15 Ca 118/2009 - 32

Rubrum

Krajský soud v Ústí nad Labem rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Markéta Lehké, Ph.D. a soudců Mgr. Václava Trajera a JUDr. Ivy Kaňákové v právní věci žalobce: Ing. Zdeňka Škopa, správce konkursní podstaty úpadce „GKR PRAHA, s.r.o., IČ: 254 00 304, se sídlem Litoměřice, ul. U Stadionu č.p. 2“, zastoupeného JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem, advokátem se sídlem v Litoměřicích, Mírové náměstí č.p. 157/30, proti žalovanému: Finanční mu ředitelství v Ústí nad Labem, ul. Velká Hradební 61, Ústí nad Labem, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 6. 2009 č.j. 6587/09-1500-505267, takto:

Výrok

I. Rozhodnutí Finančního ředitelství v Ústí nad Labem ze dne 4. 6. 2009 č.j. 6587/09- 1500-505267 a rozhodnutí Finančního úřadu v Litoměřicích ze dne 26. 11. 2008 č.j. 108735/08/196912/6936 se zrušují pro nezákonnost a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení.

II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci náhradu nákladů řízení ve výši 5.760,-Kč do 30 dnů od právní moci rozsudku.

Odůvodnění

Žalobce se žalobou podanou v zákonem stanovené lhůtě domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 6. 2009 č.j. 6587/09-1500-505267, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti rozhodnutí Finančního úřadu v Litoměřicích (dále jen „správce daně“) ze dne 26. 11. 2008 č.j. 108735/08/196912/6936, jímž mu byla zamítnuta jeho žádost o vrácení přeplatku na dani z přidané hodnoty v celkové výši 129.158,-Kč s odůvodněním, že ke dni podání dotyčné žádosti, tj. k 23. 9. 2008, nebyl evidován na osobním účtu úpadce GKR PRAHA, s.r.o., vratitelný přeplatek a ani nevznikl ve lhůtě šedesáti dnů ode dne podání zmíněné žádosti. Současně žalobce navrhl, aby soud zrušil i prvoinstanční rozhodnutí správce daně a aby byla zmiňovaná věc vrácena žalovanému k dalšímu řízení a žalovaná strana mu nahradila náklady soudního řízení. V žalobě namítl, že rozhodnutím žalovaného byl zkrácen na svých právech, neboť žalovaný nerespektuje ust. § 432 zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „insolvenční zákon“). Podle přechodného ust. § 432 odst. 1 insolvenčního zákona totiž platí, že pro konkursní a vyrovnací řízení zahájená před účinností tohoto zákona se použijí dosavadní právní předpisy. Tyto dosavadní právní předpisy přitom neumožňují správci daně postupovat tak, jak postupoval, tedy převádět si nadměrné odpočty na daňové nedoplatky, když přeplatek na dani z přidané hodnoty náleží podle insolvenčního zákona do konkursní podstaty. Již několikrát totiž bylo judikováno, že správce daně si nemůže „započítat“ a „nevrátit“ nadměrný odpočet, neboť takový postup je v rozporu s ust. § 64 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Žalobce v tomto směru považuje za nerozhodnou změnu daňového řádu a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), na které se odvolává žalovaný ve svém rozhodnutí, protože ve vztahu k zákonu č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „konkursní zákon“), se totiž nejedná o speciální úpravu obsaženou v daňovém řádu. Závěrem žalobce uvedl, že pokud jeho žádosti o vrácení přeplatku nebylo vyhověno pro nerespektování ust. § 432 odst. 1 insolvenčního zákona a přeplatek nebyl vrácen do konkursní podstaty, došlo k porušení ust. § 2 odst. 1 daňového řádu a v důsledku zamítnutí žalobcova odvolání i k porušení ust. § 50 odst. 6 a ust. § 64 odst. 4 téhož zákona. Žalovaný ve svém vyjádření k žalobě navrhl její zamítnutí pro nedůvodnost. K věci uvedl, že na majetek společnosti GKR PRAHA, s.r.o., byl dne 10. 12. 2003 prohlášen konkurs. Následně dne 23. 9. 2008 došlo správci daně od žalobce podání označené jako „Výzva k vrácení nadměrného odpočtu DPH“, které správce daně posoudil jako žádost o vrácení přeplatku. Tuto žádost přitom správce daně svým rozhodnutím zamítl pro neexistenci vratitelného přeplatku s odkazem na ust. § 64 odst. 4 daňového řádu. Zákonem č. 296/2007 Sb., kterým se mění insolvenční zákon a některé zákony v souvislosti s jeho přijetím, byla s účinností od 1. 1. 2008 novelizována ustanovení daňového řádu a zákona o DPH. Nová úprava přitom mj. reagovala na dlouholetý rozpor mezi daňovým řádem, zákonem o DPH a konkursním zákonem a zásadním způsobem změnila postup správce daně v oblasti vracení přeplatků u daňových subjektů v konkursu. V ust. § 105 odst. 1 zákona o DPH byla vypuštěna věta třetí, která do 31. 12. 2007 umožňovala správci daně vracení nadměrných odpočtů pouze za předpokladu neexistence daňových nedoplatků vzniklých před i po prohlášení konkursu. Dále žalovaný uvedl, že tímto zákonem bylo rovněž vloženo za ust. § 40 daňového řádu nové ustanovení, a to § 40a pojednávající o nedoplatcích v insolvenčním řízení, v jehož odst. 1 je uvedeno, že se pro účely insolvenčního řízení daňové nedoplatky považují za a) daňové pohledávky za majetkovou podstatou, za b) daňové pohledávky s nárokem na uspokojení ze zajištění, nebo za c) další přihlášené daňové pohledávky. Vedle toho žalovaný podrobně předestřel právní úpravu obsaženou i v odst. 2, 3 a 4 ust. § 40a daňového řádu. Dále žalovaný uvedl, že novelou bylo dotčeno i ust. § 59 daňového řádu, když za jeho odst. 5, v němž je řešeno pořadí úhrady daňových povinností, byl vložen nový odst. 6 měnící postup při úhradách daňových povinností dle odst.

5. Dle žalovaného podstata změny oproti předchozí právní úpravě spočívá v tom, že se při nakládání s přeplatkem nepřihlíží k nedoplatkům vzniklým před prohlášením konkursu. Pokud však vznikne nedoplatek po prohlášení konkursu, nadměrný odpočet se na něj použije. Podle čl. CIV zákona č. 296/2007 Sb. se ustanovení tohoto zákona použije i pro daň z přidané hodnoty související s řízením, které bylo zahájeno a pravomocně neskončeno podle konkursního zákona, přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona. Na řízení pravomocně neukončená do 31. 12. 2007 je tak uloženo aplikovat již novou právní úpravu účinnou od 1. 1. 2008. Zároveň z tohoto ustanovení vyplývá, že řízení pravomocně ukončená do 31. 12. 2007, kdy správce daně nakládal s přeplatky dle původní právní úpravy daňového řádu a zákona o DPH revidována nebudou. To se v daném případě týká všech požadovaných nadměrných odpočtů, tj. za duben, srpen a prosinec roku 2004, červen, říjen a prosinec roku 2005 a říjen roku 2005 a říjen roku 2007, které byly převedeny na nedoplatky na jiných daních (pozn. soudu nadměrné odpočty se však v předmětné věci dle obsahu správního spisu a následného sdělení žalovaného týkají zdaňovacích období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září až prosinec 2007, leden 2008, březen 2008, duben 2008 a červen 2008). Žalovaný trvá na tom, že postupoval plně ve shodě s přechodným ustanovením § 432 odst. 1 insolvenčního zákona, když řízení pravomocně ukončená do 31. 12. 2007 byla vedena podle právní úpravy platné do tohoto data. Tento postup považuje žalovaný za konformní jak s ustanoveními daňového řádu a zákona o DPH, tak i s ust. § 432 odst. 1 insolvenčního zákona v době rozhodování. Žalobce nebyl nijak zkrácen na svých zákonných právech a rovněž žalovaný nerozhodoval v rozporu s daňovým řádem. K výzvě soudu ze dne 1. 7. 2010, č.j. 15 Ca 118/2009 - 23, aby žalovaná strana sdělila, jak bylo naloženo s jednotlivými nadměrnými odpočty za období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září až prosinec 2007, leden 2008 a březen až květen 2008 v celkové výši 129.158,-Kč, žalovaný v písemné odpovědi ze dne 26. 7. 2010 sdělil, že nadměrné odpočty za období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září a říjen 2007 byly ponechány u druhu příjmu – daň z přidané hodnoty, neboť na tomto druhu příjmu byl vykázán nedoplatek, který byl přihlášen do konkursního řízení, s tím, že v těchto případech nebyla jednotlivá rozhodnutí o převedení daňového přeplatku na úhradu daňového nedoplatku vystavena, což odpovídalo právní úpravě obsažené v ust. § 105 odst. 1 zákona o DPH. A k nadměrným odpočtům za období listopad 2007 až leden 2008, březen a duben 2008 žalovaný uvedl, že byly převedeny jednotlivými rozhodnutími o přeplatku na nedoplatek na dani silniční. Dále žalovaný poznamenal, že za květen 2008 nadměrný odpočet nevznikl, jak mylně uváděl žalobce, když vznikl za červen 2008, přičemž tento nadměrný odpočet byl částečně ponechán na druhu příjmu - daň z přidané hodnoty na daňovou povinnost za podstatou u této daně za měsíce květen a červen 2005 a částečně byl rozhodnutím o přeplatku převeden na nedoplatek na dani silniční. Současně žalovaný podotkl, že všechna rozhodnutí o převedení daňového přeplatku na úhradu daňového nedoplatku byla řádně doručena žalobci, který je nenapadl řádným ani mimořádným opravným prostředkem. Na podporu tohoto tvrzení pak žalovaný soudu předložil v tomto směru doplněný správní spis. O žalobě soud rozhodl v souladu s ust. § 51 odst. 1 zák. č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s.ř.s.“), bez jednání, neboť žalovaný s tímto postupem výslovně souhlasil a právní zástupce žalobce nevyjádřil do dvou týdnů od doručení výzvy svůj nesouhlas s takovým projednáním věci, a proto se má za to, že souhlas udělil, když byl o uvedeném následku ve výzvě výslovně poučen. Napadené rozhodnutí soud přezkoumal v řízení podle prvního dílu hlavy druhé s.ř.s., která vychází z dispoziční zásady vyjádřené v ustanoveních § 71 odst. 1 písm. c), d), odst. 2 věty druhé a třetí a § 75 odst. 2 věty první s.ř.s. Z ní vyplývá, že soud přezkoumává rozhodnutí správního orgánu pouze v rozsahu, který žalobce uplatnil v zákonem stanovené lhůtě. Povinností žalobce je tedy tvrdit, že správní rozhodnutí nebo jeho část odporuje konkrétnímu zákonnému ustanovení a toto tvrzení odůvodnit. Bez návrhu žalobce pak musí soud podle § 76 odst. 2 s.ř.s. přihlédnout pouze k takovým vadám napadeného rozhodnutí, které vyvolávají jeho nicotnost, avšak takové nedostatky nebyly v projednávané věci zjištěny. Na tomto místě soud předesílá, že po zevrubném prozkoumání veškerých podkladů dospěl k závěru, že podaná žaloba je důvodná, aniž by se ovšem zcela ztotožnil s argumentací žalobce. Z obsahu správního spisu soud zjistil, že žalobce podal dne 23. 9. 2008 u správce daně žádost o vrácení přeplatku v celkové výši 129.158,-Kč, který měly představovat nadměrné odpočty u daně z přidané hodnoty za období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září až prosinec 2007, leden 2008 a březen až květen 2008 společnosti GKR PRAHA, s.r.o., na níž byl dne 10. 12. 2003 prohlášen konkurs. Tato žádost byla rozhodnutím správce daně ze dne 26. 11. 2008 zamítnuta s odůvodněním, že ke dni podání dotyčné žádosti, tj. k 23. 9. 2008, nebyl evidován na osobním účtu úpadce GKR PRAHA, s.r.o., vratitelný přeplatek a ani nevznikl ve lhůtě šedesáti dnů ode dne podání zmíněné žádosti. V této souvislosti je třeba uvést, že žalovaný zcela správně poukázal na fakt, že dotyčnému úpadci za květen 2008 nadměrný odpočet nevznikl, jak mylně v daňovém řízení uváděl žalobce, když vznikl za červen 2008 Při posuzování důvodnosti předmětné žaloby má pak dle názoru soudu klíčový význam skutečnost, z jakého důvodu nebyl správcem daně v rozhodném období evidován na osobním účtu úpadce GKR PRAHA, s.r.o., vratitelný přeplatek. Z původně předloženého správního spisu soudu žalovaným tuto skutečnost nebylo možno zjistit, a proto soud již výše citovanou výzvou ze dne 1. 7. 2010 žalovaného vyzval, aby soudu sdělil, jak bylo naloženo s nadměrnými odpočty za období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září až prosinec 2007, leden 2008, březen 2008, duben 2008 a červen 2008 úpadce GKR PRAHA, s.r.o., s tím, nechť je soudu popř. sděleno, na základě kterých rozhodnutí bylo rozhodnuto o převedení těchto nadměrných odpočtů na nedoplatky na jiných daních, zda tato rozhodnutí byla doručena žalobci a kdy a zda tato případná rozhodnutí žalobce napadl opravným prostředkem. Zároveň byl žalovaný soudem vyzván, aby jím poskytnutou odpověď případně podložil dokumenty dokládajících jím uváděné skutečnosti. K výzvě soudu ze dne 1. 7. 2010 žalovaný sdělil, jak již bylo předestřeno shora, že nadměrné odpočty za období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září a říjen 2007 byly použity na daňové nedoplatky na dani z přidané hodnoty, které byly přihlášeny do konkursního řízení, dále že nadměrné odpočty za období listopad 2007 až leden 2008, březen a duben 2008 byly použity na daňový nedoplatek na dani silniční a konečně že nadměrný odpočet za období červen 2008 byl částečně použit na daňové nedoplatky na dani z přidané hodnoty a částečně byl rozhodnutím o přeplatku převeden na nedoplatek na dani silniční, s tím že v těch případech, kdy nadměrné odpočty byly použity na úhradu daňového nedoplatku na dani z přidané hodnoty, nebyla jednotlivá rozhodnutí o převedení daňového přeplatku na úhradu daňového nedoplatku vystavena, a v ostatních případech bylo vydáno 6 jednotlivých rozhodnutí o převedení daňového přeplatku na úhradu daňového nedoplatku, přičemž všechna tato rozhodnutí byla řádně doručena žalobci, který je nenapadl řádným ani mimořádným opravným prostředkem. Tomuto tvrzení žalovaného přitom zcela odpovídá v tomto směru doplněný správní spis, jenž žalovaný spolu se sdělením předložil. Na základě doplněného správního spisu tak soud prokazatelně zjistil, že nadměrný odpočet za období listopad 2007 ve výši 420,-Kč byl rozhodnutím správce daně ze dne 18. 1. 2008, č.j. 4550/08/196912/6936, které bylo řádně doručeno žalobci dne 28. 1. 2008, převeden na nedoplatek na dani silniční, dále že nadměrný odpočet za období prosinec 2007 ve výši 525,-Kč byl rozhodnutím správce daně ze dne 6. 2. 2008, č.j. 13834/08/196912/6936, které bylo řádně doručeno žalobci dne 21. 2. 2008, převeden na nedoplatek na dani silniční, dále že nadměrný odpočet za období leden 2008 ve výši 554,-Kč byl rozhodnutím správce daně ze dne 10. 3. 2008, č.j. 29616/08/196912/6936, které bylo řádně doručeno žalobci dne 2. 4. 2008, převeden na nedoplatek na dani silniční, dále že nadměrný odpočet za období březen 2008 ve výši 981,-Kč byl rozhodnutím správce daně ze dne 13. 5. 2008, č.j. 61360/08/196912/6936, které bylo řádně doručeno žalobci dne 28. 5. 2008, převeden na nedoplatek na dani silniční, dále že nadměrný odpočet za období duben 2008 ve výši 393,-Kč byl rozhodnutím správce daně ze dne 5. 6. 2008, č.j. 67332/08/196912/6936, které bylo řádně doručeno žalobci dne 12. 6. 2008, převeden na nedoplatek na dani silniční a dále že nadměrný odpočet za období červen 2008 ve výši 20.859,-Kč byl rozhodnutím správce daně ze dne 15. 8. 2008, č.j. 84885/08/196912/6936, které bylo řádně doručeno žalobci dne 26. 8. 2008, částečně převeden, a to ve výši 16.836,-Kč, na nedoplatek na dani silniční, Dále soud na základě doplněného správního spisu zjistil, že všech těchto 6 rozhodnutí správce daně o převedení daňového přeplatku na daňový nedoplatek, jsou pravomocná, přičemž ani v jednom případě žalobce tato rozhodnutí nenapadl řádným či mimořádným opravným prostředkem a posléze popř. i správní žalobou. Otázka převedení daňových přeplatků v podobě nadměrných odpočtů za období listopad 2007 až leden 2008, březen 2008, duben 2008 a červen 2008 na daňové nedoplatky u různých daní vyjma daně z přidané hodnoty úpadce GKR PRAHA, s.r.o., v likvidaci, tak byla předmětem 6 samostatných daňových řízení vedených za účasti žalobce. Bylo tedy na žalobci, aby po vyčerpání opravných prostředků v dotyčných 6 daňových řízeních brojil u zdejšího soudu žalobami proti případným zamítavým rozhodnutím žalovaného vůči odvoláním žalobce proti 6 rozhodnutím správce daně o převedení daňových přeplatků na daňové nedoplatky a inicioval tak soudní přezkum rozhodnutí o převedení daňových přeplatků na daňové nedoplatky u různých daní vyjma daně z přidané hodnoty úpadce GKR PRAHA, s.r.o. Z tohoto důvodu dospěl soud k závěru ohledně nadměrných odpočtů za období listopad 2007 až leden 2008, březen 2008, duben 2008 a červen 2008, že žalobce v právě projednávané věci, jejímž předmětem je přezkum rozhodnutí žalovaného o zamítnutí žalobcovy žádosti správcem daně o vrácení daňových přeplatků v podobě nadměrných odpočtů pro neevidování vratitelného přeplatku na osobním účtu dotyčného úpadce, a to v důsledku již pravomocně skončených 6 se žalobcem samostatně vedených daňových řízení o převedení nadměrných odpočtů na daňové nedoplatky u různých druhů daní vyjma daně z přidané hodnoty, se nemůže účinně domáhat toho, aby se soud zabýval otázkou zákonnosti převedení daňových přeplatků na úhradu daňových nedoplatků u jiné daně. Pokud by tedy správce daně a potažmo žalovaný vyhodnocovali žalobcovu žádost o vrácení daňových přeplatků v podobě nadměrných odpočtů toliko z pohledu nadměrných odpočtů za období listopad 2007 až leden 2008, březen 2008, duben 2008 a červen 2008, tak na základě skutkového stavu by mohli zcela legitimně žalobcovu žádost o vrácení daňových přeplatků v podobě nadměrných odpočtů zamítnout pro neevidování vratitelného přeplatku na osobním účtu dotyčného úpadce, a to v důsledku již pravomocně skončených 6 se žalobcem samostatně vedených daňových řízení o převedení nadměrných odpočtů na daňové nedoplatky u různých druhů daní vyjma daně z přidané hodnoty. V předmětném řízení bylo s přihlédnutím ke shora nastíněnému skutkovému stavu vyloučeno jakkoliv se zabývat zákonností samotných 6 rozhodnutí správce daně o převedení nadměrných odpočtů na daňové nedoplatky u různých druhů daní vyjma daně z přidané hodnoty, jak byly citovány výše, když ty byly předmětem 6 samostatných daňových řízení vedených před správcem daně za účasti žalobce, proti nimž žalobce mohl případně brojit samostatnými žalobami u zdejšího soudu. V daném případě se však žalobcova žádost o vrácení daňových přeplatků v podobě nadměrných odpočtů týkala i nadměrných odpočtů či jejich části, které byly správcem daně „přímo“ s poukazem na ust. § 105 odst. 1 zákona o DPH použity na nedoplatky na dani z přidané hodnoty, které byly přihlášeny do konkursního řízení, když ohledně tohoto použití nebylo správcem daně vystaveno nějaké rozhodnutí, o němž by žalobce byl navíc informován. Z obsahu doplněného správního spisu soud zjistil, že se jedná o nadměrné odpočty za období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září a říjen 2007, které byly použity zcela, a o nadměrný odpočet za období červen 2008, který byl použit částečně použit na daňové nedoplatky na dani z přidané hodnoty. Ve vztahu k použití těchto nadměrných odpočtů na nedoplatky na dani z přidané hodnoty soud dospěl k závěru, že toto použití může být učiněno předmětem přezkumu v právě projednávané věci, když o tomto použití nebylo správcem daně vystaveno nějaké rozhodnutí, o němž by byl navíc žalobce byl informován, a to v nějakých samostatných daňových řízení, ohledně nichž by se posléze případně mohla vést i samostatná soudní řízení před zdejším soudem. V ust. § 432 odst. 1 insolvenčního zákona je uvedeno, že pro konkursní a vyrovnací řízení zahájená před účinností tohoto zákona se použijí dosavadní právní předpisy. V souladu s ust. § 434 insolvenčního zákona tento zákon nabyl účinnosti dnem 1. 1. 2008. Soud považuje v dané věci za nepochybné, že vzhledem ke skutečnosti, že konkurs na úpadce GKR PRAHA, s.r.o., byl prohlášen dne 10. 12. 2003, tedy před nabytím účinnosti insolvenčního zákona, je v souladu s přechodným ustanovením obsaženým v ust. § 432 odst. 1 insolvenčního zákona veden konkurs s úpadcem i nadále dle právní úpravy obsažené v konkursním zákoně – zákon č. 328/1991 Sb. Pro danou věc je z konkursního zákona přitom podstatné ust. § 14 odst. 1 písm. i), kde je uvedeno, že prohlášení konkursu má ten účinek, že započtení na majetek patřící do podstaty není přípustné. Co je daňový přeplatek definuje ust. § 64 odst. 1 daňového řádu, přičemž dle něhož jím je částka plateb převyšující splatnou daň včetně příslušenství. Odst. 4 ust. § 64 téhož zákona pak upravuje vracení daňových přeplatků. Právě citované ustanovení hovoří o tom, že pokud požádá daňový dlužník o vrácení přeplatku, přeplatek se vrátí, jestliže činí více než 50,-Kč a jestliže současně daňový dlužník nemá nedoplatek na jiné dani u téhož správce daně, nebo pokud neuplatnil požadavek na úhradu nedoplatku jiný správce daně, a to do třiceti dnů od doručení žádosti, jestliže zvláštní předpis nestanoví jinak. Nemá-li daňový dlužník ke dni podání žádosti u správce daně vratitelný přeplatek, běží lhůta pro jeho vrácení až ode dne následujícího po jeho vzniku, pokud se tak stane nejdéle do šedesáti dnů ode dne podání žádosti. Nevznikne-li do této lhůty vratitelný přeplatek, žádost se zamítne. Pokud se jedná o nadměrné odpočty ohledně zdaňovacích období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září a říjen 2007, tak z obsahu správního spisu vyplynulo, že řízení o nich byla zahájena a ukončena do 31. 12. 2007. Proto u těchto zdaňovacích období je třeba na problematiku kolize ust. § 14 odst. 1 písm. i) konkursního zákona s daňovým řádem a zákonem o DPH aplikovat tehdy platnou (k 31. 12. 2007) právní úpravu těchto norem. Především je nutné ve vztahu k ust. § 14 odst. 1 písm. i) konkursního zákona zabývat se ust. § 40 odst. 11 daňového řádu a ust. § 105 odst. 1 věta třetí zákona o DPH. Ústavní soud přitom ve svém nálezu ze dne 28. 7. 2005, sp. zn. III. ÚS 648/04 vyslovil, že „…ust. § 14 odst. 1 písm. i) konkursního zákona je zvláštním právním předpisem, zakotvujícím nepřípustnost kompenzace nejen soukromoprávních, nýbrž rovněž veřejnoprávních pohledávek. Jako takové má proto v pozici speciální úpravy přednost před úpravou obecnou, obsaženou v ust. § 59 odst. 3 písm. e), § 40 odst. 11 a § 64 odst. 2 daňového řádu. Rozhodnutí obecných soudů, jež uvedenou souvztažnost norem jednoduchého práva neakceptují, ocitají se z tohoto důvodu v rozporu s ust. čl. 4 odst. 4 a čl. 11 odst. 1 Listiny.“ Výše uvedený právní názor byl potvrzen i dalšími nálezy Ústavního soudu, a sice ze dne 7. 4. 2005, sp. zn. I. ÚS 544/02, ze dne 29. 9. 2005, sp. zn. III. ÚS 38/05, ze dne 20. 12. 2005, sp. zn. II. ÚS 35/05, ze dne 18. 1. 2006, sp. zn. III. ÚS 41/05 a sp. zn. 658/04 a ze dne 23. 2. 2006, sp. zn. III. ÚS 208/05. Ohledně ust. § 105 odst. 1 věta třetí zákona o DPH soud uvádí, že i tímto sporným ustanovením ve vztahu k ust. § 14 odst. 1 písm. i) konkursního zákona se zabýval Ústavní soud, a to v nálezu ze dne 9. 12. 2008, sp. zn. Pl. ÚS 48/06, v němž vyslovil protiústavnost tohoto ustanovení. Správce daně a žalovaný tedy nadměrné odpočty za zdaňovací období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září a říjen 2007 představující daňové přeplatky v podobě nadměrných odpočtů úpadce nemohli v souladu se zákonem použít na úhradu daňových nedoplatků na dani z přidané hodnoty úpadce. Pokud se jedná o nadměrný odpočet ohledně zdaňovacího období červen 2008, jenž byl částečně použit na daňové nedoplatky na dani z přidané hodnoty, tak z obsahu správního spisu vyplynulo, že řízení o něm bylo zahájeno a ukončeno po 31. 12. 2007, a proto u tohoto zdaňovacího období je třeba na problematiku kolize ust. § 14 písm. i) konkursního zákona s ostatními právními předpisy aplikovat právní úpravu ve znění po 1. 1. 2008. Především je nutno se zabývat ust. § 40a odst. 4 daňového řádu, které bylo do daňového řádu vloženo k 1. 1. 2008 zákonem č. 296/2007 Sb. a v němž je mj. uvedeno, že pro potřeby úpadku je za majetek daňového subjektu považován vratitelný přeplatek podle ust. § 64 odst. 2 daňového řádu, tedy přeplatek existující po uhrazení nedoplatků na jiných daních, tedy přeplatek existující po započtení přeplatku na jedné dani vůči nedoplatkům na jiných daních. K vyhodnocování ust. § 40a odst. 4 daňového řádu ve vztahu k ust. § 14 odst. 1 písm. i) konkursního zákona bylo nutné přikročit s ohledem na čl. XXVIII zákona č. 296/2007 Sb. kterým se mění zákon č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon), ve znění pozdějších předpisů, a některé zákony v souvislosti s jeho přijetím. V tomto článku je totiž uvedeno, že ustanovení tohoto zákona se použije i v případě správy daní související s řízením, které bylo zahájeno a pravomocně neskončeno podle zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znění pozdějších předpisů, přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona. Ačkoli ust. § 40a daňového řádu se vzhledem k použité terminologii jednoznačně vztahuje k insolvenčnímu řízení dle insolvenčního zákona, je nutné vzhledem k výše citovanému ustanovení čl. XXVIII zák č. 269/2007 Sb., použít ust. § 40a i v případě správy daní v souvislosti s předmětným konkursním řízením vedeným dle konkursního zákona ohledně zdaňovacích období červen 2008. V daném případě tedy proti sobě stojí ust. § 14 písm. i) konkursního zákona, které zakazuje možnost započtení na majetek patřící do podstaty a ust. § 40a odst. 4 daňového řádu, který říká, že pro potřeby úpadku je za majetek daňového subjektu považován až vratitelný přeplatek podle § 64 odst. 2 daňového řádu, tedy přeplatek existující po uhrazení nedoplatků na jiných daních, tedy přeplatek existující po započtení přeplatku na jedné dani vůči nedoplatkům na jiných daních. Při posouzení vztahu mezi kolidujícími ustanoveními konkursního zákona [§ 14 odst. 1 písm. i)] a daňového řádu [§ 40a odst. 4] soud rovněž vycházel z konstantní judikatury Ústavního soudu (viz. např. nález sp. zn. I. ÚS 544/02, I. ÚS 713/05, III. ÚS 648/04, IV. ÚS 408/05) a konstantní judikatury Nejvyššího správního soudu (viz. např. rozsudky č.j. 5 Afs 130/2006-80 ze dne 28. 1. 2009, č.j. 7 Afs 144/2004-58 ze dne 6. 8. 2008, a zejména rozsudek č.j. 1 Afs 12/2009-52 ze dne 13. 5. 2009). Závěry Ústavního soudu z nálezů sp. zn. III. ÚS 648/04 ze dne 28. 7. 2005, jak již soudem byly předestřeny shora o přednosti speciální úpravy obsažené v ust. § 14 odst. 1 písm. i) konkursního zákona před úpravou obecnou obsaženou v daňovém řádu, je možno dle názoru soudu vztáhnout i na nové ust. § 40a daňového řádu. Dále soud bral v potaz i závěry pléna Ústavního soudu vyjádřené v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 12/06 ze dne 2. 7. 2008. V tomto nálezu plénum Ústavního soudu dospělo k závěrům, že při posuzování vzájemného vztahu příslušných ustanovení daňového řádu a konkursního zákona je nutné mít na zřeteli především ústavní úpravu základních práv tak, jak to odpovídá požadavku úcty k právům a svobodám člověka a občana, jakožto základu právního státu (čl. 1 odst. 1 Ústavy), přičemž ze souvisejícího čl. 1 Listiny základních práv a svobod plyne primát základních práv a svobod, primát jednotlivce před státem. Ten je pak třeba respektovat i při střetu základních práv s obecným zájmem státu. Z čl. 11 Listiny základních práv a svobod nelze žádnou interpretací dovodit zvýšenou ochranu práv státu jako vlastníka (v daňových věcech reprezentovaného správcem daně), která by v konkrétní posuzované věci, tj. v případech vyhlášených konkursů, vedla k jeho zvýhodnění a de facto mu přiznávala privilegované postavení vůči ostatním věřitelům. Stát jako věřitel dlužníka, jenž se ocitne v úpadku, není nijak znevýhodněn, neboť za předpokladu řádného uplatnění jeho pohledávek podle ust. § 20 konkursního zákona u něj nedochází k žádné výraznější újmě, resp. nikoli újmě větší než u ostatních věřitelů při poměrném uspokojení jejich nároků. Ve smyslu výše uvedených závěrů je soud toho názoru, že by postupem podle ust. § 40a daňového řádu došlo v případě jeho aplikace v souvislosti s řízením vedeným podle konkursního zákona k neoprávněnému zvýhodňování státu vůči ostatním věřitelům. Jiná situace by ale byla v okamžiku, kdy ust. § 40a daňového řádu by bylo aplikováno na daňové řízení v souvislosti s řízením probíhajícím podle insolvenčního zákona. Podle ust. § 140 odst. 2 insolvenčního zákona je totiž započtení vzájemných pohledávek dlužníka a věřitele po rozhodnutí o úpadku přípustné, jestliže zákonné podmínky tohoto započtení byly splněny před rozhodnutím o způsobu řešení úpadku. Vzhledem k tomu, že zvláštní zákon (insolvenční zákon) ve vztahu ke všem věřitelům bez rozdílu připouští možnost započtení pohledávek, nic nebrání postupu dle § 40a daňového řádu. S přihlédnutím k nutnosti ústavně konformního výkladu všech souvisejících přepisů dospěl soud k závěru, že i přes skutečnost, že v čl. XXVIII zák. č. 269/2007 Sb. je výslovně uvedeno, že ust. § 40a daňového řádu se použije i v případě správy daní související s řízením, které bylo zahájeno a pravomocně neskončeno podle konkursního zákona přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, může být ust. § 40a daňového řádu uplatněno v případě správy daní související s řízením, které bylo zahájeno a pravomocně neskončeno podle konkursního zákona pouze v takovém rozsahu, aby nedošlo k neoprávněnému zvýhodnění státu jako jednoho z konkursních věřitelů. Z předmětného ustanovení je tedy v případě správy daní související s řízením vedeným dle konkursního zákona možno aplikovat ustanovení, která kategorizují jednotlivé pohledávky v rámci konkursního řízení, tedy ust. § 40a odst. 1, odst. 2 a odst. 3 daňového řádu, ovšem ust. § 40a odst. 4 daňového řádu v takovém případě použít nelze. Z ústavně konformní interpretace jednoduchého práva tedy dle názoru soudu vyplývá, že úprava obsažená v ust. § 14 odst. 1 písm. i) konkursního zákona, zakotvující nepřípustnost kompenzace nejen soukromoprávních, nýbrž i veřejnoprávních pohledávek, je úpravou speciální, mající přednost před úpravou obecnou obsaženou v daňovém řádu popř. i v zákoně o DPH, o které bylo soudem pojednáno výše. Ust. § 14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání tak vytváří překážku v postupu správce daně při převádění daňových přeplatků na daňové nedoplatky. Správce daně v řízení o konkursu a vyrovnání má dle soudu rovné postavení s ostatními účastníky řízení, je podřízen stejným pravidlům týkajícím se nepřípustnosti kompenzace pohledávek a nemůže využívat žádné ze svých specifických oprávnění, sloužících k výkonu jeho působnosti, která by jej vůči jiným účastníkům zvýhodňovala. Pokud tedy správní orgány postupem podle ust. § 105 odst. 1 věta třetí zákona o DPH v návaznosti na daňový řád ve znění do 31. 12. 2007 (nadměrné odpočty za zdaňovací období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září a říjen 2007) či podle ust. § 40a odst. 4 daňového řádu ve znění po 1. 1. 2008 (nadměrný odpočet za zdaňovací období červen 2008) v řízení vedeném podle konkursního zákona uspokojovaly pohledávky státu v rozporu s principem rovnosti všech věřitelů v konkursním řízení, spatřuje soud v takovém postupu nezákonnost ve smyslu § 78 odst. 1 s.ř.s. Žalobcova žádost o vrácení daňových přeplatků v podobě nadměrných odpočtů (za období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září a říjen 2007) či jejich částí (za období červen 2008) byla dle názoru soudu tedy podána důvodně. Jelikož však správce daně a potažmo i žalovaný o žalobcově žádosti o vrácení daňových přeplatků v podobě nadměrných odpočtů za období červen 2004, říjen 2004, prosinec 2004, únor až duben 2005, září a říjen 2005, prosinec 2005, únor až duben 2006, červen až srpen 2006, říjen 2006, prosinec 2006, únor a březen 2007, červen 2007, září až prosinec 2007, leden 2008, březen 2008, duben 2008 a červen 2008 vydávaly jedno „souhrnné“ rozhodnutí, nezbylo soudu v předmětné věci na základě podané žaloby rozhodnutí žalovaného i správce daně podle ust. § 78 odst. 1, odst. 3 s.ř.s. pro nezákonnost zrušit a současně podle ust. § 78 odst. 4 s.ř.s. vyslovit, že se věc vrací žalovanému k dalšímu řízení, v němž bude podle ust. § 78 odst. 5 s.ř.s. vázán právním názorem, který vyslovil soud v tomto zrušujícím rozsudku. Výrok o náhradě nákladů řízení má oporu v ust. § 60 odst. 1 s.ř.s. v návaznosti na ust. § 35 s.ř.s., když žalobce měl ve věci plný úspěch, a proto soud uložil žalovanému povinnost zaplatit mu do třiceti dnů od právní moci rozsudku náhradu nákladů řízení ve výši 5.760,-Kč, která se skládá z částky 4.200,-Kč za dva úkony advokáta po 2.100,- Kč podle § 7, § 9 odst. 3 písm. f) vyhlášky Ministerstva spravedlnosti č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb ve znění po 1. 9. 2006 [převzetí a příprava zastoupení v řízení o žalobě - § 11 odst. 1 písm. b), podání žaloby - § 11 odst. 1 písm. d)]; z částky 600,- Kč za dva s tím související režijní paušály po 300,- Kč podle ust. § 13 odst. 1, odst. 3 vyhl. Ministerstva spravedlnosti č. 177/1996 Sb. a z částky 960,-Kč odpovídající 20% DPH.

Poučení