16 Af 20/2023–90

Rubrum

Krajský soud v Ústí nad Labem rozhodl v senátu složeném z předsedy Mgr. Václava Trajera a soudců Mgr. Lenky Havlíčkové a Mgr. Vojtěcha Salamánka ve věci žalobce: M. M., narozený X bytem X zastoupený advokátem JUDr. Ing. Radanem Tesařem sídlem Chodská 1366/9, 120 00 Praha 2 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 8. 6. 2023, č. j. 19608/23/5300–22442–706033, takto:

Výrok

I. Žaloba se odmítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

III. Žalobci se vrací zaplacený soudní poplatek v částce 3 000 Kč. Částka 3 000 Kč bude žalobci vyplacena z účtu Krajského soudu v Ústí nad Labem do třiceti dnů od právní moci tohoto usnesení.

Odůvodnění

1. Finanční úřad pro Ústecký kraj (dále jen „správce daně“) vydal dne 20. 4. 2022 podle § 123 odst. 5 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), celkem sedm rozhodnutí o zastavení přezkumných řízení na dani z přidané hodnoty, a sice č. j. 1024690/22/2507–60562–505391 ve vztahu ke zdaňovacímu období září 2013, č. j. 1024834/22/2507–60562–505391 k období únor 2014, č. j. 1025287/22/2507–60562–505391 k období březen 2014, č. j. 1025393/22/2507–60562–505391 k období květen 2014, č. j. 1025452/22/2507–60562–505391 k období říjen 2014, č. j. 1025546/22/2507–60562–505391 k období listopad 2014 a č. j. 1025621/22/2507–60562–505391 k období prosinec 2014 (dále též „prvostupňová rozhodnutí“).

2. Rozhodnutím ze dne 8. 6. 2023, č. j. 19608/23/5300–22442–706033, (dále též „žalobou napadené rozhodnutí“ či „rozhodnutí žalovaného“) žalovaný zamítl žalobcova odvolání směřující proti prvostupňovým rozhodnutím a tato rozhodnutí potvrdil. Proti uvedenému rozhodnutí žalovaného podal žalobce nyní posuzovanou žalobu.

3. Žalobce předeslal, že správce daně zahájil u žalobce dne 22. 6. 2016 daňovou kontrolu na dani z přidané hodnoty (dále též „DPH“) za sedm výše uvedených měsíčních zdaňovacích období. Správce daně následně vydal ohledně všech sedmi zdaňovacích období dodatečné platební výměry. Proti nim se žalobce bránil odvoláními, které však nedoplnil, a správce daně proto zastavil odvolací řízení a dodatečné platební výměry nabyly právní moci. Na základě následného žalobcova podnětu žalovaný nařídil rozhodnutím ze dne 11. 6. 2021, č. j. 23135/21/5300–22442–712851, správci daně přezkoumat dodatečné platební výměry. Správce daně pak v rámci přezkumného daňového řízení provedl svědecký výslech J. K., bývalého jednatele společnosti MM GT–Racing s.r.o., IČO 24783668, jenž dle žalobce potvrdil spolupráci uvedené společnosti s žalobcem. Správce daně však hodnotil svědeckou výpověď jako příliš obecnou, a proto ji neshledal za důvod ke změně kontrolních zjištění zachycených v dřívější zprávě o daňové kontrole. To vedlo k zastavení přezkumných řízení prvostupňovými rozhodnutími. Proti uvedenému hodnocení svědecké výpovědi J. K. se žalobce vymezoval v odvoláních proti prvostupňovým rozhodnutím. Jádro žalobní argumentace tkví v námitce, že žalovaný i správce daně nesprávně vyhodnotili svědeckou výpověď J. K. Žalobce v žalobě taktéž namítl, že již v průběhu daňové kontroly předložil (jak správce daně potvrdil ve zprávě o daňové kontrole) správci daně reklamní dokumentaci, která sestávala z evidence pro daňové účely, daňových dokladů, účetnictví, smluv o poskytování reklamních služeb a propagace, dodatků ke smlouvám o poskytování reklamních služeb, kalendáře akcí, předávacích protokolů k reklamním dokumentům, informací o okruzích, reportů, výsledků, fotodokumentace, výstupů ČTK, článků z tisku, DVD se záběry ze závodů, propagačních materiálů, měsíčních písemných informací o poskytnutém plnění a potvrzení jejich převzetí žalobcem jakožto zadavatelem, fotografií ze závodů, programů soutěží, startovních listin, výsledkových listin a rozhovorů se závodníky. Správce daně však tuto dokumentaci žalovanému nepředal spolu s daňovým spisem, resp. žalovaný tuto dokumentaci ignoroval v žalobou napadeném rozhodnutí. Žalobce se domnívá, že správce daně dokumentaci ztratil. Žalobce tak poskytl značné množství podkladů a informací o předmětném reklamním plnění, avšak správce daně a následně i žalovaný hledali spíše zástupné důvody pro neuznání nároku na odpočet DPH. Žalobce předložil prvotní daňové doklady a účetnictví, smlouvy, které prokazují uzavření smluvního vztahu ve věci poskytování předmětného plnění a v neposlední řadě výše popsané podklady, ze kterých jednoznačně vyplývá, že k uskutečnění deklarovaného plnění došlo. Realizace plnění byla dle žalobce potvrzena samotným správce daně v doplnění stanoviska ze dne 14. 10. 2020 (vztahující se k dani z příjmů), kde deklaroval, že „správce daně nezpochybňoval, že reklama neprobíhala“ (dle kontextu žaloby patrně žalobce zamýšlel uvést, že „nezpochybňoval, že reklama probíhala“; pozn. soudu). Žalobce se domnívá, že naplnil podmínky pro uplatnění nároku na odpočet z reklamních plnění, když předložil relevantní podklady, poskytl odpovídající informace a vysvětlení, a unesl důkazní břemeno, když naopak správce daně (a následně ani žalovaný) neunesl své důkazní břemeno. Žalobce proto navrhl, aby soud žalobou napadené rozhodnutí zrušil a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení.

4. Žalovaný se k žalobě vyjádřil podáním ze dne 20. 9. 2023. V něm poznamenal, že proti dodatečným platebním výměrům na DPH za shora označená zdaňovací období podal žalobce mj. i návrhy na povolení obnovy řízení, jež byly správcem daně zamítnuty, což následně potvrdil žalovaný v odvolacím řízení i zdejší soud rozsudkem ze dne 29. 6. 2022, č. j. 16 Af 20/2020–35 (a proti němu směřující žalobcova kasační stížnost byla zamítnuta rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2023, č. j. 10 Afs 215/2022–48; pozn. soudu). Žalovaný rovněž zmínil, že dne 14. 5. 2020 podal žalobce podnět k nařízení přezkoumání dodatečných platebních výměrů za předmětná zdaňovací období. Žalovaný pak rozhodnutím ze dne 11. 6. 2021, č. j. 23135/21/5300–22442–712851 (dále jen „rozhodnutí o nařízení přezkumu“), nařídil správci daně přezkoumat dodatečné platební výměry v rozsahu tam uvedeném, tj. v kontextu se svědeckou výpovědí J. K., kterou pro tento účel opatří. Žalovaný následně zdůraznil, že žalobou napadeným rozhodnutím rozhodoval o odvoláních proti rozhodnutím správce daně vydaným v přezkumných řízeních. Rozsah, v jakém je daňové rozhodnutí v přezkumném řízení postupem dle § 121 daňového řádu přezkoumáváno, je limitován důvody, pro které bylo přezkumné řízení nařízeno. V rámci přezkumného řízení tedy nedochází ke komplexnímu přezkumu přezkoumávaného rozhodnutí, a tedy přezkumné řízení nemůže nahrazovat případné řízení odvolací. Rozhodnutím o nařízení přezkumu žalovaný nařídil přezkoumání dodatečných platebních výměrů za předmětná zdaňovací období pouze v rozsahu provedení svědecké výpovědi pana J. K., když ostatní důvody uváděné žalobcem v podnětu ze 14. 5. 2020 k nařízení přezkumu shledal nedůvodnými. Po provedeném přezkumném řízení správce daně, resp. žalovaný, dospěli k závěru, že svědecká výpověď J. K. nebyla způsobilá změnit závěry uvedené ve zprávě o daňové kontrole. Přezkumná řízení bylo tedy na místě zastavit. Tento závěr žalovaný považuje nadále za správný a setrvává na něm. Žalobní námitky žalobce, stejně jako odvolací námitky, ve svém komplexu nesměřují do podstaty přezkumného řízení, ale do řízení předchozího, tedy do daňové kontroly. Přezkumné řízení však není pokračováním odvolacího řízení (které nadto v případě stanovení daně žalobci ani neproběhlo) ani toto nenahrazuje. V řízení o odvolání proti rozhodnutí o zastavení přezkumného řízení lze zkoumat pouze to, zda prvostupňový správce daně postupoval dle rozhodnutí o nařízení přezkumného řízení, kterým je vázán, a tedy, v poměrech nyní posuzované věci, zda provedl svědeckou výpověď, zda ji řádně vyhodnotil a zda správce daně zastavil přezkumná řízení oprávněně. Jiný postup by dle žalovaného byl v rozporu s daňovým řádem. Podle žalovaného veškerá ostatní žalobní argumentace není relevantní. Žalovaný se domnívá, že žaloba není důvodná, a proto by měla být zamítnuta.

5. Před přistoupením k posouzení důvodnosti podané žaloby soud zkoumal, jsou–li naplněny podmínky řízení předepsané příslušnými ustanoveními zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“). Jednou z podmínek řízení je pak přípustnost žaloby, jímž bylo řízení zahájeno.

6. Podle § 46 odst. 1 písm. d) s. ř. s., „nestanoví–li tento zákon jinak, soud usnesením odmítne návrh, jestliže návrh je podle tohoto zákona nepřípustný“.

7. Podle § 68 písm. e) s. ř. s. „žaloba je nepřípustná také tehdy, domáhá–li se přezkoumání rozhodnutí, které je z přezkoumání podle tohoto nebo zvláštního zákona vyloučeno“.

8. Podle § 70 písm. a) s. ř. s. „ze soudního přezkoumání jsou vyloučeny úkony správního orgánu, které nejsou rozhodnutími“.

9. Podle § 65 odst. 1 s. ř. s. platí, že „kdo tvrdí, že byl na svých právech zkrácen přímo nebo v důsledku porušení svých práv v předcházejícím řízení úkonem správního orgánu, jímž se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují jeho práva nebo povinnosti, (dále jen "rozhodnutí"), může se žalobou domáhat zrušení takového rozhodnutí, popřípadě vyslovení jeho nicotnosti, nestanoví–li tento nebo zvláštní zákon jinak“.

10. Podle § 123 odst. 5 daňového řádu „jestliže správce daně po zahájení přezkumného řízení zjistí, že byly naplněny podmínky podle § 121 odst. 1, vydá rozhodnutí, kterým se původní rozhodnutí zruší nebo změní. V opačném případě přezkumné řízení zastaví“.

11. Soud vážil, zda je žalobou napadené rozhodnutí možné kvalifikovat jako „rozhodnutí“ ve smyslu § 65 s. ř. s., anebo zda naopak jde o akt správního orgánu, který není rozhodnutím [§ 70 písm. a) téhož zákona]. Pro výsledek tohoto posouzení přitom není určující, jak je žalobou napadený akt správního orgánu formálně označen. „Zákon definuje pojem rozhodnutí pro účely soudního řádu správního autonomně, tedy nezávisle na tom, jak je určitý akt vymezen nebo pojmenován v jiném právním předpise. Rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s. tedy může být i úkon správního orgánu, který není rozhodnutím ve smyslu § 9 spr. řádu, typicky proto, že k vydání takovéhoto aktu nevede formální správní řízení upravené v části druhé a třetí spr. řádu (srov. k tomu Vedral, 2012). A naopak rozhodnutím ve smyslu soudního řádu správního nemusí nutně být akt, který je sice jiným zákonem jako rozhodnutí pojmenován, ale nesplňuje definiční znaky rozhodnutí ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s.“ (Kühn, Z.; Kocourek, T. a kol. Soudní řád správní. Komentář. Praha: Wolters Kluwer, 2019, § 65).

12. Dle soudu je zřejmé, že rozhodne–li správce daně dle § 123 odst. 5 věty druhé daňového řádu o zastavení přezkumného řízení poté, co v tomto přezkumném řízení nezjistil naplnění podmínek podle § 121 odst. 1 téhož zákona (tj. že by přezkoumávané rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s právním předpisem), zůstává přezkoumávané rozhodnutí nařízeným přezkumem zcela nedotčeno. I pokud tedy samotné přezkoumávané rozhodnutí zakládalo, měnilo, rušilo či závazně určovalo práva daňového subjektu (a tedy samo o sobě bylo rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s.), následným rozhodnutím o zastavení přezkumného řízení dle § 123 odst. 5 daňového řádu k ničemu takovému nedochází. Nejde totiž o rozhodnutí srovnatelné s novým rozhodnutím ve věci vydaným v obnoveném řízení, jímž se původní rozhodnutí ruší (§ 120 odst. 4 daňového řádu), ani s rozhodnutím o změně či zrušení původního rozhodnutí v přezkumném řízení (§ 123 odst. 5 věta první téhož zákona). Ostatně i dle důvodové zprávy k daňovému řádu (sněmovní tisk č. 685/0 ze dne 19. 11. 2008 pro 5. období poslanecké sněmovny) § 123 odst. 5 daňového řádu „předvídá možné podoby rozhodnutí, které bude vydáno na závěr přezkumného řízení. Na rozdíl od obnovy řízení zde nedochází k vydání nového rozhodnutí ve věci, nýbrž ke změně nebo zrušení původního rozhodnutí. V případě, že se v průběhu řízení ukáže, že není důvodu ke změně nebo zrušení původního rozhodnutí, je výsledkem rozhodnutí, kterým se přezkumné řízení zastaví, přičemž původní rozhodnutí zůstává nedotčené.“ 13. Podle názoru soudu se rozhodnutí o zastavení přezkumného řízení dle § 123 odst. 5 věty druhé daňového řádu blíží svou povahou rozhodnutí o zastavení přezkumného řízení dle § 97 odst. 1 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád (dále jen „správní řád“). Podle druhého z uvedených zákonných ustanovení totiž platí, že „jestliže správní orgán po zahájení přezkumného řízení zjistí, že právní předpis porušen nebyl, řízení usnesením zastaví. Usnesení se pouze poznamená do spisu“. Dle ustálené judikatury Nejvyššího správního soudu přitom rozhodnutí o zastavení přezkumného řízení dle § 97 odst. 1 správního řádu (resp. na něj navazující rozhodnutí o odvolání proti takovému rozhodnutí) není rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s. (k tomu srov. bod 19 rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 5. 2021, č. j. 1 As 36/2011–79, či usnesení téhož soudu ze dne 8. 4. 2003, č. j. 5 A 170/2002–15, č. 197/2004 Sb. NSS). K tomu se uvedený soud přihlásil rovněž v bodu 14 rozsudku ze dne 18. 3. 2021, č. j. 10 As 255/2020–34, neboť považoval za „zřejmé, že zastavení přezkumného řízení ve věci závazného stanoviska nemůže již z povahy věci zasáhnout do práv a povinností osoby, které se týká. Není rozhodnutím ve smyslu § 65 s. ř. s. a ani nemůže být pojmově vůbec nezákonným zásahem ve smyslu § 82 s. ř. s.“ Zejména pak v rozsudku ze dne 14. 11. 2018, č. j. 6 As 280/2018–44, Nejvyšší správní soud označil v případě modalit zastavení přezkumného řízení popsaných v § 97 odst. 1 a 2 správního řádu za zásadní okolnost, „že nijak nemění práva a povinnosti účastníků řízení, která jim vyplývají z pravomocného správního rozhodnutí, které bylo předmětem přezkumného řízení. V obou případech nedochází ani k žádné změně dosavadního pohledu správního orgánu na způsob řešení již pravomocně rozhodnuté věci“. Zcela totožná logika pak musí dle názoru zdejšího soudu platit i v případě zastavení přezkumného řízení dle § 123 odst. 5 věty druhé daňového řádu.

14. Na půdorysu přezkumného řízení dle daňového řádu se pak v podstatné míře srovnatelnou procesní situací zabýval Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 31. 1. 2019, č. j. 9 Afs 392/2017–37. Kasační stížnost se týkala usnesení Městského soudu v Praze, jímž byla odmítnuta žaloba proti rozhodnutí o zamítnutí rozkladu; rozklad směřoval proti rozhodnutí Ministerstva financí, jímž ministerstvo zrušilo své dřívější rozhodnutí o nařízení přezkumu rozhodnutí Generálního ředitelství cel o přiznání úroku z neoprávněného vymáhání. Městský soud v Praze žalobu odmítl z důvodu, že žalobou napadené rozhodnutí „je vyloučeno ze soudního přezkumu, protože se nejedná o rozhodnutí ve smyslu legislativní zkratky zakotvené v § 65 odst. 1 soudního řádu správního (…). Městský soud uvedl, že rozhodnutím ministra financí bylo toliko potvrzeno rozhodnutí, jímž žalovaný zrušil své předchozí rozhodnutí o nařízení přezkumného řízení a toto řízení zastavil. Tím došlo k odstranění veškerých úkonů provedených žalovaným v rámci přezkumného řízení a byl nastolen stav, který tu byl před jeho zahájením. Rozhodnutím ministra financí proto nebyla ani nemohla být dotčena právní sféra žalobkyně. Nakonec městský soud připomněl, že přezkumné řízení je dozorčím prostředkem umožňujícím nápravu rozhodnutí vydaného v rozporu s právními předpisy a žalobkyně na jeho provedení nemá právní nárok. Na podporu svých závěrů citoval z judikatury Nejvyššího správního soudu, konkrétně z rozsudků ze dne 16. 12. 2016, č. j. 3 Afs 99/2015–26, a ze dne 5. 6. 2008, č. j. 9 As 25/2008–81“ (zvýraznění doplněno zdejším soudem). K takto zrekapitulovanému obsahu kasační stížností napadeného usnesení pak Nejvyšší správní soud v odkazovaném rozsudku uvedl, že „předmětem soudního přezkumu ze strany městského soudu bylo rozhodnutí ministra financí, jímž bylo pravomocně skončeno přezkumné řízení podle § 121 a násl. daňového řádu“ a „k otázce povahy přezkumného řízení existuje konstantní judikatura Nejvyššího správního soudu, která setrvale stojí na principu, podle něhož na zahájení přezkumného řízení dle § 121 a násl. daňového řádu není právní nárok. Nezahájením přezkumného řízení proto není možné zasáhnout do práv daňového subjektu“. K tomu Nejvyšší správní soud dodal, že „uvedené závěry beze zbytku platí i pro situaci, kdy v určitém stadiu sice bylo přezkumné řízení již nařízeno, ale takové rozhodnutí bylo později zrušeno“ (zvýraznění doplněno zdejším soudem). Odkázal přitom na svůj dřívější rozsudek ze dne 16. 12. 2025, č. j. 3 Afs 99/2015–26, dle jehož závěrů „rozhodnutí o zastavení přezkumného řízení podle § 123 odst. 5 poslední věta daňového řádu tedy nemá vliv na původní rozhodnutí správce daně, které je v přezkumném řízení posuzováno. Takovým rozhodnutím správce daně pouze vyjadřuje, že nebyly dány podmínky pro konání přezkumného řízení, přičemž do původního rozhodnutí nijak nezasahuje“.

15. Soud si je vědom, že při zkoumání, zda je určitý akt správního orgánu „rozhodnutím v materiálním smyslu“ (a tedy zpravidla i rozhodnutím dle § 65 s. ř. s.), musí být v zásadě vyloučen takový výklad, který by ve svém důsledku vedl k popření práva daňového subjektu na přístup k soudu. V nyní posuzované věci se však dle soudu není třeba takového nežádoucího jevu jakkoli obávat. Pokud totiž samotným přezkoumávaným rozhodnutím (zde dodatečnými platebními výměry) byla založena, změněna, zrušena či závazně určena práva daňového subjektu, měl tento nárokovou možnost dosáhnout (byť třeba až po vyčerpání řádných opravných prostředků v daňovém řízení, tj. odvolání) soudního přezkumu cestou žaloby dle § 65 s. ř. s. V rámci takové žaloby by daňový subjekt samozřejmě mohl bez omezení uplatnit námitky poukazující na nezákonné zamítnutí (neprovedení) jím dříve uplatněného důkazního návrhu (zde svědeckého výslechu), a mohl by tak případně dosáhnout zrušení žalobou napadeného rozhodnutí o odvolání, a posléze i doplnění dalšího odvolacího daňového řízení o navrhovaný výslech. Následné hodnocení výslechu svědka jak jednotlivě, tak i v souvislosti s ostatními důkazy v daňovém řízení, by pak mohl daňový subjekt učinit předmětem další správní žaloby proti dalšímu rozhodnutí odvolacího orgánu o odvolání. Je tedy zřejmé, že výše vyjádřený právní názor soudu, dle kterého rozhodnutí dle § 123 odst. 5 věty druhé daňového řádu (o zastavení přezkumného řízení) není rozhodnutím ve smyslu § 65 s. ř. s., nevede sám o sobě k odepření přístupu daňového subjektu k soudu. Byl to naopak žalobce, kdo si nedoplněním podaných odvolání, směřujícím proti shora označeným dodatečným platebním výměrům, cestu k soudnímu přezkumu sém uzavřel (a předtím i k přezkumu v rámci odvolacích řízení, jež musela být v důsledku jeho pasivity zastavena).

16. Soud tedy shledal, že rozhodnutí správce daně, kterým bylo dle § 123 odst. 5 věty druhé daňového řádu zastaveno přezkumné řízení, není rozhodnutím dle § 65 odst. 1 s. ř. s., pročež jím z logiky věci nemůže být ani zamítavé rozhodnutí o odvolání, jímž bylo takové rozhodnutí potvrzeno. Nynější žalobou napadené rozhodnutí žalovaného je tudíž aktem správního orgánu, který není rozhodnutím, a který je proto vyloučen ze soudního přezkumu [§ 70 písm. a) s. ř. s.]. Vyloučení žalobou napadeného rozhodnutí ze soudního přezkumu zakládá nepřípustnost takové žaloby proti rozhodnutí [§ 68 písm. e) s. ř. s.], a soudu tak nezbylo, než žalobu výrokem I. odmítnout [§ 46 odst. 1 písm. d) téhož zákona].

17. Dále si je zdejší soud vědom i toho, že Městský soud v Praze v jiné věci v minulosti provedl v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu věcný přezkum rozhodnutí, jímž bylo zamítnuto odvolání a potvrzeno rozhodnutí o zastavení přezkumného řízení dle § 123 odst. 5 věty druhé daňového řádu (srov. rozsudek uvedeného soudu ze dne 29. 6. 2017, č. j. 6 Af 35/2013–42). V odkazovaném rozsudku však není (ryze implicitní) závěr o povaze žalobou napadeného rozhodnutí jakožto rozhodnutí dle § 65 s. ř. s. nijak pojednán, pročež v něm nelze nalézt argumentaci, se kterou by se zdejší soud mohl vypořádat. Rovněž jde o rozsudek předmětnými závěry zcela ojedinělý.

18. Soud podotýká, že rovněž vážil, zda by žalobce proti shora označenému aktu žalovaného mohl případně s úspěchem brojit žalobou podle § 82 a násl. s. ř. s., tj. žalobou na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu. V případě kladné odpovědi by totiž bylo povinností soudu poučit žalobce o právním názoru soudu stran nesprávně užitého žalobního typu a umožnit žalobci přizpůsobit žalobu povaze žalobou napadeného aktu jako nezákonného zásahu. Soudem výše uvedená argumentace, vedoucí k závěru, že žalobou napadeným aktem nedošlo k založení, změně, zrušení ani závaznému určení žalobcových práv, se však zrcadlí i v nedostatku speciální podmínky přípustnosti zásahové žaloby. Tato podmínka spočívá v existenci plausibilního tvrzení nezákonného zásahu (srov. body 62 a 63 rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 11. 2017, č. j. 7 As 155/2015–160, jež převzala pozdější judikatura Nejvyššího správního soudu i po zrušení odkazovaného rozsudku). Dle názoru zdejšího soudu nemůže být akt žalovaného, jímž zamítl odvolání daňového subjektu a potvrdil „rozhodnutí“ správce daně o zastavení přezkumného řízení dle § 123 odst. 5 věty druhé daňového řádu, nezákonným zásahem. Jestliže totiž zastavením přezkumného řízení dle daňového řádu nejsou zakládána, měněna, rušena ani závazně určována práva daňového subjektu, stěží jím může dojít k přímému zkrácení jeho práv ve smyslu § 85 s. ř. s. Jak soud uvedl již výše, přímé zkrácení práv daňového subjektu by mohlo představovat vydání rozhodnutí v přezkumném řízení, jímž by byla změněna výše dosavadně stanovené daňové povinnosti, nicméně v takovém případě je subjektu poskytována ochrana v řízení o žalobě proti rozhodnutí dle § 65 s. ř. s.

19. Soud k nedostatku podmínky řízení spočívající v přípustnosti žaloby přihlédl, aniž jej namítal ve svém vyjádření k žalobě žalovaný. Je věcí soudu, aby zkoumal i bez procesní iniciativy účastníků splnění podmínek řízení. Je k tomu ostatně povinen po čas průběhu celého řízení, nikoli pouze na jeho počátku. I pokud tedy soud nazná nepřípustnost žaloby až poté, co je zaplacen soudní poplatek, žalovaný již podal své vyjádření k žalobě a bylo nařízeno (byť dosud ne provedeno) jednání ve věci samé, je zásadně povinen žalobu pro nepřípustnost odmítnout. Takový postup soudu nemůže být v rozporu se zákazem překvapivosti soudních rozhodnutí, neboť tato se vztahuje primárně k překvapivosti závěru o skutkovém stavu věci, neozřejměného názoru soudu na rozložení důkazního břemene či žádným z účastníků nepředpokládaného a neočekávaného právního posouzení merita věci (nikoli otázek týkajících se naplnění podmínek řízení).

20. O náhradě nákladů řízení rozhodl výrokem II. tohoto usnesení podle § 60 odst. 3 věty první s. ř. s., jež stanoví, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení, bylo–li řízení zastaveno nebo žaloba odmítnuta.

21. Žalobce zaplatil poplatek za řízení o žalobě ve výši 3 000 Kč. Jelikož žaloba byla odmítnuta, rozhodl soud výrokem III. tohoto usnesení v souladu s § 10 odst. 3 in fine zákona č. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů o vrácení zaplaceného poplatku žalobci v plné výši 3 000 Kč. Poplatek bude žalobci vrácen z účtu krajského soudu, a to v zákonné lhůtě (srov. § 10a odst. 1 uvedeného zákona) na účet, který soudu sdělí zástupce žalobce.