15 Af 23/2016 - 40

Rubrum

Krajský soud v Ústí nad Labem rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Markéty Lehké, Ph.D., a soudců Ing. Mgr. Martina Jakuba Bruse a Mgr. Ladislava Vaško ve věci žalobce: A-VERSE, s. r. o., IČO: 25047574, sídlem Boreč 15, 410 02 Lovosice, zastoupený daňovým poradcem Martinem Černým, sídlem Liberecká 10, 412 01 Litoměřice, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 8. 12. 2015, č. j. 42665/15/5300-21442-700225, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

1. Žalobce se žalobou podanou v zákonem stanovené lhůtě prostřednictvím svého daňového poradce domáhal zrušení rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 8. 12. 2015, č. j. 42665/15/5300-21442-700225, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání a byl potvrzen dodatečný platební výměr Finančního úřadu pro Ústecký kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 20. 2. 2015, č. j. 477494/15/2506-50523-501043. Tímto dodatečným platebním výměrem správce daně doměřil žalobci daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období červenec roku 2010 ve výši 46 676 Kč a současně žalobci uložil povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 9 335 Kč. Žalobce se zároveň v žalobě domáhal toho, aby soud zrušil dodatečný platební výměr správce daně a uložil žalovanému povinnost nahradit žalobci náklady soudního řízení. Žaloba 2. V žalobě žalobce uvedl, že správce daně neuznal nárok na odpočet daně ve výši 46 676 Kč v souvislosti s dodávkou pohonných hmot od společnosti Lucky CS GOLD, s. r. o. (dále jen „Lucky CS GOLD“). Konstatoval, že svědecké výpovědi jeho bývalých zaměstnanců potvrdily, že pohonné hmoty byly dodávány v cisternách s označením výše uvedené společnosti. Byl toho názoru, že správce daně postupoval izolovaně, když se zabýval pouze nárokem na odpočet daně za dodané pohonné hmoty a nezabýval se uskutečněnými zdanitelnými plněními za prodej pohonných hmot.

3. Namítal, že až dne 16. 2. 2015 byl seznámen s kontrolním zjištěním, přičemž správce daně mu nedal žádnou lhůtu k vyjádření se k těmto zjištěním a ihned bylo přistoupeno k podpisu zprávy o daňové kontrole. Upozornil na to, že ve zprávě o daňové kontrole není obsaženo hodnocení všech důkazních prostředků tak, jak to vyžaduje § 8 daňového řádu, v této zprávě je popsán pouze průběh daňové kontroly. Dále zdůraznil, že v protokolu o projednání zprávy o daňové kontrole je uveden čas zahájení 11:50 a ukončení 12:

10. Byl toho názoru, že za takto krátkou dobu nedošlo k projednání zprávy o daňové kontrole o rozsahu 15 stran, ale pouze k jejímu předání. Vyjádření žalovaného k žalobě 4. Žalovaný k výzvě soudu předložil správní spis a písemné vyjádření k žalobě, v němž navrhl její zamítnutí pro nedůvodnost. Popsal průběh řízení a odkázal na odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí. Ohledně neuznaného odpočtu daně z plnění od společnosti Lucky CS GOLD považoval žalovaný za stěžejní svědeckou výpověď jednatele této společnosti, který vypověděl, že žalobce nezná a nikdy s ním neměl obchodní kontakt, předmětnou fakturu tato společnost nevystavila, a ani nepřijala příslušnou platbu; tento svědek sdělil, že razítko na faktuře je zcela odlišné od razítek, které společnost Lucky CS GOLD používá. Dále uvedl, že správce daně vyslechl žalobcem navržené osoby, které uvedly, že na cisternách, jimiž byly pohonné hmoty přiváženy, byly vedle jiných také nápisy CS Gold, případně Gold. Podle žalovaného tedy nelze hovořit o tom, že by bývalí zaměstnanci žalobce potvrdili, že pohonné hmoty byly dodány společností Lucky CS GOLD. Dále konstatoval, že žalobce byl povinen prokázat, že předmětné zdanitelné plnění bylo skutečně poskytnuto osobou, která je uvedena na dokladu jako dodavatel. Byl toho názoru, že prosté tvrzení žalobce, že měl být nárok na odpočet daně uznán, neboť mělo dojít k následnému prodeji pohonných hmot, proto nemůže obstát.

5. Námitka žalobce, že zpráva o daňové kontrole není odůvodněná, neboť obsahuje jen popis průběhu daňové kontroly, bez hodnocení získaných důkazů, byla dle žalovaného rovněž zjevně nedůvodná. Ze zprávy o daňové kontrole je zřejmé, jaké důkazy byly provedeny a jaké závěry z nich správce daně vyvodil. Uvedl, že tyto závěry, tedy výsledek volného hodnocení důkazů provedeného správcem daně, přezkoumal, plně se s nimi ztotožnil a zopakoval je jak v odůvodnění napadeného rozhodnutí, tak i nyní ve svém vyjádření k žalobě. Posouzení věci soudem 6. O žalobě soud rozhodl v souladu s § 51 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), bez jednání, neboť žalovaný s tímto postupem výslovně souhlasil a žalobce nesdělil soudu do dvou týdnů od doručení výzvy svůj nesouhlas s takovýmto projednáním, ačkoli byl ve výzvě výslovně poučen, že nevyjádří-li se v dané lhůtě, má se za to, že souhlas s rozhodnutím bez jednání byl udělen.

7. Napadené rozhodnutí žalovaného soud přezkoumal v řízení podle části třetí hlavy druhé prvního dílu s. ř. s., který vychází z dispoziční zásady vyjádřené v § 71 odst. 1 písm. c), písm. d), odst. 2 větě druhé a třetí a v § 75 odst. 2 větě první s. ř. s. Z této zásady vyplývá, že soud přezkoumává zákonnost rozhodnutí správního orgánu pouze v rozsahu, který žalobce uplatnil v žalobě nebo během dvouměsíční lhůty po oznámení napadeného rozhodnutí ve smyslu § 72 odst. 1 věty první s. ř. s. Povinností žalobce je proto tvrdit, že rozhodnutí správního orgánu nebo jeho část odporuje konkrétnímu zákonnému ustanovení, a toto tvrzení zdůvodnit. Nad rámec žalobních bodů musí soud přihlédnout toliko k vadám napadeného rozhodnutí, k nimž je nutno přihlížet bez návrhu, včetně prekluze daňové povinnosti, nebo které vyvolávají nicotnost napadeného rozhodnutí podle § 76 odst. 2 s. ř. s. Takové nedostatky však v projednávané věci nebyly zjištěny.

8. Na tomto místě soud předesílá, že po přezkoumání skutkového a právního stavu a po prostudování obsahu předloženého správního spisu dospěl k závěru, že žaloba není důvodná.

9. Před hodnocením žalobních námitek považuje soud za nutné připomenout základní principy dokazování v daňovém řízení. Důkazní břemeno mezi daňovým subjektem a správcem daně je v daňovém řízení rozvrženo nerovnoměrně ve prospěch správce daně. Při správě daní se neuplatňuje zásada vyhledávací tak jako zejména v trestním právu, což odpovídá faktu, že důkazní břemeno ohledně výše daně nenese stát, nýbrž daňový subjekt. Primární iniciativa tudíž přísluší daňovému subjektu, který v procesu dokazování vedeném správcem daně musí své břemeno unést. Správce daně je povinen prokazovat toliko skutečnosti uvedené v § 92 odst. 5 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Podle písmene c) tohoto ustanovení má správce daně povinnost dokázat existenci skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem, přičemž pokud správce daně zjistí některou okolnost zpochybňující údaje uvedené v těchto dokumentech, přechází důkazní břemeno na daňový subjekt. Ten pak musí prokázat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních nebo k jejichž prokázání byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván (§ 92 odst. 3 a 4 daňového řádu), resp. v průběhu daňové kontroly předložit důkazní prostředky prokazující jeho tvrzení [§ 86 odst. 3 písm. c) daňového řádu]. Daňový subjekt tedy musí prokázat svá tvrzení a za tímto účelem předložit důkazní prostředky či navrhnout jejich provedení. Pokud takové důkazy prokazují jeho tvrzení, přechází důkazní břemeno podle zmiňovaného § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu zpět na správce daně, v opačném případě platí, že daňový subjekt důkazní břemeno neunesl, a správce daně tak může rozhodnout v jeho neprospěch.

10. Unese-li správce daně své důkazní břemeno, je na daňovém subjektu, aby prokázal soulad účetnictví se skutečností, tj. aby setrval na svých původních tvrzeních a doložil, že přes vzniklé pochyby je jeho hospodaření průkazné, nebo aby naopak korigoval svá původní tvrzení, nabídl tvrzení nová, reflektující existenci pochyb o souladu účetnictví se skutečností, a tato svá revidovaná tvrzení náležitě prokázal. Důkazní prostředky zde budou spíše pocházet ze sféry mimo účetnictví a de facto nahradí či doplní nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné účetnictví. Z hlediska unesení důkazního břemene je tak nerozhodné, jaký počet či jaký druh účetních a jiných dokladů či evidencí byl předložen, neboť určujícím je pouze jejich obsah. K obdobným závěrům dospěl Nejvyšší správní soud např. v rozsudku ze dne 27. 2. 2014, č. j. 8 Afs 62/2013-37, v rozsudku ze dne 28. 4. 2005, č. j. 5 Afs 147/2004-89, publ. pod č. 618/2005 Sb. NSS, nebo v rozsudku ze dne 13. 4. 2004, č. j. 3 Afs 12/2003-277, publ. pod č. 666/2005 Sb. NSS, všechny zde citované rozsudky Nejvyššího správního soudu jsou dostupné na www.nssoud.cz). Povinností ani cílem správce daně tedy rozhodně není vyhledávat za daňový subjekt všechny možnosti, jimiž by tomuto subjektu daňovou povinnost snížil.

11. Toto nerovnoměrné rozvržení důkazního břemene mezi daňovým subjektem a správcem daně vychází z toho, že prioritním účelem daňového řízení je ochrana zájmu státu na řádném plnění daňových povinností ze strany daňových subjektů při zachování jejich práv a právem chráněných zájmů. Nerovnoměrné rozvržení důkazního břemene je přitom ústavně konformní, neboť je výrazem veřejného zájmu na správném stanovení a výběru daní. Navíc vychází ze zásady, podle níž nese důkazní břemeno k prokázání určité skutečnosti ten, kdo ji tvrdí. Na rozdíl od jiných druhů řízení sice není věcí svobodné vůle daňového subjektu, zda určité skutečnosti ve vyměřovacím řízení uvede, či nikoliv, neboť ho v něm stíhá povinnost tvrzení v podobě podání daňového přiznání, nicméně uvedená zásada je v modifikované podobě zachována i ve vyměřovacím řízení, jelikož také v něm se důkazní břemeno vztahuje pouze k prokázání skutečností vážících se k daňovému subjektu, který je uvedl v daňovém přiznání nebo je byl v něm povinen uvést. Jen daňový subjekt má totiž podrobné poznatky o veškeré své činnosti, příjmech a výdajích (srov. nález Ústavního soudu ze dne 1. 7. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, publ. pod č. 113/2006 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu, dostupný na www.usoud.cz).

12. Soud dále připomíná, že daňové řízení je založeno na prioritní povinnosti daňového subjektu dokazovat vše, co sám tvrdí (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 2. 2005, č. j. 1 Afs 54/2004-125). Prokazování nároku na odpočet daně je primárně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním. To znamená, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemusí být podkladem pro uznání nároku na odpočet DPH, není-li prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění došlo tak, jak je v dokladech deklarováno, či nejsou-li splněny další zákonné podmínky pro jeho uplatnění. Ke stejnému závěru dospěl Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 25. 10. 2006, č. j. 2 Afs 7/2006-107, ve kterém uvedl: „Prokazuje-li daňový subjekt nárok na nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty formálně bezvadným daňovým dokladem, ale o faktickém stavu jsou pochybnosti, je součástí důkazní povinnosti daňového subjektu prokázání existence zdanitelného plnění.“ 13. Daň či nárok na odpočet DPH totiž nemají základ ve formálním dokladu, ale v existenci zdanitelného plnění jakožto předmětu daně [srov. § 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“)]. Zákonný nárok na daň či její odpočet je podmíněn formálním vykázáním zdanitelného plnění se všemi náležitostmi, ale nikdy nemůže být přiznán v případě nevyvrácení pochybností o faktickém uskutečnění plnění. Zákon tedy nestojí na formálním vykázání zdanitelného plnění, ale na stavu faktickém. Jiný závěr by popíral smysl a účel zákona. Shodný názor vyslovil také Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 13. 8. 2008, č. j. 9 Afs 204/2007-72.

14. Výše uvedené závěry mají svůj odraz rovněž v judikatuře Ústavního soudu, který v nálezu ze dne 15. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99, dostupném na www.usoud.cz, vyslovil, že „… důkaz daňovým dokladem … je pouze formálním důkazem dovršujícím hmotně právní aspekty skutečného provedení zdanitelného plnění. Jestliže zdanitelné plnění nebylo uskutečněno, nemůže být důkazní povinnost naplněna pouhým předložením, byť formálně správného, daňového dokladu. Daňový doklad, který jen simuluje (bez rozdílu, zda jde o simulaci absolutní či relativní) uskutečnění zdanitelného plnění, není relevantním důkazem a jeho předložení může vést k formulaci požadavku směřujícího k dokázání hmotně právního úkonu, tj. k důkazu existence zdanitelného plnění.“ Proto nemůže být jen samotné doložení po formální stránce bezvadného daňového dokladu dostatečným podkladem pro uznání nároku na odpočet daně, vždy musí být v prvé řadě fakticky podložen existujícím zdanitelným plněním.

15. V projednávané věci měl správce daně ve vztahu k DPH za měsíc červenec roku 2010 pochybnosti o tom, zda nárok na odpočet daně uplatněný na základě přijatých faktur č. 2010186 a 2010203, které vystavila společnost Lucky CS GOLD, byl uplatněn v souladu s § 72 odst. 1 a § 73 odst. 1 zákona o DPH, tedy zda žalobce plnění deklarovaná v předmětných fakturách skutečně od uvedeného dodavatele přijal a použil pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Své pochybnosti odůvodnil správce daně tím, že při výslechu jednatel této společnosti pan Lucký uvedl, že žalobce nezná, nikdy s ním neměl obchodní kontakty, specifikované faktury uvedená společnost nevystavila a neobdržela plnění za tyto faktury, razítko na fakturách je zcela odlišné od těch, která tato společnost používá, a podpis obsažený na fakturách jednatel společnosti neznal. Správce daně proto postupoval zcela správně a v souladu se zákonem, pokud podle § 92 odst. 4 a § 86 odst. 3 písm. c) daňového řádu vyzval žalobce k prokázání skutečností potřebných pro správné stanovení daně, přičemž v odůvodnění této výzvy žalobci srozumitelně vysvětlil, jaké pochybnosti mu vyvstaly a z jakých důvodů. Současně žalobce instruoval v tom směru, jaké skutečnosti má prokázat a jakým způsobem to má učinit.

16. Prokázáním těchto pochybností přešlo důkazní břemeno na žalobce, který tak byl povinen prokázat svá tvrzení uvedená v daňových přiznáních, resp. v dalších podáních, tj. že u uplatněných nároků na odpočet daně z přidané hodnoty byly splněny podmínky § 72 odst. 1 a § 73 odst. 1 zákona o DPH. To znamená, že bylo povinností žalobce prokázat, že příslušná zdanitelná plnění přijal od uvedeného dodavatele a že plnění použil výlučně pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Této povinnosti však žalobce nedostál, neboť daňovým orgánům takové důkazní prostředky, jimiž by vyvrátil výše popsané pochybnosti správce daně, nepředložil. Žalobce tak neunesl své důkazní břemeno, a proto správce daně rozhodl v jeho neprospěch.

17. Soud konstatuje, že pro vznik nároku na odpočet DPH musí žalobce prokázat, že přijal určité naprosto konkrétní zdanitelné plnění specifikované druhem poskytnuté služby, jejím rozsahem, termínem a osobou, která je poskytla, a současně musí prokázat souvislost tohoto přijatého zdanitelného plnění s jím uskutečněným konkrétním zdanitelným plněním, aby bylo postaveno najisto, že přijaté zdanitelné plnění, u kterého uplatňuje nárok na odpočet DPH, skutečně použil pro uskutečnění své podnikatelské činnosti. Tyto skutečnosti z listin předložených žalobcem ani z listin opatřených daňovými orgány nevyplývají, což znamená, že žalobce neprokázal přijetí plnění od uvedených dodavatelů a jejich použití pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Splnění podmínek pro vznik nároku na odpočet DPH nebylo prokázáno ani provedenými výslechy svědků. Soud se proto ztotožňuje se závěry daňových orgánů, že žalobce neprokázal, že ve zdaňovacím období červenec roku 2010 přijal od společnosti Lucky CS GOLD zdanitelná plnění, tedy že by mu tato společnost skutečně dodala pohonné hmoty tak, jak je deklarováno na fakturách č. 2010186 a 2010203, které měla vystavit společnost Lucky CS GOLD.

18. Žalobce opíral prokázání dodávky pohonných hmot touto společností zejména o svědecké výpovědi paní S. a L., bývalých zaměstnankyň čerpací stanice žalobce. Uvedené svědkyně ve svých výpovědích, kterých se účastnil tehdejší daňový poradce žalobce, popsaly provoz čerpací stanice a pouze obecně potvrdily, že čerpací stanici byly v rozhodném období dodávány pohonné hmoty. Tyto výpovědi však nejsou schopné prokázat, že pohonné hmoty dodávala právě společnost Lucky CS GOLD. Svědkyně S. uvedla, že na cisternách, které pohonné hmoty přivážely, byly uvedeny názvy „KM Prona“, „Activ Oil“ a „Gold s.r.o.“ nebo „CS Gold“. Podle paní L. byly cisterny distribuující pohonné hmoty označeny jako „Gold“ nebo „Paroma“. Ve vztahu k tvrzeným dodávkám pohonných hmot společností Lucky CS GOLD lze tedy konstatovat, že uvedené svědkyně sice uváděly neúplné názvy, které by mohly naznačovat, že pohonné hmoty mohly pocházet od dané společnosti, za stěžejní však v této souvislosti považuje soud svědeckou výpověď jednatele společnosti Lucky CS GOLD V. L., který ve své výpovědi dne 4. 7. 2013 popřel, že by dotčené faktury o dodávkách pohonných hmot žalobci byly vystaveny, uvedl, že na fakturách byla použita razítka, která byla zcela odlišná od razítek užívaných touto společností, a ani podpis nacházející se na sporných daňových dokladech jednatel společnosti Lucky CS GOLD podle svých slov nikdy neviděl. Pro úplnost soud dodává, že žalobce nedoložil žádné další důkazní prostředky, které by mohly prokazovat dodání pohonných hmot od daného dodavatele (např. stáčecí lístky, jež by deklarovaly podstatné údaje o konkrétních dodávkách). Soud proto uzavírá, že výpovědi zmíněných svědkyň neprokazují, že by žalobci pohonné hmoty dodala společnost Lucky CS GOLD.

19. K argumentaci žalobce, že daňové orgány postupovaly izolovaně, neboť se zabývaly pouze nárokem na odpočet daně za dodané pohonné hmoty a nezabývaly se uskutečněnými zdanitelnými plněními za prodej pohonných hmot, soud uvádí, že identita dodavatele a uskutečnění a rozsah zdanitelného plnění musí být pro účely § 72 odst. 1 zákona o DPH určeny jednoznačným a nezpochybnitelným způsobem. Nestačí proto obecně tvrdit, jak činí žalobce, že k plnění (zde k dodávce pohonných hmot) došlo a že je někdo musel poskytnout. Žalobce přitom, jak je výše uvedeno, neprokázal, že by mu pohonné hmoty v daném období dodal konkrétní dodavatel, který byl plátcem DPH. Uvedenou námitku tedy shledal soud nedůvodnou. Daňové orgány proto nepochybily, pokud žalobci neuznaly nárok na odpočet DPH v souhrnné výši 46 676 Kč, které žalobce uplatňoval na základě faktur č. 2010186 a 2010203 vystavených společností Lucky CS GOLD.

20. Podle názoru soudu žalobcem předložené i navržené důkazy ve vzájemných souvislostech neprokazují splnění podmínek § 72 odst. 1 zákona o DPH. Ke stejnému závěru dospěl při hodnocení důkazů správce daně i žalovaný a soud tento závěr plně aprobuje.

21. Žalobce dále namítal, že zpráva o daňové kontrole postrádá hodnocení všech důkazních prostředků, které správce daně provedl v rámci daňové kontroly. Soud k této námitce poznamenává, že žalobce ve své námitce nespecifikoval, které konkrétní důkazní prostředky správce daně nehodnotil, popřípadě ke kterým navrženým důkazním prostředkům nepřihlédl. K takto obecně formulované námitce žalobce soud po podrobném prostudování zprávy o daňové kontrole a obsahu správního spisu konstatuje, že zpráva o daňové kontrole splňuje veškeré zákonné náležitosti stanovené v § 88 daňového řádu. Zpráva o daňové kontrole obsahuje jak výsledek kontrolního zjištění, tak i hodnocení důkazů zjištěných v průběhu daňové kontroly. Ve zprávě o daňové kontrole jsou uvedeny důkazní prostředky, které byly v rámci daňové kontroly získány a jimiž byly zejména účetní evidence žalobce, faktury a informace získané v rámci dožádání. Tyto důkazní prostředky též správce daně ve zprávě o daňové kontrole hodnotil. Tudíž v tomto směru správce daně nepochybil. Námitka žalobce je proto nedůvodná.

22. Soud se dále zabýval námitkou žalobce stran toho, že správce daně seznámil zástupce žalobce s výsledkem kontrolního zjištění až dne 16. 2. 2015 a nedal mu žádnou lhůtu k vyjádření ke kontrolním zjištěním a ihned byla podepsána zpráva o daňové kontrole. Projednání zprávy o daňové kontrole je postup, kdy správce daně zaznamená všechna vyjádření, návrhy a námitky daňového subjektu k jejímu obsahu a své stanovisko k nim, popřípadě výsledky doplněného dokazování (srov. rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem - pobočka v Liberci ze dne 27. 1. 2006, č. j. 59 Ca 14/2004-29, publ. pod č. 838/2006 Sb. NSS). Jelikož zpráva o daňové kontrole slouží jako podklad pro případné doměření daně, přičemž jejím projednáním a podepsáním je daňová kontrola ukončena, zakotvuje daňový řád právo daňového subjektu vyjádřit se před vlastním uzavřením zjišťování skutkového stavu a eventuálním vydáním dodatečného platebního výměru k jejímu obsahu a navrhnout případně její doplnění. Toto právo musí obsahovat nejen seznámení daňového subjektu se závěry správce daně, ale i jeho vyjádření ke zjištěným výsledkům, stejně jako reakci správce daně na toto vyjádření (viz nález Ústavního soudu ze dne 27. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 121/01, obdobně srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 8. 2. 2007, č. j. 2 Afs 93/2006-75, nebo ze dne 31. 1. 2018, č. j. 2 Afs 45/2017-37).

23. Podle § 88 odst. 3 daňového řádu platí, že na žádost daňového subjektu stanoví správce daně přiměřenou lhůtu, ve které se může daňový subjekt vyjádřit k výsledku kontrolního zjištění a navrhnout jeho doplnění. Nedojde-li na základě tohoto vyjádření ke změně výsledku kontrolního zjištění, nelze již v rámci projednání zprávy o daňové kontrole navrhovat jeho další doplnění. V projednávané věci byl žalobce seznámen s výsledky kontrolního zjištění protokolem ze dne 12. 5. 2014, který obsahuje na 29 stranách podrobné seznámení se závěry správce daně, důkazy, z nichž správce daně vycházel, jakož i jejich hodnocení. Tehdejší zástupkyně žalobce požádala o poskytnutí lhůty k vyjádření do 30. 5. 2014, tomuto návrhu správce daně vyhověl. Tato lhůta byla na žádost žalobce prodloužena do 15. 7. 2014. Na seznámení s výsledky kontrolního zjištění reagoval žalobce prostřednictvím svého daňového poradce podáním ze dne 15. 7. 2014 tak, že popsal důvody, proč nesouhlasí se zjištěními správce daně. Následně byl při jednání dne 16. 2. 2015 daňový poradce žalobce seznámen s tím, že nedošlo ke změně výsledku kontrolního zjištění a též s ním byla zpráva o daňové kontrole projednána, což daňový poradce žalobce stvrdil svým podpisem na protokolu č. j. 261332/15/2507-60564-500472, aniž by vznesl jakékoli návrhy, vyjádření nebo výhrady proti obsahu protokolu. Tento postup správce daně byl zcela v souladu s § 88 odst. 3 daňového řádu, neboť na základě vyjádření daňového poradce k výsledkům kontrolního zjištění ze dne 15. 7. 2014 nedošlo ke změně kontrolních zjištění, a proto již nelze v rámci projednání zprávy o daňové kontrole jejich další doplnění navrhovat. Správce daně tudíž ani nemohl poskytnout žalobci další lhůtu k vyjádření se k výsledkům kontrolního zjištění, pokud nedošlo k jejich změně. Jedná se o prvek koncentrace, který nepřipouští další vyjádření a návrhy na doplnění dokazování, pokud ty dříve uplatněné nevedly ke změně výsledku kontrolního zjištění.

24. Soud souhlasí se žalobcem v tom směru, že se doba 20 minut na projednání zprávy o daňové kontrole nemusí jevit na první pohled jako zcela přiměřená. Soud však při posuzování této námitky nemůže přehlédnout, že se žalobcem byla téhož dne projednána též zpráva o daňové kontrole, která se týkala stejných zdanitelných plnění jako v této projednávané věci, pouze však ve vztahu k dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období roku 2010 a 2011. Dle protokolu ze dne 16. 2. 2015, č. j. 261312/15/2507-60564-500472, trvalo projednání této zprávy o daňové kontrole od 10:35 do 11:

35. S přihlédnutím k výše uvedenému a k tomu, že zpráva o daňové kontrole týkající se DPH za zdaňovací období červen a červenec roku 2010 shrnovala kontrolní zjištění, s nimiž byl žalobce dne 12. 5. 2014 již jednou seznámen, je zmíněná doba dle soudu zcela postačující k tomu, aby pracovníci správce daně daňovému poradci žalobce sdělili relevantní části dané zprávy o daňové kontrole. Žalobce by si měl v této souvislosti rovněž uvědomit, že doba projednání zprávy o daňové kontrole je z povahy věci kromě obsáhlosti zprávy přímo úměrná aktivitě, či pasivitě daňového subjektu (či jeho zástupce). Požaduje-li daňový subjekt podrobnější vysvětlení kontrolních zjištění nebo uplatňuje-li další návrhy, připomínky či námitky, vyžaduje projednání zprávy o daňové kontrole více času než v případě, kdy žalobce ve vztahu k obsahu dané zprávy nevyvíjí žádnou aktivitu. Soud v této souvislosti opakovaně zdůrazňuje, že daňový poradce žalobce nevznesl jakékoli návrhy, vyjádření nebo výhrady proti obsahu předmětného protokolu o seznámení se s výsledky kontrolního zjištění. Žalobce tedy nemůže oprávněně vytýkat správci daně krátkou dobu, po kterou s ním byla projednávána zpráva o daňové kontrole, pokud byl při projednání této zprávy zcela pasivní a pokud nepožadoval podrobnější odůvodnění kontrolních zjištění a hodnocení dosud zjištěných důkazů. Z uvedeného plyne, že smysl a účel projednání zprávy o daňové kontroly byl v projednávané věci dodržen, neboť žalobce byl seznámen se závěry správce daně, bylo mu umožněno se k závěrům správce daně vyjádřit a navrhnout důkazní prostředky. S ohledem na výše uvedené soud neshledal, že by byl žalobce zkrácen na svých právech při seznámení se s výsledkem kontrolního zjištění a projednání zprávy o daňové kontrole. Námitka žalobce, že s ním nebyla projednána zpráva o daňové kontrole, je proto nedůvodná.

25. S ohledem na výše uvedené soud vyhodnotil žalobu v mezích uplatněných žalobních bodů jako zcela nedůvodnou, a proto ji podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

26. O náhradě nákladů řízení rozhodl soud podle § 60 odst. 1 věty první s. ř. s. Žalobce neměl ve věci úspěch a žalovanému náklady řízení nad rámec jeho úřední činnosti nevznikly, ani jejich náhradu nepožadoval, proto soud vyslovil, že žádný z účastníků nemá na náhradu nákladů řízení právo.

Poučení