30 Af 55/2012 - 35

Rubrum

Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Václava Roučky a soudců JUDr. PhDr. Petra Kuchynky, Ph.D. a Mgr. Jaroslava Škopka v právní věci žalobce: M.V., zastoupeného JUDr. Václavem Faltýnem, advokátem ve sdružení Faltýnová, Faltýn & partneři, advokátní kancelář, se sídlem nám. Míru 143, 344 01 Domažlice, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 7, 140 96 Praha 4, v řízení o žalobě proti rozhodnutí Celního ředitelství Plzeň ze dne 25. 9. 2012, č. j. 6435/2012-160100-21, takto:

Výrok

I. Rozhodnutí Celního ředitelství Plzeň ze dne 25. 9. 2012, č. j. 6435/2012-160100- 21, se zrušuje a věc se vrací k dalšímu řízení žalovanému .

II. Žalovaný je povinen nahradit žalobci náklady řízení ve výši 8.808,- Kč, a to k rukám zástupce žalobce JUDr. Václava Faltýna do 1 měsíce od právní moci tohoto rozsudku .

Odůvodnění

Žalobou ze dne 5. 12. 2012 téhož dne doručenou do datové schránky Krajského soudu v Plzni (dále též jen „zdejší soud“ nebo „krajský soud“) se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí Celního ředitelství Plzeň ze dne 25. 9. 2012, č. j. 6435/2012-160100-21 (dále též jen „napadené rozhodnutí“), kterým bylo zamítnuto žalobcovo odvolání proti rozhodnutí (dodatečný platební výměr) Celního úřadu Plzeň (dále též jen „celní úřad“ nebo „prvoinstanční správní orgán“) ze dne 13. 7. 2009, č.j. 4239-2/2009-166500-021 (dále též jen „dodatečný platební výměr“ nebo „prvoinstanční rozhodnutí“). Problematika cel byla v rozhodném období upravena zákonem č. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „celní zákon“), nařízením Rady (EHS) č. 2913/92 ze dne 12. října 1992, kterým se vydává celní kodex Společenství, publikované v Úředním věstníku L 302, 19. 10. 1992, s. 1-50 (dále též jen „celní kodex“) a nařízením Komise (EHS) č. 2454/93 ze dne 2. července 1993, kterým se provádí nařízení Rady (EHS) č. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Společenství, publikované v Úředním věstníku L 253, s. 1-776. Postup správců daní, práva a povinnosti daňových subjektů a třetích osob, které jim vznikají při správě daní, byl upraven zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „daňový řád“). [I] Žaloba, vyjádření žalovaného k žalobě 1. Žaloba Žalobce namítal, že žalovaný při vydávání napadeného rozhodnutí podstatným způsobem porušil ustanovení o řízení, což mohlo mít a také mělo za následek nezákonné rozhodnutí ve věci samé. Řízení provedené žalovaným bylo vadné a napadené rozhodnutí je nezákonná. Žalovaný vydal napadené rozhodnutí ve znovuotevřeném odvolacím řízení poté, co bylo jeho původní odvolací rozhodnutí zrušeno rozsudkem Krajského soudu v Plzni (dále též jen „zrušující rozsudek“). Žalobce konstatoval, že již v rámci vyměřovacího řízení a následně také v odvolacím řízení namítal nezákonnost dodatečného vyměření cla, zejména z důvodu splnění podmínek stanovených čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu pro dodatečné nezaúčtování cla, což následně namítal i v předchozí správní žalobě a namítá také nyní (žalobce v podrobnostech odkázal na žalobní body uplatněné v předchozí správní žalobě, které uplatnil také jako žalobní stávající žalobní body), kdy současně navrhoval a předložil celním orgánům důkazní prostředky i pro případ přechodu důkazního břemene ohledně prokázání faktu, že popis skutečností uvedený vývozcem byl správný, respektive že předmětnému zboží skutečně svědčí preferenční původ ve smyslu Protokolu č. 3 Dohody mezi Evropským hospodářským společenstvím a Švýcarskou konfederací (dále též jen „Protokol č. 3“), na jeho osobu. Celní orgány se s těmito námitkami řádně nevypořádaly a důkazními prostředky se v daném ohledu nezabývaly. To konstatoval i Krajský soud v Plzni ve zrušujícím rozsudku, v němž dospěl k názoru, že důkazního břemeno ve shora uvedeném smyslu skutečně přešlo na žalobce, ale žalovaný se v daném ohledu nezabýval důkazními prostředky předloženými a navrženými žalobcem, dokonce žalobce ani nevyzval k součinnosti v daném ohledu (žalobce v podrobnostech odkázal na zrušující rozsudek), což i žalovaný přiznal v odůvodnění napadeného rozhodnutí. Žalovaný, vázán právním názorem Krajského soudu v Plzni, ve znovuotevřeném odvolacím řízení, které byly konstatovány ve zrušujícím rozsudku. Přestože žalovaný prováděl dokazování ve smyslu ustanovení § 115 odst. 1 daňového řádu, které směřovalo zejména k odstranění vad řízení, jak mu jejich odstranění uložil Krajský soud v Plzni ve zrušujícím rozsudku, napadené meritorní rozhodnutí v odvolacím řízení vydal a doručil k rukám žalobcova právního zástupce bez toho, aby žalobce před jejich vydáním seznámil se zjištěnými skutečnostmi a důkazy, které je prokazují, a umožnil mu, aby se k nim ve stanovené lhůtě vyjádřil, popřípadě navrhl provedení dalších důkazních prostředků. Žalovaný tím porušil zejména § 115 odst. 2 daňového řádu, přičemž toto porušení je, zejména s ohledem k povaze věci a jejím okolnostem, podstatným porušením ustanovení o řízení, které mohlo mít a podle názoru žalobce také mělo za následek nezákonnost napadeného rozhodnutí. Pokud by žalovaný splnil svoji zákonnou povinnost uloženou mu § 115 odst. 2 daňového řádu a žalobce by ještě před vydáním napadených rozhodnutí zjistil, jak žalovaný hodnotí jím navržené či předložené důkazní prostředky a k čemu na jejich základě dospěl, respektive že mu dosud provedené důkazní prostředky nestačí k prokázání skutečnosti, že vozidlo je původním produktem ve Společenství (EU) ve smyslu hlavy II. Protokolu č. 3, pak by se k tomu před vydáním napadeného rozhodnutí vyjádřil a navrhl by provedení dalších důkazních prostředků, jako např. vyžádání si v rámci právní pomoci od celních orgánů Švýcarské konfederace důkazu původu předloženého při dovozu vozidla ze Společenství (EU) do Švýcarské konfederace, eventuálně předložení tohoto důkazního prostředku získaného od oficiálního dovozce předmětného vozidla přímo importérem nebo žalobcem, výslech výrobce vozidla ohledně produktů použitých k výrobě a eventuálně i vyžádání si od něj podpůrných dokladů ve smyslu čl. 28 Protokolu č. 3, a to případně i cestou právní pomoci celeních správ, předložení či navržení důkazních prostředků k prokázání skutečnosti, že vozidlo nezměnilo původ v důsledku oprav atd., přičemž by nepochybně nakonec bylo nade vší pochybnost prokázáno, že předmětné vozidlo je původním produktem ve Společenství (EU) ve smyslu ustanovení hlavy II. Protokolu č.

3. Žalobce dále uvedl, že v doplnění odvolání výslovně požádal žalovaného o součinnost, tedy o vyrozumění pro případ, že by navržené a předložené důkazní prostředky nepovažoval za dostačující. Žalobce v dané souvislosti podotkl, že pochybnost o tom, že předmětné vozidlo je původním produktem ve Společenství (EU) ve smyslu ustanovení hlavy II. Protokolu č. 3, nemají ani celní orgány, včetně žalovaného. Pochybují jen o tom, že žalobce bude schopen toto prokázat, jak žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí explicitně vyjádřil, když uvedl důvod, pro který došlo k verifikaci průvodního osvědčení. Jednání celních orgánů, a to zejména i s ohledem na kvanta prováděných verifikací u dovozů vozidel původem ve Společenství (EU) ze Švýcarské konfederace, tak budí dojen, že jde z jejich strany jen o zneužívání verifikací průvodních osvědčení ve snaze za každou cenu vybrat clo, aniž by byl respektován a ctěn pravý smysl a účel Dohody a institutu dovozního cla, jak plyne z příslušných právních předpisů. Žalobce dále namítal i vady žalovaným provedeného dokazování a nesprávnost závěrů, k nimž na základě svého dokazování dospěl ohledně původu vozidla ve smyslu ustanovení hlavy II. Protokolu č. 3, kdy i v důsledku toho je jím provedené řízení vadné a napadené rozhodnutí nezákonné. Žalovaný nesprávně považuje za irelevantní doklad o nabytí vozidla, přestože může být podkladem právě pro zjištění, zda vozidlo nedoznalo změn, které by mohly ovlivnit jeho původ (např. z důvodu oprav), a nesprávné závěry vyvozuje žalovaný i z hodnocení potvrzení oficiálního zástupce výrobce vozů Ford ve Švýcarsku, který potvrzuje nejen místo výroby, ale také jeho původ ve smyslu hlavy II. Protokolu č.

3. Měl-li žalovaný o správnosti a pravdivosti tohoto potvrzení pochybnosti, mohl a mělo o tom žalobce vyrozumět a dát mu možnost předložit či navrhnout další důkazní prostředky, eventuálně z úřední povinnosti vytěžit samotné vydavatele potvrzení či výrobce vozidla, byť i cestou právní pomoci, což žalovaný neučinil. Pokud jde o obecně známé skutečnosti, takovou skutečností není jen to, že vozidla Opel Zafira byla vyráběna v EU, ale také fakt, že se jednalo o vozidla se statusem původu v EU ve smyslu hlavy II. Protokolu č. 3, což žalovaný opomíjí.

2. Vyjádření žalovaného k žalobě Žalovaný navrhl zamítnutí žaloby. Ve vyjádření ze dne 11. 2. 2013 uvedl, že žalobce byl v rámci daňového řízení vyzván k předložení důkazů vyvracející výsledek verifikace. Výsledek verifikace je závislý na průběhu a závěrech verifikačního řízení, které je prováděno dožádanými celními orgány země vývozu, kterými bylo osvědčení o původu potvrzeno. Negativním výsledkem verifikace může být, mimo jiných výsledků, konstatování, že zboží uvedenému v osvědčení o původu preferenční původ nesvědčí, jako v posuzovaném případě. Žalobce byl v rámci daňového řízení, ve vazbě na ustanovení čl. 220 odst. 2 celního kodexu, vyzván, aby tento výsledek verifikačního řízení vyvrátil, tedy jinými slovy předložil důkazy, které by nasvědčovaly opaku a tedy tomu, že dovezenému zboží preferenční původ svědčí. Jak konstatoval Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 20. 7. 2011, č.j. 1 Afs 42/2011-209, ve vazbě na aplikaci čl. 220 odst. 2 celního kodexu a přenos důkazního břemene stran prokázání správnosti popisu skutečností podaných vývozcem při předložení žádosti o vydání průvodního osvědčení EUR. 1, je to právě skutečnost, že zboží má preferenční původ, která může být v daném případě ze strany žalobce prokazována, přičemž právě k prokázání této skutečnosti byl žalobce ve smyslu výše uvedeného také vyzván. Žalobce v rámci řízení označil za tímto účelem určité důkazy, které však prvoinstanční orgán nedostatečně zohlednil za účelem aplikace čl. 220 odst. 2 celního kodexu, resp. nedostatečným způsobem se s nimi vypořádal, přičemž právě tento nedostatek žalovaný v rámci odůvodnění svého rozhodnutí napravil. Žalovaný tak vycházel ze skutkového stavu tak, jak byl tento zjištěn, za součinnosti s žalobcem, v rámci řízení v prvním stupni. Závěry, ke kterým po vyhodnocení důkazů dospěl žalovaný, současně neodůvodňovaly jiné právní závěry odlišné od závěrů, které učinil celní úřad v prvním stupni. Námitku ohledně absence vyrozumění žalobce ve smyslu § 115 odst. 2 daňového řádu tak žalovaný považoval za nedůvodnou. Rovněž námitku nedostatečné součinnosti celních orgánů se žalobcem žalovaný nepovažoval za důvodnou. V rámci řízení v prvním stupni byl žalobci ve všech případech poskytnut dostatečný prostor pro činění vlastních návrhů ve věci, a to jak stanovením základní lhůty, tak u některých případů jejím prodloužením. Ve vztahu k příslušným výzvám učiněných celním úřadem v původním řízení žalobce v odvolacím řízení žádné nové důkazy nepředložil a následně toliko odkázal na dokumenty, které tvořily přílohu příslušného celního prohlášení, přičemž nadto jejich tvrzenou relevanci zdůvodnil až v rámci podaného odvolání. Pasivita žalobce ohledně snahy objasnit skutkový stav věci co do prokázání preferenčního původu nebyla na místě tím spíše, byl-li nositelem důkazního břemene v daném směru a tedy právě tím, kdo byl povinen v řízení činit iniciativně důkazní návrhy za účelem zabránění dopadu pro celní orgány jinak závazného výsledku verifikačního řízení do jeho právní sféry. V daňovém řízení platí zásada „každý nechť chrání svá práva“, v jejímž rámci je nejen právem daňového subjektu navrhovat důkazy za účelem prokázání skutečností, ke kterým je povinen či byl k nim vyzván, ale je to jeho povinností v situaci, kdy je v určité věci tím, jehož tíží důkazní břemeno. V daňovém řízení se primárně uplatňuje zásada projednací a nikoli vyhledávací, byť druhá z uvedených zásad nabývá v určitých typech daňového řízení významu primárního. Nutno poznamenat, že z obsahu odvolání žalobce zcela jasně plyne, že žalobce si byl vědom předmětu řízení a toho, co je po něm požadováno, stejně tak jako otázky nesení důkazního břemene. Uvádí-li žalobce v rámci žaloby určité důkazní prostředky nad rámec toho, co uplatnil v řízení před správcem daně, zjevně mu nic nebránilo v tom tyto důkazní prostředky navrhnout či předložit dříve. Mohl tak činit tím spíše, byl-li si vědom toho, jaké právní závěry dovozují správní orgány na základě důkazních prostředků jím dosud uplatněných, a to na základě předchozího rozhodnutí o odvolání, a předcházejícího řízení o žalobě, na základě které bylo vydáno posléze napadené rozhodnutí. V celé věci je totiž podstatné to, že průvodní osvědčení EUR. 1 bylo ze strany celních orgánů země vývozu v daném případě zneplatněno, ať již se tak stalo z jakýchkoli důvodů, přičemž neplatnost průvodního osvědčení je právní skutečností závaznou pro celní orgány země dovozu a zakládá jejich povinnost postupovat následně dle čl. 220 odst. 1 celního kodexu, tedy doměřit clo z dovezeného zboží. Poskytuje-li následující ustanovení čl. 220 odst. 2 celního kodexu dovozci určité dobrodiní spočívající v kontextu daného případu v zamezení dopadu negativního výsledku verifikačního řízení do jeho právní sféry, je na dovozci a v jeho vlastním zájmu snažit se jemu dostupnými prostředky prokázat naplnění podmínek pro uplatnění uvedeného dobrodiní, tedy výjimky z jinak obecné povinnosti celních orgánů clo doměřit. Žalobce je toho názoru, že celní orgány nemají pochybnosti o tom, že dovezené vozidlo je původním produktem v EU, pouze pochybují o tom, že žalobce bude schopen tento původ prokázat. Takové tvrzení jde však zcela mimo problém, který je předmětem celého daňového řízení. Žalobce účelově pomíjí základní již výše zmíněné pravidlo zakotvené v ustanovení čl. 220 odst. 1 celního kodexu, podle kterého mají celní orgány obecnou povinnost vyměřit clo či jej vyměřit dodatečně, nebylo-li toto v původním celním řízení vyměřeno v souladu s právními předpisy. Ustanovení čl. 220 odst. 2 celního kodexu představuje výjimku z uvedeného pravidla, kterou je možno aplikovat toliko za splnění zákonem stanovených podmínek. Negativní výsledek verifikace je pro celní orgány závazný z pohledu čl. 220 odst. 1 celního kodexu, neboť přiznat preferenční výhody ve vztahu k dovezenému zboží lze jen při splnění požadavku průkazu jeho preferenčního původu. Kdokoli může důvodně předpokládat určitý původ zboží, nicméně jeho preferenční původ pro účely celních výhod je nutno prokázat, a to předložením zákonem předvídaného důkazu, kterým může být osvědčení o původu zboží EUR.

1. Stejně jako nelze na základě domněnek a zkušeností přiznat bez důkazu původu preferenční zvýhodnění při propuštění zboží do navrženého celního režimu v době dovozu, nelze tak činit ani následně, jde-li o aplikaci výjimky zakotvené v čl. 220 odst. 2 celního kodexu. Žalovaný dále uvedl, že doklad o nabytí vozidla jistě může být podkladem pro zjištění, zda vozidlo nedoznalo změn, které by mohly ovlivnit jeho původ, pokud by doklad o koupi takové skutečnosti obsahoval a tyto skutečnosti by bylo možno ověřit. K neupotřebitelnosti dokladu o koupi z hlediska skutkového stavu věci (nikoli tedy k irelevanci, jak žalovaný zavádějícím způsobem tvrdí) však žalovaný v daném případě nedospěl na základě obecné povahy tohoto dokladu, ale s ohledem na jeho konkrétní obsah, který měl vypovídací hodnotu toliko co do označení vozidla, jeho VIN kódu a ceny. Ohledně údajné notoriety stran původu dovezeného vozidla v EU se žalovaný dostatečně vyjádřil v rámci napadeného rozhodnutí, přičemž lze v tomto směru odkázat současně na výše uvedené. Notorietou, kterou pojmově není třeba dokazovat, nemůže být preferenční původ zboží, neboť preferenční původ zboží je nutno dokázat, mají-li být ve vazbě na návrh dovozce uplatněna při dovozu zboží preferenční zvýhodnění, která lze přiznat pouze za splnění podmínek pro původní produkty. Protokol v ustanovení o prokazování původu zboží žádnou nespornou všeobecně známou skutečnost, kterou není třeba dokazovat, nezná a nepracuje s ní jako s možným podkladem pro vydání osvědčení o původu EUR.

1. Žalovaný odkázal v tomto směru v rámci napadeného rozhodnutí na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 9. 2007, č.j. 2 Afs 34/2007-69, který řeší otázku nemožnosti založit závěr o původu zboží na pravděpodobnosti, jehož závěry považuje žalovaný v tomto směru za výstižné. [II] Posouzení věci krajským soudem Řízení ve správním soudnictví je upraveno zákonem č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „soudní řád správní“ nebo „s. ř. s.“). Podle § 75 odst. 1 soudního řádu správního soud při přezkoumání rozhodnutí vychází ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu. Podle § 75 odst. 2 soudního řádu správního věty prvé soud přezkoumá napadené výroky rozhodnutí v mezích žalobních bodů. Soud o věci samé rozhodl ve smyslu § 51 odst. 1 věty druhé s. ř. s. bez nařízení jednání. Žaloba je důvodná.

1. Skutkový základ věci Dne 21. 6. 2007 byl žalobci rozhodnutím vydaným na tiskopisu JSD č. 07CZ16650010186842 propuštěn do režimu volného oběhu osobní automobil Opel Zafira A18, VIN č. WOL OTG F75 Y22 786 82, rok výroby 2000, na základě průvodního osvědčení EUR. 1 č. N P 0530635 (dále jen „předmětné zboží“), přiznána celní preferenční sazba a vyměřeno nulové clo. Po následné verifikaci provedené Švýcarskými celními orgány, bylo průvodní osvědčení EUR. 1 č. N P 0530635 (dále jen „EUR.1“) označeno jako nesplňující požadavky kladené na jeho pravost a správnost. Celní úřad Plzeň (dále také „správní orgán I. stupně“) zahájil řízení o doměření cla z předmětného zboží (sdělení ze dne 5.3.2009 č.j. 4239/2009- 166500-021). Dne 13. 7. 2009 vydal Celní úřad Plzeň rozhodnutí č.j 4239-2/2009-166500-021 - dodatečný platební výměr č. 9965200187 (dále jen „dodatečný platební výměr“), kterým žalobci doměřil clo z předmětného zboží ve výši 13.848,- Kč. Příloha dodatečného platebního výměru obsahovala výpočet dodatečně vyměřeného cla. Žalovaný žalobcem podané odvolání rozhodnutím ze dne 22. prosince 2009, č.j. 12138-2/2009-160100-21 (dále jen „rozhodnutí žalovaného“), zamítl. Toto rozhodnutí, ve znění rozhodnutí o opravě ze dne 25. 1. 2010, č.j. 835/2010-16001-21, bylo následně krajským soudem zrušeno zrušujícím rozsudkem. Celní ředitelství Plzeň pak ve věci znovu rozhodlo rozhodnutím ze dne 25. 9. 2012, č. j. 6435/2012-160100-21 2. Právní hodnocení Soud uvádí, že doměřování cla z dovezeného zboží byla v případech výše uvedeného druhu věnována ve správním soudnictví značná pozornost. Závěry, k nimž se v tomto ohledu došlo a které lze mít za bernou minci, byly prezentovány i v rozsudcích zdejšího soudu týkajících se srovnatelných dovozů uskutečněných žalobcem. Podle § 264 odst. 1 daňového řádu řízení nebo postupy, které byly zahájeny podle dosavadních právních předpisů, se ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona dokončí a práva a povinnosti z nich plynoucí se posoudí podle ustanovení tohoto zákona, která upravují řízení nebo postupy, které jsou jim svou povahou a účelem nejbližší. Vzhledem k tomu, že celní řízení bylo vydáním napadeného rozhodnutí dokončeno již za účinnosti daňového řádu, když daňový řád nabyl účinnosti dne 1. 1. 2011 a napadené rozhodnutí bylo vydáno dne 25. 9. 2012, bylo nezbytné v celním řízení, pro které na základě § 320 odst. 1 písm. c) celního zákona platí daňový řád, aplikovat i § 115 odst. 2 daňového řádu. Podle § 115 odst. 2 daňového řádu, provádí-li odvolací orgán v rámci odvolacího řízení dokazování, seznámí před vydáním rozhodnutí o odvolání odvolatele se zjištěnými skutečnostmi a důkazy, které je prokazují, a umožní mu, aby se k nim ve stanovené lhůtě vyjádřil, popřípadě navrhl provedení dalších důkazních prostředků. Obdobně postupuje odvolací orgán i v případě, kdy dospěje k odlišnému právnímu názoru, než správce daně prvního stupně, a tato změna by ovlivnila rozhodnutí v neprospěch odvolatele. Smysl § 115 odst. 2 daňového řádu je výstižně popsán již v důvodové zprávě k daňovému řádu (dostupná na www.psp.cz), ve které bylo uvedeno, že „vzhledem k tomu, že po dokazování, které proběhne před odvolacím orgánem, bude vydáno rozhodnutí konečné (pravomocné), a subjekt nespokojený s jeho výsledkem bude nucen proti výsledku brojit u soudu, event. se pokusí o využití mimořádných opravných prostředků, se navrhuje v odstavci 2 poskytnout oběma stranám před vydáním rozhodnutí ve věci odvolání určitý prostor pro případný dialog nad provedeným dokazováním. Odvolateli tak bude umožněno, aby se vyjádřil k provedenému dokazování (ke zjištěným skutečnostem a důkazům, které je prokazují), případně navrhl jeho doplnění. O případném jednání, v jehož rámci je odvolatel seznamován s dosavadními výsledky dokazování, se ve smyslu § 60 sepisuje protokol. Obdobně musí odvolací orgán postupovat i v případě, že dospěje k jinému právnímu názoru v dané věci, nežli měl správce daně prvního stupně, a tato změna by měla za následek zhoršení postavení odvolatele. Odvolatel je tak při zachování principu apelace chráněn před tzv. překvapivými rozhodnutími tím, že mu bude poskytnut prostor k vyjádření, neboť proti výslednému rozhodnutí již není možné odvolání, pouze soudní přezkum“. V odborné literatuře se k výkladu § 115 odst. 2 daňového řádu podává, že „ pokud jde o doplňované dokazování, má nově správní orgán povinnost, dříve než vydá rozhodnutí, daňový subjekt seznámit se zjištěnými novými skutečnostmi a důkazy, které je prokazují, a musí mu poskytnout lhůtu, ve které se k nim může vyjádřit. Z takto formulované povinnosti vyplývá, že jej musí seznámit nejen s tím, jaké důkazní prostředky byly provedeny, ale zároveň s tím, které z nich osvědčil jako důkazy, tedy se svými závěry, které z nich dovozuje. Toto seznámení tak je jakýmsi „předběžným odůvodněním“ rozhodnutí, které odvolací orgán hodlá následně vydat. Obdobně musí odvolací orgán postupovat, pokud hodlá své rozhodnutí postavit na právním názoru odlišném od právního názoru správce daně prvního stupně, a který ovlivní rozhodnutí o odvolání v neprospěch odvolatele. Seznámení musí být provedeno jasně, srozumitelně a především konkrétně. Musí tedy obsahovat nejen uvedení konkrétních provedených důkazů, ale především jejich hodnocení, která z nich jednotlivě i v jejich vzájemné souvislosti lze dovodit pro zjištění skutkového stavu. Tuto povinnost odvolací orgán nesplní, pokud by pouze souhrnně odkázal na provedené důkazy a popsal nová skutková zjištění, aniž by ze seznámení byla patrna hodnotící úvaha odvolacího orgánu o provedených důkazech“. Dále, že smyslem ustanovení § 115 odst. 2 věta první daňového řádu je „poskytnout odvolateli ještě prostor k tomu, aby se dalšími důkazními prostředky pokusil zvrátit skutková zjištění, z nichž hodlá odvolací orgán vycházet, považuje-li je za nesprávná nebo neúplná, a zabránit tak případným vadám odvolacího řízení a rozhodnutí. Vytváří se tak poměrně časově krátký prostor pro to, aby mohl uvnitř daňového řízení pokračovat ještě dialog o tom, jaký byl skutkový stav a do jaké míry byl zjištěn a prokázán ve své úplnosti“. Vše viz Baxa, J.; Dráb, O.; Kaniová, L.; Lavický, P.; Schillerová, A.; Šimek, K.; Žižková, M. Daňový řád, Komentář. I. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011, s. 714 až 715, body 7, 8, 11. Po předchozím zrušujícím rozsudku krajského soudu bylo na žalovaném, aby, vázán závazným právním názorem soudu, žalobcem předložené důkazy popsaným způsobem vyhodnotil. V případě právě posuzovaném však z žádné listiny založené ve správních spisech nevyplývá, že by správní orgány kdykoli v průběhu správního řízení prováděly dokazování za účelem ověření skutečnosti, zda se žalobci podařilo či nepodařilo osvědčit, že se v případě předmětného automobilu jedná o „původní produkt“ ve smyslu hl. II Protokolu č. 3, a že žalobce seznámily s hodnocením jím předložených důkazů ve vztahu k prokázání této skutečnosti a umožnily mu vyjádřit se k provedenému dokazování, resp. ke zjištěným skutečnostem, a případně navrhnout jeho doplnění. Tuto skutečnost ostatně potvrdilo i samo Celní ředitelství Plzeň, když v závěru napadeného rozhodnutí uvedlo, že „Postupu celního úřadu je namístě především vytknout, že omezil odůvodnění svého postupu toliko obecně poukazem na závaznost výsledku verifikačního řízení a povinnost vyměření cla dle čl. 220 odst. 1 celního kodexu, přičemž však zcela pominul příslušná ustanovení čl. 220 odst. 2 celního kodexu, která povinnost vyměření cla značně relativizují. Celní úřad byl především povinen splnění těchto podmínek sám zkoumat z úřední povinnosti a v tomto směru činit v řízení adekvátní procesní úkony. Nezbytnou náležitostí odůvodnění rozhodnutí v daňovém řízení, jak byly tyto náležitosti v době vydání napadeného rozhodnutí formulovány v rámci § 32 odst. 3 ZSDP, jsou důvody, které vedly k vydání rozhodnutí, a v případě rozhodnutí vydaného na základě dokazování pak též skutečnosti, které má správce daně v řízení za prokázané a o které důkazy opírá svá skutková zjištění, jakými úvahami se při hodnocení důkazů řídil a jak věc posoudil po právní stránce. Nelze než konstatovat, že celní úřad v tomto směru pochybil. Jedná se nicméně o vady odstranitelné, které zhojilo celní ředitelství tím, že učinilo v rámci řízení o odvolání adekvátní kroky a chybějící úvahy celního úřadu nahradilo v rámci tohoto rozhodnutí. Samotná absence uvedených částí odůvodnění nemá vliv na samotný výrok napadeného rozhodnutí.“. Teprve z odůvodnění napadeného rozhodnutí se tak žalobce dozvěděl, jaká skutková zjištění správní orgány ze žalobcem předložených listin učinily a jak tyto listiny hodnotily ve vztahu k ověření skutečnosti, zda se žalobci podařilo, či nepodařilo osvědčit, že se v případě předmětného automobilu jedná o „původní produkt“ ve smyslu hl. II Protokolu č.

3. Teprve z odůvodnění napadeného rozhodnutí se žalobce také dozvěděl, že dosud předložené listiny správním orgánům nepostačují k prokázání pro věc rozhodné skutečnosti. Z obsahu odůvodnění napadeného rozhodnutí je současně patrné, že Celní ředitelství Plzeň za účelem posouzení skutečností rozhodných pro vydání svých rozhodnutí, tj. zda se žalobci podařilo či nepodařilo osvědčit, že se v případě předmětných automobilů jedná o „původní produkt“ ve smyslu hl. II Protokolu č. 3, provádělo dokazování. Ke svým závěrům totiž nemohlo dospět jinak, než učiněním konkrétních skutkových zjištění z obsahu listin předložených žalobcem. Ač Celní ředitelství Plzeň provádělo v rámci odvolacího řízení dokazování, nepostupovalo podle § 115 odst. 2 daňového řádu a žalobce před vydáním napadeného rozhodnutí neseznámilo se zjištěnými skutečnostmi a důkazy, které je prokazují, a neumožnilo mu, aby se k nim ve stanovené lhůtě vyjádřil, popřípadě navrhl provedení dalších důkazních prostředků. Ve smyslu shora citované odborné literatury se žalobci nedostalo předvídaného „předběžného odůvodnění“ a „poskytnutí prostoru k tomu, aby se dalšími důkazními prostředky pokusil zvrátit skutková zjištění, z nichž hodlá žalovaný vycházet, považuje-li je za nesprávná nebo neúplná“. Celní ředitelství Plzeň se tak dopustilo závažného procesního pochybení, neboť žalobci především znemožnilo vznést námitky proti učiněným skutkovým zjištěním a zpochybnit tím jejich správnost a současně mu znemožnilo eventuálně zvrátit důkazní situaci v jeho prospěch označením či předložením dalších důkazů. Pochybení Celního ředitelství Plzeň mohlo mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, neboť pokud by se žalobci podařilo zvrátit důkazní situaci v jeho prospěch, nemohlo by napadené rozhodnutí vyznít v jeho neprospěch. Vzhledem k tomu, že důkazní řízení nebylo dosud řádně zakončeno, když žalobci dosud nebylo umožněno především eventuálně vznést další důkazní návrhy, není možné přezkoumávat, zda žalobce prokázal či neprokázal, že se v případě předmětných automobilů jedná o „původní produkt“ ve smyslu hl. II Protokolu č. 3.

3. Závěr Vzhledem k tomu, že žaloba byla důvodná, soud napadené rozhodnutí zrušil pro vady řízení (§ 78 odst. 1 s. ř. s.). Soud současně vyslovil, že se věc vrací žalovanému k dalšímu řízení (§ 78 odst. 4 s. ř. s.). Správní orgán je v dalším řízení vázán právním názorem, který soud vyslovil ve zrušujícím rozsudku (§ 78 odst. 5 s. ř. s.). [III] Náklady řízení Žalobce, který měl ve věci plný úspěch, má podle § 60 odst. 1 věty prvé s. ř. s. proti žalovanému správnímu orgánu, který ve věci úspěch neměl, právo na náhradu důvodně vynaložených nákladů řízení před soudem ve výši 7.800,- Kč, představované zaplaceným soudním poplatkem za žalobu ve výši 3.000,- Kč a dále odměnou advokáta za dva úkony právní služby v plné výši po 2.100,- Kč a náhradou hotových výdajů za dva úkony právní služby po 300,- Kč, a to podle § 7, § 9, § 11 odst. 1 písm. a) a d) a § 13 odst. 1 a 3 vyhlášky č. 177/1996 Sb., ve znění účinném do 31. 12. 2012 (viz čl. II vyhlášky č. 486/2012 Sb.). Za úkony právní služby oceněné plnou výší se považují převzetí a příprava zastoupení a žaloba. Odměna advokáta a náhrada advokáta byly navýšeny o částku 1.008,- Kč odpovídající dani, kterou je advokát povinen z odměny a z náhrad odvést podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (§ 57 odst. 2 s. ř. s.). Ke splnění povinnosti nahradit náklady řízení bylo žalovanému určeno platební místo podle § 149 odst. 1 o. s. ř. ve spojení s § 64 s. ř. s. a stanovena pariční lhůta podle § 160 odst. 1 část věty za středníkem o. s. ř. ve spojení s § 64 s. ř. s. (s přihlédnutím k možnostem žalovaného tuto platbu realizovat).

Poučení