10 Af 23/2015 - 60

Rubrum

Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Trnkové a soudkyň Mgr. Kateřiny Bednaříkové a Mgr. Heleny Nutilové v právní věci žalobce: R. M., zastoupeného JUDr. Jiřím Pánkem, advokátem se sídlem České Budějovice, Riegrova 2668/6c, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Brno, Masarykova 427/31, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 13. 4. 2015, č. j. 10582/15/5200-10422-701130, takto :

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává.

Odůvodnění

Rozhodnutím ze dne 13. 4. 2015, č. j. 10582/15/5200-10422-701130 (dále jen „napadené rozhodnutí“), vydaným podle § 116 odst. 1 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), žalovaný zamítl odvolání žalobce a potvrdil dodatečný platební výměr Finančního úřadu pro Jihočeský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 29. 5. 2014, č. j. 1379927/14/2210-05700-301448, kterým byla žalobci za zdaňovací období roku 2011 dodatečně doměřena daň z příjmů fyzických osob ve výši 1 124 524 Kč, daňová ztráta ve výši 0 Kč, daňový bonus ve výši 0 Kč a současně žalobci vznikla povinnost uhradit penále z doměřené daně podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu ve výši 224 904 Kč. Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce dne 22. 6. 2015 žalobu ke Krajskému soudu v Českých Budějovicích. Žalobce v žalobě shrnul, že dodatečný platební výměr byl vydán na základě zjištění, že žalobce prodal dne 8. 12. 2010 společnosti ČEZ Obnovitelné zdroje, s. r. o. 10 ks kmenových akcií na majitele společnosti KEFARIUM, a. s. za cenu 7 496 320 Kč, přičemž tento příjem z prodeje akcií neuvedl v daňovém přiznání za rok 2011. Žalobce uvádí, že předmětných 10 ks akcií koupil za cenu 1 000 000 Kč podle smlouvy o úplatném převodu cenných papírů ze dne 28. 11. 2007 od převodce J. G., který smlouvu toho dne podepsal. Žalobce uvedenou smlouvu doplnil ověřeným podpisem dne 27. 12. 2007. Žalobce tvrdí, že byl nepřetržitě vlastníkem těchto akcií od koupě v roce 2007 až do následného prodeje v roce 2010. Správce daně však přijal závěr, že žalobce nebyl akcionářem jmenované společnosti po celou dobu od nabytí akcií podle smlouvy (28. 11. 2007) do jejich prodeje dne 8. 12. 2010, a tedy že neprokázal, že příjem z prodeje předmětných akcií byl osvobozen od daně z příjmů fyzických osob podle čl. II zákona č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů (dále jen „zákon stabilizaci veřejných rozpočtů“), bodu 3 přechodných ustanovení. Podle tohoto ustanovení platí, že u osvobození příjmů z prodeje cenných papírů nabytých do konce roku 2007 se postupuje podle § 4 odst. 1 písm. w) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), ve znění účinném do dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. ve znění do 31. 12. 2007). Správce daně měl pochybnosti, zda smlouva o koupi akcií byla v roce 2007 uzavřena, zda byl podpis na smlouvě řádně ověřen ověřujícím advokátem. Spornost vlastnického práva žalobce k akciím správce daně dovozoval i z toho, že na valné hromadě společnosti KEFARIUM, a. s. dne 17. 12. 2008 se na místo žalobce jako akcionář prezentovala jiná osoba. Žalobce namítá, že skutečnost, že byl vlastníkem 10 ks akcií společnosti KEFARIUM, a. s. prokázal zejména smlouvou o jejich úplatném převodu ze dne 28. 11. 2007, resp. 27. 12. 2007, výpovědí svědků G. a V. a potvrzením o předání akcií ze dne 28. 11. 2007. Podpis žalobce na smlouvě ověřoval advokát Mgr. Š. Žalobce navrhoval provedení jeho výslechu. Tomu však správce daně nevyhověl. Uvedený smluvní typ nevyžadoval písemnou formu, přesto strany uzavřely smlouvu písemně s ověřeným podpisem žalobce - nabyvatele akcií. Žalobce poukazuje na případ, kdy stejným způsobem prodal v roce 2009 společnosti ČEZ Obnovitelné zdroje, s. r. o. 25 ks akcií společnosti EDICOLLA, a. s. Kupní smlouvu na tyto akcie ze dne 27. 12. 2007 a potvrzení o převzetí akcií ze dne 27. 12. 2007 hodnotil správce daně jako průkazné a deklaroval osvobození od daně z příjmů fyzických osob podle shora citovaného ustanovení zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů. K ověření podpisu žalobce na smlouvě dne 27. 12. 2007 žalobce uvedl, že bylo postupováno v souladu se zákonem o advokacii, přičemž zápis o ověření podpisu advokát Mgr. Š. řádně zaevidoval do knihy o prohlášeních o pravosti podpisu pod ev. č. 003034, pol. č.

334. Žalobce navrhl výslech advokáta a provedení důkazu originálem ověřovací knihy. Správce daně i žalovaný zhodnotili, že provedení těchto důkazů je nadbytečné, neboť by jejich provedení nemohlo prokázat, že bylo skutečně plněno podle smlouvy a že byla zaplacena dohodnutá kupní cena a že došlo k předání akcií. K tomu žalobce namítá, že převzetí akcií bylo stvrzeno jeho podpisem dne 28. 11. 2007, o čemž svědčí listinný důkaz založený ve spise. Tuto listinu žalovaný opomněl zhodnotit v rámci hodnocení důkazů. Podle žalobce byl výslech advokáta klíčový, neboť mohl rozptýlit všechny pochybnosti ohledně ověření podpisu žalobce. Správce daně vyhodnotil důkazy prokazující převod akcií v roce 2007 jako nevěrohodné. Takové hodnocení však považuje žalobce za účelové. Pokud správce daně zpochybňuje ověření podpisu, musí žalobci podle jeho názoru prokázat, že jde o dissimulovaný úkon. Žalobce dále rozebírá vlastnictví akcií a výkon práv z akcií, přičemž uvádí, že nikoliv každý fyzický držitel akcie musí být zároveň i akcionářem. Žalobce tvrdí, že notář při konání valné hromady vzhledem k náležitostem akcie na majitele není povinen zjišťovat skutečného vlastníka akcií a vyloučit osobu odlišnou od akcionáře při osvědčení rozhodnutí valné hromady. Účast držitele akcie na valné hromadě však nic nemění na tom, že akcionářem je skutečný vlastník akcií, ačkoliv v době konání valné hromady není jejich držitelem. Žalobce proto nesouhlasí s názorem správce daně, že D. V. a J. G. jednali na mimořádné valné hromadě sami za sebe a že tudíž byli skutečnými akcionáři společnosti KEFARIUM, a. s. Oprávněný subjekt – akcionář (tj. žalobce a Mgr. Z. T.) se sice mohl domáhat rozhodnutí o neplatnosti valné hromady, nicméně docílení neplatnosti rozhodnutí valné hromady nebylo jeho cílem, neboť daná valná hromada byla svolána právě na popud žalobce s cílem administrativně změnit sídlo společnosti. Žalobce připomíná, že při osvědčování průběhu valné hromady odpovídá notář pouze za to, že správně reprodukoval skutečnosti, které se před ním udály (notářský zápis o osvědčení právní skutečnosti), což je rozdíl, pokud notář sepisuje notářský zápis o právním jednání, kdy je odpovědný za to, aby sepisovaný úkon splňoval všechny zákonné náležitosti. Notářský zápis ze dne 17. 12. 2008, č. NZ 235/2008, tedy pouze osvědčuje, že se konala valná hromada, na níž bylo změněno sídlo společnosti. Tento zápis však neosvědčuje nic o vlastnickém právu k akciím společnosti. Závěry daňových orgánů přijaté na základě tohoto notářské zápisu o tom, že žalobce nebyl v době konání valné hromady akcionářem společnosti, jsou tudíž mylné. Žalobce objasňuje, že společnost KEFARIUM, a. s. byla ready-made společností, jejíž správu vykonávali pro akcionáře původní vlastníci akcií pan D. V. aj. G., kteří nadále byli členy představenstva. Tento postup je podle žalobce zcela běžný. S tím souvisí i výkon práv akcionářů na valné hromadě namísto skutečných akcionářů, a to na základě verbálních dohod. Akcionáři zpravidla do aktivní role u ready-made společností vstupují až v okamžiku zahájení vlastní ekonomické činnosti společnosti. Pokud žalobce pochybil, především při vadné prezentaci v souvislosti s valnou hromadou, což uznává, tak ovšem trvá na tom, že z toho nelze dovozovat zánik vlastnického práva žalobce k předmětným akciím. Daňové orgány podle žalobce došly k nesprávným závěrům a vytvářely domněnky a právní konstrukce, které však způsobily porušení práv žalobce. Žalobce shrnuje, že během daňového řízení nebyl kladen důraz na správné zjištění skutkového stavu, správce daně se dostatečně nevyjádřil k námitkám žalobce a nebyly akceptovány důkazní návrhy žalobce. Tím bylo žalobci znemožněno unést jeho důkazní břemeno. Důkazní návrhy může správce daně neprovést pouze v případě, že jsou nadbytečné, nerozhodné nebo právně nevýznamné. Existuje-li však, byť minimální možnost, že by navrhovaný důkazní prostředek mohl přinést pro projednávanou věc nové skutečnosti, měl ho správce daně provést. Žalobce tvrdí, že správce daně své rozhodnutí opřel o důkazy nepřímé (indicie), které dokazují jinou skutečnost, než tu, která je předmětem dokazování. Přímé důkazy pak správce daně vzal za nevěrohodné. Žalobce popisuje, že je možné skutkový stav prokázat pouze nepřímými důkazy, ty však musí tvořit ve svém souhrnu logickou, ničím nenarušenou a uzavřenou soustavu vzájemně se doplňujících a na sebe navazujících nepřímých důkazů. Správce daně měl podle žalobce iniciovat dokazování na základě vlastní úvahy, nebyl vázán jen aktivitou daňového subjektu. Prioritou správce daně mělo být zjištění skutkového stavu bez důvodných pochybností. Žalobce odkazuje na § 92 odst. 2 a § 8 odst. 3 daňového řádu. Správce daně podle žalobce porušil zásadu materiální pravdy a zvolil přístup formalistického dokazování. Žalobcem popisované vady řízení měly způsobit vydání nezákonných rozhodnutí. Závěrem žalobce navrhl krajskému soudu, aby provedl důkazy, které žalobce navrhoval v daňovém řízení a které nebyly akceptovány, tj. knihou o prohlášeních o pravosti podpisu advokáta Mgr. J. Š., výslechem jmenovaného advokáta, dále D. V., J. G. a Mgr. Z. T. Žalovaný ve vyjádření k žalobě uvedl, že navrhuje žalobu pro nedůvodnost zamítnout. Žalovaný uvedl, že v průběhu daňového řízení vyšly najevo skutečnosti vyvracející věrohodnost žalobcem předložených důkazů. V průběhu daňové kontroly u žalobce bylo zjištěno, že žalobce nezahrnul do zdanitelných příjmů za rok 2011 příjem ve výši 7 496 320 Kč z prodeje akcií představujících 50 % podíl na společnosti KEFARIUM, a. s. Žalobce v daňovém řízení neprokázal, že předmětné akcie úplatně nabyl do konce roku 2007, a tedy neprokázal, že příjem z prodeje akcií byl ve smyslu § 4 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů, ve znění do 31. 12. 2007, po uplynutí šesti měsíců od jejich nabytí osvobozen od daně z příjmů fyzických osob. Žalovaný vyzdvihl, že vznikly nesrovnalosti v datech a místech podpisu smlouvy o převodu akcií a pochybnosti o řádném úředním ověřování podpisů. Osoby, od nichž měl žalobce v roce 2007 akcie nabýt, vystupovaly ještě v roce 2008 v pozici akcionářů společnosti. Svědecké výpovědi pánů V. a G. byly hodnoceny jako nevěrohodné a nekonkrétní, neboť svědkové nebyli schopni uvést, kdy přesně k převodu akcií došlo, kdo tento obchod inicioval a nedokázali vysvětlit svou účast na valné hromadě společnosti dne 17. 12. 2008, na které vystupovali jako akcionáři. Pokud jde o rozsah dokazování, tak žalovaný uvedl, že byly provedeny důkazy potřebné pro správné zjištění a stanovení daně, přičemž při neprovedení důkazu byl tento postup řádně odůvodněn. Z daňového spisu vyplynuly pro nyní projednávanou věc následující podstatné skutečnosti: Protokolem ze dne 25. 10. 2012, č. j. 56978/12/111930301782, zahájil správce daně u žalobce daňovou kontrolu daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2009, 2010 a 2011. Žalobce předložil smlouvu o úplatném převodu cenných papírů uzavřenou mezi převodcem J. G., který ji podepsal dne 28. 11. 2007 v Písku, a nabyvatelem žalobcem, který ji podepsal dne 27. 12. 2007 v Brně s úředním ověřením podpisu, které provedl advokát Mgr. J. Š. Předmětem této smlouvy byl převod 10 ks kmenových akcií na majitele č. 1 až 10 společnosti KEFARIUM, a. s. za celkovou cenu 1 000 000 Kč. Součástí spisu je notářský zápis č. NZ 235/2008 ze dne 17. 12. 2008 sepsaný notářkou I. P., který obsahuje rozhodnutí valné hromady společnosti KEFARIUM, a. s. o změně obsahu stanov společnosti a ve kterém je uvedeno, že valná hromada byla svolána na žádost akcionáře D. V. Ve spise je založena listina přítomných akcionářů na valné hromadě konané dne 17. 12. 2008 v notářské kanceláři notářky I. P., ze které vyplývá, že na valné hromadě byl jako akcionář přítomen D. V. s akciemi č. 1 až 6 a J. G. s akciemi č. 7 až 20. Prezenční listinu akcionářů si správce daně vyžádal od uvedené notářky. Součástí spisu jsou kopie akcií č. 1 až 20 na majitele společnosti KEFARIUM, a. s. Součástí spisu jsou kopie příslušných stránek ověřovací knihy ev. č. 003034 advokáta Mgr. J. Š. Správce daně vydal dne 18. 4. 2013 výzvu č. j. 730660/13/2210-05400-301782, kterou vyzval žalobce k prokázání toho, že příjem z prodeje akcií společnosti KEFARIUM, a. s. v roce 2011 je příjmem osvobozeným od daně z příjmů, přičemž žalobci sdělil své pochybnosti o žalobcem tvrzeném skutkovém stavu, které popsal a ze kterých dovodil, že žalobce jím tvrzené skutečnosti neprokázal. Žalobce na výzvu správce daně odpověděl podáním ze dne 3. 5. 2013. Protokolem ze dne 11. 11. 2013, č. j. 1851997/13/2210-05400-301782, byl žalobce seznámen s výsledkem kontrolních zjištění. K tomuto výsledku se žalobce vyjádřil podáním ze dne 9. 12. 2013 s tím, že s kontrolním zjištění vztahujícím se k roku 2011 nesouhlasil a navrhl doplnění dokazování. Dne 30. 1. 2014 se uskutečnil výslech svědků V. a G. Žalobce následně do spisu doplnil listinu nazvanou Potvrzení o převzetí akcií č. 1 až 10 společnosti KEFARIUM, a. s. od J. G., která je datována dnem 28. 11. 2007 a podepsána žalobcem. Správce daně zpracoval zprávu o daňové kontrole č. j. 549474/14/2210-05400- 301782, kterou se žalobcem projednal dne 26. 5. 2014 (protokol č. j. 740766/14/2210-05400- 301782). Zástupce žalobce zprávu o daňové kontrole podepsal s tím, že ve vztahu ke zdaňovacímu období 2011 s ní nesouhlasí a důvody svého nesouhlasu formuloval do protokolu o projednání zprávy o daňové kontrole. Ve zprávě o daňové kontrole dospěl správce daně k závěru, že žalobce neprokázal, že příjem ve výši 7 496 320 Kč z prodeje 10 ks akcií společnosti KEFARIUM, a. s. byl podle § 4 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů, ve znění do 31. 12. 2007, v roce 2011 od daně z příjmů fyzických osob osvobozen v souladu s čl. II bodem 3 přechodných ustanovení zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů. Správce daně proto žalobci zvýšil základ daně o částku 7 496 320 Kč. Dne 28. 5. 2014 pořídil správce daně úřední záznam č. j. 1368463/14/2210-05400-301782, v němž se vyjádřil k žalobcovým námitkám ke zprávě o daňové kontrole s tím, že setrval na svém stanovisku. Dne 29. 5. 2014 byl vydán dodatečný platební výměr, v jehož odůvodnění odkázal správce daně na obsah zprávy o daňové kontrole a dále se stručně vyjádřil k námitkám žalobce vůči projednané zprávě o daňové kontrole. Správce daně mimo jiné odůvodnil, proč odmítl provést doplňující výslech J. G. a proč odmítl jako svědka vyslechnout Mgr. Z. T. Žalobce podal proti dodatečnému platebnímu výměru odvolání, o kterém bylo rozhodnuto napadeným rozhodnutím. V něm žalovaný shrnul, že žalobce v rámci daňové kontroly neprokázal, že předmětné akcie úplatně nabyl do konce roku 2007, a tedy neprokázal, že příjem z následného prodeje akcií v roce 2010 byl osvobozen od daně z příjmů fyzických osob podle příslušných zákonných ustanovení. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů. Vycházel přitom ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů, dále jen „s. ř. s.“). Krajský soud rozhodl ve věci při jednání dne 29. 3. 2017. Krajský soud odmítl provést při jednání doplnění dokazování navrhovanými důkazními prostředky, přičemž tento postup bude odůvodněn níže. Žaloba není důvodná. Předmětem soudního řízení je to, zda žalobce v daňovém řízení prokázal, že splnil podmínky pro osvobození od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů, ve znění do 31. 12. 2007, tj. zda prokázal, že akcie č. 1 až 10 společnosti KEFARIUM, a. s. úplatně nabyl již v roce 2007 a vlastnil je až do jejich úplatného převodu v roce 2010 na společnost ČEZ Obnovitelné zdroje, s. r. o. Žalovaný v napadeném rozhodnutí a správce daně ve zprávě o daňové kontrole podrobně odůvodnili, proč došli k závěru, že žalobce tuto skutečnost neprokázal. Rozhodující bylo především to, že daňové orgány nepovažovaly za prokázané to, že žalobce skutečně v roce 2007 předmětné akcie úplatně nabyl, a dále to, že z obchodního rejstříku a dalších podkladů bylo zjištěno, že dne 17. 12. 2008 na valné hromadě společnost KEFARIUM, a. s. vystupovaly jako akcionáři od žalobce zcela odlišné osoby a prezentovaly se akciemi, které měly být té době podle tvrzení žalobce v jeho vlastnictví. Žalobce přitom nikterak nedoložil, že by tyto osoby ke svému zastupování zmocnil. Krajský soud především upozorňuje, že předmětný případ skutkově souvisí s případem, který již byl u zdejšího soudu řešen pod sp. zn. 10 Af 2/2016, který se týkal nabytí akcií společnosti KEFARIUM, a. s. v roce 2007 za obdobných skutkových okolností, a to nabyvatelem Mgr. Z. T. od převodců D. V. a J. G., přičemž obdobně bylo vycházeno z toho, že Mgr. T. neprokázal nabytí akcií uvedené společnosti již v roce 2007 a taktéž bylo vycházeno z toho, že na valné hromadě uvedené společnosti dne 17. 12. 2008 vystupovali jako akcionáři D. V. a J. G. Předmětem uváděného řízení bylo tedy taktéž posouzení, zda daňový subjekt Mgr. T. prokázal splnění podmínek pro osvobození od daně z příjmů, a to příjmu, který získal prodejem předmětných akcií v roce 2010, které měl údajně nabýt v roce 2007. Krajský soud v uvedené věci žalobě nevyhověl a rozhodnutí daňových orgánů o dodatečném doměření daně Mgr. Z. T. potvrdil s tím, že daňovému subjektu se nepodařilo v daňovém řízení jím tvrzené skutečnosti prokázat (viz rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 23. 11. 2016, č. j. 10 Af 2/2016 – 49). Uvedený případ již byl řešen i Nejvyšším správním soudem, který rozsudkem ze dne 15. 2. 2017, č. j. 6 Afs 336/2016 – 32, kasační stížnosti Mgr. Z. T. nevyhověl a zcela potvrdil správnost závěrů daňových orgánů i krajského soudu. Obecně v daňovém řízení platí zásada, že je to daňový subjekt, který nese břemeno tvrzení ve vztahu ke své daňové povinnosti a břemeno důkazní ve vztahu k těmto tvrzením. Žalobce tvrdil, že jeho příjem z prodeje akcií byl osvobozen od daně a doložil to smlouvou o úplatném nabytí předmětných akcií v roce 2007. Správce daně nabyl pochybnosti o věrohodnosti, průkaznosti a správnosti tvrzených skutečností a formuloval je ve výzvě ze dne 18. 4. 2013. Správce daně byl v takovém případě povinen prokázat existenci vážných a důvodných pochyb o souladu předložených podkladů se skutečností [viz § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu], což učinil popisem skutečností, o nichž pochybuje. Pokud správce daně důvodně zpochybní předložené podklady, tedy unese své důkazní břemeno podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu, důkazní břemeno přejde zpět na daňový subjekt. Je pak na daňovém subjektu, aby pochybnosti správce daně vyvrátil a prokázal pravdivost svých tvrzení dalšími důkazy. Krajský soud z obsahu daňového spisu a provedeného dokazování nabyl přesvědčení, že správce daně kladl důraz na to, aby byl správně a úplně zjištěn skutkový stav, k námitkám žalobce se vyjádřil a neprovedení navrhovaných důkazů odůvodnil. Správce daně postupoval v souladu s § 92 daňového řádu. Argument žalobce, že správce daně měl sám iniciovat dokazování na základě vlastní úvahy, je zcela lichý. Pokud se totiž žalobce dovolával § 92 odst. 2 daňového řádu a dovozoval z něj odpovědnost správce daně za spolehlivé zjištění skutkového stavu věci, pak krajský soud odkazuje na odbornou literaturu, ze které se podává, že „povinnost správce daně dbát o co nejúplnější zjištění skutečností rozhodných pro správné zjištění a stanovení daně tak na jedné straně přikazuje správci daně, aby v rámci zjišťování daňově významných skutečností postupoval co nejdůsledněji, na straně druhé limitem pro toto pravidlo je důkazní povinnost daňového subjektu spočívající v povinnosti prokázat všechny skutečnosti, k jejichž tvrzení je povinen. Neznamená to tedy, že správce daně má povinnost zjistit skutečný skutkový stav, ale měl by vyvinout maximální úsilí, aby se tomuto stavu přiblížil. Správce daně není vázán dispozicí daňového subjektu a jím činěných návrhů na provedení důkazních prostředků. Pokud však jsou takovéto návrhy předloženy, musí se jimi zabývat. Vedle toho však může provádět i dokazování iniciované vlastní úvahou. Při správě daní se neuplatňuje zásada vyhledávací tak jako zejména v trestním právu, což odpovídá faktu, že důkazní břemeno ohledně výše daně nenese stát, nýbrž daňový subjekt. Primární iniciativa tudíž přísluší tomuto daňovému subjektu, který v procesu dokazování vedeném správcem daně musí své břemeno unést (…).“ (Baxa, J. a kol.: Daňový řád. Komentář. 1. vyd. Praha: Wolters Kluwer ČR, a. s., 2011, k § 92). Krajský soud ze správního spisu ověřil, že daňové orgány vyvinuly dostatečné úsilí k tomu, aby zjistily skutkový stav co nejúplněji. Přitom obstaraly dostatečné množství podkladů, na základě kterých relevantním způsobem zpochybnily tvrzení žalobce. Tím se přeneslo břemeno důkazní zpět na žalobce, kterému se následně již nepodařilo pochybnosti daňových orgánů vyvrátit. Smlouvu o převodu akcií z 28. 11. 2007 správce daně relevantním způsobem zpochybnil, neboť poukázal na to, že žalobce nevysvětlil, proč došlo k téměř měsíční prodlevě mezi dnem 28. 11. 2007, kdy J. G. smlouvu podepsal v Písku, a dnem 27. 12. 2007, kdy měl žalobce podepsat smlouvu v Brně před advokátem, který ověřil jeho podpis. Ověření podpisu žalobce a tím i den, kdy mělo dojít k podpisu smlouvy žalobcem, byl zpochybněn tím, že správce daně vyhodnotil zápisy v ověřovací knize jako nevěrohodné. Žalovaný se s uvedeným hodnocením zcela ztotožnil a doplnil, že žalobce ani neprokázal, že skutečně zaplatil kupní cenu za nabyté akcie ve výši 1 000 000 Kč a dále poukázal na nelogičnost Potvrzení o převzetí akcií ze dne 28. 11. 2007, které měl žalobce téhož dne podepsat v Písku a podle kterého měl tímto potvrdit, že toho dne převzal předmětné akcie v Písku od pana G. Krajský soud se ztotožňuje s hodnocením žalovaného v tom, že skutečně není zřejmé, proč žalobce současně nepodepsal smlouvu o nabytí akcií přímo dne 28. 11. 2007 v Písku, když toho dne se tam měl údajně sejít s J. G. a převzít od něj akcie, což dokládá Potvrzením. Krajský soud uzavírá, že jako nelogická se jeví skutečnost, že žalobce měl podepsat smlouvu o převodu akcií až dne 27. 12. 2007 v Brně, když mu zřejmě nic nebránilo tak učinit přímo dne 28. 11. 2007 v Písku současně při převzetí akcií při setkání s J. G., který toho dne v Písku smlouvu o převodu akcií podepsal. Není dále pravdou, že se daňové orgány opomněla zabývat předloženým Potvrzením o převzetí akcií. Žalovaný se jím zabýval na str. 13 napadeného rozhodnutí a správce daně na str. 10 zprávy o daňové kontrole. Správce daně provedl k návrhu žalobce výslechy svědků V. a G. Z výpovědi svědka G. nevyplynulo nic, co by rozptýlilo pochybnosti správce daně o tom, že k převodu akcií skutečně došlo v roce 2007. Pochybnosti, které správce daně pojal ve vztahu ke skutečnému okamžiku nabytí akcií, se žalobci rozptýlit nepodařilo. Rozpory mezi svědeckými výpověďmi, smlouvou a ověřovací knihou (jejíž věrohodnost byla značně zpochybněna) se žalobci nepodařilo uspokojivým způsobem vysvětlit. Další důkazy ve svůj prospěch žalobce nepředložil. Pokud jde o ověřovací knihu a žalobcem navrhovaný výslech advokáta Mgr. Š., tak se krajský soud zcela ztotožňuje s finančními orgány, že jednak určité kopie z ověřovací knihy zaslal správci daně sám advokát a dále u advokáta proběhlo prostřednictvím dožádání místní šetření, při kterém byl advokát přítomen a předložil originál ověřovací knihy, ze které byly učiněny kopie. S ohledem na to, že zápisy v ověřovací knize byly správcem daně i žalovaným shodně hodnoceny jako nevěrohodné, přičemž důvody k tomuto závěry jsou podrobně uvedeny ve zprávě o daňové kontrole a v napadeném rozhodnutí, ztotožňuje se krajský soud s tím, že provedení výslechu advokáta by mohlo jen stěží odstranit pochybnosti o věrohodnosti zápisů v ověřovací knize. Při porovnání všech kopií ověřovací knihy správce daně shledal, že jednotlivé zápisy musely být v průběhu daňového řízení měněny a upravovány. Tato skutečnost jej utvrdila v nevěrohodnosti těchto zápisů, které nebylo možné osvědčit jako důkaz. Skutečnost, že se odhalené nesrovnalosti v ověřovací knize netýkají řádků, na kterých je vyznačen prodej předmětných akcií, se v daném případě jeví jako bezpředmětná. Správce daně správně vyhodnotil tento důkazní prostředek jako nevěrohodný jako celek, i když se úpravy a doplnění nemusely týkat bezprostředně zápisů týkajících se transakce žalobce. Pokud ověřovací kniha vykáže nesrovnalosti, je zcela oprávněný postup správce daně, že takový důkaz jako celek v řízení nepoužije. Zcela lichý je argument žalobce, že by měl správce daně při zpochybnění ověření podpisu žalobci prokázat, že jde o dissimulovaný úkon. Správce daně naprosto relevantně zpochybnil ověření podpisu žalobce (a tím i datum podpisu smlouvy), neboť zhodnotil, že ověřovací kniha advokáta nemůže poskytnout důkaz o datu podpisu smlouvy pro její značené nesrovnalosti a evidentní pozměňování údajů. Správce daně nebyl povinen žalobci prokazovat dissimulaci úkonu. Naopak správce daně zpochybnil datum podpisu smlouvy žalobcem, a bylo proto na žalobci, aby tuto skutečnost prokázal jiným způsobem, což se nestalo. K předmětné ověřovací knize advokáta Mgr. Š. krajský soud pro úplnost odkazuje na to, že i Nejvyšší správní soud v kauze Mgr. T. řešené pod sp. zn. 6 Afs 336/2016 považoval „měnící se údaje, byť na jiných řádcích než na těch, které se vztahovaly k transakcím stěžovatele, za skutečnosti zásadně zpochybňující věrohodnost této knihy jako celku, a proto nemůže sama o sobě vyvrátit pochybnosti žalovaného.“ (č. l. 33 rozsudku ze dne 15. 2. 2017). Daňové orgány postavily zpochybnění nabytí vlastnického práva k akciím žalobcem již v roce 2007 i na tom, že z obchodního rejstříku a z listin poskytnutých oslovenou notářkou bylo zjištěno, že na valné hromadě společnosti KEFARIUM, a. s. konané dne 17. 12. 2008 vystupovali jako akcionáři D. V. (předložil akcie č. 1 až 6) a J. G. (předložil akcie 7 až 20), kteří se prezentovali předložením akcií na majitele. Podle příslušného notářského zápisu a listiny přítomných akcionářů vystupovaly tyto dvě osoby jako akcionáři, ačkoliv v té době měl být podle svého tvrzení vlastníkem akcií č. 1 až 10, a tudíž 50 % akcionářem právě žalobce. Žalobce pak v daňovém řízení neprokázal, že by jakkoliv zmocnil uvedené osoby ke svému zastupování na valné hromadě. Nic takové bezrozporně nevyplynulo ani z provedených výslechů jmenovaných osob. Krajský soud se zcela ztotožňuje s tím, jak námitku vypořádal žalovaný na str. 15 až 16 napadeného rozhodnutí. Nelze než shrnout, že žalovaný měl za prokázané, že žalobce nebyl v době konání valné hromady dne 17. 12. 2008 akcionářem společnosti KEFARIUM, a. s. Provedenými výslechy svědků J. G. a D. V. nebyly pochybnosti správce daně odstraněny. Mimořádná valná hromada se konala dne 17. 12. 2008 a jako akcionáři se jí účastnili J. G. a D. V. Neprokázali se žádnou plnou mocí ani jinou dohodou, která by je jakkoliv opravňovala k uplatňování akcionářských práv jiné, třetí osoby. Jinými slovy, předkladatelé akcií pan J. G. a pan D. V. na této mimořádné valné hromadě vystupovali jako akcionáři, o čemž svědčí i vyhotovený notářský zápis z této valné hromady NZ 235/2008, sepsaný notářkou I. P. Obecně platí, že práva z listinné akcie na majitele může uplatňovat ten, kdo tuto listinu předloží, což plyne i ze skutečnosti, že na listinné akcii na majitele není jméno akcionáře, resp. majitele, resp. oprávněného držitele uvedeno. Stejně tak není veden seznam o majitelích listinných akcií na majitele, tedy akcionářích. Co se smluv o převodu listinných akcií na majitele týče, tyto smlouvy mohly být zcela neformální a v podstatě jediným dokladem o nabytí akcií bylo jejich předložení v souvislosti s uplatněním akcionářského práva. Fyzické držení akcie a její předložení je tak jediným formálním, věrohodným a nezpochybnitelným důkazem, jak svá oprávnění vůči orgánům akciové společnosti osvědčit, což plyne i z § 156 odst. 7 obchodního zákoníku, podle kterého práva spojená s listinnou akcií na majitele vykonává ten, kdo ji předloží. Na základě těchto skutečností nemá krajský soud pochyb o správném vyhodnocení závěrů vážících se k mimořádné valné hromadě konané dne 17. 12. 2008 tak, jak je učinil žalovaný. Žalobce žádným způsobem nevyvrátil pochybnosti ohledně svého údajného vlastnictví předmětných akcií č. 1 až 10 společnosti KEFARIUM, a. s. v době konání mimořádné valné hromady, neboť akcionářská práva, což znamená právo účasti na valné hromadě a právo hlasovat na ní, byla uplatněna osobami odlišnými od žalobce. Tvrzení a námitky žalobce, že notářský zápis osvědčuje pouze průběh valné hromady a nikoliv otázky vlastnického práva k předloženým akciím, považuje zdejší soud za zcela irelevantní, zvlášť přihlédne-li ke znění stanov společnosti KEFARIUM, a. s. a k § 184 odst. 1 obchodního zákoníku, podle kterých se akcionář mohl účastnit valné hromady akciové společnosti osobně anebo v zastoupení na základě písemné plné moci. Stanovy navíc vyžadovaly na písemné plné moci úředně ověřený podpis zmocnitele. Notářský zápis je veřejnou listinou, která osvědčuje, že D. V. a J. G. vystupovali na valné hromadě jako akcionáři, kteří se prezentovali předložením akcií. K průběhu valné hromady společnosti KEFARIUM, a. s. konané dne 17. 12. 2008 se vyjádřil i Nejvyšší správní soud v kauze Mgr. T. řešené pod sp. zn. 6 Afs 336/2016 tak, že průběh mimořádné valné hromady uvedeného dne považoval za stěžejní důkaz pro podporu závěrů žalovaného. Nejvyšší správní soud uvedl, že „v daňovém řízení byla shromážděna řada důkazů, z nichž lze dovodit, že na této valné hromadě vykonávali akcionářská práva D. V. a J. G. Stejně jako žalovaný i krajský soud, ani Nejvyšší správní soud neuvěřil tvrzení, že tito pánové jednali jako zástupci stěžovatele a nikoli sami za sebe, neboť proti němu stojí příliš mnoho opačně vyznívajících skutečností: zákaz, aby akcionáře na valné hromadě zastupoval člen představenstva akciové společnosti, vyplývající ze zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů, i ze stanov společnosti KEFARIUM, a. s. (přičemž uvedení pánové vykonávali v době konání valné hromady funkci předsedy, respektive místopředsedy této společnosti), absence plné moci zmocňující pana G. a pana V. k zastupování stěžovatele a v neposlední řadě notářský zápis osvědčující průběh valné hromady. Co se notářského zápisu týče, považuje Nejvyšší správní soud shodně s krajským soudem námitky ohledně jeho vad za účelové a ničím nepodložené. Námitky vztahující se k otázce neplatnosti valné hromady hodnotí Nejvyšší správní soud jako liché, neboť nikdy v dosavadním průběhu řízení nebyla platnost valné hromady zpochybněna; okolnostmi účasti pana G. a pana V. žalovaný pouze podporoval svůj předpoklad, že v době konání valné hromady byli akcionáři společnosti KEFARIUM, a. s. tito pánové a nikoli stěžovatel.“ (č. l. 34 rozsudku ze dne 15. 2. 2017). Krajský soud doplňuje, že námitky stran neplatnosti usnesení valné hromady společnosti jsou z daňového hlediska irelevantní. Krajský soud se tedy ztotožňuje se závěrem, že žalobce neunesl důkazní břemeno ve vztahu ke svému tvrzení, že akcie společnosti KEFARIUM, a. s., které v roce 2010 převedl společnosti ČEZ Obnovitelné zdroje, s. r. o., nabyl již v roce 2007. Skutkový stav, ze kterého žalovaný vycházel, odpovídá obsahu spisu, a krajský soud nemá žádné pochybnosti o jeho správnosti a úplnosti. Z toho důvodu odmítl návrh žalobce na provedení dokazování před soudem, a to výslechy advokáta Mgr. Š., D. V., J. G. a Mgr. Z. T., a také důkaz originálem ověřovací knihy. V rámci daňové kontroly bylo dokazování dostatečné. Správce daně provedl důkaz kopiemi ověřovací knihy, tak jak je popsáno shora. Opatření originálu této knihy pro účely soudního přezkumu se tak jeví jako nadbytečné. Krajský soud je stejně tak přesvědčen o tom, že výslech advokáta by ve věci nemohl přinést ničeho rozhodného, neboť jeho výpověď nemůže odstranit vzniklé pochybnosti o věrohodnosti ověřovací knihy. Opakované výslechy svědků V. a G. se taktéž krajskému soudu jeví jako nadbytečné, neboť ke všem rozhodným okolnostem již byli vyslechnuti správcem daně. Oba tito svědkové byli výslovně při výslechu dne 30. 1. 2014 dotazováni ohledně konání valné hromady společnosti dne 17. 12. 2008 a ohledně jejich role na ní. Jejich opakovaný výslech jak před správcem daně, tak před krajským soudem by v tomto směru ve věci nemohl přinést žádné další objasnění. Obdobně výslech Mgr. T. by k věci nemohl přinést ničeho nového, neboť jak již bylo opakovaně poukázáno, tento daňový subjekt taktéž nebyl úspěšný s unesením svého důkazního břemene ohledně vlastnictví akcií společnosti KEFARIUM, a. s. č. 11 až 20 v inkriminované době, a to před daňovými orgány, krajským soudem ani před Nejvyšším správním soudem. Zástupce žalobce ostatně na jednání již na jeho výslechu ani netrval. K právnímu hodnocení věci tedy zbývá doplnit, že podle čl. II bodu 3 zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů, u osvobození příjmů z prodeje cenných papírů nabytých do konce roku 2007 se postupuje podle § 4 odst. 1 písm. w) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném do dne nabytí účinnosti tohoto zákona. Citovaný zákon nabyl účinnosti ke dni 1. ledna 2008. Ustanovení § 4 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů, ve znění účinném do 31. prosince 2007, stanovilo, že od daně jsou osvobozeny příjmy z prodeje cenných papírů nabytých poplatníkem v rámci kupónové privatizace; příjmy z prodeje ostatních cenných papírů, přesáhne-li doba mezi nabytím a převodem těchto cenných papírů při jejich prodeji nebo vrácení dobu 6 měsíců, a dále příjmy z podílu připadající na podílový list při zrušení podílového fondu, přesáhne-li doba mezi nabytím podílového listu a dnem vyplacení podílu dobu 6 měsíců. Z uvedeného je zřejmé, že aby se na příjem žalobce z prodeje akcií (představujících 50 % podíl na základním kapitálu společnosti KEFARIUM, a. s.) společnosti ČEZ Obnovitelné zdroje, s. r. o., vztahovalo osvobození od daně podle § 4 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů, bylo by třeba aplikovat toto ustanovení ve znění účinném do 31. 12. 2007 a muselo by jít o akcie nabyté v roce 2007. Žalovaný však dospěl k závěru, že žalobce nabytí akcií v roce 2007 neprokázal, a krajský soud se s ním zcela ztotožnil. Lze tedy potvrdit závěr, že na příjem žalobce z prodeje akcií společnosti KEFARIUM, a. s. se osvobození od daně nevztahovalo a správce daně postupoval správně, když o tento příjem navýšil žalobcův základ daně. Konečně pokud žalobce namítal, že daňovými orgány nebyl nikterak zpochybněn jeho další prodej akcií, a to společnosti EDICOLLA, a. s., které taktéž nabyl v roce 2007, pak nelze než konstatovat, že ze zprávy o daňové kontrole se podává, že správci daně v rámci daňové kontroly vyvstaly pochybnosti o tom, že smlouva o převodu akcií byla skutečně podepsána dne, který je na ní deklarován, a dále měl pochybnosti, zda příjem, který byl prodejem těchto akcií získán, byl osvobozen od daně. Proto správce daně vyzval žalobce k odstranění uvedených pochybností. Následně se ze zprávy o daňové kontrole podává, že žalobci se pochybnosti správce daně podařilo vyvrátit a správce daně tudíž nezjistil v daňovém přiznání za roky 2009 a 2010 žádná pochybení při zdaňování příjmů. Uvedený případ nabytí a převodu akcií se týkal jiné společnosti a jiné osoby převodce akcií a především v průběhu daňové kontroly nebyly zjištěny žádné další okolnosti, které by vyvracely věrohodnost tvrzení, že žalobce byl po celou dobu od roku 2007 do roku převodu akcií jejich vlastníkem (např. nebylo zjištěno, že by na valné hromadě vystupovala v pozici akcionáře jiná osoba odlišná od žalobce). Stejného řešení obou případů se proto žalobce pro skutkové odlišnosti nemůže dovolávat. Na základě shora uvedeného dospěl krajský soud k závěru, že žaloba není důvodná, a proto ji podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl. O náhradě nákladů řízení rozhodl krajský soud podle § 60 odst. 1, věty první s. ř. s. Žalobce neměl v řízení úspěch, a proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Pokud jde o procesně úspěšného žalovaného, v jeho případě nebylo prokázáno, že by mu v souvislosti s tímto řízením nad rámec běžné úřední činnosti vznikly nezbytné náklady důvodně vynaložené v řízení před soudem. Z toho důvodu mu krajský soud náhradu nákladů řízení nepřiznal.

Poučení