30 A 153/2017 - 303

Rubrum

Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Milana Procházky a soudců Mgr. Ing. Veroniky Baroňové a JUDr. Petra Polácha v právní věci žalobce: HIDECON, spol. s r.o., se sídlem Březnice 543, Zlín, zastoupeného společností Censitio s.r.o., se sídlem Ratajova 1113/8, 148 00 Praha 4, proti žalovanému: Finanční úřad pro Zlínský kraj, se sídlem třída Tomáše Bati 21, Zlín, v řízení o žalobě ze dne 11. 7. 2017 na ochranu před nezákonným zásahem žalovaného, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

I. Vymezení věci Žalobce se včas podanou žalobou domáhal odstranění nezákonného zásahu, kterého se měl žalovaný dopustit nevydáním rozhodnutí o ukončení účinnosti zajišťovacích příkazů dle § 168 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), ze dne 10. 2. 2017, č. j. 234359/17/3301-80541-706741, č. j. 234375/17/3301-80541-706741, č. j. 234389/17/3301-80541-706741, č. j. 234413/17/3301-80541-706741, č. j. 234420/17/3301-80541-706741, č. j. 234439/17/3301-80541-706741, č. j. 234892/17/3301-80541-706741, č. j. 234918/17/3301-80541-706741, č. j. 234938/17/3301-80541-706741, č. j. 234967/17/3301-80541-706741, č. j. 234991/17/3301-80541-706741, č. j. 235005/17/3301-80541-706741, č. j. 235022/17/3301-80541-706741, č. j. 235040/17/3301-80541-706741, č. j. 235071/17/3301-80541-706741, č. j. 235086/17/3301-80541-706741, č. j. 235115/17/3301-80541-706741, č. j. 235140/17/3301-80541-706741, č. j. 235156/17/3301-80541-706741, č. j. 235174/17/3301-80541-706741, č. j. 235202/17/3301-80541-706741, č. j. 235232/17/3301-80541-706741, č. j. 235266/17/3301-80541-706741, č. j. 235278/17/3301-80541-706741, č. j. 235290/17/3301-80541-706741. Výše uvedenými zajišťovacími příkazy měla být zajištěna daň z přidané hodnoty v souvislosti s probíhající daňovou kontrolou na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden 2013, únor 2013, březen 2013, duben 2013, květen 2013, červen 2013, červenec 2013, říjen 2013, listopad 2013, prosinec 2013, leden 2014, únor 2014, květen 2014, červen 2014, červenec 2014, srpen 2014, září 2014, říjen 2014, listopad 2014, prosinec 2014, leden 2015, únor 2015, březen 2015, duben 2015, květen 2015, která nebyla k datu vydání zajišťovacích příkazů stanovena, v souhrnné výši 16 371 765,00 Kč. Žalovaný v odůvodnění zajišťovacích příkazů ohledně pravděpodobnosti doměření daně dovodil, že nedošlo k odstranění jeho pochybností ohledně provedené transakce, resp. že deklarovaná plnění byla skutečně přijata od žalobcem deklarovaných dodavatelů. Meritem sporu v dané věci se stalo posouzení, zda pominuly důvody pro vydání zajišťovacích příkazů a mělo-li tak být rozhodnuto o ukončení jejich účinnosti ve smyslu § 168 odst. 3 daňového řádu. II. Obsah žaloby Žalobce v návrhu na zahájení řízení uvedl, že zajišťovací příkazy byly vydány s odůvodněním, že se mu nepovede prokázat deklarovaný průběh transakcí. V nové výzvě k prokázání skutečností ze dne 29. 5. 2017 byl však žalobce vyzván k prokázání, že jednal v dobré víře, a že přijal náležitá opatření, aby zajistil, že přijetí zpochybněných plnění nepovede k jeho účasti na podvodu na dani z přidané hodnoty. V odůvodnění této výzvy žalovaný uvedl, že: „(v) posuzovaném případě není pochyb o fyzické existenci zboží, o jeho dodání v řetězci tuzemských a unijních subjektů.“ Podle názoru žalobce odůvodnění zajišťovacích příkazů již nemohlo obstát, a proto mělo být postupováno v souladu s § 168 odst. 3 daňového řádu, resp. mělo být rozhodnuto o ukončení jejich účinnosti. Žalobce se snažil nezákonný stav zvrátit prostřednictvím ochrany před nečinností správce daně, ovšem i v této rovině nebyl úspěšný. Vyrozuměním o odložení podnětu na ochranu před nečinností ze dne 3. 7. 2017, č. j. 29953/17/5100-41453-711845, Odvolací finanční ředitelství potvrdilo, že zajišťovací příkazy byly vydány na základě důvodu, že se žalobkyni nepodaří prokázat dodání zboží deklarovanými dodavateli: „

14. Zajišťovací příkazy byly vydány v souvislosti s daňovou kontrolou za situace, kdy správce daně prověřoval splnění formálních a hmotněprávních podmínek, zejména zda bylo zboží dodáno deklarovaným dodavatelem. Neprokázání hmotněprávních podmínek by vedlo k neuznání nároku na odpočet daně dle ust. § 72 odst. 1 ZDPH.“ Dále Odvolací finanční ředitelství přiznalo, že tento důvod již v současné fázi řízení neexistuje: „

15. Správce daně po vydání zajišťovacích příkazů získal sice důkazní prostředky, které potvrzovaly splnění hmotněprávních podmínek, ale při ověřování průběhu obchodních transakcí, které se měly uskutečnit mezi daňovým subjektem a výše uvedenými obchodními korporacemi, vyplynuly nestandardnosti týkající se předmětných obchodních transakcí, na jejichž základě vznikly správci daně pochybnosti, zda daňový subjekt učinil náležitá opatření k zamezení své účasti na daňovém podvodu, který byl správcem daně detekován.“ V návrhu na zahájení řízení žalobce uplatnil vůči postupu žalovaného (nerozhodnutí o ukončení účinnosti předmětných zajišťovacích příkazů) následující námitky. Důvody vedoucí k vydání zajišťovacích příkazů ve smyslu ust. § 167 odst. 1 daňového řádu musí být uvedeny v jejich odůvodnění a tyto zajišťovací příkazy podléhají soudnímu přezkumu. Jak bylo shora uvedeno, v případě žalobce pominul jeden z důvodů, o které jsou zajišťovací příkazy opřeny, a to přiměřená pravděpodobnost, že daň bude stanovena z důvodu neprokázání poskytnutí plnění společnostmi Betunada s.r.o., Zenodocal s.r.o. a Marginal s.r.o. Důvody přiměřené pravděpodobnosti, že daň bude v budoucnu stanovena přitom v průběhu účinnosti zajišťovacích příkazů nelze libovolně měnit. Důvody uvedené v zajišťovacím příkazu pro jejich vydání podléhají soudnímu přezkumu a tento probíhá tzv. na jeden pokus. Znamená to, že proti zajišťovacímu příkazu lze podat žalobu podle ust. § 65 zákona č. 150/2002 Sb. soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s.ř.s.“) pouze jednou. Při řízení o této žalobě soud zhodnotí, zda uvedené důvody pro přiměřenou pravděpodobnost, že daň bude v budoucnu stanovena, obstojí či nikoliv. V případě, že by bylo možno u zajišťovacího příkazu důvody pro stanovení daně libovolně měnit, znamenalo by to, že po změně důvodu už není možné tyto nové důvody přezkoumat, pokud k soudnímu přezkumu zajišťovacího příkazu s původními důvody již došlo. Takový postup by vedl k tomu, že zajišťovací příkazy, u kterých by došlo ke změně důvodu pro stanovení daně, by byly ze soudního přezkumu fakticky vyloučeny. Takový postup by byl v přímém rozporu s rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2009, č. j. 9 Af 13/2008 – 90, podle něhož zajišťovací příkaz může představovat velmi vážný zásah do práv a postavení daňového subjektu a může ohrozit jak jeho hospodářskou činnost, tak samotnou existenci. Podle Nejvyššího správního soudu je v případě zajišťovacího příkazu v hrubém nepoměru postavení správce daně, jemuž zákon nestanovuje pevné mantinely pro následný postup pro vydání zajišťovacího příkazu s postavením daňového subjektu, jenž naopak je povinen daň zajistit částkou, stanovenou v rozhodnutí správce daně, který ve svém uvážení není nijak limitován. Proti rozhodnutí správce daně je sice přípustné odvolání, avšak bez toho, že by bylo vázáno odkladným účinkem. Pokud naopak daňový subjekt správcem daně uloženou povinnost ve velmi krátké třídenní lhůtě nesplní, hrozí mu, že splnění povinnosti bude vymáháno dalšími způsoby, např. exekucí. Problematickou je také platnost zajišťovacího příkazu. Platností zajišťovací příkaz pozbývá buď v ojedinělých případech nerozhodnutím správce daně o odvolání v zákonné třicetidenní lhůtě, splatností daně či uplynutím lhůty pro stanovení daňové povinnosti podle ust. § 47 daňového řádu. Také možnost domáhat se nápravy důsledků způsobených nezákonným zajišťovacím příkazem, kdy např. bude jistina stanovena v nepřiměřené výši, v rámci vydání konečného rozhodnutí či v rámci jeho soudního přezkumu, nepředstavuje pro daňový subjekt efektivní způsob obrany. Konečné rozhodnutí nemusí být jednak vůbec vydáno, jednak v rámci tohoto rozhodnutí nemusí být vůbec rozhodováno o vztazích upravovaných zajišťovacím příkazem. Zajišťovací příkaz vydávaný podle ust. § 71 odst. 1 daňového řádu nelze považovat za rozhodnutí předběžné povahy podle ust. § 70 písm. b) vyloučené ze soudního přezkumu. Žalobce dále uvedl, že ani nové důvody pro stanovení daně v jeho případě neobstojí, v odpovědi na výzvu správce daně žalobce uvedl, proč se domnívá, že výzva je vydána nezákonně a dále také uvedl skutečnosti, které svědčí o tom, že přijal všechna opatření, která by bylo možné po něm rozumně vyžadovat, aby se vyhnul účasti na daňovém podvodu. V případě žalobce tak může reálně nastat situace, že poté, co první důvod pro doměření daně již neobstál, neobstojí ani důvod druhý a žalovaný bude hledat důvod třetí či čtvrtý. Takový právní stav nelze akceptovat. Z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 10. 2016, č. j. 2 Afs 239/2015 – 66 vyplývá, že právní úprava zajištění daně vůči daňové správě je velmi přísná, neboť jde v zásadě rozhodování „na jeden pokus“. To však není u institutů předstižné povahy v rámci celého právního řádu nijak ojedinělé. Vzhledem k závažným dopadům zajišťovacích příkazů a k jejich likvidačnímu efektu ve vztahu k ekonomické činnosti žalobce bylo povinností žalovaného vydat rozhodnutí o ukončení účinnosti zajišťovacích příkazů, a to současně s vydáním citované výzvy k prokázání skutečností. III. Vyjádření žalovaného Žalovaný ve svém vyjádření uvedl, že zajišťovací příkazy byly vydány v souvislosti s daňovou kontrolou za situace, kdy žalovaný prověřoval splnění formálních a hmotněprávních podmínek, zejména zda bylo zboží dodáno deklarovaným dodavatelem. Neprokázání hmotněprávních podmínek by totiž vedlo k neuznání nároku na odpočet daně dle § 72 odst. 1 a § 73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Po vydání zajišťovacích příkazů žalovaný získal důkazní prostředky, které potvrdily splnění hmotněprávních podmínek, ovšem vyvstaly nestandardnosti týkající se deklarovaných obchodních transakcí, na jejichž základě vznikly žalovanému pochybnosti, zda žalobce učinil náležitá opatření k zamezení své účasti na daňovém podvodu, který byl žalovaným detekován. Podle žalovaného tedy nadále existoval důvodný předpoklad budoucího stanovení daně, stejně tak jako odůvodněná obava, že daň bude v době její vymahatelnosti nedobytná. V doplňujícím vyjádření k žalobě ze dne 4. 12. 2017 žalovaný popsal další vývoj předmětného daňového řízení, jenž v době jeho vyjádření směřovalo k sepsání zprávy o daňové kontrole, přičemž žalovaný nenalezl důvody, na základě nichž by mohl žalobce důvěřovat legalitě předmětných plnění, aniž by riskoval ztrátu nároku na odpočet daně ve světle judikatury soudního dvora Evropské unie a Nejvyššího správního soudu (přijatá opatření, která žalobce uvedl, jsou podle žalovaného nedostatečná vzhledem k nestandardnostem a k rozsahu obchodních případů a nesvědčí o snaze žalobce o přijetí veškerých opatření k tomu, aby nemohl být nařčen z účasti na podvodu). IV. Obsah nařízeného jednání před soudem V rámci nařízeného jednání setrvali zástupci účastníků na svých dosavadních procesních stanoviscích. Soud vyhověl jejich důkazním návrhům a provedl k důkazu listiny označené v následující části odůvodnění V. tohoto rozsudku (kde jsou také hodnoceny), dále k důkazu provedl příkaz k domovní prohlídce, č. j. ONt4/2017-11 a k prohlídce jiných prostor a pozemků, č. j. ONt4/2017-13, oba příkazy vydány dne 22. 3. 2017 Okresním soudem ve Zlíně, dále písemným záznamem žalobce ohledně průběhu řízení (listina z č. l. 294 soudního spisu), listinami správce daně ze dne 11. 12. 2017, č. j. 2060635/17/3301-80542-711556 – „Vyjádření správce daně k podání ze dne 10. 11. 2017 ve věci zajišťovacích příkazů“ (č. l. 273 soudního spisu) a ze dne 19. 12. 2017, č. j. 2089725/17/3306-62563-71123 – „Sdělení“ (č. l. 271 soudního spisu). Žádné další důkazní návrhy nebyly v průběhu nařízeného jednání vzneseny. V. Posouzení věci krajským soudem Krajský soud rozhodl o věci po provedeném jednání. Dospěl přitom k závěru, že žaloba není důvodná. Podle ustanovení § 82 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) každý, kdo tvrdí, že byl přímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením (dále jen „zásah“) správního orgánu, který není rozhodnutím, a byl zaměřen přímo proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo, se může žalobou u soudu domáhat ochrany proti němu nebo určení toho, že zásah byl nezákonný. Mezi účastníky není sporné naplnění podmínek včasnosti a přípustnosti žaloby, splnění těchto podmínek vyplývá i z žalobcem předložených listinných důkazů připojených k žalobě. Krajský soud předně uvádí, že žalobce zvolil správný žalobní typ, neboť jak vyplývá z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 5. 2017, č. j. 1 Afs 88/2017 – 39, nesplní-li správce daně povinnost ukončit účinnost rozhodnutí o zajištění daně podle § 168 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ačkoliv jsou pro to splněny podmínky, postupuje protiprávně a zasahuje do práv daňového subjektu, neboť jej odmítá zbavit povinnosti (strpět zajištění dosud nesplatné nebo dosud nestanovené daně), kterou již podle zákona nemá. Prostředkem obrany proti takovému jednání správce daně je žaloba na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením podle § 82 s. ř. s. Předmětem věci v tomto soudním řízení není přezkoumávání důvodů vedoucích k vydání zajišťovacích příkazů (jejich absence je namítána v žalobě vedené zdejším soudem pod sp. zn. 31 Af 28/2017), nýbrž posouzení toho, zda tyto důvody již pominuly a měla tak být potenciálně aktivována povinnost podle § 168 odst. 3 daňového řádu. Na úvod krajský soud připomíná povahu zajišťovacích příkazů. Podle § 167 odst. 1 daňového řádu může správce daně vydat zajišťovací příkaz, je-li odůvodněná obava, že daň, u které dosud neuplynul den splatnosti, nebo daň, která nebyla dosud stanovena, bude v době její vymahatelnosti nedobytná, nebo že v této době bude vybrání daně spojeno se značnými obtížemi. Povaha tohoto typu rozhodnutí a zejména okolnost, v jaké fázi postupu správce daně ve smyslu daňového řádu dochází k jeho vydání, tedy předtím, než je daňová povinnost pravomocně stanovena, se pak nutně odráží ve skutkových důvodech, o které se opírá. Zákonná úprava podmínek pro vydání zajišťovacího příkazu reflektuje princip, aby zásah do vlastnického práva daňového subjektu byl přiměřený intenzitě a aktuálnímu ohrožení veřejného zájmu, což musí vyvěrat ze zjištění specifických okolností týkajících se ekonomické činnosti daňového subjektu. Z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 1. 2016, č. j. 4 Afs 22/2015 – 104 vyplývá, že předpokladem pro vydání zajišťovacího příkazu na daň dosud nestanovenou podle § 167 odst. 1 zákona č. 280/2009, daňového řádu, je odůvodněná obava, tj. přiměřená pravděpodobnost, (i) že daň bude v budoucnu stanovena a zároveň (ii) že v době její vymahatelnosti bude nedobytná nebo bude její vybrání spojeno se značnými potížemi. Důvody vztahující se k oběma prvkům musí být uvedeny v odůvodnění zajišťovacího příkazu a podléhají soudnímu přezkumu. Naplnění těchto předpokladů je třeba zkoumat individuálně ve vztahu ke konkrétním okolnostem případu. Správce daně proto může vydat zajišťovací příkaz na daň dosud nestanovenou pouze tehdy, existují-li objektivní skutečnosti, které zakládají odůvodněnou obavu (tj. přiměřenou pravděpodobnost), že jednak daň bude v budoucnu v určité výši stanovena a dále že v době její vymahatelnosti bude tato daň nedobytná nebo bude její vybrání spojeno se značnými obtížemi (viz také rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 10. 2016, č. j. 2 Afs 239/2015 - 66). Tyto podmínky musí být splněny současně a musí se opírat o dostatečné skutkové důvody zachycené v odůvodnění zajišťovacích příkazů. Ustanovení § 168 odst. 3 daňového řádu stanoví, že pominou-li před stanovením daně nebo před dnem její splatnosti důvody, pro které bylo zajištění daně uplatněno, správce daně bezodkladně rozhodne o ukončení účinnosti zajišťovacího příkazu. Zjistí-li správce daně před stanovením daně nebo před dnem její splatnosti důvody pro snížení původní výše zajištění, rozhodne o změně zajištěné částky rozhodnutím, které mění částku uvedenou v zajišťovacím příkazu a současně ukončí v rozsahu změny účinnost příkazu původního. Vznikl-li v důsledku těchto rozhodnutí vratitelný přeplatek, správce daně jej vrátí bez žádosti do 15 dnů od jeho vzniku. Z odůvodnění soudem k důkazu provedeného zajišťovacího příkazu č. j. 235115/17/3301-80541-706741 (zbývající zajišťovací příkazy jsou opatřeny obdobným odůvodněním) jednoznačně vyplývá, že přiměřená pravděpodobnost stran v budoucnu stanovené daně spočívala v tom, že se žalobci nepodaří prokázat uskutečnění deklarovaných plnění tak, jak bylo uvedeno na předložených dokladech, a že žalobce přijal plnění z nich plynoucí od jím deklarovaných dodavatelů. Žalovaný však v průběhu daňového řízení dospěl k závěru, že byly splněny formální i hmotněprávní podmínky pro nárok na odpočet daně, avšak dovodil, že daný odběratelsko-dodavatelský řetězec byl zasažen podvodem. Žalobce byl následně soudem k důkazu provedenou výzvou správce daně ze dne 29. 5. 2017, č. j. 1335609/17/3306-62563-711123, vyzván k prokázání skutečností, že jednal v dobré víře a že přijal náležitá opatření k zajištění své neúčasti na podvodu na dani z přidané hodnoty. V této výzvě žalovaný doslova uvedl: „V posuzovaném případě není pochyb o fyzické existenci zboží, o jeho dodání v řetězci tuzemských a unijních subjektů.“ Stejné závěry byly správcem daně zachovány i nadále, viz k důkazu provedená listina označená jako Zpráva o daňové kontrole, č. j. 2089543/17/3306-62563-71123 (dosud s žalobcem neprojednaná). Zásadní otázkou (podle uplatněných žalobních tvrzení) v dané věci je, zda mohou obstát předmětné zajišťovací příkazy ve chvíli, kdy se změnily důvody pro jejich vydání, a to ve formě změny důvodů pro předpokládaný daňový doměrek. Žalovaný poukázal ve svém vyjádření na skutečnost, že i nadále trvá přiměřená pravděpodobnost, že daň bude doměřena, resp. že nebude uznán nárokovaný nadměrný odpočet, a to z důvodu, že žalovaný detekoval daňový podvod, ve kterém zřejmě figuroval žalobce (resp. zjišťuje se, zda o něm věděl či vědět mohl). Jak bylo již uvedeno, zajišťovací příkaz představuje specifickou možnost správce daně zajistit dosud nestanovenou daň. Jedná se o velmi silný prostředek, kdy před stanovením (či předpokládaným stanovením) daně dochází k výraznému zásahu do práv a postavení daňového subjektu a může dojít k ohrožení či likvidaci jeho podnikatelské činnosti (k tomu srovnej např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2009, č. j. 9 Afs 13/2008 – 90). K samotným důvodům pro zákonné využití zajišťovacích příkazů, jejich vzájemným vazbám, minimálním požadavkům apod. se vyjádřil Nejvyšší správní soud mimo jiné v rozsudku ze dne 7. 1. 2016, č. j. 4 Afs 22/2015 – 104: „… lze shrnout, že nelze požadovat po správci daně, aby v rámci zajišťovacího příkazu, respektive rozhodnutí o zamítnutí odvolání, postavil najisto a detailně prokazoval veškeré skutečnosti relevantní pro stanovení daně, neboť pro takový postup je místo v řízení o stanovení (doměření) daně.

45. Na druhou stranu nelze od otázky existence dosud nestanovené daňové povinnosti zcela odhlédnout. Správce daně je povinen důvody, pro které je budoucí stanovení daně přiměřeně pravděpodobné, přezkoumatelným způsobem uvést v odůvodnění zajišťovacího příkazu a v odůvodnění rozhodnutí o odvolání řádně vypořádat námitky, kterými daňový subjekt tuto dosud nestanovenou daňovou povinnost vyvrací. Odůvodněnou obavu ve smyslu § 167 odst. 1 d. ř. tak nelze vztahovat pouze k budoucí vymahatelnosti daně, ale k celé dispozici tohoto ustanovení, tj. právě i k otázce daňové povinnosti, jež dosud není splatná, popř. bude teprve v budoucnu stanovena. Jedná se tedy také o otázku přiměřené pravděpodobnosti budoucího stanovení daně. Odůvodnění rozhodnutí správce daně, respektive jeho úvahy v tomto směru, podléhají plnému soudnímu přezkumu.

46. Pokud by tomu tak nebylo a soud by přezkoumával pouze odůvodněnou obavu ve vztahu k budoucí vymahatelnosti dosud nestanovené daně, pak by byl správním orgánům otevřen prostor pro ničím neomezenou libovůli, která není slučitelná s demokratickým právním státem. Postačovalo by totiž pouze stanovit dostatečně vysokou částku dosud nestanovené daně přesahující majetek daňového subjektu, a tím by byla vždy založena odůvodněná obava ohledně budoucí vymahatelnosti takto vysoké částky daně. Vzhledem k tomu, jak závažný zásah do základního práva na ochranu vlastnictví a do práva podnikat představuje zajišťovací příkaz, který je způsobilým podkladem pro vedení exekuce na majetek daňového subjektu, by takový závěr byl zcela nepřijatelný. Lze tedy učinit mezitímní závěr, že správce daně může vydat zajišťovací příkaz na daň dosud nestanovenou pouze tehdy, existují- li objektivní skutečnosti, které zakládají odůvodněnou obavu (tj. přiměřenou pravděpodobnost), že (i) daň bude v budoucnu v určité výši stanovena ...“ Krajský soud konstatuje, že je nesporné, že zajišťovací příkazy byly vydány s odůvodněním ve vztahu k přiměřené pravděpodobnosti budoucího stanovení daně tak, že žalobce neunesl své důkazní břemeno ohledně uskutečnění obchodních transakcí tak, jak deklaroval. V daném případě tedy žalovaný na existenci podvodu na DPH, kterého by se mohl žalobce účastnit, v zajišťovacích příkazech přímo nepoukázal. Dovodil, že se žalobci s největší pravděpodobností nepodaří prokázat, že obchodní transakce proběhly tak, jak je uvedeno na předmětných dokladech, a dle tehdy aktuálního vývoje daňového řízení tak existovala vysoká pravděpodobnost neuznání deklarovaného nároku na odpočet DPH. K tomu je však nutno zdůraznit, že konečné vyhodnocení transakcí daňového subjektu je výstupem mnohdy složitého procesu nalézacího, v jehož rámci správce daně postupně shromažďuje a vyhodnocuje důkazní prostředky v souladu s § 92 daňového řádu (probíhající daňová kontrola je „procesem“) a se svými závěry seznamuje daňový subjekt. V míře odpovídající soudnímu přezkumu splnění první z podmínek pro aplikaci institutu, kterým je zajištění daně, jenž byla žalobou zpochybněna, soud uvádí, že správcem daně popsané okolnosti týkající se zapojení žalobce do obchodních transakcí mezi jeho dodavateli Marginal s.r.o., Betunada s.r.o. a Zenodocal s.r.o. byly dostatečné pro to, aby žalovaný uskutečnění transakcí deklarovaným způsobem a tím i nárok žalobce na odpočet DPH zpochybnil. Úloha žalobce v těchto transakcích byla podle názoru správce daně zcela evidentně nestandardní (např. virtuální sídlo dodavatele, absence jeho materiálních a personálních zdrojů, platby v hotovosti, nepísemné objednávky, pochybnosti o důvěryhodnosti zastupování dodavatelů atp., blíže viz odůvodnění zajišťovacích příkazů) a bylo možno tak oprávněně předpokládat, že za tohoto stavu daňového řízení se žalobci uskutečnění transakcí tak, jak jsou uvedeny na dokladech, prokázat s největší pravděpodobností nepodaří. Pokud jde o podmínku pravděpodobnosti vzniku daňové povinnosti, bylo z odůvodnění zajišťovacích příkazů zjevné, že žalovaný činil procesní úkony, které spočívaly v prošetřování transakcí vykazujících specifikované nestandardní znaky. V průběhu daňového řízení však žalovaný dospěl k závěru, že nashromážděné důkazní prostředky svědčí o možné účasti žalobce na daňovém podvodu na DPH a vyzval jej proto shora citovanou výzvou ze dne 29. 5. 2017 k prokázání skutečností, že jednal v dobré víře a že přijal náležitá opatření k zajištění své neúčasti na podvodu. Tyto závěry však ve své podstatě vycházejí ze skutkových nestandardností, které žalovaný specifikoval již v odůvodněních zajišťovacích příkazů. Není tedy důvodná námitka, že nebyla naplněna podmínka pravděpodobnosti budoucího stanovení daně, neboť z povahy věci nemůže jít o jistotu jejího stanovení s konkrétním právním hodnocením, nýbrž právě o relevantní směřování k jejímu stanovení. Žalobce v žalobě konkrétně nijak netvrdil ani důkazně nedokládal, že názor správce daně, že daň bude v budoucnu v určité výši stanovena (to se týká i názoru správce daně o její nedobytnosti či jejím vybrání se značnými obtížemi) je mylný. Tyto žalobní námitky jsou uplatněny v žalobě směřující proti zajišťovacím příkazům. Nad rámec shora uvedeného krajský soud konstatuje, že pokud by žalobě vyhověl a postup žalovaného označil za nezákonný, bylo by nutno uvažovat o postupu, kdy by správce daně současně se zrušením předmětných zajišťovacích příkazů vydal příkazy nové, s aktuálním právním hodnocením. Takový postup by se však, také s ohledem na výše uvedené jevil nadbytečným, nehospodárným a jdoucím nad rámec zákonných povinností správce daně. Ochrana žalobce je zcela dostatečně zajištěna shora citovaným ustanovením § 168 odst. 3 daňového řádu a dále také možností podání žaloby na nezákonný zásah podle ust. § 82 s.ř.s. VI. Závěr a náklady řízení VII. Podstata žalovaným řešené věci spočívající v pochybnostech o oprávněnosti žalobce uplatnit správně nárok na odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu z jím předložených dokladů od dodavatelů Betunada s.r.o. a Zenodocal s.r.o. a Marginal s.r.o. Za předmětná zdaňovací období, zůstala po celou dobu platnosti zajišťovacích příkazů zachována. Soud přitom nezpochybňuje žalobcem poukazovanou judikaturu týkající se nutnosti rozlišení rozdílných důvodů vedoucích k citovaným pochybnostem. Nicméně za shora uvedeného stavu nebylo povinností správce daně postupovat žalobcem požadovaným způsobem. Krajský soud na základě všech výše uvedených skutečností shledal žalobu nedůvodnou, proto ji podle § 87 odst. 3 s. ř. s. zamítl, neboť nebyla důvodná. Výrok o náhradě nákladů řízení vychází z ust. § 60 odst. 1 s. ř. s., podle něhož platí, že nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Žalobce v řízení úspěšný nebyl, proto mu právo na náhradu nákladů řízení nepřísluší. Žalovanému žádné náklady spojené s tímto řízení nad rámec jeho běžné administrativní činnosti nevznikly.

Poučení