnost jednání orgánů státní správy (čl. 2 odst. 3 Ústavy, čl. 2 odst. 2 Listiny a § 5 odst. 1 daňového řádu). Dále žalobce poukazuje na skutečnost, že byl na svých právech ze strany žalovaného zkrácen tím, že ve Výzvě, zprávě ani vyrozumění není uvedeno, v jakém procesním postavení vystupuje. Otázka procesního postavení má však vážné dopady do žalobcových veřejných subjektivních práv a povinností. Žalobce tak vzhledem k nejasnosti Výzvy nemá jasno ani v tom, zda je vyhledávací činnost žalovaného činěna za účelem doměření daně žalobce, či někoho z okruhu jeho obchodních partnerů. Žalobce také považuje Výzvu za odporující základním zásadám správy daní, jelikož žalovaným požadované informace jednoznačně přesahují informace potřebné pro správu daně; naopak předmětná výzva směruje k velmi citlivým informacím ohledně podnikatelských aktivit žalobce. Některé otázky (např. č. 8 a 9) výzvy jsou naprosto vágní, neurčité, a bez jakékoli další specifikace je prakticky nemožné na ně podat uspokojivou odpověď, jiné otázky (č. 2, 3, 4, 5, 6 a 7) jsou přespříliš široké a poskytnutí požadovaných podkladů by bylo velmi nákladné, což je v rozporu se zásadou hospodárnosti dle § 7 odst. 1 daňového řádu. Je přitom povinností žalovaného jakožto správce daně, aby učiněná výzva k poskytnutí údajů byla vyhotovena takovým způsobem, aby na ni bylo možno odpovědět co nejpřesněji, v co nejkratší době a tak, aby tato odpověď daňovým subjektům nezpůsobovala nadměrnou zátěž. Navíc některé z otázek obsažených ve výzvě, např. údaje a důkazy, na jejichž základě je stanovena nákupní a prodejní cena (otázka č. 7), způsob kontaktování odběratelů a dodavatelů (otázka č. 8 a 9) je rovněž obchodním tajemstvím, které představuje výjimku z oprávnění správce daně požadovat poskytnutí informací od subjektů vypočtených v § 57 odst. 1 daňového řádu. Žalobce dále trvá na skutečnosti, že Výzva byla vydána místně nepříslušným správcem daně (z hlediska jejího obsahu by ji měl vydat správce daně místně příslušný podle sídla žalobce). Správce daně může mimo svůj obvod postupovat jen na základě dožádání nebo za podmínky uvedené v § 78 odst. 4 daňového řádu. Uvedené však z Výzvy není vůbec zřejmé, takže dle názoru žalobce žalovaný vůbec není příslušný k jejímu vydání. Žalobce je přesvědčen, že Organizačním řádem Finanční správy České republiky (dále jen „organizační řád“) nelze stanovit místní působnost územních pracovišť finančních úřadů, jelikož zákon o finanční správě k tomu nedal zákonné zmocnění, jako je tomu v případě územních pracovišť, která se nenacházejí v sídle finančního úřadu. Jediným správcem daně na území hlavního města Prahy je tak finanční úřad, nikoli protiprávně zřízená územní pracoviště, která se ani nenacházejí v místě jeho sídla, vyjma územního pracoviště pro Prahu 1. Výzvy či rozhodnutí učiněná ostatními územními pracovišti v územním obvodu hl. m. Prahy jsou tak dle žalobce nicotná, minimálně však nezákonná. Závěrem žalobce namítá, že nelze určit ustanovení právního předpisu, organizačního řádu a podpisového řádu, na základě něhož byla Ing. L. oprávněna podepsat předmětnou výzvu. Z dotčených ustanovení organizačního řádu totiž nijak neplyne, že by vedoucí referátu byla oprávněna Výzvu podepsat, nebo že by byly splněny podmínky pro zastupování vedoucího zaměstnance, tj. ředitele územního pracoviště, a to s ohledem na jednoznačné vymezení vedoucích zaměstnanců finančního úřadu, kdy jako vedoucího zaměstnance územního pracoviště organizační rád označuje pouze jeho ředitele. III. Vyjádření žalovaného Žalovaný ve vyjádření k žalobě (po shrnutí průběhu řízení) nejprve uvedl, že počátek lhůty pro podání žaloby určuje oznámení „nezákonné“ výzvy, tedy její doručení dne 6. 10. 2014 zmocněnému zástupci, takže žaloba podaná k datu 30. 3. 2015 byla podána opožděně. Proto navrhl, aby žaloba byla odmítnuta podle ustanovení § 46 odst. 1 písm. b) s. ř. s. K žalobním námitkám pak podotkl, že bylo zcela legitimní vyžadovat po žalobci údaje o dodavatelích a odběratelích, jelikož tyto informace zcela souvisejí s předmětem žalobcovy ekonomické činnosti, s daní z přidané hodnoty a také s ekonomickou činností jeho dodavatelů a odběratelů. A jelikož je daňový doklad pouze formálním dokladem dovršujícím hmotněprávní aspekty skutečného provedení zdanitelného plnění, je zcela logické, že pro objasnění skutkového stavu obchodních transakcí byly vyžadovány i další skutečnosti uvedené ve Výzvě. Dále dodal, že obsahem vyhledávací činnosti je především vyhledávání a opatřování důkazních prostředků, tedy informací důležitých pro rozhodování, kdy správce daně „ohledává terén“ a z vlastní iniciativy vyhledává a opatřuje důkazní prostředky, které potom může v řízení použít v procesu dokazování. Postupy vyhledávací činnosti tak slouží k vyhledávání důkazních prostředků, nikoliv však již k jejich hodnocení a případnému osvědčení jako důkazu o skutkovém stavu. K tomu slouží až proces dokazování a hodnocení důkazů v rámci probíhajícího řízení. A vyhledávací postupy se uplatní též k vyhledávání daňových subjektů. Ve vztahu k rozsahu požadovaných informací žalovaný uvedl, že je shledává za zcela adekvátní rozsahu, který je oprávněn vyžadovat v rámci vyhledávací činnosti. Jednalo se totiž o takové dokumenty a sdělení, díky nimž by mohl získat představu o skutečnostech rozhodných pro správné zjištění, stanovení a placení daně. Ze samotného obsahu předmětné výzvy jednoznačně vyplývá, že šlo pouze o opatřování prvotních zjištění a důkazů, přičemž žalovaný se soustřeďoval na takové dokumenty a sdělení, z nichž by mohly plynout daňově relevantní skutečnosti potencionálně využitelné v rámci daňového řízení. Ve vztahu k údajné nejasnosti o tom, s kým je vedeno daňové řízení, v rámci kterého žalovaný požadoval předmětné informace, žalovaný uvedl, že vyhledávací činnost může být vedena i mimo samotné daňové řízení, protože v některých případech bude dílčím výsledkem vyhledávací činnosti zjištění daňově relevantních skutečností teprve nasvědčujících vzniku daňové povinnosti, aniž by v daném okamžiku bylo zcela jednoznačně objasněno, koho zjištěná povinnost stíhá (tato skutečnost by pak byla předmětem dalšího postupu žalovaného). Na druhé straně ale nelze dovozovat, že by při vyhledávací činnosti byl dán naprostý zákaz účasti poplatníků. Pokud v této souvislosti žalovaný žalobce neinformoval o svých dosavadních konkrétních poznatcích, tak takový postup je zcela v souladu se zákonem, neboť při vyhledávací činnosti není žalovaný povinen konfrontovat daňový subjekt nebo třetí osoby s hodnocením dosavadních zjištění a získaných důkazních prostředků (nejedná se o účel ani smysl vyhledávací činnosti). V této fázi neexistuje důvod pro predikování jakýchkoliv názorů, hodnocení nebo závěrů žalovaného. Žalovaný dále připomněl, že pro komplexnější přezkum zákonnosti postupu žalovaného by bylo nutné vyčkat na jeho další kroky a zejména na výsledky z celého postupu vzešlé. Dle žalovaného byla Výzva také vydána oprávněným správcem daně, kdy dožádání dle § 17 daňového řádu není v rámci jednoho správce daně (Finančního úřadu pro hl. m. Prahu) možné, neboť z dikce zákona vyplývá, že jeho aplikace je možná jen v rámci dvou věcně příslušných správců daně. Co se týče polemiky s právní úpravou základní organizace Finanční správy České republiky, připomněl žalovaný, že územní pracoviště jsou definována pouze organizačním řádem jako vnitřní organizační jednotky finančních úřadů bez jakékoliv vlastní působnosti, jejichž jednání je vždy přičítáno finančnímu úřadu, pod který spadají. Vazba žalobce na územní pracoviště je tudíž dána pouze umístěním spisu na územním pracovišti. Toto organizační členění vyplývá mimo jiné i z § 1 odst. 2 zákona o finanční správě. Zatímco se tedy územní pracoviště finančního úřadu, která se nacházejí v sídle finančních úřadů, zřizují organizačním řádem, územní pracoviště, která se nenacházejí v sídlech finančních úřadů, se zřizují vyhláškou Ministerstva financí (§ 8 odst. 5 zákona o finanční správě). Žalobce se tak mýlí, pokud dovozuje, že organizačním řádem nelze stanovit místní příslušnost územních pracovišť v sídlech finančních úřadů z toho důvodu, že zákon o finanční správě k tomu nedal zákonné zmocnění. Územní pracoviště jsou totiž jako organizační složky finančních úřadů zřízena organizačním řádem nebo vyhláškou Ministerstva financí a sama svou působnost nemají, vykonávají obvykle pouze část věcné působnosti finančních úřadů na určeném území. V návaznosti na vše uvedené žalovaný uzavřel, že výzvy, rozhodnutí a další dokumenty vydané územním pracovištěm finančního úřadu lze považovat za souladné se zákonem, a tudíž se nemůže jednat o akty nezákonné ani nicotné. Pokud pak žalobce polemizuje s tím, zda byla Ing. L. (zástupkyně vedoucího oddělení) oprávněna předmětnou výzvu podepsat, upozornil žalovaný na nutnost důsledného rozlišování mezi organizačním řádem a podpisovým řádem. Zatímco systematické řazení zaměstnanců finanční správy a jejich oprávnění k jednání vyplývá z organizačního řádu (jak uvádí žalobce), podpisová oprávnění a podpisové povinnosti těchto úředních osob jsou upraveny výhradně podpisovým řádem. V daném případě byla předmětná výzva podepsána osobou, která byla nadána oprávněním podepsat Výzvu, neboť se v době nepřítomnosti zaměstnance oprávněného k podpisu (tj. vedoucího oddělení) jednalo o zastupujícího oprávněného zaměstnance dle podpisového řádu. IV. Replika žalobce V replice na vyjádření žalovaného žalobce uvedl, že až z tohoto vyjádření se dozvěděl, že je účastník obchodního řetězce a je součástí prověřování podvodu jím obchodovatelného zboží, což údajně ospravedlňuje požadavek žalovaného na předložení údajů požadovaných výzvou. I tak se ale dle žalobce jedná o pouhé tvrzení žalovaného, které není nikde prokázáno, přičemž takové tvrzení nemůže ospravedlnit široký požadavek žalovaného na poskytnutí předmětných dokladů. Navíc s dotčenou obchodní společností AGOLI, s.r.o., nikdy nebyl v žádném podnikatelském kontaktu, a neproběhly mezi nimi žádné obchodní transakce. Žalobce se tedy k této obchodní společnosti, resp. k daňovému řízení vedenému s touto společností nemůže nijak vyjádřit, jelikož o této společnosti nemá žádných informací. Navíc podotkl, že rozsah požadovaných informací se týká hlavně žalobce. V této souvislosti rovněž upozornil, že úprava vyhledávací činnosti nikde neupravuje postup správce daně pro účely zjištění jiné skutečnosti, než jakou je zjištění, stanovení a placení daně. Pokud tak správce daně ověřuje spáchání podvodu, nemůže k tomu využít vyhledávací činnost dle § 78 daňového řádu. Zde také žalobce polemizoval, zda je zájmem žalovaného ověřit podezření z podvodu, či řádně stanovit daňové povinnosti žalobce. A v této souvislosti kategoricky odmítl to, že by byl účastníkem jakéhokoli podvodu. Navíc zdůraznil, že jak v právu trestním, tak v právu správním i daňovém platí zákaz sebeobviňování, takže příslušný subjekt není povinen vydat důkazy (ať již mají jakoukoli podobou), které by jej usvědčovaly nebo mohly usvědčit z protiprávního jednání. Pro orgány státu pak platí, že nemohou k něčemu takovému dotčenou osobu nutit. Žalobce dále nezpochybnil, že správce daně musí být nadán prostředky, jimiž může prověřit, zda daňové subjekty řádně plní své povinnosti. Zdůraznil ale, že informace požadované Výzvou přesahují i samotný rámec § 1 odst. 2 daňového řádu, kdy některé otázky považuje za naprosto irelevantní, neboť nemají žádný vztah k plnění daňových povinností žalobcem. Žalobce pak zopakoval, že jak rozsah požadovaných informací, tak i samotné vyjádření žalovaného svědčí o tom, že postup žalovaného odpovídá daňové kontrole dle § 85 a násl. daňového řádu, a nikoli vyhledávací činnosti dle § 78 daňového řádu. K místní nepříslušnosti územního pracoviště žalobce uvedl, že příslušná tvrzení žalovaného nemají žádnou oporu v zákoně. Dle § 8 odst. 5 zákona o finanční správě stanoví Ministerstvo financí vyhláškou ty územní pracoviště, která se nenacházejí v sídle konkrétního finančního úřadu. Další podmínky pro územní pracoviště, která se nacházejí v sídle konkrétního finančního úřadu, se již však nestanoví. Pokud jsou tedy tato územní pracoviště zřízena pouhým interním aktem finanční správy, tedy organizačním řádem, lze pochybovat o jejich zákonnosti. Navíc žalobce nesouhlasil s tvrzením, že územní pracoviště Finančního úřadu pro hlavní město Prahu se nacházejí v sídle Finančního úřadu pro hlavní město Prahu, a tedy se na ně nevztahuje § 8 odst. 5 citovaného zákona. Konečně pak žalobce připomněl, že nelze zaměňovat sídlo s obvodem působnosti. K podpisu oprávněné osoby žalobce dodal, že žalovaný neprokázal, že se v předmětnou dobu na pracovišti nenacházela osoba oprávněná předmětnou výzvy podepsat (v tomto případě vedoucí oddělení). Do prokázání této skutečnosti je nutno shledat, že Výzvu podepsala neoprávněná osoba. V. Argumentace účastníků řízení při jednání Žalobce se k jednání i přes řádně doručené vyrozumění o jeho konání nedostavil. Žalovaná odkázala na písemné vyjádření k žalobě. K dotazu senátu uvedla, že předmětná Výzva byla vydána v rámci šetření řetězce karuselových podvodů u daně z přidané hodnoty, přičemž rozsah požadovaných informací nebyl v rozporu se zákonem. Soud následně provedl důkaz kopií listu knihy příchodů a odchodů od 29. 9. 2014 do 13. 10 2014 a kopií dovolenky Karla Urbánka na den 2. 10. 2014 až 3. 10. 2014. VI. Vlastní posouzení věci Soud při hodnocení důvodnosti podané žaloby vycházel z vymezení nezákonného zásahu ve smyslu § 82 a násl. s. ř. s., podle kterého každý, kdo tvrdí, že byl přímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením (dále jen „zásah“) správního orgánu, který není rozhodnutím, a byl zaměřen přímo proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo, může se žalobou u soudu domáhat ochrany proti němu nebo určení toho, že zásah byl nezákonný. Žaloba je tedy důvodná tehdy, jsou-li, a to kumulativně, splněny následující podmínky: žalobce byl přímo (1. podmínka) zkrácen na svých právech (2. podmínka) nezákonným (3. podmínka) zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu, které nejsou rozhodnutím (4. podmínka), a byl zaměřen přímo proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo (5. podmínka). Není-li byť jen jediná z uvedených podmínek splněna, nemůže soud deklaratorní výrok o nezákonnosti zásahu vydat (přiměřeně rozsudek NSS ze dne 17. 3. 2005, sp. zn. 2 Aps 1/2005, publ. pod č. 603/2005 Sb.NSS). Městský soud se nejprve zabýval tím, zdali podaná žaloba není podána opožděně, jak tvrdil žalovaný ve svém vyjádření. Podle § 84 odst. 1 s. ř. s. žaloba proti nezákonnému zásahu, pokynu nebo donucení správního orgánu musí být podána do dvou měsíců ode dne, kdy se žalobce dozvěděl o nezákonném zásahu. Nejpozději lze žalobu podat do dvou let od okamžiku, kdy k němu došlo. Podle § 85 s. ř. s. je žaloba nepřípustná, lze-li se ochrany nebo nápravy domáhat jinými právními prostředky; to neplatí v případě, domáhá-li se žalobce pouze určení, že zásah byl nezákonný. Dle citovaného § 85 s. ř. s. má zásahová žaloba subsidiární povahu, přičemž před jejím podáním musí žalobce využít možnosti ochrany či nápravy stavu pomocí právních prostředků, které mu právní řád poskytuje (zde možnosti stanovené daňovým řádem). Nevyužití takových existujících právních prostředků má za následek nepřípustnost žaloby a její odmítnutí a není rozhodující, zda žalobce subjektivně považuje právní prostředky, jimiž se může domáhat ochrany či nápravy stavu, za efektivní či nikoliv (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 12. 2004, čj. 3 As 52/2003, č. 983/2006 Sb. NSS). Jak pak stanovila judikatura ve vztahu k úkonům správce daně, prostředkem ochrany, jehož vyčerpáním je podmíněna přípustnost zásahové žaloby, kterou se žalobce domáhá ochrany, je nejen stížnost dle § 261 odst. 1 až 5 daňového řádu, ale i žádost o prošetření způsobu vyřízení této stížnosti dle § 261 odst. 6 téhož zákona (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 11. 2013, č. j. 9 Aps 4/2013 - 25, č. 2956/2014 Sb. NSS). Tyto možnosti správně žalobce před podáním zásahové žaloby využil. Za situace, kdy existuje v dispozici daňového subjektu možnost podat opravný prostředek, na jehož základě může být operativně zjednána náprava proti jím tvrzenému zásahu, tak musí daňový subjekt před podáním zásahové žaloby tento způsob procesní obrany využít. Bylo-li by i v takovém případě trváno na obecném pravidlu pro počátek běhu subjektivní lhůty (tak jak činí žalovaný), mohl by se daňový subjekt ocitnout v situaci, že by mu již uplynula lhůta pro podání zásahové žaloby pouze proto, že postupoval v souladu se zákonem a judikaturou. Tento závěr by znamenal popření obecné zásady subsidiarity soudního přezkumu a s ní souvisejícího principu minimalizace zásahů soudů do správního (daňového) řízení, kterými je ovládáno správní soudnictví (viz § 5 s. ř. s.) a které umožňují, aby případná nezákonnost mohla být nejprve odstraněna vlastními mechanismy veřejné správy a až v případě jejich selhání ve správním soudnictví. Navíc by daňové orgány svoji vlastní nečinností mohly způsobit propadnutí lhůty pro podání žaloby, což nelze akceptovat. Byl-li tedy v průběhu dané věci podán opravný prostředek (stížnost a žádost o prošetření způsobu vyřízení stížnosti) proti zásahu, jenž považuje daňový subjekt za nezákonný, přičemž tento opravný prostředek mohl být způsobilý sjednat nápravu, nutno za skutečnost určující počátek lhůty k podání zásahové žaloby považovat až vědomost daňového subjektu o vyřízení těchto opravných prostředků; samozřejmě pouze pro případ, že jejich užití nevedlo k ochraně či nápravě vadného stavu (viz též rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 2. 2014, č. j. 2 Aps 8/2013 - 46). Jestliže tedy vyrozumění o prošetření způsobu vyřízení stížnosti vydané Odvolacím finančním ředitelstvím bylo žalobci doručeno dne 10. 2. 2015 a žaloba byla podána dne 30. 3. 2015, jedná o žalobu podanou včas, a proto soud mohl přistoupit k jejímu věcnému přezkumu. Věc samou pak posoudil městský soud následovně. Ustanovení § 57 odst. 1 daňového řádu stanoví, že povinnost poskytnout údaje na základě vyžádání správce daně mají orgány veřejné moci a osoby, které a) vedou evidenci osob nebo věcí, b) poskytují plnění, které je předmětem daně, c) provádějí řízení v případech, jejichž předmět podléhá daňové povinnosti, nebo d) získávají jiné údaje nezbytné pro správu daní. Podle § 78 odst. 1 daňového řádu správce daně vyhledává důkazní prostředky a daňové subjekty a zjišťuje plnění jejich povinností při správě daní před zahájením řízení i v jeho průběhu. Podle § 78 odst. 2 citovaného zákona vyhledávací činnost provádí správce daně i bez součinnosti s daňovým subjektem. A podle § 78 odst. 3 téhož zákona v rámci vyhledávací činnosti správce daně a) ověřuje úplnost evidence či registrace daňových subjektů, b) zjišťuje údaje týkající se příjmů, majetkových poměrů a dalších skutečností rozhodných pro správné zjištění, stanovení a placení daně, c) shromažďuje a zpracovává informace a využívá informační systémy v rozsahu podle § 9 odst. 3, d) opatřuje nezbytná vysvětlení, e) provádí místní šetření. Soud považuje za vhodné se úvodem obecně vyjádřit k podstatě vyhledávací činnosti prováděné správcem daně dle citovaných ustanovení daňového řádu, jež byla základem pro vydání nyní přezkoumávané Výzvy, neboť pouze za situace, kdy by předmětná výzva nebyla vydána v souladu s právními předpisy by bylo možno uvažovat o tom, zda jejím vydáním nedošlo k nezákonnému zásahu do práv žalobce. Soud předně připomíná, že základním cílem správy daní a úkonů uvnitř ní činěných je správné zjištění a stanovení daně a zabezpečení jejich úhrady (viz § 1 odst. 2 daňového řádu). Aby správce daně mohl tomuto svému poslání sloužit, musí mít pokud možno úplné informace o daňově relevantních finančních tocích a informacích s nimi spojených a musí mít možnost disponovat širokým oprávněním přístupu k takovým informacím. Proto je správce daně oprávněn soustavně zjišťovat předpoklady pro vznik nebo trvání povinností osob zúčastněných na správě daní a činit nezbytné úkony, aby tyto povinnosti byly splněny (viz § 9 odst. 2 daňového řádu). Pravomoc správce daně k vyžadování informací, které jsou nezbytné pro správu daní, jakož i jejich shromažďování, registrování a evidování je vedle § 9 odst. 2 obecně založena také ustanovením § 11 daňového řádu, dle něhož správce daně mj. provádí vyhledávací činnost a kontroluje plnění povinností osob zúčastněných na správě daní. Uvedené oprávnění nezbytně souvisí se zásadou oficiality uplatňovanou při správě daní, dle níž je správce daně povinen zahájit a vést řízení z moci úřední, zejména pokud své povinnosti vedoucí k zahájení řízení neučinil daňový subjekt nebo tak neučinil řádně. Povinností správce daně je tak ve smyslu této zásady soustavná činnost spočívající v aktivním zjišťování předpokladů pro vznik nebo trvání povinností osob zúčastněných na správě daní. Správce daně proto soustavně sleduje a zjišťuje možnosti splnění zákonných podmínek pro vznik a existenci daňové povinnosti, což má následně odraz také ve vyhledávací zásadě. A tyto zásady dopadají v plném rozsahu též na vyhledávací činnost správce daně. Správce daně má tedy obecně právo požadovat informace od orgánů veřejné moci a fyzických i právnických osob, kdy dle § 57 odst. 1 daňového řádu může vyžadovat údaje od osob, které splňují alespoň jeden z kvalifikačních znaků taxativně vymezených pod písmeny a) až d) citovaného ustanovení. V nyní projednávané věci je zásadní možnost vyžadovat údaje od osob poskytujících plnění, které je předmětem daně z přidané hodnoty. Osobami (ať již fyzickými, nebo právnickými) poskytujícími plnění, které je předmětem daně z přidané hodnoty, jsou de facto všechny daňové subjekty, které jsou stejně jako žalobce plátci daně z přidané hodnoty, neboť již tím, že realizují svoji podnikatelskou činnost, nakupují a prodávají zboží, služby či jiná plnění, poskytují vždy plnění, které je předmětem daně. Proto všechny tyto osoby budou povinnými osobami k poskytnutí relevantních údajů dle § 57 daňového řádu, a proto i žalobce byl s ohledem na předmět jeho činnosti povinnou osobu k poskytnutí údajů v rámci vyhledávací činnosti správce daně. V této souvislosti soud připomíná, že uvedená úprava obsažená v daňovém řádu se liší od předchozí úpravy obsažené v zákoně č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. Ten v § 34 odst. 1 ukládal informační povinnosti toliko orgánům veřejné moci, zatímco dotčené ustanovení daňového řádu povinnost součinnosti rozšířilo rovněž o fyzické a právnické osoby. Uvedenou změnu lze hodnotit jako poměrně razantní, neboť i s ohledem na shora řečené lze konstatovat, že povinnost součinnosti dle § 57 daňového řádu je velmi široká (vyjma situací, kdy zvláštní zákon nestanoví orgánům veřejné moci či jiným osobám ve vztahu k určitým informacím povinnost mlčenlivosti) a správce daně může vyzvat subjekt k poskytnutí jakékoliv informace v rozsahu nezbytném pro správu daní pod hrozbou pořádkové pokuty. Platí však, že u fyzických a právnických osob je dotčená povinnost stanovena až sekundárně, tzn., že informace je možno od nich vyžadovat pouze v případě, pokud je nelze vyžádat od orgánu veřejné moci (viz § 58 odst. 3 daňového řádu). Je tak respektována zásada přiměřenosti, neboť se upřednostňuje spolupráce správce daně s jiným orgánem veřejné moci. S ohledem na naposledy zmíněnou zásadu přiměřenosti soud musí také vyzdvihnout, že obecně platí, že při vyhledávací činnosti musí daňové orgány postupovat přiměřeně a zdrženlivě tak, aby jejich postup v neakceptovatelné míře nezasáhl do práv osob, od nichž jsou požadovány informace. Takto ostatně již § 5 odst. 3 daňového řádu stanoví, že správce daně šetří práva a právem chráněné zájmy daňových subjektů a třetích osob v souladu s právními předpisy a používá při vyžadování plnění jejich povinností jen takové prostředky, které je nejméně zatěžují a ještě umožňují dosáhnout cíle správy daní. Pakliže má tedy dojít alespoň k jakési minimalizaci zásahů do práv osob naplňujících definici § 57 odst. 1 písm. b) daňového řádu, lze dojít k závěru, že požadované informace se musí vztahovat k poskytovanému plnění, které je předmětem daně. Nadto nelze opomenout skutečnost, že tyto informace musí být nezbytné pro správu daní (srov. také § 58 odst. 1 daňového řádu); nemusí se však jednat pouze o údaje směřující k určení daňového subjektu, jak tvrdí žalobce. Touto nezbytnou informací pro dosažení splnění daňových povinností bude taková informace, která může významně dopomoci k tomu, aby správce daně daň vypátral, zjistil, stanovil a poté i přijal (popř. vymohl) její úhradu. Nelze však učinit obecný výčet informací, jež by mohl správce daně vyžadovat, stále však platí, že v každém jednotlivém případu musí být povinností správce daně šetřit práva a právem chráněné zájmy daňových subjektů a třetích osob v souladu s právními předpisy a používat při vyžadování plnění jejich povinností jen takové prostředky, které je co nejméně zatěžují a ještě umožňují dosáhnout cíle správy daní. Jestliže tedy soud posoudil případ žalobce vstříc shora vyřčeným zásadám, dospěl k závěru, že správce daně byl obecně oprávněn vyžadovat po žalobci příslušné informace, neboť ty úzce souvisely se správou daní a plněním daňových povinností. Protějškem tohoto oprávnění pak byla povinnost žalobce požadované informace poskytnout. A daňové orgány řádně zdůvodnily, proč a za jakým účelem správce daně vyžadoval dotčené informace. Zde soud připomíná, že ačkoli samotná Výzva obsahovala poměrně stručné odůvodnění stanovené informační povinnosti, v rámci jejího dalšího přezkumu byl žalobce důkladně a srozumitelně seznámen s důvody, které daňové orgány vedly k vydání Výzvy (viz především vyrozumění Odvolacího finančního ředitelství), přičemž takto daňové orgány náležitě reagovaly též na konkrétní námitky vznesené žalobcem. Zde tak soud nesouhlasí s tvrzením žalobce, že by mu nebyly známy důvody, pro něž správce daně předmětné informace vyžadoval. Proto soud neshledal, že by v případě dané vyhledávací činnosti postupovaly daňové orgány obecně v rozporu se zákonem, neboť jasně vymezily, na základě jakých skutečností (důvodů) využily svá oprávnění v rámci vyhledávací činnosti upravené v § 57 odst. 1 a § 78 odst. 1 daňového řádu. Za této situace pak nelze předmětnou činnost správce hodnotit ani jako nezákonný zásah ve smyslu § 82 a násl. s. ř. s. Soud pak musí odmítnout námitky žalobce, že by v jeho věci byla prostřednictvím dotčené vyhledávací činnosti obcházena ustanovení daňového řádu ohledně daňové kontroly (viz § 85 a násl. daňového řádu) či postupu k odstranění pochybností (viz § 89 a 90 daňového řádu). Zde soud zdůrazňuje, že z žádného rozhodnutí daňových orgánů v dané věci neplyne, že by předmětné úkony byly činěny v rámci stanovení daňové povinnosti pro žalobce, ani z nich nelze dovodit, že by již bylo určité daňové řízení vůči konkrétní osobě zahájeno. Proto bylo pojmově vyloučeno, aby si správce daně zajistil předmětné informace v rámci postupu k odstranění pochybností, neboť nebyly dány zákonné důvody pro zahájení tohoto specifického postupu při správě daní. Naopak z Výzvy i dalších úkonů daňových orgánů vyplývá, že až právě na základě shromáždění předmětných informací správce daně očekával, že by mohl podniknout další kroky směřující k řádnému zjištění (či vyměření) daně, včetně například určení daňového subjektu. Pokud tedy při sběru dotčených informací postupoval v rámci vyhledávací činnosti dle § 57 odst. 1 daňového řádu a § 78 odst. 1 daňového řádu, postupoval plně v souladu se zákonem, jakož i zásadami, na nichž je založena jeho činnost (především řádné zjištění a stanovení daně). Zároveň je pak pro soud důležité, že ani v rámci této vyhledávací činnosti nebyla žalobci upřena ochrana jeho práv, neboť mohl uplatnit opravné prostředky proti Výzvě, což také učinil, a jeho námitky byly řádně posouzeny dvěma dalšími daňovými orgány. Ochrana jeho práv tak byla zajištěna v podobné míře jako v případě daňové kontroly či postupu k odstranění pochybností, takže se žalobce nenacházel ve zjevně nevýhodném postavení oproti dalším postupům upravených daňovým řádem. Z hlediska jeho postavení tudíž nebylo rozhodující, zda správce daně prováděl daňovou kontrolu či postupoval v rámci vyhledávací činnosti, pročež ani nemohlo dojít k nezákonnému zásahu do jeho práv. Pokud pak jde o rozsah požadovaných informací (i po jeho zúžení po rozhodnutí o stížnosti žalobce), uznává soud, že ten je poměrně široký. Zároveň ale dodává, jej nelze považovat za nepřiměřený či natolik obsáhlý, že by v neakceptovatelné míře zasáhl do práv žalobce. Jak již bylo řečeno, v odůvodnění jednotlivých rozhodnutí daňové orgány řádně vysvětlily, z jakých důvodů potřebují požadované informace (respektive dokumenty, v nichž jsou tyto informace obsaženy), přičemž soud shledal, že tato jejich tvrzení obstojí. Rozsah požadovaných informací totiž odpovídá charakteru obchodní činnosti prověřované v rámci dotčené vyhledávací činnosti a její komplikovanosti. Zde soud dodává, že právě charakter prověřované obchodní činnosti je pro rozsah požadovaných informací určující, neboť zajisté se bude lišit v případě jednoduchých obchodních procesů a při prověřování rozsáhlých obchodních transakcí, u nichž bylo podezření na tzv. karuselové podvody, což byl případ žalobce. A zároveň soud neshledal, že by z předmětné Výzvy nebylo možno seznat, jaké informace správce daně požadoval (tedy že by předmětné otázky byly neakceptovatelně vágní či obecné), nebo že by dotčenými údaji žalobce nedisponoval, neboť se jednalo o údaje přímo související s předmětem obchodní činnosti žalobce. A zároveň se nejednalo ani o informace, které by správce daně ze zákona nemohl vyžadovat; naopak za klíčové lze opět považovat, že všechny požadované informace měly vést k naplnění shora definovaného hlavního účelu správy daní, tj. zajištění správného výběru daně. Ohledně namítané místní nepříslušnosti žalovaného soud uvádí, že ani tuto námitku neshledal důvodnou a naopak přisvědčil názoru žalovaného, že územní pracoviště finančních úřadů jsou vnitřními organizačními jednotkami finančních úřadů, přičemž správním orgánem je finanční úřad vykonávající působnost na území vyššího územního samosprávního celku (kraje a hl.m. Praha) a jeho sídlo je umístěno v sídlech krajů nebo hlavním městě Praze. Skutečnost, že na Výzvě je uvedeno územní pracoviště pro Prahu – Jižní město, na místní příslušnosti ničeho nemění, neboť sídlem Finančního úřadu pro hlavní město Prahu není sídlo ve smyslu konkrétní budovy či adresy, ale sídlem je hlavní město Praha. Soud tedy zdůrazňuje, že územní pracoviště jsou nesamostatnými vnitřními jednotkami (útvary) finančních úřadů vystupující jejich jménem. Jednání územního pracoviště je vždy jednáním příslušného správního úřadu, jehož je územní pracoviště součástí, nejedná tedy samostatně, ale je pouze entitou, skrze niž jedná přímo správní úřad. Soustava správních orgánů pro výkon správy daní je upravena v zákoně o finanční správě, územní pracoviště finančních úřadů, která se nachází v jejich sídlech, jsou stanovena organizačním řádem a územní pracoviště, která se nenachází v jejich sídlech, jsou stanovena vyhláškou č. 48/2012 Sb., o územních pracovištích finančních úřadů. Jelikož tak všechna územní pracoviště Finančního úřadu pro hlavní město Prahu se nacházejí v jeho sídle, tedy v hlavním městě Praze, nemusí být o nich pojednáno ve vyhlášce, protože zákon o finanční správě úpravu vyhláškou stanoví pouze pro to územní pracoviště finančního úřadu, které se nenachází v jeho sídle (§ 8 odst. 5). Opodstatněné neshledal soud ani tvrzení žalobce ohledně podpisu oprávněné osoby na předmětné Výzvě. Žalobce v žalobě poukazoval na fakt, že z Výzvy nelze určit, na základě jakého ustanovení právního předpisu, organizačního řádu a podpisového řádu byla dotčená zaměstnankyně oprávněna Výzvu podepsat. Podle § 102 odst. 1 písm. g) daňového řádu rozhodnutí obsahuje podpis úřední osoby s uvedením jména a pracovního zařazení a otisk úředního razítka; tuto náležitost lze nahradit uznávaným elektronickým podpisem úřední osoby. Podle čl. 105 odst. 1 písm. d) organizačního řádu vedoucími zaměstnanci finančního úřadu jsou vedoucí oddělení. Podle § 12 odst. 1 daňového řádu správce daně vykonává svou pravomoc prostřednictvím úředních osob. Podle § 12 odst. 2 úřední osobou je zaměstnanec, který se bezprostředně podílí na výkonu pravomoci správce daně, nebo osoba oprávněná k výkonu pravomoci správce daně zákonem nebo na základě zákona. Podle § 12 odst. 3 úřední osoba prokazuje svoje oprávnění k úkonům při správě daní služebním průkazem, pokud tak stanoví zákon, popřípadě jiným způsobem. Podle § 12 odst. 4 o tom, kdo je v dané věci úřední osobou, správce daně osobu zúčastněnou na správě daní na požádání informuje. Úřední osoba na požádání osoby zúčastněné na správě daní sdělí své jméno, služební nebo obdobné označení, a ve kterém organizačním útvaru správce daně je zařazena. Podle čl. 125 odst. 1 organizačního řádu jednat jménem orgánů finanční správy, s výjimkou majetkoprávních a pracovněprávních úkonů, jsou oprávněni všichni vedoucí zaměstnanci v rámci své působnosti stanovené organizačním řádem. Jednání uvedených vedoucích zaměstnanců orgány finanční správy zavazuje. V podpisovém řádu, který měl soud při rozhodování k dispozici, jsou pak upravena jednotlivá podpisová oprávnění a povinnosti úředních osob. Z dotčených rozhodnutí je přitom zřejmé, že již ve vyřízení stížnosti žalovaný žalobce informoval, že dotčená zaměstnankyně výzvu podepsala v souladu s podpisovým řádem, neboť ji podepsala v době nepřítomnosti zaměstnance jinak určeného k podpisu. A tuto jeho nepřítomnost také v řízení před soudem žalovaný doložil dokladem o nepřítomnosti tohoto pracovníka (dovolenkou a kopií knihy příchodů a odchodů z předmětného období) v době vydání Výzvy. Za této situace tak musí soud konstatovat, že z důvodu nepřítomnosti vedoucího pracovníka byla dotčená pracovnice finančního úřadu oprávněna Výzvu podepsat a ani v této skutečnosti nelze shledat nezákonnost Výzvy. Soud tedy nedospěl k závěru, že by průběh dotčené vyhledávací činnosti vycházející z Výzvy znamenal pro žalobce nezákonný zásah ve smyslu § 82 a násl. s. ř. s. S ohledem na uvedené tak městský soud žalobu jako nedůvodnou podle § 87 odst. 3 s. ř. s. zamítl. Žalobce nebyl ve sporu úspěšný a žalovanému žádné účelně vynaložené náklady nevznikly. Soud tedy ve druhém výroku rozsudku v souladu s § 60 s. ř. s. rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Poučení