141 A 38/2025–32

Rubrum

Krajský soud v Ústí nad Labem rozhodl v senátu složeném z předsedy Ing. Mgr. Martina Jakuba Bruse a soudců JUDr. Jiřího Derfla a Mgr. Bc. Ondřeje Šafránka ve věci žalobce: Ing. M. M., narozen X bytem X zastoupen advokátem JUDr. Ing. Šimonem Petákem, Ph.D., LL.M. sídlem Revoluční 1003/3, 110 00 Praha 1 proti žalovanému: Finanční úřad pro Ústecký kraj sídlem Velká Hradební 39/61, 400 21 Ústí nad Labem o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem žalovaného spočívajícím v provádění daňové kontroly zahájené oznámením ze dne 27. 7. 2023, č. j. 1761966/23/2507–60563–508003, jejímž předmětem je daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2019 a 2020, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

1. Žalobce se žalobou domáhal, aby soud určil, že provádění daňové kontroly zahájené oznámením ze dne 27. 7. 2023, č. j. 1761966/23/2507–60563–508003, prováděné přes uplynutí prekluzivní lhůty pro stanovení daně, která uplynula nejpozději dne 22. 6. 2025, kdy předmětem daňové kontroly je daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019 a 2020, je nezákonným zásahem. Navrhoval zároveň, aby soud žalovanému zakázal pokračovat v provádění této daňové kontroly. Žaloba 2. Žalobce v žalobě předeslal, že mu dne 31. 7. 2023 bylo doručeno oznámení ze dne 27. 7. 2023, č. j. 1761966/23/2507–60563–508003, kterým mu žalovaný oznámil zahájení daňové kontroly, jejímž předmětem je daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2019 a 2020, a to v rozsahu všech skutečností rozhodných pro správné zjištění a stanovení daně za vymezené zdaňovací období (dále obvykle jen „předmětná daňová kontrola“). Dle žalobce pokračování v předmětné daňové kontrole představuje ze strany žalovaného nezákonný zásah ve smyslu § 82 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, (dále jen „s. ř. s.“), neboť je žalobce přímo zkrácen na svých veřejných subjektivních právech, když je předmětná daňová kontrola nadále vedena i přes uplynutí prekluzivní lhůty pro stanovení daně z příjmů dle § 148 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, (dále jen „daňový řád“).

3. Dle žalobce před formálním zahájením předmětné daňové kontroly oznámením v červenci 2023 žalovaný materiálně zahájil tzv. skrytou daňovou kontrolu, přičemž v průběhu prováděné kontroly do dnešního dne nedošlo k žádné skutečnosti uvedené v § 148 odst. 2, odst. 4 či odst. 6 daňového řádu, která by lhůtu prodloužila. Dle žalobce žalovaný zahájil předmětnou daňovou kontrolu materiálně nejpozději dne 22. 6. 2022 sepsáním protokolu o ústním jednání při správě daní podle § 60 až § 62 daňového řádu pod č. j. 1436258/22/2507–60563–508003 (dále jen „protokol ze dne 22. 6. 2022“), kdy předmětem jednání bylo „Místní šetření k ověření údajů vykázaných v přiznání k DPFO 2019 a 2020, v rámci vyhledávací činnosti dle ust. § 78 DŘ.“ V důsledku materiálně zahájené daňové kontroly uplynula dle žalobce prekluzivní lhůta pro stanovení daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2019 a 2020 ve smyslu § 148 odst. 3 daňového řádu nejpozději dne 22. 6. 2025.

4. Rozsah činnosti žalovaného prováděné v roce 2021 a 2022, tj. před formálním zahájením předmětné daňové kontroly, je dle žalobce patrný nejen ze soupisů obsahu částí spisů kontrolní postupy dle daňového řádu, složka: rok 2019 a 2020, ale i z protokolu ze dne 22. 6. 2022. Ze zmíněného protokolu dle žalobce plyne, že žalovaný musel před zahájením ústního jednání disponovat výpisy z bankovních účtů žalobce. Dále musel výpisy podrobit podrobnému vyhodnocení, neboť by nemohl v protokolu uvádět přesné částky došlé na jednotlivé bankovní účty. Dle žalobce žalovaný musel také bezpochyby znát daňový základ, resp. příjmy z daňových přiznání, neboť jinak by nemohl uvádět příjmy vykázané v daňových přiznáních. Dle žalobce je rovněž zřejmé, že žalovaný prověřoval daňový základ žalobce, neboť ve zmíněném protokolu konstatoval rozpory v příjmech vykázaných v daňových přiznáních a příjmech došlých na bankovní účty. K uvedenému žalobce namítl, že žalovaný vybočil z mezí vyhledávací činnosti, které jsou odvozeny soudní judikaturou, a jeho úkon především v roce 2022 (místní šetření) je nutné vzhledem k jeho obsahu a rozsahu považovat za materiální zahájení tzv. skryté daňové kontroly. Z protokolu ze dne 22. 6. 2022 dle žalobce jednoznačně plyne, že před jeho sepsáním správce daně disponoval bankovními výpisy a přistoupil k jejich konkrétnímu porovnání s vykázanými příjmy, čímž překročil rámec pouhého mapování terénu vyhledávací činnosti a učinil úkony obsahově odpovídající daňové kontrole.

5. Žalobce připustil, že hranice mezi skrytou daňovou kontrolou (kontrolním postupem) a vyhledávací činností (jakožto vyhledávacím postupem) je velmi tenká. Dle žalobce smyslem vyhledávací činnosti je mapování terénu, přičemž jakékoliv hodnocení opatřených důkazních prostředků a jakékoliv prověřování daňové povinnosti už je předmětem kontrolních postupů, a to nehledě na množství prověřovaných podkladů. K tomu žalobce citoval rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 5. 2021, č. j. 5 Afs 301/2019–30.

6. Jedním z typických znaků daňové kontroly je dle žalobce situace, kdy správce daně vyhodnocuje finanční tok poplatníka a porovnává jej s vykázanými příjmy a následně vyžaduje vysvětlení rozdílů. Takové jednání dle žalobce překračuje rámec pouhé evidence údajů a představuje ověřování správnosti daňových tvrzení. Žalobce upozornil, že v rozsudku ze dne 28. 7. 2022, č. j. 3 Afs 8/2020–41, Nejvyšší správní soud dovodil, že pokud správce daně v rámci předběžných šetření zjišťuje nesoulad mezi příjmy na bankovních účtech a údaji z daňových přiznání a podniká kroky k vysvětlení těchto nesouladů, jde již o kontrolní činnost (tzv. zastřenou daňovou kontrolu).

7. Žalobce dále namítl, že žalovaný v průběhu roku 2021 a 2022 nejen zjišťoval a shromažďoval informace a tzv. mapoval terén, ale vyhodnocoval zajištěné podklady a porovnával je s údaji v daňových přiznáních, čímž prověřoval daňovou povinnost žalobce. Tento závěr je dle žalobce zřejmý nejen z dalších otázek žalovaného uvedených v protokolu ze dne 22. 6. 2022, kdy se již žalobce dotazuje na konkrétní příjmy na bankovních účtech a žádá k nim vysvětlení a podklady. Vyjádření žalovaného k žalobě 8. Žalovaný k výzvě soudu předložil daňový spis a spolu s ním písemné vyjádření k žalobě, v němž navrhl zamítnutí žaloby pro nedůvodnost.

9. Žalovaný připomněl, že se jedná o již druhou zásahovou žalobu na určení, že zahájení a vedení předmětné daňové kontroly je nezákonným zásahem, přičemž v případě první žaloby byla předmětem pouze daňová kontrola za rok 2019, zatímco v nyní projednávané věci i daňová kontrola za rok 2020. Žalovaný upozornil, že rozsudkem ze dne 9. 1. 2024, č. j. 141 A 38/2023–45, soud žalobu zamítl, přičemž posoudil i otázku údajného materiálního zahájení daňové kontroly nejpozději dnem 22. 6. 2022. K tomu žalovaný citoval body 33, 34 a 35 rozsudku. Dle žalovaného je posouzení soudu ve zmíněném rozsudku zcela přiléhavé i pro projednávanou věc, neboť soudem citovaný protokol ze dne 22. 6. 2022 se týkal obou zdaňovacích období.

10. Žalovaný konstatoval, že postupoval v souladu s daňovým řádem a nevybočil z mezí vyhledávací činnosti. Takový postup nelze dle žalovaného označit za nezákonný. Opačný postup by vedl k absolutnímu vyprázdnění pojmu vyhledávací činnosti, což současná judikatura považuje za jev nesouladný s principy daňového řízení. Replika žalobce 11. V replice ze dne 20. 10. 2025 žalobce uvedl, že si je vědom rozsudku zdejšího soudu ze dne 9. 1. 2024, č. j. 141 A 38/2023–45, kterým byla jeho předchozí zásahová žaloba zamítnuta. Žalobce zdůraznil, že předmětem soudního řízení sp. zn. 141 A 38/2023 bylo posouzení otázky formální povahy oznámení správce daně o zahájení daňové kontroly (navíc pouze pro jedno ze zde řešených zdaňovacích období). Předmětem onoho soudního řízení tedy nebyla povaha úkonů správce daně při zahájení daňové kontroly. Předmětem přezkumu v nyní projednávané věci je dle žalobce zcela odlišný zásah – nezákonnost materiální daňové kontroly prováděné již od června 2022. To ostatně dle žalobce potvrzuje i odůvodnění předmětného rozsudku vydaného v řízení o první zásahové žalobě, kdy soud nepřezkoumával skutkové okolnosti vztahující se k dřívějším úkonům správce daně (např. získání bankovních výpisů bez vědomí žalobce, jejich analýzu, zjištění nesouladů mezi přijatými a přiznanými příjmy ani průběh místního šetření dne 22. 6. 2022, které bylo výslovně zaměřeno na ověření údajů uvedených v daňových přiznáních). Samotné odůvodnění onoho rozsudku tak dle žalobce potvrzuje, že tato skutková zjištění a právní otázky nebyly předmětem dokazování ani právního hodnocení v předchozím řízení. Z rozsudku ve věci sp. zn. 141 A 38/2023 tedy nelze dle žalobce dovozovat žádné prejudiciální závěry ve vztahu k nyní projednávané věci.

12. Dle žalobce zdejší soud ve zmíněném rozsudku sice uzavřel, že žalovaný „nemohl provádět činnost esenciálně náležející daňové kontrole“, avšak citovaný závěr soudu se mohl maximálně vztahovat k období doručení oznámení o zahájení daňové kontroly (červenec 2023), nikoli ke zde tvrzeným a prokazovaným úkonům správce daně, který v červnu 2022 disponoval kompletními bankovními výpisy, které získal mimo jakoukoli součinnost žalobce, a na jejich základě provedl konkrétní vyhodnocení příjmů.

13. Žalobce zdůraznil, že dle judikatury, kterou uvedl již v žalobě, je rozhodující pro právní kvalifikaci úkonů žalovaného obsahová náplň a faktická intenzita jeho činnosti, nikoli formální označení takovéhoto úkonu. Provádí–li dle žalobce správce daně de facto úkony směřující k ověření správnosti daňového tvrzení, přestože formálně nezahájil daňovou kontrolu, jedná se o tzv. skrytou daňovou kontrolu, která je nezákonným zásahem do práv daňového subjektu.

14. Pro správce daně je dle žalobce rozhodující skutečné přijetí peněžních prostředků (např. na bankovním účtu), nikoli existence, či neexistence účetních podkladů. Z tohoto důvodu je pro správce daně klíčové nikoli to, zda daňový subjekt předložil určité podklady, nýbrž zda skutečně obdržel příslušné finanční plnění. Ověřování toků peněžních prostředků na bankovních účtech proto dle žalobce nepochybně představuje ověřování rozhodných skutečností pro stanovení základu daně, nikoli pouhou vyhledávací činnost.

15. Žalobce uzavřel, že samotné předložení či nepředložení konkrétních účetních nebo daňových dokladů nemůže být určující pro posouzení povahy úkonů správce daně. Povaha úkonu správce daně je určena jeho obsahem a cílem, nikoli reakcí daňového subjektu. Následná (ne)součinnost žalobce nemůže mít na povahu tohoto úkonu žalovaného žádný vliv, neboť činnost žalovaného založená na věcném hodnocení již získaných důkazů měla kontrolní charakter od samého počátku. Posouzení věci soudem 16. O žalobě soud rozhodl bez jednání podle § 51 odst. 1 s. ř. s., neboť oba účastníci s tímto postupem výslovně souhlasili.

17. Žalobu na ochranu před nezákonným zásahem soud posoudil podle části třetí hlavy druhé třetího dílu s. ř. s. Žalobou na ochranu před nezákonným zásahem se podle § 82 odst. 1 s. ř. s. může každý, kdo tvrdí, že byl přímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem správního orgánu, který není rozhodnutím, a byl zaměřen přímo proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo, domáhat ochrany proti takovému zásahu nebo určení toho, že zásah byl nezákonný. Podle § 87 odst. 1 s. ř. s. platí, že soud o této žalobě rozhoduje na základě skutkového stavu zjištěného ke dni svého rozhodnutí; pokud soud rozhoduje pouze o určení toho, zda zásah byl nezákonný, vychází ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době zásahu. Podle § 87 odst. 2 s. ř. s. platí, že soud rozsudkem určí, že provedený zásah byl nezákonný, a trvá–li takový zásah nebo jeho důsledky anebo hrozí–li jeho opakování, zakáže správnímu orgánu, aby v porušování žalobcova práva pokračoval, a přikáže, aby, je–li to možné, obnovil stav před zásahem. Žalovaným je pak podle § 83 s. ř. s. správní orgán, který podle žalobního tvrzení zásah provedl. Podle § 84 odst. 1 s. ř. s. žaloba musí být podána do dvou měsíců ode dne, kdy se žalobce dozvěděl o nezákonném zásahu. Nejpozději lze žalobu podat do dvou let od okamžiku, kdy k němu došlo.

18. Soud se nejprve zabýval včasností podání žaloby. Časový okamžik, od něhož je možné odvíjet zásah, definuje především žalobce. Jak Nejvyšší správní soud konstatoval v rozsudku ze dne 4. 4. 2019, č. j. 9 Afs 406/2018–53, „rozhodující pro posouzení soudní ochrany proti nezákonnému zásahu, včetně podmínek, za nichž lze ochranu poskytnout, je žalobcův popis vytýkaného jednání a popis důvodů, pro něž je považuje za nezákonné. Od tohoto popisu totiž odvisí časový okamžik, k němuž lze jednání správního orgánu, v němž je spatřován nezákonný zásah, ukotvit (srov. rozsudky č. j. 2 Aps 8/2013–46; č. j. 10 Afs 28/2014–51; ze dne 8. 11. 2017, č. j. 9 Afs 200/2017–40; a ze dne 23. 11. 2017, č. j. 9 As 238/2017–89)“.

19. Dalším rozhodným faktorem pro okamžik zahájení běhu lhůty pro podání zásahové žaloby je povaha zásahu – zda jde o zásah jednorázový, nebo trvající. Pokud se jedná o trvající zásah, je nutné výraz „dozvěděl“ užitý v § 84 odst. 1 s. ř. s. vykládat ústavně–konformně jako „dozvídá“. Subjektivní lhůta proto začíná běžet každý den znovu a právní relevanci pro určení počátku běhu lhůty má až konec namítaného jednání, resp. zásahu (nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2018, sp. zn. II. ÚS 635/18).

20. Žalobce brojí proti zásahu, který má povahu trvajícího zásahu. V případě zásahu spočívajícího ve vedení daňové kontroly po uplynutí lhůty pro stanovení daně je podstatné, že předmětná daňová kontrola nebyla k datu podání žaloby ukončena (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 8. 2014, č. j. 10 Afs 28/2014–51, a ze dne 29. 9. 2023, č. j. 2 As 144/2022–35). Krajský soud uzavírá, že žalobce podal žalobu včas.

21. Podle ustálené judikatury Nejvyššího správního soudu je obecně úspěch zásahové žaloby závislý na splnění pětice kumulativních podmínek; žalobce musí být přímo (1. podmínka) zkrácen na svých právech (2. podmínka) nezákonným (3. podmínka) zásahem správního orgánu v širším smyslu, který není rozhodnutím (4. podmínka), a byl zaměřen přímo proti němu, nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo (5. podmínka). Není–li byť jediná z uvedených podmínek splněna, nelze ochranu podle § 82 a násl. s. ř. s. poskytnout (srov. zejména rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 3. 2005, č. j. 2 Aps 1/2005–65).

22. V nyní posuzované věci je mezi účastníky řízení veden spor o to, zda se žalovaný dopustil vůči žalobci nezákonného zásahu spočívajícího ve vedení daňové kontroly na daň z příjmů fyzických osob za příslušná zdaňovací období po uplynutí lhůty pro stanovení daně s ohledem na její dřívější materiální zahájení, k němuž dle žaloby došlo před formálním zahájením daňové kontroly.

23. Jak konstatoval rozšířený senát Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 16. 11. 2016, č. j. 1 Afs 183/2014–55, „zásahovou žalobou se lze domáhat ochrany před různými aspekty daňové kontroly. V první řadě připadá v úvahu ochrana před tím, že daňová kontrola byla vůbec zahájena nebo že vůbec probíhá. Součástí zákonných limitů kontroly jsou totiž časové i jiné podmínky jejího zahájení a provádění (zejména zahájení a provádění kontroly jen ve lhůtě pro stanovení daně, viz zejm. § 148 odst. 3 daňového řádu, a zahájení opakované daňové kontroly jen za splnění podmínek podle § 85 odst. 5 daňového řádu)“. Tvrdí–li žalobce, že žalovaný vede daňovou kontrolu po uplynutí lhůty pro stanovení daně, lze takto vymezené jednání žalovaného podřadit právě pod zásah spočívající v nesplnění časových podmínek pro provádění daňové kontroly. Soud tudíž nepochybuje, že žalobcem vymezený zásah splňuje 4. podmínku úspěchu zásahové žaloby.

24. Soud nemá pochybnosti ani o tom, že žalobcem vymezený zásah byl přímo zaměřen vůči žalobci, neboť předmětná daňová kontrola se týká žalobce jakožto daňového subjektu. Konkrétně se týká daňové povinnosti žalobce k dani z příjmů fyzických osob za příslušná zdaňovací období. Výše uvedená 5. podmínka důvodnosti zásahové žaloby tudíž byla dána.

25. Dále soud vážil, jsou–li splněny 1. a 2. podmínka úspěchu zásahové žaloby, tedy zda vymezeným zásahem byl žalobce přímo zkrácen na svých právech. Soud shledal, že žalobou tvrzené provádění daňové kontroly po marném uplynutí lhůty pro stanovení daně nepochybně přímo zasahuje do práv žalobce. Předmětem daňové kontroly jsou totiž dle § 85 odst. 1 daňového řádu daňové povinnosti, tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně vztahující se k jednomu daňovému řízení. Pro žalobce vyplývají z probíhající daňové kontroly zákonné povinnosti (§ 86 odst. 3 daňového řádu), čímž je přímo zasahováno do jeho práv. Soud proto považuje za splněnou i 1. a 2. podmínku úspěchu zásahové žaloby.

26. Zbývalo tak posoudit splnění 3. podmínky úspěchu zásahové žaloby, tedy zda žalobcem tvrzený zásah je nezákonný. Ve své podstatě jde o posouzení, zda žalovaný skutečně provádí daňovou kontrolu po uplynutí lhůty pro stanovení daně, jak to v žalobě namítal žalobce. S tím úzce souvisí posouzení žalobních námitek, že došlo k překročení mezí vyhledávací činnosti, že před formálním zahájením daňové kontroly probíhala tzv. zastřená daňová kontrola, a že tudíž nejpozději ke dni 22. 6. 2025 uplynula lhůta pro stanovení daně.

27. Podle § 78 odst. 1 daňového řádu správce daně vyhledává důkazní prostředky a daňové subjekty a zjišťuje plnění jejich povinností při správě daní před zahájením řízení i v jeho průběhu.

28. Podle § 78 odst. 2 daňového řádu vyhledávací činnost provádí správce daně i bez součinnosti s daňovým subjektem.

29. Podle § 78 odst. 3 daňového řádu v rámci vyhledávací činnosti správce daně a) ověřuje úplnost evidence či registrace daňových subjektů, b) zjišťuje údaje týkající se příjmů, majetkových poměrů a dalších skutečností rozhodných pro správné zjištění, stanovení a placení daně, c) shromažďuje a zpracovává informace a využívá informační systémy v rozsahu podle § 9 odst. 3, d) opatřuje nezbytná vysvětlení, e) provádí místní šetření.

30. Podle § 85 odst. 1 daňového řádu jsou předmětem daňové kontroly daňové povinnosti, tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně vztahující se k jednomu daňovému řízení.

31. Podle § 85 odst. 3 daňového řádu správce daně předmět daňové kontroly prověřuje ve vymezeném rozsahu.

32. Podle § 87 odst. 1 daňového řádu je daňová kontrola zahájena doručením oznámení o zahájení daňové kontroly, ve kterém je vymezen předmět a rozsah daňové kontroly.

33. Podle § 87 odst. 2 daňového řádu správce daně začne spolu se zahájením daňové kontroly, nebo bez zbytečného odkladu po tomto zahájení zjišťovat daňové povinnosti nebo prověřovat tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně.

34. Podle § 87 odst. 3 téhož zákona platí, že pokud správce daně nezačne zjišťovat daňové povinnosti nebo prověřovat tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně za podmínek podle odstavce 2, účinek zahájení daňové kontroly na běh lhůty pro stanovení daně nastane až dnem, kdy k započetí takového zjišťování nebo prověřování dojde.

35. Podle § 148 odst. 1 daňového řádu daň nelze stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí 3 roky. Lhůta pro stanovení daně počne běžet dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení, nebo v němž se stala daň splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat řádné daňové tvrzení.

36. Podle § 148 odst. 3 daňového řádu, byla–li před uplynutím lhůty pro stanovení daně zahájena daňová kontrola, běží lhůta pro stanovení daně znovu ode dne, kdy byl tento úkon učiněn.

37. Na tomto místě považuje soud za vhodné upozornit na relevantní judikaturu k posuzované problematice. Nejvyšší správní soud již dříve ve své rozhodovací činnosti uvedl, že hodlá–li správce daně komplexně prověřovat skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně, musí zvolit takový postup při správě daní, který mu umožňuje provádět dokazování. Provádění dokazování ovšem daňový řád předvídá pouze v rámci daňové kontroly a postupu k odstranění pochybností, nikoli při vyhledávací činnosti dle § 78 daňového řádu (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 8. 2018, č. j. 1 Afs 300/2017–26, a ze dne 24. 9. 2020, č. j. 7 Afs 63/2019–31). Obsahem vyhledávací činnosti je sběr podkladových informací a mapování terénu. Při vyhledávací činnosti nedochází k vlastnímu hodnocení a případnému osvědčení získaných důkazních prostředků jako důkazů o skutkovém stavu. Nelze proto při ní zjišťovat a ověřovat správnost tvrzení a stanovení daňové povinnosti daňového subjektu (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 3. 2022, č. j. 7 Afs 39/2020–29, nebo ze dne 31. 5. 2017, č. j. 4 Afs 14/2017–36, č. 3604/2017 Sb. NSS). Z uvedeného vyplývá, že vyhledávací činnost správce daně vybočí ze svých zákonných limitů tehdy, jestliže správce daně v rámci tohoto postupu přistoupí k ověřování a zjišťování daňového základu nebo jiných okolností rozhodných pro správné stanovení daně, a tedy de facto přistoupí k provádění dokazování (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 7. 2022, č. j. 3 Afs 8/2020–41).

38. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 18. 3. 2024, č. j. 5 Afs 316/2023–41, konstatoval, že „otázka rozlišení vyhledávací činnosti a tzv. skryté daňové kontroly vyžaduje komplexní posouzení konkrétních úkonů. Vedle toho je zapotřebí zohlednit také množství a rozsah podkladů vyžádaných a prověřovaných správcem daně a dalších okolností samotné vyhledávací činnosti, zejm. skutečností, které vyhledávací činnosti předcházely a které následovaly. Teprve na základě celkového zhodnocení všech okolností posuzované věci lze vyhodnotit, zda postup správce daně odpovídal vyhledávací činnosti, či zda již spadal do rámce daňové kontroly (viz rozsudek NSS ze dne 6. 2. 2023, č. j. 5 Afs 287/2021–32)“. Dále v témže rozsudku Nejvyšší správní soud upozornil, že smyslem jeho judikatury k dané problematice je ochrana práv daňových subjektů, přičemž „uplatňování této judikatury však nemá vést k vyprázdnění obsahu institutu místního šetření a vyhledávací činnosti vůbec. Naopak – použitím těchto institutů lze předejít i neodůvodněnému zatěžování daňových subjektů nadbytečnými daňovými kontrolami či postupy k odstranění pochybností. Extenzivní aplikace dané judikatury by tak směřovala de facto proti jejímu smyslu a účelu, neboť by nevedla ke zvýšení úrovně ochrany práv daňových subjektů, nýbrž k pravému opaku (viz již uvedený rozsudek č. j. 5 Afs 287/2021–32)“.

39. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 22. 1. 2026, č. j. 9 Afs 132/2024–73, shrnul, že „ve své judikatuře dospěl Nejvyšší správní soud opakovaně k závěru, že daňová kontrola byla materiálně zahájena (s účinky přerušení lhůty pro stanovení daně) v jiný okamžik, než ve kterém byla zahájena formálně (např. rozsudky NSS ze dne 28. 7. 2022, č. j. 3 Afs 8/2020–41, ze dne 21. 9. 2023, č. j. 6 Afs 59/2023–52, č. 4520/2023 Sb. NSS, nebo ze dne 9. 1. 2024, č. j. 3 Afs 176/2022–46). V jiných případech naopak konstatoval, že materiální zahájení daňové kontroly se od jejího formálního zahájení při jednání, při kterém byl sepsán protokol o zahájení daňové kontroly, neliší, přestože správce daně ještě před zahájením daňové kontroly činil úkony ve snaze získat informace a podklady od daňového subjektu (např. rozsudky NSS ze dne 18. 3. 2024, č. j. 5 Afs 316/2023–41, ze dne 10. 4. 2024, č. j. 4 Afs 191/2023–45, a ze dne 23. 9. 2024, č. j. 5 Afs 278/2023–58). Okolnosti každého jednoho případu nutno posuzovat individuálně. Zohledněny musí být i dotčená práva daňového subjektu, povinnosti, které mu byly v konkrétním případě uloženy, a činnost správce daně. Nejvyšší správní soud ve své judikatuře vnímá daňovou kontrolu jako intenzivnější zásah do práv daňového subjektu než jiné zjišťovací postupy správce daně (např. rozsudek ze dne 21. 8. 2024, č. j. 2 Afs 292/2023–34, bod 31). Daňová kontrola se vedle širšího rozsahu zjišťovaných skutečností vyznačuje také vysokou úrovní kooperace mezi správcem daně a daňovým subjektem (srov. rozsudek NSS ze dne 16. 5. 2024, č. j. 6 Afs 209/2023–38, bod 35)“.

40. Z obsahu daňového spisu soud zjistil následující podstatné skutečnosti. V daňovém spise je založena zpráva Finančního analytického úřadu ze dne 28. 1. 2021 adresovaná Generálnímu finančnímu ředitelství (a v kopii zároveň poskytnutá žalovanému), ve které zmíněný úřad upozornil na bankovní převody a hotovostní výběry týkající se tří bankovních účtů žalobce (jeden účet v ČSOB, dva účty v KB). Ve spise je dále založen „Protokol o ústním jednání při správě daní“ ze dne 22. 6. 2022, přičemž jako předmět jednání je uvedeno „Místní šetření k ověření údajů vykázaných v přiznání k DPFO 2019 a 2020, v rámci vyhledávací činnosti dle ust. § 78 DŘ“. Jednání se účastnil žalobce a dvě úřední osoby žalovaného. Podle tohoto protokolu žalovaný ve vztahu k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019 žalobci oznámil své zjištění, že žalobce v roce 2019 vykázal příjmy ve výši 11 004 592 Kč a na svých třech bankovních účtech v uvedeném roce přijal částky v celkové výši 12 626 149,35 Kč, což představuje rozdíl 1 621 557,35 Kč, a požádal jej o vysvětlení tohoto rozdílu. Dále žalovaný ve vztahu k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2020 žalobci oznámil své zjištění, že žalobce v roce 2020 vykázal příjmy ve výši 11 524 095 Kč a na svých třech bankovních účtech v uvedeném roce přijal částky v celkové výši 56 209 647,95 Kč, což představuje rozdíl 44 685 552,95 Kč, a požádal jej o vysvětlení tohoto rozdílu. Žalobce k oběma zdaňovacím obdobím uvedl, že se bude muset podívat do účetnictví na výpisy z účtů, a že dva z uvedených účtů jsou jeho soukromé účty. Podle svých slov potřebné doklady žalobce přislíbil žalovanému předložit v termínu do 16. 9. 2022. Z interního podnětu žalovaného ze dne 5. 6. 2023 plyne, že se jedná o podnět k provedení předmětné daňové kontroly. V podnětu se uvádí, že žalovaný opakovaně připomínal žalobci (při kontaktech v rámci daňové kontroly na daň z příjmů fyzických osob a daň z přidané hodnoty za zdaňovací období roku 2018), že již marně uplynul termín 16. 9. 2022, do kdy měl žalobce předložit doklady a vysvětlení, avšak žalobce ani dodatečně tyto doklady a vysvětlení neposkytl. Ve zmíněném podnětu je dále uvedeno, že žalovaný nepovažuje za vhodné vydání výzvy k podání dodatečného daňového přiznání, jelikož žalovaný „nemá konkrétní pochybnost, že skutečně došlo ke zkrácení daňové povinnosti, kterou by mohl do výzvy uvést“. Dne 31. 7. 2023 bylo žalobci doručeno oznámení o zahájení předmětné daňové kontroly ze dne 27. 7. 2023. Žalovaný současně se zahájením předmětné daňové kontroly žalobce vyzval k předložení konkrétních dokumentů (daňová evidence, výpisy z bankovních účtů, veškeré daňové doklady a další důkazní prostředky vztahující se k podnikatelské činnosti žalobce), a to za zdaňovací období let 2019 a 2020.

41. Na tomto místě považuje soud za vhodné vyjádřit se k argumentaci žalovaného ve vyjádření k žalobě, že zdejší soud posoudil otázku materiálního zahájení předmětné daňové kontroly již v rozsudku ve věci sp. zn. 141 A 38/2023. Soud konstatuje, že v rozsudku ze dne 9. 1. 2024, č. j. 141 A 38/2023–45, se soud zabýval žalobou na ochranu před nezákonným zásahem žalovaného při daňové kontrole k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019, přičemž žalobu zamítl. K otázce materiálního zahájení zmíněné daňové kontroly soud tehdy v rozsudku uvedl: „Nedůvodnou byla i další námitka žalobce učiněná v replice, ve které žalobce v reakci na žalovaným zmíněný úkon ze dne 22. 6. 2022 činěný v rámci vyhledávací činnosti žalovaného a příslib žalobce poskytnout informace v něm uvedené naznačuje, že pokud by pak snad žalovaný tvrdil, že v rámci svých úkonů v roce 2022 skutečně vyžádal konkrétní podklady a dokumenty za účelem zjišťování konkrétních skutečností, pak by se podle žalobce jednalo o (nezákonnou) skrytou daňovou kontrolu. K tomu soud konstatuje, že ve spise je založen "Protokol o ústním jednání" ze dne 22. 6. 2022 sepsaný při místním šetření mezi žalovaným a žalobcem. Podle tohoto protokolu žalovaný ve vztahu k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019 žalobci oznámil své zjištění, že žalobce v roce 2019 vykázal příjmy ve výši 11 004 592 Kč a na svých bankovních účtech v uvedeném roce přijal částky v celkové výši 12 626 149,35 Kč, což představuje rozdíl 1 621 557,35 Kč, a požádal jej o vysvětlení tohoto rozdílu. Žalobce k tomu uvedl, že se bude muset podívat do účetnictví na výpisy z účtů, dva z uvedených účtů ale jsou jeho soukromé účty. Podle svých slov potřebné doklady žalobce přislíbil žalovanému předložit v termínu do 16. 9. 2022. V prvé řadě soud k související námitce žalobce poukazuje na § 80 odst. 3 daňového řádu, podle něhož o průběhu místního šetření sepíše správce daně podle povahy šetření protokol nebo úřední záznam. Na skutečnosti, že informace o dodání informací a podkladů v termínu do 16. 9. 2022 je obsažena právě v protokolu, tak soud neshledal cokoli vadného. Účastníci řízení se dále shodují v tom, že žalobce jím samotným přislíbené a jím blíže nekonkretizované podklady žalovanému nedodal. Z toho je zřejmé, že žalovaný nemohl z nich vyplývající skutečnosti a správnost daňové povinnosti žalobce skutečně prověřovat, tedy provádět činnost, která je esenciální podstatou daňové kontroly. Námitka toho, že se dne 22. 6. 2022 jednalo o (nezákonnou) skrytou daňovou kontrolu, ze které by se implicitně snad mohlo podávat, že nyní zahájená kontrola je nezákonná, tak není důvodná.“ 42. Soud v první řadě konstatuje, že ve věci sp. zn. 141 A 38/2023 a v nyní posuzované věci není dána identita skutku, neboť v nyní posuzované věci má nezákonný zásah spočívat v tom, že je daňová kontrola prováděna po datu 22. 6. 2025, což pochopitelně nemohlo být namítáno v soudním řízení sp. zn. 141 A 38/2023, jež bylo završeno vydáním rozsudku v lednu 2024. Zjevně tedy není dána překážka věci rozsouzené.

43. Soud dále připomíná, že v nyní projednávané věci se na rozdíl od věci sp. zn. 141 A 38/2023 jedná o nezákonný zásah způsobený i daňovou kontrolou na daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2020. Ve výše citované pasáži rozsudku soud reagoval na žalobní námitku o potenciální skryté daňové kontrole, kdy tato námitka nebyla blíže odůvodněna než konstatováním v replice, že pokud by snad žalovaný tvrdil, že v rámci svých úkonů v roce 2022 skutečně vyžádal konkrétní podklady a dokumenty za účelem zjišťování konkrétních skutečností, jednalo by se o skrytou daňovou kontrolu. Na to soud tehdy v rozsudku reagoval argumentací, že mezi účastníky bylo nesporné, že žalobce žalovanému slíbené podklady a vysvětlení nedodal. Teprve v nyní posuzované věci uplatnil žalobce v žalobě podrobnější argumentaci týkající se povahy protokolu o ústním jednání (místním šetření) ze dne 22. 6. 2022, přičemž takovou argumentací se zdejší soud tehdy pochopitelně nemohl zabývat. Soud podotýká, že žalobce v kasační stížnosti proti rozsudku zdejšího soudu ze dne 9. 1. 2024, č. j. 141 A 38/2023–45, reagoval na výše citovanou pasáž rozsudku zdejšího soudu, přičemž svou argumentaci stran povahy protokolu o ústním jednání ze dne 22. 6. 2022 poněkud rozšířil. Nejvyšší správní soud se k uvedené kasační námitce vyjádřil v rozsudku ze dne 30. 5. 2024, č. j. 5 Afs 16/2024–30, kterým kasační stížnost žalobce zamítl (viz níže). Tato okolnost však nebránila tomu, aby žalobce mohl podat žalobu vůči jinému nezákonnému zásahu a s novou žalobní argumentací, kterou v řízení sp. zn. 141 A 38/2023 před zdejším soudem neuvedl.

44. Soud chápe, že nastalá situace, kdy je tatáž daňová kontrola postupně napadena dvěma žalobami, je zvláštní zejména v tom směru, že v žalobě posuzované v řízení sp. zn. 141 A 38/2023 žalobce argumentoval mj. tím, že žalovaný zahájil daňovou kontrolu pouze formálně, aby přerušil běh prekluzivní lhůty pro stanovení daně, přičemž k materiálnímu zahájení daňové kontroly došlo až později. Naproti tomu v nyní posuzované věci argumentoval žalobce opačně, že k materiálnímu zahájení daňové kontroly došlo dříve než k formálnímu zahájení. Jak však soud zmínil již výše, v posuzované věci se jedná o odlišný nezákonný zásah. Žalobci nic nebránilo samostatně zažalovat nezákonné zahájení daňové kontroly a po tvrzeném uplynutí prekluzivní lhůty zažalovat její nezákonné pokračování.

45. Dále se soud věnoval již meritornímu posouzení překročení mezí vyhledávací činnosti žalovaným. Žalobce opíral svou žalobní argumentaci o obsah protokolu o ústním jednání ze dne 22. 6. 2022. Soud k tomu uvádí, že místní šetření je standardní součástí vyhledávací činnosti správce daně [viz § 78 odst. 3 písm. e) daňového řádu], přičemž o místním šetření správce daně podle povahy šetření sepíše protokol nebo úřední záznam (viz § 80 odst. 3 a § 60 daňového řádu). V tomto případě místní šetření bylo provedeno formou ústního jednání se žalobcem, a proto byl správně pořízen protokol o jednání.

46. K vlastnímu obsahu předmětného protokolu o jednání ze dne 22. 6. 2022 soud uvádí, že obsahem tohoto konkrétního protokolu se zabýval již Nejvyšší správní soud na základě argumentace žalobce v jeho kasační stížnosti proti rozsudku zdejšího soudu ze dne 9. 1. 2024, č. j. 141 A 38/2023–45. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 30. 5. 2024, č. j. 5 Afs 16/2024–30, kterým žalobcovu kasační stížnost zamítl, uvedl: „K tvrzením stěžovatele týkajícím se toho, že daňová kontrola mohla být skrytě zahájena již v roce 2022 (a v případě posuzované daňové kontroly se tedy jednalo o nepřípustnou opakovanou daňovou kontrolu), lze pouze uvést, že úkony, které žalovaný činil v průběhu roku 2022, v žádném případě nepřekročily rozsah vyhledávací činnosti ve smyslu § 78 a násl. daňového řádu. Judikaturu týkající se rozlišování mezi daňovou kontrolou a vyhledávací činností (resp. místním šetřením provedeným v rámci vyhledávací činnosti) shrnul Nejvyšší správní soud např. v rozsudku ze dne 10. 5. 2021, č. j. 5 Afs 301/2019–30, podle něhož pro posouzení právní povahy úkonu správce daně není rozhodné jeho formální označení ani doba jeho trvání, ale skutečné počínání správce daně, tedy zda pouze zjišťoval a vyhledával podkladové informace a důkazní prostředky, či zda již fakticky zjišťoval a ověřoval konkrétní daňovou povinnost daňového subjektu. Z daňového spisu vyplývá, že žalovaný v roce 2021 obdržel od Finančního analytického úřadu informaci o podezřelých transakcích na bankovních účtech stěžovatele. Žalovaný si tedy prostřednictvím výzev adresovaných příslušným bankám opatřil informace o stavech a pohybu finančních prostředků na stěžovatelových účtech. Dne 22. 6. 2022 proběhlo ústní jednání, při němž se žalovaný dotázal stěžovatele na podezřelé příjmy a stěžovatel přislíbil, že žalovanému poskytne doklady týkající se daných transakcí, tento příslib však nesplnil. Z uvedených skutečností vyplývá, že žalovaný v letech 2021 a 2022 pouze zjišťoval podkladové informace a důkazní prostředky týkající se transakcí, na které ho upozornil Finanční analytický úřad. Z povahy jeho úkonů je však patrné, že se jednalo toliko o prvotní mapování terénu, nikoliv o komplexní prověřování daňové povinnosti stěžovatele. Tyto úkony tedy nepředstavovaly skrytou daňovou kontrolu. Až když se žalovanému nepodařilo tímto méně invazivním způsobem si zajistit potřebné podklady, přistoupil k zahájení daňové kontroly.“ 47. Soud se s citovanou pasáží rozsudku Nejvyššího správního soudu ztotožňuje. Citované závěry Nejvyššího správního soudu jsou plně přenositelné do nyní posuzované věci, byť je nyní navíc posuzována i daňová kontrola k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2020, přičemž však je posuzován stejný protokol o ústním jednání ze dne 22. 6. 2022. Rovněž skutečnost, že v žalobě žalobce ještě více rozvedl svou argumentaci ohledně povahy protokolu a úkonů žalovaného oproti své argumentaci v kasační stížnosti, nebrání použitelnosti citovaných závěrů Nejvyššího správního soudu.

48. Žalobce při své žalobní argumentaci kladl důraz na skutečnost, že žalovaný musel již v době sepisu protokolu o ústním jednání dne 22. 6. 2022 mít k dispozici výpisy z jeho bankovních účtů a musel znát daňové základy v jeho daňových přiznáních k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2019 a 2020, přičemž žalobce zdůrazňoval, že v tabulce zmíněného protokolu o jednání žalovaný porovnával daňové základy žalobce s příjmy na jeho účtech. Soud k tomu uvádí, že z obsahu daňového spisu lze usuzovat, že zmíněné ústní jednání bylo důsledkem oznámení Finančního analytického úřadu o podezřelých transakcích žalobce na jeho účtech. Žalovaný chtěl po žalobci vysvětlení těchto transakcí, avšak žalobce sice slíbil dodat doklady a vysvětlení, avšak ani přes opakovaná upozornění slíbené dokumenty žalovanému nedodal. Z výše zmiňovaného interního podnětu žalovaného ze dne 5. 6. 2023 plyne, že se jedná o podnět k provedení předmětné daňové kontroly. V podnětu se uvádí, že žalovaný opakovaně připomínal žalobci, že již uplynula lhůta k dodání slíbených dokumentů. Z interního podnětu je zřejmé, že žalovaný přistoupil k daňové kontrole v červenci 2023 právě z důvodu, že žalobce nesplnil svůj závazek dodat požadované dokumenty.

49. Z výše zmíněné judikatury plyne, že pro závěr o tzv. skryté daňové kontrole hraje roli i skutečnost, v jakém rozsahu byla prováděna činnost žalovaného. V tomto případě se jednalo jen o vyžádání výpisů z účtů žalobce a porovnání příjmů žalobce s daňovými základy. Soud je ve shodě s výše citovanou pasáží rozsudku Nejvyššího správního soudu, že se jednalo o mapování terénu a nedošlo k překročení mezí vyhledávací činnosti. Žalovaný pochopitelně znal ze své úřední činnosti daňové základy žalobce a z výpisů z bankovních účtů zjistil jeho příjmy na jednotlivých účtech. Tímto způsobem však žalovaný rozhodně nepřekročil meze vyhledávací činnosti, když pouze z podnětu Finančního analytického úřadu si obstaral výpisy z bankovních účtů žalobce a požadoval po žalobci vysvětlení několika transakcí a rozdílu v celkových příjmech v daňovém přiznání oproti celkovým příjmům dle výpisů z účtů. Ve smyslu výše citované judikatury může správce daně při vyhledávací činnosti učinit určité dílčí vyhodnocení získaných podkladů, aniž by vybočil z mezí vyhledávací činnosti, což je právě situace v nyní posuzované věci. Pokud by popsané úkony žalovaného (zajištění výpisů z účtů, porovnání příjmů na účtech s daňovými základy a požadavek na žalobce ohledně vysvětlení několika transakcí) měly představovat překročení mezí vyhledávací činnosti, jak to tvrdí žalobce, došlo by de facto k vyprázdnění institutu vyhledávací činnosti, kdy správce daně by v podstatě neměl prostor k jakýmkoli hodnoticím úvahám. Takováto situace je však dle výše zmíněné judikatury rozporná se zásadami daňového řízení. Zmíněné úkony žalovaného nebyly pro žalobce jakkoli invazivní, kdy tento ani žádné dokumenty či vysvětlení žalovanému neposkytl, což rovněž podporuje závěr, že nedošlo k překročení mezí vyhledávací činnosti. Soud podotýká, že nelze vyloučit, že by se žalobce vyhnul daňové kontrole, pokud by reagoval na výzvu žalovaného a poskytl doklady a vysvětlení, jak přislíbil při ústním jednání dne 22. 6. 2022.

50. Soud shrnuje, že s přihlédnutím k výše uvedené judikatuře Nejvyššího správního soudu nedošlo ze strany žalovaného k překročení mezí vyhledávací činnosti ani k provádění skryté daňové kontroly před formálním zahájením daňové kontroly. K materiálnímu i formálnímu zahájení daňové kontroly došlo dne 31. 7. 2023, kdy bylo žalobci doručeno oznámení o zahájení předmětné daňové kontroly. K uvedenému dni došlo v souladu s § 148 odst. 3 daňového řádu k přerušení lhůty pro stanovení daně a počala běžet nová tříletá lhůta pro stanovení daně do 31. 7. 2026 (s možností prodloužení v případech dle § 148 daňového řádu). Soud proto nesouhlasí se žalobcem, že by lhůta pro stanovení daně uplynula již 22. 6. 2025. I po tomto datu považuje soud předmětnou daňovou kontrolu za probíhající v době, kdy stále běží lhůta pro stanovení daně. Z tohoto pohledu je tedy provádění předmětné daňové kontroly souladné se zákonem (daňovým řádem). Nejedná se tudíž o nezákonný zásah, jak namítal žalobce, nýbrž jedná se o zásah probíhající v souladu s daňovým řádem. Je tak zřejmé, že nebyla splněna 3. podmínka úspěchu zásahové žaloby, a to že tvrzený zásah je nezákonný.

51. Soud shledal, že žalobce v žalobě navrhl, aby soud v rámci dokazování nařídil žalovanému předložit: (i) kopie všech písemností označených v kontrolním spisu jako vyhledávací činnost (zejména bankovní dožádání, kopie bankovních výpisů, interní vyhodnocení těchto výpisů), (ii) soupis všech úkonů provedených ve věci v letech 2021–2023 s přesným datováním (včetně dat odeslání mezinárodních dožádání či výzev třetím osobám), (iii) veškeré interní poznámky a zápisy, které doloží okamžik, kdy žalovaný přistoupil k hodnocení a ověřování údajů rozhodných pro stanovení daně. Zmíněný návrh nebyl nijak odůvodněn a není z něj ani zřejmé, na základě jakého zákonného ustanovení by měl soud zmíněné povinnosti žalovanému uložit. Rovněž není jasné, k jakému účelu by mělo popsané uložení povinností žalovanému sloužit. Soud připomíná, že řízení o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu je primárně ovládáno zásadou dispoziční. Ačkoliv tedy soud není zcela vázán důkazními návrhy žalobce a může provést i důkazy jiné, je to vždy žalobce, kdo nese důkazní břemeno ve vztahu k tvrzení o existenci zásahu (viz např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 1. 2016, č. j. 7 As 307/2015–31, ze dne 14. 11. 2014, č. j. 6 As 1/2014–30, nebo ze dne 25. 5. 2015, č. j. 6 As 255/2014–42, č. 3240/2015 Sb. NSS). Žalobce opíral svou žalobní argumentaci o obsah protokolu o ústním jednání ze dne 22. 6. 2022 s tím, že žalovaný musel již v té době mít k dispozici výpisy z jeho bankovních účtů, musel znát daňové základy v jeho daňových přiznáních k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2019 a 2020, a že v tabulce zmíněného protokolu o jednání porovnával daňové základy žalobce s příjmy na jeho účtech. Tyto žalobcem tvrzené skutečnosti však žalovaný ve vyjádření k žalobě nezpochybňoval, a lze je mít tudíž za prokázané. Obrana žalovaného spočívala pouze v tom, že nedošlo k překročení mezí vyhledávací činnosti. Další dokazování žalobcem tvrzeného zásahu tak nebylo dle soudu potřebné, neboť spor mezi účastníky se týkal právního posouzení, zda došlo k překročení mezí vyhledávací činnosti žalovaným.

52. Pokud snad žalobce očekával, že soud uloží žalovanému zmíněné povinnosti, na základě čehož žalovaný předloží soudu vyjádření a další listiny, načež by žalobce případně na základě nových informací mohl rozšířit okruh žalobních námitek či doplnit žalobní tvrzení, pak soud uvádí, že musí být nestranným účastníkem sporu, nikoli pomáhat žalobci, aby se dozvěděl o dalších skutečnostech, které mohou představovat nezákonný zásah či podpořit jeho žalobní argumentaci. Soud konstatuje, že žalovaný byl soudem vyzván k předložení daňového spisu a vyjádření k žalobě. To žalovaný splnil. Žalobce měl a má možnost nahlížet do daňového spisu u žalovaného, případně i u soudu. Bylo tedy věcí žalobce, aby se seznámil s daňovým spisem a na základě toho formuloval žalobní námitky, což žalobce učinil. Není zákonný podklad k tomu, aby soud ve prospěch žalobce ukládal povinnosti žalovanému nad rámec povinností obsažených v soudním řádu správním. Soud proto zmíněné povinnosti v průběhu soudního řízení žalovanému neuložil.

53. Žalobu soud z výše uvedených důvodů vyhodnotil v rámci uplatněných žalobních námitek jako nedůvodnou, a proto ji podle § 87 odst. 3 s. ř. s. zamítl.

54. O náhradě nákladů řízení rozhodl soud podle § 60 odst. 1 věty první s. ř. s. Žalobce neměl ve věci úspěch a žalovanému nad rámec běžné úřední činnosti žádné náklady nevznikly, a ani jejich náhradu nepožadoval, proto soud vyslovil, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.