18 Af 4/2022 – 40

Rubrum

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Aleše Sabola a soudců Mgr. Jana Ferfeckého a Mgr. Martina Lachmanna ve věci žalobce: Mgr. O. K. bytem X Zastoupený advokátem Mgr. Vladimírem Kusem se sídlemVyšehradská 420/19, Praha 2 proti žalovanému: Finanční úřad pro hlavní město Prahu sídlem Štěpánská 619/28, Praha 1 o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 2. 12. 2021, č. j. 8931176/21/2004–51521–111940 takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení.

III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení.

Odůvodnění

I. Vymezení věci a napadené rozhodnutí

1. Žalobce se svou žalobou domáhal zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí žalovaného (dále jen „ napadené rozhodnutí“), kterým žalovaný na základě § 38w odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v rozhodném znění (dále jen „ ZDP“), a § 259 a 259c zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v rozhodném znění (dále jen „ daňový řád“), zamítl žádost žalobce o prominutí pokuty za neoznámení osvobozeného příjmu.

2. Žalobce byl pokutován za neoznámení osvobozeného příjmu ve výši 69 mil. Kč za rok 2020, a to platebním výměrem ze dne 14. 10. 2021, č. j. 7952034/21/2004–51521–111940. Vzhledem k tomu, že žalobce předmětný příjem oznámil žalovanému, aniž by k tomu byl vyzván (dne 25. 6. 2021), byla mu dle § 38w odst. 1 písm. a) ZDP uložena pokuta ve výši 0,1 % z částky neoznámeného příjmu, tj. 69 000 Kč.

3. Žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí nejprve připomenul, že Generální finanční ředitelství ve snaze zabezpečit jednotné a objektivizované rozhodování o žádostech o promíjení pokuty za neoznámení osvobozeného příjmu, vymezilo pokynem GFŘ–D–28 k prominutí pokut za neoznámení osvobozeného příjmu, č. j. 87722/16/7100–10111–010509 (dále jen „ pokyn D–28“) skutečnosti, v jejichž naplnění lze spatřovat důvody, pro které je možné pokutu prominout.

4. Na základě něj dospěl k závěru, že žalobce nenaplnil pokynem předpokládanou situaci, aby bez výzvy správce daně podal oznámení o osvobozených příjmech do 60 dnů po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém příjem obdržel (část II.

3. A. bod 3 pokynu). Žalobce totiž oznámení podal sice bez výzvy správce daně, ale až 25. 6. 2021, zatímco lhůta pro podání daňového přiznání za rok 2020, ve kterém uvedený příjem obdržel, marně uplynula dnem 1. 4. 2021. Oznámení tak bylo podáno opožděně, 85 dnů po stanovené lhůtě. Vzhledem k tomu, že nebyl naplněn ospravedlnitelný důvod pro prominutí pokuty, pak již žalovaný dále nezkoumal četnost porušování povinností ze strany žalobce ve smyslu § 259c odst. 1 daňového řádu.

II. Žaloba

5. Žalobce proti tomuto rozhodnutí brojil správní žalobou, v níž nejprve shrnul, že v žádosti o prominutí pokuty za zásadní důvod označil skutečnost, že podal oznámení o osvobozených příjmech do 90 dnů po uplynutí zákonné lhůty pro podání daňového přiznání, což jako ospravedlnitelný důvod uznává i pokyn D–28. K aplikaci předmětného pokynu žalovaný pak žalobce předeslal, že ten je toliko demonstrativním výčtem důvodů pro prominutí pokuty, tudíž je vždy úkolem správce daně provést při svém rozhodování řádnou a přezkoumatelnou úvahu (k tomu odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 7. 2020, č. j. 5 Afs 245/2019 – 28).

6. Konkrétně pak žalobce namítal, že řádné daňové přiznání (i vlastní oznámení) podal elektronicky. V souladu s § 136 odst. 2 písm. a) daňového řádu tak dle jeho názoru pro podání daňového přiznání platila prodloužená čtyřměsíční lhůta, která měla za zdaňovací období roku 2020 uplynout až dne 3. 5. 2021. Navíc podle 16. generálního pardonu ministryně financí uplynula tato lhůta dokonce až 1. 6. 2021. Z toho žalobce dovodil, že oznámení o osvobozených příjmech podal 24 dnů po uplynutí prodloužené lhůty pro podání daňového přiznání za rok 2020.

7. Vedle toho žalobce namítal, že lhůta 90 dnů ve smyslu čl. II.

3. A. bod 4 pokynu D–28 je dodržena i tehdy, pokud daňový subjekt splní svou povinnost podat oznámení dobrovolně. Je tomu tak tím spíše proto, že dle citovaného ustanovení lze prominout pokutu tomu, kdo svou povinnost splnil do 90 dnů po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za příslušné zdaňovací období až na výzvu správce daně. Daňový subjekt, který splní svou povinnost dobrovolně, je tak paradoxně sankcionován oproti subjektu, který povinnost splní až po výzvě správce daně.

8. Žalobce uzavřel, že napadené rozhodnutí je nezákonné a nepřezkoumatelné, neboť žalovaný své závěry o nenaplnění zákonných důvodů pro prominutí pokuty pouze formalisticky paušalizoval, aniž by se vypořádal s žalobcem uvedenými důvody pro prominutí pokuty a provedl řádnou úvahu. Žalovaný rovněž nezohlednil prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání a vycházel tak při svých závěrech z chybných předpokladů. Žalobce navrhl napadené rozhodnutí zrušit a věc žalovanému vrátit k dalšímu řízení.

III. Vyjádření žalovaného

9. Žalovaný ve svém vyjádření k žalobě argumentaci žalobce odmítl. Nejprve k pokynu D–28 zdůraznil, že ten je interním předpisem upravujícím a sjednocujícím praxi správních orgánů, které mají za povinnost se jím ve své správní praxi řídit. To neplatí pouze v případě, že by se taková praxe neslučovala s obecně závaznými právními předpisy. Pokyn podrobněji a předvídatelně rozvádí možnost prominutí pokuty předpokládanou v § 38w odst. 6 ZDP.

10. Dále žalovaný zopakoval, že důvod pozdě podaného oznámení tvrzený žalobcem neodpovídal ospravedlnitelným důvodům stanoveným v pokynu D–28 s tím, že žádný jiný ospravedlnitelný důvod prodlení žalobce v žádosti o prominutí neuvedl. Pokud v podané žádosti žalobce tvrdil, že splnil 90 denní lhůtu dle pokynu, tato situace v daném případě nemohla nikdy nastat, jelikož žalovaný žádnou výzvu ke splnění povinnosti nevydal. Žalovaný se blíže zabýval toliko lhůtou 60 dnů, která předpokládá dobrovolné splnění povinnosti bez výzvy, nicméně zde dospěl k závěru, že oznámení bylo podáno opožděně, až po 85 dnech. Žalovaný v této souvislosti k argumentaci dobrovolností podání oznámení dále zdůraznil, že § 38v ZDP odlišuje částku výše pokuty dle toho, zda došlo ke splnění povinnosti dobrovolně (pokuta 0.1%), nebo na výzvu (10%) nebo ani na výzvu (15%). Výzva správce daně ke splnění povinnost oznámit osvobozené příjmy tak má vliv na výši pokuty.

11. Jestliže nyní žalobce nově tvrdí, že oznámení podal včas po 24 dnech od uplynutí lhůty, žalovaný tuto argumentaci odmítl. Předně, § 136 odst. 2 písm. a) daňového řádu se ve věci vůbec neuplatní, jelikož toto ustanovení prodlužuje lhůtu pro podání daňového přiznání na 4 měsíce jen tehdy, pokud přiznání nebylo podáno ve standardní lhůtě 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období a následně bylo podáno elektronicky. Žalobce ovšem daňové přiznání za rok 2020 podal dne 8. 3. 2021, tj. v základní tříměsíční lhůtě dle § 136 odst. 1 daňového řádu.

12. K namítanému generálnímu pardonu ministryně financí žalovaný popsal, že příslušným rozhodnutím ministryně financí došlo k prominutí úroku z prodlení na dani z příjmů fyzických osob za prodlení s podáním daňového přiznání, nikoliv k „posunutí“ termínu pro jeho podání. Předmětným rozhodnutím došlo rovněž i k prominutí pokuty za neoznámení osvobozeného příjmu, avšak za podmínky, že oznámení bude podáno nejpozději dne 3. 5. 2021 (resp. 1. 6. 2021) v návaznosti na lhůtu pro podání přiznání. Pakliže žalobce podal oznámení dne 25. 6. 2021, ani generální pardon nelze na jeho situaci použít.

13. Žalovaný navrhl zamítnutí žaloby.

IV. Posouzení věci Městským soudem v Praze

14. Městský soud v Praze ověřil, že žaloba byla podána včas, osobou k tomu oprávněnou a splňuje všechny formální náležitosti na ni kladené. Městský soud v Praze přezkoumal žalobou napadené rozhodnutí i řízení, které mu předcházelo, v rozsahu žalobních bodů, kterými je vázán, jakož i z pohledu vad, k nimž je povinen přihlížet z úřední povinnosti, přitom vycházel ze skutkového a právního stavu v době vydání rozhodnutí (§ 75 odst. 1 a 2 s. ř. s.) a dospěl k závěru, že žaloba není důvodná.

15. O podané žalobě rozhodl soud v souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s. bez nařízení jednání, protože s tímto postupem účastníci řízení souhlasili. Soud rovněž neshledal potřebu provádět dokazování nad rámec obsahu správního spisu, přičemž žalobce žádné důkazy nad rámec správního spisu, jimž se dle ustálené rozhodovací praxe samostatně nedokazuje, ani nenavrhoval.

16. Podstatou projednávané věci je především posouzení otázky, jestli lze v případě žalobce aplikovat důvody pro prominutí pokuty předpokládané pokynem D–28 v čl. II.

3. A., bodech 3 a 4, jejichž naplnění se žalobce v žádosti o prominutí pokuty a následně i nyní v žalobě domáhal.

17. Nejprve ale soud připomíná, že podle § 38w odst. 6 ZDP může správce danězcela nebo zčásti prominout pokutu za neoznámení osvobozeného příjmu, pokud k nesplnění povinnosti oznámit osvobozený příjem došlo z důvodu, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu ospravedlnit.Citované ustanovení tak užívá kombinaci správního uvážení (může) a neurčitého právního pojmu (ospravedlnitelný důvod). Samo žádné konkrétnější podmínky, ani příkladmo, nestanoví.

18. Způsobem výkladu tohoto ustanovení a vztahu mezi neurčitým právním pojmem a správním uvážením se již Nejvyšší správní soud zabýval v žalobcem citovaném rozsudku ze dne 31. 7. 2020, č. j. 5 Afs 245/2019 – 28. Připomněl, že výklad neurčitých právních pojmů a jeho aplikace na zjištěný skutkový stav podléhají soudnímu přezkumu v plném rozsahu – ani naplnění neurčitého právního pojmu však neznamená, že správní orgán musí pokutu za neoznámení osvobozeného příjmu automaticky prominout. Správní orgán je nadán diskrecí, která podléhá soudnímu přezkumu jen do té míry, zda správní orgány při své úvaze nevybočily z mezí a hledisek stanovených zákonem.

19. V tomto případě, stejně jako ve věci řešené kasačním soudem v citovaném rozsudku, žalovaný vůbec nevyužíval své diskrece, jelikož žádost označil za nedůvodnou již pro nenaplnění neurčitého právního pojmuospravedlnitelného důvodu. Jeho úvaha tak podléhá plnému soudnímu přezkumu. Je přitom nutné vycházet z předpokladu, že zákonodárce užil neurčitého právního pojmu záměrně, aby správním orgánům umožnil reagovat na konkrétní okolnosti každého případu. Kasační soud v citovaném rozsudku rozvedl, že ospravedlnitelné důvody mají představovat výjimečné případy, které jsou z lidského hlediska omluvitelné a které ve svém důsledku způsobují, že nesplnění oznamovací povinnosti představuje prohřešek spíše formalistický [viz též důvodová zpráva k zákonu č. 267/2014 Sb., kterým se mění zákon o daních z příjmů a další související zákony a který povinnost oznamovat osvobozené příjmy zakotvil, II. zvláštní část, k bodu 257 (§ 38v a 38w)]. Dobrodiní spočívající v prominutí pokuty nemá svědčit těm, kteří oznamovací povinnost nedodrželi v důsledku vlastní liknavosti či nezodpovědnosti.

20. Předmětné ustanovení § 38w ZDP bylo společně s dále relevantním § 259c odst. 1 a 2 daňového řádu (kritérium četnosti porušování povinností a absence závažného porušení daňových povinností v posledních třech letech) zohledněno Generálním finančním ředitelstvím při vydání pokynu D–28. Jeho účelem, jak se z pokynu i výslovně podává, bylo sjednotit praxi jednotlivých správců daně, zajistit rovný přístup a zabránit nežádoucím excesům. Předmětný pokyn funguje jako závazná vnitřní instrukce, podle níž jsou povinní správci daně (tj. i žalovaný) postupovat, ledaže by byla v rozporu se zákonem. V tomto duchu lze pokyn označit za svého druhu závaznou správní praxi, jíž se mohou daňové subjekty dovolávat, přičemž soud jeho vydání hodnotí jako žádoucí. Tento pokyn ovšem nepostihuje všechny myslitelné situace, jež mohou ve společenské realitě nastat, daleko spíše uvádí příklady, kdy lze o ospravedlnitelných důvodech „automaticky“ hovořit.

21. To lze ilustrovat i na bodech pokynu rozhodných pro nynější věc. Podle čl. II.

3. A bodu 3 platí, že ospravedlnitelný důvod je dán tehdy, „pokud poplatník bez výzvy správce daně podal oznámení o osvobozených příjmech do 60 dnů po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém příjem obdržel.“ (pozn. zvýraznění doplněno soudem); procentuální ohodnocení prominutí je stanoveno na 90%. Podle bodu čtvrtého je takový důvod dán tehdy, „pokud poplatník na výzvu správce daně podal oznámení o osvobozených příjmech do 90 dnů po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém příjem obdržel.“ (pozn. zvýraznění doplněno soudem);procentuální ohodnocení prominutí je 70%.Pokud je tedy naplněn některý z citovaných důvodů, měl by správce daně pokutu zásadně prominout, a to dle odpovídajícího procentuálního ohodnocení.

22. Žalobci lze pak přisvědčit potud, že tento závěr ovšem nemůže znamenat, že by nebylo možné pokutu prominout i z jiných než v pokynu uvedených důvodů (případně v jiné procentuální výši). Nejvyšší správní soud v citovaném rozsudku sp. zn. 5 Afs 245/2019 zdůraznil, že z hlediska soudního přezkumu ve vztahu k výkladu neurčitého právního pojmu je pokyn D–28 nerozhodný. Podstatné je v tomto ohledu znění zákona, který však blíže jednotlivé ospravedlnitelné důvody nevymezuje. Zásadní je proto posouzení, zda skutečnosti tvrzené žadatelem je možné považovat za důvod, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu považovat za ospravedlnitelný z hlediska prominutí uložené pokuty (bez ohledu na to, jak tyto důvody vykládá vydaný pokyn). V tomto duchu ostatně rozhodoval i Krajský soud v Ostravě v dalším ze žalobcem citovaných rozsudků (ze dne 19. 12. 2019, č. j. 64 Af 10/2019 – 28). Ten odmítl prostou úvahu správního orgánu, podle níž lze posuzovat jen to, zda jsou skutečnosti uváděné daňovým subjektem uvedeny v předmětném pokynu. To, že nedojde k naplnění některého z důvodů vymezených v pokynu D–28, totiž ještě nezbavuje správní orgán povinnosti posoudit a odůvodnit, zda uváděné důvody lze považovat za ospravedlnitelné. S tím se samozřejmě ztotožňuje i zdejší soud.

23. Pro posouzení nyní projednávané věci je ovšem podstatné, že žalobce žádné jiné skutečnosti fakticky neuvedl. Ve své žádosti o prominutí pokuty poukázal toliko na znění pokynu D–28 s tím, že oznámení o osvobozených příjmech podal dobrovolně ve lhůtě do 90 dnů od uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání.

24. Žalovaný se tak logicky zaměřil právě na obsah pokynu a dovodil, že podmínky v pokynu stanovené žalobce nesplňuje. Jistě by bylo žádoucí, aby se žalovaný k věci vyjádřil podrobněji a reagoval výslovně právě i na argumentaci žalobce podáním oznámení 85 dnů po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání (a lhůtou 90 dnů předpokládanou pokynem), nicméně tento dílčí nedostatek nečiní jeho rozhodnutí nepřezkoumatelným. Z odůvodnění je totiž zřejmá úvaha žalovaného, že pro žalobce by mohla být relevantní lhůta 60 dnů dle čl. II.

3. A bodu 3 pokynu (což lze odvodit právě z toho, že oznámení podal bez výzvy správce daně, jak sám žalobce v žádosti zdůraznil). To pak logicky znamená, že jiný důvod dle předmětného pokynu žalovaný za relevantní nepovažoval. Následně žalovaný popsal, že tuto lhůtu 60 dnů žalobce nedodržel, jelikož oznámení podal až 85 dnů od uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání. Z odůvodnění je přitom zřejmé, že se žalovaný zabýval tím, kdy tato lhůta uplynula a kdy bylo žalobcem oznámení dobrovolně podáno. Z učiněného závěru o zamítnutí žádosti je pak zřejmé, že prosté podání oznámení ve lhůtě 85 dnů žalovaný neshledal omluvitelným důvodem.

25. Podle názoru soudu tak žalovaný přinejmenším implicitně na obsah žádosti dostatečně reagoval. V této souvislosti nelze nepoukázat na ustálenou judikaturu správních soudů, dle níž je z pohledu přezkoumatelnosti odůvodnění správního rozhodnutí podstatné, aby se správní orgán vypořádal s podstatou námitek účastníka řízení, přičemž tak může učinit i implicitně (přiměřeně viz rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2009, č. j. 9 Afs 70/2008 – 13, či ze dne 21. 12. 2011, č. j. 4 Ads 58/2011 – 72). Účelem soudního přezkumu správních rozhodnutí ostatně není lpění na formální dokonalosti správních rozhodnutí.

26. Žalovanému přitom nelze důvodně (tj. s dopadem na závěr o přezkoumatelnosti jeho rozhodnutí) vyčítat, že se blíže nezabýval tím, proč podání oznámení právě 85 dní po uplynutí lhůty není ospravedlnitelným důvodem. Žalobce totiž žádné další skutečnosti neuvedl – soud opětovně připomíná, že žalobce jen poukázal na pokyn D–28 a skutečnost, že oznámení podal po 85 dnech sám dobrovolně. Žalovaný přitom fakticky uvedl, že dobrovolné podání oznámení (bez výzvy správce daně) je bez dalšího omluvitelným důvodem, pokud je podáno do 60 dnů od konce lhůty pro podání daňového přiznání. Jeho úvaha v tomto směru je z napadeného rozhodnutí zřetelná.

27. Žalovaný by dle soudu pochybil jen v případě, pokud by se nevypořádal s tvrzeními, proč bylo podání oznámení se zpožděním 85 dnů v konkrétním případě žalobce ospravedlnitelné, resp. pokud by žalobce ve své žádosti konkrétně tvrdil, proč je nutné v jeho případě aplikovat delší lhůtu 90 dnů ve smyslu čl. II.

3. A bod 4 pokynu, byť toto ustanovení jednoznačně (a bez nutnosti dalšího interpretačního rozboru) spojuje prominutí pokuty s podáním oznámení na výzvu správce daně. Nic z toho ovšem žalobce ve své žádosti neuváděl. Tím se také tento případ liší od věcí řešených ve shora citovaných rozhodnutích správních soudů. V případě rozsudku kasačního soudu se žadatel domáhal prominutí pokuty s odkazem na svůj špatný zdravotní stav, z rozsudku Krajského soudu v Ostravě se pak podává, že žadatelka argumentovala složitou situací poté, co získala dědictví.

28. Žalobce nadto žádné důvody pozdějšího podání oznámení neuvádí ani nyní v žalobě. Rovněž v žalobě tak setrvává na argumentaci obsahem pokynu D–28, přičemž se výslovně domáhá toliko analogické aplikace lhůty 90 dnů, jako kdyby podal oznámení o osvobozených příjmech na výzvu správce daně. K tomu soud zdůrazňuje, že pokyn jednoznačně rozlišuje případ, kdy je oznámení podáno bez výzvy správce daně do 60 dnů a naopak, kdy je podáno na výzvu správce daně, kde tuto lhůtu prodlužuje na 90 dnů (je to ostatně logické, kdy do celého děje vstupuje právě moment výzvy, k níž samozřejmě nemusí dojít ihned – proto je daňovému subjektu poskytnut delší časový prostor).

29. Žalobce toto rozlišování zpochybňuje jen v té rovině, že při dobrovolném podání oznámení je vlastně znevýhodňován oproti subjektu, který tak učiní až na výzvu správce daně. Soud se s touto úvahou nemůže ztotožnit, jakkoli na první pohled jí nelze nic vytknout. Při bližším zkoumání této otázky ovšem vyvstane důležitost § 38w odst. 1 ZDP, který diferencuje i odlišné sazby pokut. ZDP zde stanoví, že poplatníkovi vzniká povinnost uhradit pokutu ve výši a) 0,1 % z částky neoznámeného příjmu, pokud tuto povinnost splní, aniž by k tomu byl vyzván, b) 10 % z částky neoznámeného příjmu, pokud poplatník tuto povinnost splní v náhradní lhůtě poté, co byl k tomu vyzván, nebo c) 15 % z částky neoznámeného příjmu, pokud poplatník nesplní tuto povinnost ani v náhradní lhůtě.

30. Již zákonodárce tak rozlišuje závažnost jednání daňového subjektu z pohledu toho, jestli podá oznámení o osvobozených příjmech dobrovolně, či nikoli. U podání oznámení bez výzvy správce daně je pokuta 100x menší, než na výzvu. Odlišné lhůty 60 a 90 dnů stanovené v metodickém pokynu tak míří na zcela jiné situace a na zcela jiné sazby pokuty. Nelze je proto směšovat a bez dalšího je vzájemně porovnávat (nehledě na to, že pokyn D–28 rozlišuje i různé procentuální ohodnocení prominutí pokuty, kdy u dobrovolného oznámení to může být 90 % a u nedobrovolného jen 70 %). Tím soud samozřejmě netvrdí, že u dobrovolného podání oznámení nemůže být nikdy relevantní třeba i lhůta 90 dnů – tím by ostatně popřel judikatorní východiska předestřená výše –, nicméně žalobce v tomto ohledu netvrdil a ani v žalobě netvrdí žádné konkrétní důvody, proč by tak tomu v jeho případě mělo být, tj. co mu bránilo v dřívějším podání žádosti. V zásadě by muselo být přihlédnuto jen k tomu, že oznámení podal dobrovolně, což však již zákon, jak soud uvedl výše, zohledňuje při sazbě pokuty. Nemůže tak jít o jakousi výjimečnou okolnost, která nesplnění uložené povinnosti bez dalšího ospravedlňuje.

31. Zbývá tak posouzení námitek, jimiž se žalobce domáhal aplikace 60 denní lhůty dle čl. II.

3. A bodu 3 pokynu D–28, jež poukazovaly na posun lhůty pro podání daňového přiznání a dále na generální pardon ministryně financí.

32. Pokud jde o lhůtu k podání daňového přiznání, ta je stanovena v § 136 odst. 1 daňového řádu a u daní vyměřovaných za zdaňovací období, které činí nejméně 12 měsíců, činí 3 měsíce po uplynutí zdaňovacího období. Daňový řád pak v § 136 odst. 2 stanoví, že tato lhůta se prodlužuje na 4 měsíce, pokud daňové přiznání nebylo podáno nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období a následně bylo daňové přiznání podáno elektronicky, resp. na 6 měsíců, pokud má daňový subjekt zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo daňové přiznání nebylo podáno nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období a následně daňové přiznání podal daňový poradce.

33. Žalobce se domáhal aplikace uvedené čtyřměsíční lhůty (lhůta pro podání daňového přiznání by tak neskončila dnem 1. 4. 2021, ale až 3. 5. 2021) s tím, že jak daňové přiznání, tak oznámení o osvobozených příjmech podal elektronicky. V tomto ohledu ovšem žalovaný ve vyjádření k žalobě zcela správně vysvětlil, že prodloužení standardní 3 měsíční lhůty na 4 měsíce nastane za splnění dvou podmínek: i) přiznání bylo podáno elektronicky, ale též za ii) přiznání nebylo podáno ve standardní době 3 měsíců anásledněbylo podáno elektronicky. Z toho lzea contrariodovodit, že v případě, kdy je daňové přiznání podáno elektronicky řádně ve standardní lhůtě, ta se bez ohledu na formu podání neprodlužuje, jelikož není naplněna hypotéza spočívající v tom, že daňové přiznání nebylo ve standardní lhůtě podáno. Citovaná ustanovení jsou v tomto naprosto jednoznačná.

34. Vzhledem k tomu, že žalobce podal daňové přiznání, byť elektronicky, již 8. 3. 2021, jak vyplývá i z údajů ve správním spise (které žalobce ani nijak nerozporoval), je zřejmé, že tak učinil ve standardní lhůtě 3 měsíců dle § 136 odst. 1 daňového řádu. K prodloužení lhůty ve smyslu § 136 odst. 2 písm. a) daňového řádu tak nedošlo, pročež tato námitka nemůže být důvodná.

35. Soud konečně nemohl přisvědčit ani argumentaci generálním pardonem ministryně financí. Konkrétně se jedná o rozhodnutí o prominutí daně a příslušenství daně z důvodu mimořádné události způsobené šířením koronaviru ze dne 9. 3. 2021, č. j. 7413/2021/3901–2, vydané dle § 260 odst. 1 písm. b) daňového řádu, jež bylo zveřejněno ve Finančním zpravodaji č. 16/2021. Jak uvedl již žalovaný, tímto rozhodnutím došlo k prominutí pokuty za opožděné tvrzení daně z příjmů fyzických osob, resp. úroku z prodlení za opožděnou úhradu daně, pokud k podání, resp. úhradě došlo do 3. 5. 2021. Nedošlo tedy k „posunutí“ termínu pro jeho podání. Lhůta pro podání daňového přiznání zůstala zachována, pouze byly v důsledku koronavirové situace zmírněny následky pozdního podání daňového přiznání. Pro otázku, do kdy byl tedy žalobce povinen podat oznámení o osvobozených příjmech, je tak tento generální pardon zcela irelevantní.

36. Žalovaný pak (nad rámec vlastních žalobních námitek) upozornil, že předmětným rozhodnutím došlo rovněž i k prominutí pokuty za neoznámení osvobozeného příjmu (výrok VIII. rozhodnutí), nicméně tomu tak bylo jen za podmínky, že oznámení bude podáno nejpozději dne 3. 5. 2021 [resp. 1. 6. 2021 u osob podávajících daňové přiznání dle § 136 odst. 2 písm. a) daňového řádu; bod XI rozhodnutí]. Vzhledem k tomu, že žalobce podával daňové přiznání standardně (viz výše), byla by mu pokuta prominuta tehdy, kdyby oznámení podal do 3. 5. 2021 (na samotné lhůtě k podání oznámení toto prominutí ovšem nic nemění). Je proto zřejmé, že ani tuto úpravu nelze na případ žalobce použít, jelikož ten podal oznámení až dne 25. 6. 2021. Blíže se pak již vlivem této úpravy na případ žalobce soud nezabýval, jelikož ten v tomto směru žalobní námitky nevznášel (poukazoval jen na prodloužení lhůty k podání daňového přiznání).

37. Soud tak uzavírá, že žalobním námitkám tak, jak byly žalobcem formulovány, vyhovět nemohl. V žádném případě tím přitom netvrdí, že žalobci neměla být pokuta vůbec prominuta, resp. že by nikdy nemohlo být ospravedlnitelné, pokud daňový subjekt podá oznámení později dobrovolně. Žalobce nicméně ve své argumentaci, pokud jde o existenci ospravedlnitelných důvodů, setrval v obecné, až vágní rovině a poukazoval jen na obsah pokynu D–28 a skutečnost, oznámení podal dobrovolně. Řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu podle § 65 a násl. s. ř. s. je ovšem postaveno na principu, že je to žalobce, kdo s ohledem na dispoziční zásadu soudu předestírá konkrétní důvody, pro které považuje žalobou napadené rozhodnutí za nezákonné. Obsah a kvalita žaloby v zásadě předurčuje obsah a kvalitu rozhodnutí soudu. Není úlohou soudu, aby za žalobce žalobní argumentaci dotvářel.

V. Závěr a náklady řízení

38. Na základě všech shora uvedených skutečností soud neshledal žalobu důvodnou, a proto ji podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

39. Výrok o náhradě nákladů řízení je odůvodněn ustanovením § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobce neměl ve věci úspěch, proto mu právo na náhradu nákladů řízení nenáleží. Žalovanému pak žádné náklady v souvislosti s vedením předmětného řízení nad rámec jeho běžné administrativní činnosti nevznikly, a proto mu soud náhradu nákladů řízení nepřiznal.