31 Af 56/2017 - 152
Citované zákony (17)
Rubrum
Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Magdaleny Ježkové a soudců JUDr. Jany Kábrtové a Mgr. Tomáše Blažka ve věci žalobce: hkfree.org. z.s. se sídlem v Hradci Králové, Akademika Heyrovského 1178/6 zastoupen korporací UNTAX, s.r.o. se sídlem U Továren 256/14, Praha 10 proti žalovanému: Odvolacímu finančnímu ředitelství se sídlem v Brně, Masarykova 427/31 v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 16. října 2017, č. j. 43930/17/5300- 22443-711745, takto:
Výrok
I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 16. října 2017, č. j. 43930/17/5300-22443-711745, se zrušuje a věc se žalovanému vrací k dalšímu řízení.
II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci náklady řízení ve výši 23 570 Kč do 15 dnů od právní moci tohoto rozhodnutí.
Odůvodnění
1. Včas podanou žalobou namítal žalobce nezákonnost shora identifikovaného rozhodnutí, jímž žalovaný zamítl jeho odvolání do platebních výměrů na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období únor 2013 až červen 2016 a tyto platební výměry potvrdil. I. Obsah žalobních bodů Podstata sporu Za správnost vyhotovení: R. V.
2. Žalobce uvedl, že je zapsaným spolkem a poskytuje výlučně svým vlastním členům služby protihodnotou členského příspěvku. Úvodem připomněl znění ust. § 61 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty ve znění platném k 1. lednu 2013 (v textu dále také jako „zákon o DPH"), jakož i ust. § 6 odst. 1 této právní úpravy. Dále uvedl, že v řízení bylo prokázáno, že žalobce poskytuje služby protihodnotou členského příspěvku výlučně svým členům, poskytuje plnění od daně osvobozené bez nároku na odpočet daně z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) a tedy se nikdy nemohl stát plátcem DPH. Upozornil, že narušení hospodářské soutěže, jakožto jediná výjimka z pravidla konstituovaného ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, prokázáno žalovaným nebylo. Žalovaný však osvobození od daně dle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH neuznal a na členské příspěvky napadenými rozhodnutími zpětně uvalil DPH. Závěry žalovaného považoval žalobce za nesprávné a žalobou napadené rozhodnutí za nezákonné. Popis skutkového rámce sporu 3. Žalobce konstatoval, že je zapsaným spolkem, který vznikl dne 29. 3. 2004. Cílem spolku (žalobce) je sdružovat zájemce o výzkum, vývoj a testování produktů a aplikací v oblasti informačních a komunikačních technologií s důrazem na jejich praktické využití a pro šíření vzdělanosti, kultury a odstraňování informačních bariér. Spolek se stal nositelem pokroku v regionu, když postupem času získal 5000 členů, čímž zprostředkoval a zajistil jejich komunikaci nejen mezi sebou navzájem, ale i s celým světem. HKFree.org je projekt neziskové bezdrátové sítě v Hradci Králové a okolí. Síť je založena na myšlence přispěj a používej: kdokoliv se může na své náklady připojit, rozšířit tak síť a využívat vše, co takové připojení ke komunitní síti nabízí. Žalobce poskytuje výlučně služby svým vlastním členům v protihodnotě členského příspěvku. Ostatně stejným způsobem z principu věci postupují veškeré spolky. Totiž podstata spolkového života spočívá právě ve sdružování osob společného zájmu, které sledují společné cíle a k jejich dosažení sdružují své vlastní prostředky. Protihodnotou členského příspěvku člen získává nárok na služby poskytované samotným spolkem. Žalobce poskytuje svým členům komplex rozsáhlých služeb a k jejich zabezpečení poskytovaných Hlavním počítačem žalobce od svých členů podle Stanov vybírá členský příspěvek. Stejně tak je zcela zřetelné, že připojení do sítě Internet je pouze jen jednou z mnoha služeb Hlavního počítače.
4. Dále uvedl, že spolek hkfree.org, tehdy jako Občanské sdružené HKfree, vznikl v roce 2004, založila jej skupina lidí, kteří měli zájem o vzájemné propojení pomocí neveřejné počítačové sítě, přičemž technologie, které byly k dispozici na trhu, byly pro běžné smrtelníky nedostupné. Kdo se tehdy chtěl k síti připojit, musel si nezřídka umět vyrobit anténu a zejména se naučit něco o použitých technologiích, síťových protokolech, přičemž informace nebyly zdaleka tak dostupné, jako dnes. Hlavní myšlenka, tj. dobrovolná práce, sdílení znalostí a zkušeností a podpora vzdělanosti, jsou hlavními pilíři činnosti sdružení od počátku dodnes, avšak podoba se v průběhu let mění spolu s vývojem technologií i společnosti. Spolek respektuje několik základních pravidel, které ovlivňují chod sdružení, jeho financování a směřování vývoje. Ač se v některých činnostech může zdánlivě prolínat s činnostmi například poskytovatelů internetu či jiných moderních technologií, pracuje na zcela odlišných principech, které žalobce spolehlivě od firem poskytujícím služby spojené s internetem odlišují. Těmi jsou zejména: a) všichni členové jsou si rovni, samozřejmě s technologickými omezeními a podmínkami v různých lokalitách, stejně tak členské příspěvky jsou stejné pro všechny členy, stav sítě není nijak garantován, ač všichni dělají maximum pro její spolehlivost, funkčnost sítě není vymahatelná a její nefunkčnost není reklamovatelná a nezakládá nárok na snížení členského příspěvku, b) veškerý příjem sdružení (spolku) vždy byl použit na rozvoj, provoz sítě, údržbu a podporu vzdělávání. Pro žádnou z osob, které sdružení vedou a v minulosti vedly (tj. Výkonný výbor) a rozhodují o ní, nikdy nebyl zdrojem příjmů, c) každý ze členů se může aktivně zapojit do chodu sdružení (převzít starost o část sítě) a každý člen má přispívat k rozvoji sítě, jak vyplývá z bodu 4.6 a 5.10 "Pravidel používání sítě HKfree" (povinnost poskytnout součinnost pro připojení v Za správnost vyhotovení: R. V. rámci LAN jednoho domu nebo sousedících domů), d) každý ze zájemců o členství (s ohledem na limity dané technologií) se může stát členem a připojit se ke komunitní síti, pokud toho není sám schopen, může využít jakékoliv pomoci ze strany přátel, rodiny či stávajících členů.
5. Síť spolku, jak žalobce dále uvedl, je závislá na dobrovolné práci aktivních členů, ze kterých se obvykle stanou správci oblastí (přibližně 60 lidí), kteří bez nároku na jakoukoliv finanční odměnu síť spravují, výměnou za zkušenosti, které nelze penězi nahradit, které pak mnohdy využívají ve svém zaměstnání či podnikání. Tím, že sdružení nevyplácí mzdy (kromě 3 zaměstnanců, kteří jsou potřeba z důvodů zákonných požadavků a potřebných školení pro některé technologie), má možnost investovat do technologií, které si následně mohou osahat všichni členové, kteří projeví zájem. V neveřejné síti také je řada služeb, které s internetem nesouvisí - například vnitřní diskuzní server (jakýsi předchůdce Facebooku), herní server, vývoj tzv. SDR (softwarově definované rádio), ADSB (amatérská celorepubliková síť pro sledování letového provozu), různé mechanismy pro sledování provozu rozlehlé sítě vyvíjené v rámci bakalářských a diplomových prací na Univerzitě Hradec Králové a další. Důležitým bodem činnosti sdružení je podpora a šíření vzdělanosti, které považuje za v dnešní době nezbytné. Toto spolek realizuje provozem jakési metropolitní sítě, připojováním veřejných a veřejně prospěšných institucí, nejen škol, které mají čestné členství a mají tak možnost využívat sítě k vzájemnému propojení (využívají třeba pobočky Knihovny města Hradce Králové) a i připojení k internetu. Často spolek věnuje starší, ale pro vzdělávání nepostradatelné, vyřazené technologie školám. Bezplatné připojení k síti žalobce využívají desítky základních a středních škol, neziskových organizací, knihoven a dalších. Pro některé je hkfree.org hlavní sítí a zdrojem přístupu k rychlému internetu (přičemž finanční náročnost srovnatelné komerční služby převyšuje možnosti dané instituce), pro jiné šikovnou zálohou, která je nic nestojí. Zároveň je žalobce dlouholetým partnerem Fakultní nemocnice v Hradci Králové, která využívá bezplatné konektivity pro vytvoření přístupových bodů sítě pro pacienty a návštěvy, stejně jako tzv. HK NETu, což je univerzitní síť propojující fakulty univerzit sídlící v Hradci Králové, přičemž sítě žalobce používají pro připojení neakademických pracovníků (tj. návštěv, účastníků kongresů apod.), kteří se nemohou připojit k CESNETu, který je pro univerzity i FNHK hlavním "poskytovatelem" připojení. Stále více se spolek zaměřuje na kontaktní podporu vzdělávání dětí a mládeže a společenský prospěch. (Ne)Podnikání žalobce 6. Žalobce uvedl, že v odstavci [10] odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí žalovaný tvrdí, že "Spornou otázkou ve zde řešené věci je, zda odvolatel při vedeném řízení prokázal, že jím tvrzené hodnoty na řádku 50 v předmětných DAP DPH jsou na uvedeném řádku vykázány správně v souladu s naplněním všech požadavků daných právními předpisy, a to zejména daných zákonem o DPH." Žalovaný se dle žalobce mýlí, že by žalobce v tomto ohledu stíhalo důkazní břemeno. Žalobce postupoval v souladu s pozitivní právní úpravou, konkrétně pak s ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, podle něhož je od daně osvobozeno poskytnutí služeb jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy spolků, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, pokud toto osvobození od daně nenarušuje hospodářskou soutěž. Je to naopak žalovaný, kdo tvrdí, že v dané věci přiznat osvobození nelze, pročež je důkazní břemeno zcela na něm, a žalovaný musí prokázat, že žalobce neposkytuje plnění vůči svým členům, které je podle pozitivní právní úpravy uvedené v ust. § 61 písm. a) zákona o DPH plněním od daně osvobozeným. Žalovaný dále v bodě [11] odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí tvrdí, že hlavní činností spolku nemůže být podnikání nebo jiná výdělečná činnost, a v podstatě v zamlčené premise konstatuje, že u žalobce se jedná o podnikání ve smyslu ust. § 420 odst. 1 zákona č. 89/2012 Sb., občanského zákoníku, ve znění předpisů pozdějších, (dále v textu jen „občanský zákoník"), tedy že žalobce provozuje podnikání, resp. jinou výdělečnou činnost ve smyslu ust. § 217 odst. 2 této právní úpravy. Za správnost vyhotovení: R. V.
7. K tomu žalobce zdůraznil, že realizuje hlavní činnost podle svých stanov. Žalovaný neprokázal, že by žalobce jakýmkoli způsobem vybočil ze Stanov a zvyklostí spolku. Základním znakem podnikání je vykonávání činnosti na vlastní odpovědnost. Žalobce však vůbec není odpovědný za kvalitu a dostupnost služeb poskytovaných členům Spolku. Člen totiž nemůže kvalitu služby ani její výpadek v dostupnosti jakkoli reklamovat. Již jen z toho důvodu se nemůže jednat o podnikání. Dále se nemůže jednat o podnikání, když připojení ke komunitní síti hk.free na různých místech má různou rychlost, tedy kvalitu. Přesto všichni členové platí stejný členský příspěvek. Cena služby připojení k Internetu na běžném trhu je diferencována podle rychlosti připojení. To je patrné z cen připojení k Internetu u komerčních poskytovatelů v Hradci Králové. Členský příspěvek je pro všechny řádné členy v jeden moment konstantní bez ohledu na zásadní rozdíly v kvalitě a rychlosti připojení, proto nelze z principu věci hovořit, že by se mělo jednat o komerčně poskytovanou službu, tedy o podnikání, tedy o ekonomickou (hospodářskou) činnost podléhající zdanění. Naopak, z důkazů vyplývá, že se jedná o komplex služeb poskytovaných členům výlučně k naplnění cílů Spolku. K důkazu toho, že členský příspěvek je konstantní bez ohledu na propastné rozdíly v rychlosti (kvalitě) připojení, žalobce dne 5. 12.2016 k výsledku Postupu k odstranění pochybností předložil správci daně tabulku s příklady a navrhl vyslechnout osoby v tabulce uvedené. Správce daně rozdíly v rychlostech připojení v komunitní síti nerozporoval. Žalobce rovněž uvedl, že člen Spolku nemá možnost v případě výpadku připojení k síti službu reklamovat či žádat vrácení členského příspěvku. Členům je tedy poskytována různá kvalita služby za stejný členský příspěvek, přestože na trhu je služba s rozdílnou kvalitou běžně cenově diferencována. Člen nemá nárok na reklamaci služby či vrácení členského příspěvku v případě nefunkčnosti sítě. Z uvedených vlastností vztahu mezi členem a Spolkem je zřetelné, že se nejedná o tržní vztah, který by bylo možné nazývat podnikáním či jinou výdělečnou činností.
8. Žalobce zdůraznil, že nemá živnostenské oprávnění a dokonce ani nepodniká podle zákona č. 127/2005 Sb., o elektronických komunikacích a o změně některých souvisejících zákonů (dále v textu též jako "zákon o elektronických komunikacích"). Totiž zda žalobce je, či není, podnikatelem podle zákona o elektronických komunikacích, je oprávněn rozhodnout výlučně Český telekomunikační úřad, neboť je to jeho zákonnou kompetencí. Žalovaný ani prvostupňový správce daně nemohou svévolně takovou otázku posuzovat. Žalobce po dobu své činnosti byl mnohokrát v kontaktu s Českým telekomunikačním úřadem, když žádal o tzv. individuální oprávnění k využívání rádiových kmitočtů pevné služby či případně, když s žalobcem byla vedena řízení v souvislosti s rušením radiového provozu jeho zařízeními. Žalobce navrhl provedení dalších důkazů správním spisem Českého telekomunikačních úřadu ohledně vydaných rozhodnutí ve vztahu k samotnému žalobci. Z uvedeného pak dle žalobce vyplývá, že Český telekomunikační úřad, jakožto úřad kompetentní podle ust. § 14 zákona o elektronických komunikacích vydávat osvědčení podnikatelům v oblasti telekomunikací a vést jejich evidenci, o existenci žalobce od jeho založení (2004) má velmi podrobné informace. Tím, že tento úřad žalobce od roku 2004 dosud neevidoval jako podnikatele a nevydal mu osvědčení o takové registraci, dal jasně najevo své právní hodnocení postavení žalobce jako osoby, jež nepodniká, neboť žalobce neposkytuje veřejně dostupnou službu elektronických komunikací ve smyslu ust. § 2 písm. o) zákona o elektronických komunikacích. Tedy se nestal ve smyslu ust. § 2 odst. e) zákona o elektronických komunikacích operátorem, tedy podnikatelem ve smyslu terminologie zákona o elektronických komunikacích. Žalobce nepodniká ani neprovozuje jinou výdělečnou činnost ve smyslu ust. § 217 odst. 2 občanského zákoníku, neboť výlučně uspokojuje a ochraňuje zájmy, k jejichž naplňování byl žalobce založen ve smyslu ust. § 217 odst. 1 občanského zákoníku, a to tím, že výlučně svým vlastním členům poskytuje služby. Poskytování služeb svým vlastním členům (nikoli veřejná nabídka) je přece principem spolkové činnosti. Za správnost vyhotovení: R. V.
9. Žalobce uvedl, že nepodniká ani neprovozuje jinou výdělečnou činnost, jen uspokojuje a chrání zájmy svých vlastních členů tím, že jim poskytuje služby. Pojmově se tedy nemůže jednat o podnikání, když navíc zisk ani není distribuován vlastníkům, což je zcela v souladu se Směrnicí Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému DPH (dále v textu též jako "Směrnice"), podle níž subjekty osvobozené od daně "nesmějí systematicky sledovat zisk jako svůj cíl a jakýkoliv případný zisk nesmí být rozdělen, nýbrž určen k pokračování nebo zlepšení poskytovaných služeb; dotyčné subjekty také musí uplatňovat ceny schválené příslušnými veřejnými orgány nebo ceny, které schválené ceny nepřekračují, a u služeb nepodléhajících schválení uplatňovat nižší ceny, než jaké za podobné služby uplatňují obchodní podniky podléhající DPH." (viz Článek 133 Směrnice). Nadto se členové vedení žalobce (Výkonného výboru) v průběhu času mění, jak vyplývá ze zápisů z valných hromad. Nelze tedy ani uzavřít, že by uvedený spolek - žalobce byl jakýmsi zastřeným podnikáním konkrétních osob. Žalovaný v bodě [12] odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí tvrdí, že "stěžejní zde řešenou oblastí je DPH, jejíž právní základ je obsažen v čl. 133 konsolidovaného znění Smlouvy o fungování Evropské unie". Žalovaný se mýlí, když chce přímo aplikovat Směrnici na posuzovaný případ vedený se žalobcem navíc v jeho neprospěch. Žalobce přitom odkázal na rozsudek Městského soudu v Praze vydaný pod č. j. 11 Ca 298/2006-42 ze dne 9. 10. 2008, který uvádí, že Směrnice je aktem sekundárního práva Evropského společenství. Žalovaný tak dle žalobce nesprávně aplikuje Směrnici Rady 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty, a to v neprospěch žalobce. Přímý účinek je vyloučen, jak se podává z odůvodnění rozhodnutí rozsudku Městského soudu v Praze č. j. 11 Ca 298/2006-42 ze dne 9. 10. 2008. Nepřímý účinek je taktéž vyloučen, neboť vnitrostátní úprava problému v ust. § 61 písm. a) zákona o DPH vůbec není nejasná. Ostatně případnou nejasnost prvostupňový správce daně potažmo žalovaný nijak neodůvodňuje.
10. Dále žalobce uvedl, že žalovaný v bodě [13] odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí podsouvá, že činnost žalobce je nutné zdanit daní z přidané hodnoty. Z široké definice ekonomické činnosti, jak je zakotvena v ust. § 5 zákona o DPH, vyplývá, že veškerá činnost veškerých subjektů je ekonomickou činností. To však neznamená, že všechny ekonomické činnosti nutně musí být podnikáním, jak se nesprávně domnívá žalovaný v bodě [13] odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí. Totiž definice ekonomické činnosti se ani zdaleka nekryje s ustáleným pojmem obsahu podnikání, jak nesprávně žalovaný tvrdí v bodě [13] odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí. Naopak definice ekonomické činnosti je podstatně širší a je v podstatě všeobjímající. Plátcem daně z přidané hodnoty se však stane osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, jejíž obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 1 000 000 Kč, s výjimkou osoby, která uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, jak se podává z ust. § 6 odst. 1 ZDPH. Potom ve světle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH se žalobce s ohledem na to, že poskytuje výlučně služby svým vlastním členům, plátcem daně z přidané hodnoty nikdy stát nemohl a nemůže z podstaty věci samotné. A to přesto, že jeho činnost je možné zahrnout pod všeobjímající definici ekonomické činnosti. Zkrátka žalobce poskytuje služby svým členům protihodnotou členského příspěvku. Potom polemika žalovaného v bodě [14] odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí ohledně definice protiplnění je polemikou zcela lichou pro posouzení daného případu. Narušení hospodářské soutěže 11. Žalovaný dle žalobce v bodě [18] odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí správně konstatuje, že v zákoně o DPH je obsaženo ust. § 61, které řeší pod písm. a) osvobození poskytnutí služeb členům spolků jako protihodnoty členského příspěvku. Žalovaný uvádí, že subjekt musí být subjektem neziskovým (což žalobce bezesporu splňuje s ohledem na svůj statut) a současně osvobození nesmí narušit hospodářskou soutěž. Narušení hospodářské soutěže je správním deliktem podle zákona č. 143/2001 Sb., o ochraně hospodářské soutěže a o Za správnost vyhotovení: R. V. změně některých zákonů (dále jen „zákon o ochraně hospodářské soutěže“), pročež si žalovaný nemůže o narušení hospodářské soutěže, jakožto o předběžné otázce v řízení podle ust. § 99 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „daňový řád“) učinit sám úsudek. K posuzování narušení hospodářské soutěže není totiž správce daně potažmo žalovaný věcně příslušným orgánem státní správy. Protože si žalovaný nemůže o spáchání správního deliktu učinit sám úsudek, je nutné takovou volnou úvahu označit za nesprávnou. Správce daně vydáním předmětných platebních výměrů vybočil z mezí stanovených ústavními kautelami, zejména pak kautelou zakotvenou v čl. 2. odst. 2 a v čl. 4. odst. 1 Listiny základních práv a svobod (secundum et intra legem). Dle ní je správní orgán povinen postupovat podle platné zákonné úpravy, tedy secundum et intra legem. V posuzovaném případě je přípustná aplikace toliko citovaného ustanovení § 61 písm. a) zákona o DPH a zákona č. 143/2001 Sb., o ochraně hospodářské soutěže a o změně některých zákonů (dále jen „zákon o ochraně hospodářské soutěže“). S ohledem na to, že žalobce rozhodně nedosáhl na trhu většího než 40% podílu (a případně vyššího) a s ohledem na to, že správce daně ani žalovaný podíl na trhu žalobce nikterak neprokázali, je nutné uzavřít, že žalobce nemá dominantní postavení na trhu a tedy ani nemohlo dojít k jeho zneužití. Nelze pak s ohledem na shora uvedené na posuzovanou věc vyloučit aplikaci ust. § 61 písm. a) zákona o DPH. Právní závěry správce daně i žalovaného je proto nutné označit za nesprávné a nezákonné a dokonce i ústavně nekonformní. Osvobození od DPH v judikatuře SDEU 12. Oprávněnosti uplatnění osvobození od daně z přidané hodnoty podle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH na posuzovanou věc, jak žalobce dále uvedl, dokonce nasvědčuje i judikatura Soudního dvora Evropské unie, konkrétně pak rozhodnutí ze dne 19. 12. 2013 sp. zn. C-495/12 ve věci Bridport and West Dorset Golf Club Limited (dále v textu též jako "Rozhodnutí"). V posuzované věci Soudním dvorem EU golfový klub poskytoval služby svým členům a dokonce i nečlenům. SDEU v posuzované věci uzavřel, že takové plnění je od daně osvobozené, lhostejno, zda je poskytováno členům či nečlenům (viz výrok cit. Rozhodnutí). V dané věci se soud zaobíral taktéž osvobozením od daně z přidané hodnoty. SDEU v bodě 37 Rozhodnutí dokonce uvedl, že "za těchto okolností čl. 133 první pododstavec písm. d) směrnice 2006/112 nelze vykládat způsobem, který by umožnil zrušit rozdíl mezi podmínkami hospodářské soutěže vyplývajícími ze samotné existence osvobození od daně stanovených unijním právem, jelikož by takový výklad zpochybnil rozsah působnosti uvedených osvobození od daně." Protože čl. 133 první pododstavec písm. d) Směrnice řeší narušení hospodářské soutěže v souvislosti s osvobozením, je možné právní závěry daného případu na posuzovanou věc taktéž aplikovat. Jak je patrné z citovaného bodu 37 Rozhodnutí, tzv. "narušení hospodářské soutěže" nelze vykládat způsobem, který by zpochybňoval existenci osvobození od daně v posuzovaných případech, v konkrétním případě pak při poskytování služeb členům jako protihodnoty členského příspěvku. Navíc správce daně ani neuvedl, jakým způsobem by mělo k narušení hospodářské soutěže dojít a jak by se na trhu projevila. Takový nedostatek nelze překlenout obsahově vyprázdněnou proklamací správce daně i žalovaného o narušení hospodářské soutěže. Souladnost se Směrnicí 13. Žalobce uvedl, že při uplatnění osvobození postupoval dokonce i zcela v souladu se Směrnicí, kdy subjekty osvobozené od daně "nesmějí sledovat zisk jako svůj cíl a jakýkoliv případný zisk nesmí být rozdělen, nýbrž určen k pokračování nebo zlepšení poskytovaných služeb; dotyčné subjekty také musí uplatňovat ceny schválené příslušnými veřejnými orgány nebo ceny, které schválené ceny nepřekračují, a u služeb nepodléhajících schválení uplatňovat nižší ceny, než jaké za podobné služby uplatňují obchodní podniky podléhající DPH." V této věci připomenul, že žádný zisk (kladné saldo příjmů členských příspěvků po odečtení nákladů na činnost) není rozdělován mezi jiné subjekty, nýbrž je výlučně určen k pokračování a zlepšování Za správnost vyhotovení: R. V. poskytovaných služeb. Správce daně ani žalovaný neprokázali, že by zisk byl rozdělován mezi jiné subjekty. Tedy uvedená podmínka ze Směrnice je splněna. Zároveň je splněna i cenová podmínka, kdy podobné služby jsou uplatňovány za ceny nižší, než jaké uplatňují obchodní podniky podléhající DPH. Jak je patrné ze samotného šetření správce daně v řízení o dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2011, které ve Zprávě č. j. 1547615/16/2701- 60564-608975 o daňové kontrole účelově smlčel, a jak je patrné z vlastního šetření žalobce, ceny komerčních poskytovatelů internetového připojení (což dokonce není solitérní podstata spolkové činnosti žalobce) jsou poskytovány za ceny vyšší, než je členský příspěvek.
14. Na základě uvedeného považoval žalobce za zřejmé, že nejenže splňuje podmínky stanovené v zákoně o DPH pro osvobození členských příspěvků od daně z přidané hodnoty podle ust. § 61 písm. a) této právní úpravy, ale taktéž splňuje nároky stanovené samotnou Směrnicí. Dokazování 15. Žalobce uvedl, že žalovaný se v bodech [19], [20], [21] a [22] stejně tak jako na začátku kapitoly IV. "Aplikace právního základu na skutkový stav a vypořádání se s odvolacími důvody" odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí pokouší navodit dojem, že žalobce neunesl důkazní břemeno. Předmětem sporu je však posouzení právní otázky. Co však v řízení činí žalovaný sporným, je uplatnění osvobození podle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, podle něhož žalobce poskytoval služby svým členům protihodnotou za členský příspěvek, pročež měl být podle názoru žalobce členský příspěvek od daně osvobozen. Nic na tom nemění ani to, že podle široké definice ekonomické činnosti uvedené v ust. § 8 zákona o DPH, se může jednat o ekonomickou činnost. Nicméně podle již citovaného ust. § 61 písm. a) zákona o DPH je takové plnění od daně osvobozeno, pročež ani podle ust. § 6 odst. 1 uvedené právní úpravy se žalobce nemohl stát plátcem daně z přidané hodnoty. Nevypořádání argumentace ve Vyjádření k výsledku POP 16. Žalobce uvedl, že dne 5. 12. 2016 podal návrh na pokračování v dokazování s návrhem na provedení dalších důkazních prostředků dle oznámení č. j. 1848395/16/2701-60561-604041 ze dne 9. 11. 2016. V něm argumentoval, že správnosti uplatnění osvobození na dani z přidané hodnoty podle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH svědčí i citovaná judikatura Soudního dvora EU. Žalobce argumentoval obsahem Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006 a svou argumentaci podpořil i důkazními návrhy. Správce daně však tuto právní argumentaci v odůvodnění odvoláním napadených platebních výměrů vůbec nevypořádal a zatížil tak svá rozhodnutí vadou, jež podle názoru žalobce měla za následek nezákonnost prvostupňových rozhodnutí. Ani žalovaný však tuto odvolací námitku v odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí nikterak nevypořádal, jen v bodě [29] odůvodnění svého rozhodnutí konstatoval, že prvostupňový správce daně "... věnoval odvolatelem podanému návrhu na pokračování dokazování přiměřenou pozornost a se stěžejními body uvedenými v návrhu na pokračování v dokazování se v rámci odůvodnění napadených rozhodnutí vypořádal." To však není pravda, neboť v odůvodnění žalobou napadených rozhodnutí argumentace žalobce vypořádána není. Žalobce proto považuje žalobou napadené rozhodnutí z tohoto důvodu za nepřezkoumatelné. Přímý účinek Směrnice 17. Žalovaný a stejně tak správce daně aplikují na posuzovaný případ Směrnici, v důsledku níž v neprospěch žalobce vykládají ust. § 61 písm. a) zákona o DPH a odpírají žalobci zákonem konstituovaný nárok na osvobození jeho plnění od daně z přidané hodnoty. Proto žalobce uplatnil argumentaci ohledně nesprávnosti aplikace přímého účinku Směrnice na posuzovaný případ v jeho neprospěch. Žalovaný však tuto argumentaci nikterak nevypořádal a tvrdí, že "neví, kterou konkrétní část předmětných rozhodnutí odvolatel touto argumentaci napadá ...". Takové tvrzení považuje žalobce za alibistické, když z kontextu odvolání a z kontextu celého řízení zřetelně vyplývá, že žalovaný aplikuje na posuzovaný případ Směrnici tzv. přímým Za správnost vyhotovení: R. V. účinkem v neprospěch žalobce, což podle argumentace uplatněné žalobcem v odvolání i v tomto žalobním návrhu je nepřípustné. I z tohoto důvodu je nutné označit žalobou napadené rozhodnutí žalovaného za nepřezkoumatelné. Narušení hospodářské soutěže 18. Žalobce, jak v řízení v prvním stupni, tak v odvolání namítal, že jedinou možností odepření osvobození zakotveného v ust. § 61 písm. a) zákona o DPH je narušení hospodářské soutěže. Již správce daně v odůvodnění odvoláním napadených rozhodnutí uvedl, že „daňový subjekt je skutečně subjektem v § 61 písm. a) zákona o DPH uvedeným, tj. nebyl založen nebo zřízen za účelem podnikání, ale nesplnil druhou podmínku, neboť aplikoval osvobození na svoji ekonomickou činnost, u které osvobození vedlo k narušení hospodářské soutěže“. Žalobce v podaném odvolání namítal, že narušení hospodářské soutěže je správním deliktem podle zákona o ochraně hospodářské soutěže, pročež si správce daně nemůže o narušení hospodářské soutěže, jakožto o předběžné otázce v řízení podle ust. § 99 odst. 2 daňového řádu učinit sám úsudek. Nadto, jak je již zmíněno vpředu sub IV., podle ust. § 1 odst. 1 uvedeného zákona lze hospodářskou soutěž narušit dohodami soutěžitelů, zneužitím dominantního postavení soutěžitelů, spojením soutěžitelů, nebo orgány státní správy při výkonu státní správy. V posuzovaném případě by pak přicházelo v úvahu výlučně zneužití dominantního postavení žalobce podle ust. § 1 odst. 1 písm. b) zákona o ochraně hospodářské soutěže. Žalovaný ani správce daně však nevysvětlili a řádně nedoložili, jak dominantní postavení žalobce zneužil. Navíc, jak se podává vpředu, s ohledem na počet členů a území, na němž žalobce spolkovou činnost vykonává, nemůže dojít k dosažení dominantního postavení na trhu, tedy získání více jak 40 %. Žalobce považuje tento odvolací důvod a zároveň žalobní bod za stěžejní v dané věci, neboť osvobození od DPH podle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH služeb poskytovaných protihodnotou členského příspěvku lze odepřít jedině v případě, že by došlo k narušení hospodářské soutěže. K narušení hospodářské soutěže nedošlo a žalovaný nic takového neprokázal. Úsudek o narušení hospodářské soutěže si žalovaný sám učinit nemůže, což mu zapovídá ust. § 99 odst. 2 daňového řádu. Proto je nutné postup žalovaného označit za nesprávný a nezákonný a žalobou napadené rozhodnutí i jemu předcházející rozhodnutí prvostupňové zrušit. Aplikace rozhodnutí SDEU sp. zn. C-495/12 ve věci Bridport and West Dorset Golf Club Limited 19. Žalobce doplňuje, že v posuzované věci golfový klub, jehož se shora vzpomínané rozhodnutí týká, poskytoval služby svým členům a dokonce i nečlenům. SDEU v posuzované věci uzavřel, že takové plnění je od daně osvobozené, lhostejno, zda je poskytováno členům či nečlenům (viz výrok cit. Rozhodnutí). V dané věci se soud zaobíral taktéž osvobozením od daně z přidané hodnoty. SDEU v bodě 37 Rozhodnutí dokonce uvedl, že "za těchto okolností čl. 133 první pododstavec písm. d) směrnice 2006/112 nelze vykládat způsobem, který by umožnil zrušit rozdíl mezi podmínkami hospodářské soutěže vyplývající ze samotné existence osvobození od daně stanovených unijním právem, jelikož by takový výklad zpochybnil rozsah působnosti uvedených osvobození od daně.". Protože čl. 133 první pododstavec písm. d) Směrnice řeší narušení hospodářské soutěže v souvislosti s osvobozením, je možné právní závěry daného případu na posuzovanou věc taktéž aplikovat. Jak je patrné z citovaného bodu 37 Rozhodnutí, tzv. "narušení hospodářské soutěže" nelze vykládat způsobem, který by zpochybňoval existenci osvobození od daně v posuzovaných případech, v konkrétním případě pak při poskytování služeb členům jako protihodnotu členského příspěvku. Navíc správce daně ani žalovaný neuvedli, jakým způsobem by mělo k narušení hospodářské dojít a jak by se na trhu projevila. Správce daně žádné narušení hospodářské soutěže neidentifikoval ani v jeho potencionální podobě. Takový nedostatek nelze překlenou obsahově vyprázdněnou proklamací žalovaného o narušení hospodářské soutěže. Souladnost postupu žalobce se Směrnicí Za správnost vyhotovení: R. V.
20. Žalovaný v bodě [34] odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí uvádí, že mu není zřejmé, z jakého důvodu odvolatel argumentuje souladem své činnosti s podmínkami uvedenými ve čl. 133 Směrnice, když odmítá, jak přímý tak nepřímý účinek Směrnice. Tvrzení žalovaného označil žalobce za účelové. Žalobce uvedl v odvolání v části III. bod D), že přestože nelze v jeho neprospěch aplikovat přímý ani nepřímý účinek Směrnice, přesto "... postupoval dokonce i zcela v souladu se Směrnicí...". V odvolání vysvětlil, že subjekty osvobozené od daně nesmějí sledovat zisk jako svůj cíl a jakýkoliv případný zisk nesmí být rozdělen, nýbrž určen k pokračování nebo zlepšení poskytovaných služeb; dotyčné subjekty také musí uplatňovat ceny schválené příslušnými veřejnými orgány nebo ceny, které schválené ceny nepřekračují, a u služeb nepodléhajících schválení uplatňovat nižší ceny, než jaké za podobné služby uplatňuji obchodní podniky podléhající DPH. Žalobce připomenul, že žádný zisk (kladné saldo příjmů členských příspěvků po odečtení nákladů na činnost) není rozdělován mezi jiné subjekty, nýbrž je výlučně určen k pokračování a zlepšování poskytovaných služeb. Správce daně neprokázal, že by zisk byl rozdělován mezi jiné subjekty. Tedy uvedená podmínka ze Směrnice je splněna. Jak již žalobce dříve argumentoval, pokrývá připojením do své komunitní sítě i místa, kde instalace technologie nemůže být nikdy zaplacena z členských příspěvků, neboť výše členských příspěvků v daném místě nikdy nepřesáhnou cenu instalovaných zařízení za dobu jejich životnosti. To se zcela vymyká principům podnikání a ekonomické činnosti. Naopak "zisk je určen k pokračování a zlepšení poskytovaných služeb", přesně v těch intencích Směrnice. Zároveň je splněna i cenová podmínka, kdy podobné služby jsou uplatňovány za ceny nižší, než jaké uplatňují obchodní podniky podléhající DPH. Jak je patrné ze samotného šetření správce daně v řízení o dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2011, které ve Zprávě č. j. 1547615/16/2701-60564-608975 o daňové kontrole účelově smlčel, a jak je patrné z vlastního šetření žalobce, ceny komerčních poskytovatelů internetového připojení (což dokonce není solitérní podstata spolkové činnosti žalobce) jsou poskytovány za ceny vyšší, než je členský příspěvek. Žalobce uvedl, že nejen, že splňuje podmínky stanovené zákonem o DPH pro osvobození členských příspěvků od daně z přidané hodnoty podle ust. § 61 písm. a) této právní úpravy, ale taktéž splňuje i nároky stanovené samotnou Směrnicí. Z uvedeného je nutné uzavřít, že členské příspěvky a služby poskytované žalobcem svým členům jako protihodnotu členského příspěvku jsou od daně z přidané hodnoty osvobozeny, neboť splňují všechny zákonem stanovené podmínky včetně podmínek stanovených Směrnicí Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty. Irelevantní a nesprávné dílčí závěry žalovaného - odvolací důvody 21. Žalobce sub. IV. doplnění odvolání ze dne 16. 3. 2017 konstatoval, že tvrzení správce daně ohledně výše členských příspěvků, rozsahu poskytovaných služeb členům, finanční náročnosti cílů Spolku, údajné přímé vazby mezi členským příspěvkem a připojení do sítě Internet, motivaci členů pro vstup do Spolku a aktivitu členů Spolku pro posouzení aplikace osvobození podle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH jsou zcela irelevantní.
22. Nejprve se žalobce vyjádřil k novému tvrzení žalovaného ohledně závazku žalobce poskytnout svému členovi službu v podobě internetového připojení. V odůvodnění odvoláním napadených platebních výměrů správce daně nepravdivě tvrdí, že z dokumentu "Evidence člena v oblasti: Kozlovka" vyplývá závazek žalobce poskytnout svému členovi službu v podobě internetového připojení a že za poskytování této služby se na druhou stranu člen zavázal žalobci hradit členský příspěvek. Správce daně neuvedl, z čeho konkrétně by takové vzájemné závazky měly vyplývat, když takto v listině specifikovány nejsou. Na předmětné listině totiž nic takového uvedeno není. Proto je nutné závěry správce daně označit za nepravdivé. Žalobce pak pro svou právní jistotu uplatnil argumentaci uvedenou v doplnění odvolání ohledně dílčích a irelevantních skutkových závěrů správce daně, které bohužel žalovaný v odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí nevypořádal. Správce daně dle žalobce účelově redukuje komplex služeb poskytovaných členům Spolku na pouhé připojení k Internetu. To je hrubým zkreslením faktů. Jak vyplývá ze Stanov a Za správnost vyhotovení: R. V. jak vyplývá z dosud provedeného řízení, zejména pak ze složených svědeckých výpovědí v prvním stupni (při daňové kontrole DPPO 2011), Spolek (žalobce) svým členům poskytuje komplex služeb: - přístup do intranetu NFX (interní síť ostatních z.s. v rámci NFX z.s.p.o., tj. mimo intranetu sítě hkfree.org z.s., který je přístupný i bez přístupu na hlavní počítač), - přístup k internetu prostřednictvím intranetu NFX (sdílený přístup ke společným zdrojům a tuzemské i zahraniční konektivitě), - sledování internetové televize (sledovani.tv, kterou provozuje partnerský subjekt NFX a mohou ji v rámci členství využívat členové s přístupem na hlavní počítač, včetně přístupu k archivu), - centrální uložiště osobních dat (pro fotografie apod.), - webový prostor pro umístění webových stránek (osobní galerie apod.), - hostitel virtuálních serverů (cluster), na kterém mohou členové mít přidělen vlastní virtuální server (pro experimenty i svoji činnost), monitoring chodu sítě, - server Virtuální Privátní Sítě (Virtual Private Network - VPN) pro vzdálený přístup do intranetu hkfree.org (využívají například členové, kteří jsou k internetu připojeni mimo síť hkfree.org, ale potřebují mít přístup ke službám uvnitř sítě - jak službám hlavních počítačů, tak ostatních počítačů v síti - komunikační, herní, znalostní, …), - vzájemná výpomoc zejména správců a aktivních členů při budování a rekonstrukcích, - sdílení znalostí a zkušeností workshopy, školení konkrétních technologií vedené správci oblastí a s možností účasti všech členů (monitoring sítě, Dude centrální správa), - provozování diskuzních skupin (NNTP news server s diskusními skupinami nezávislý na přístupu k internetu) přístupný všem členům, - komunikační server jabber (obdoba ICQ, chatu), stejně jako NNTP nezávislý na přístupu k internetu, - interní znalostní databáze na intranetu (Wikipedie) s mnoha různými návody a postupy dostupná všem členům, - interní meteorologické servery, - exkurse pro žáky připojených škol na přístupových bodech, - game server pro hraní online her, - poštovní server, - intranetové web stránky, - možnost inzerce sdílené s ostatními členy.
23. Žalobce tak měl za to, že správce daně své právní závěry vybudoval na nesprávných skutkových závěrech.
24. Žalobce jednotlivé skutkové pilíře uvedené v odůvodnění odvoláním napadených rozhodnutí dále jako nesprávné vyvrátil z následujících důvodů, které v žalobě podrobně rozvedl: - členské příspěvky se blíží ceně komerčně poskytovaného připojení - rozsah poskytovaných služeb členům je relativně konstantní - finanční náročnost cílů Spolku Za správnost vyhotovení: R. V. - přímá vazba mezi členským příspěvkem a připojením do internetu - motivace vstupu členů do Spolku - aktivita členů Spolku II. Obsah napadeného rozhodnutí 25. Žalovaný konstatoval, že žalobce uskutečňuje ekonomickou činnost dle zákona o DPH a realizuje zdanitelná plnění dle ust. § 2 odst. 2 této právní úpravy. Žalobce přitom tvrdí, že jeho plnění jsou plněními osvobozenými od daně dle § 61 písm. a) zákona o DPH. Žalovaný tedy zkoumá, zda v případě žalobce byly naplněny podmínky pro vykazování plnění jako plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet DPH dle shora uvedené právní úpravy. Žalovaný připomenul, že u žalobce byly po posouzení obsahu podaných daňových přiznání k DPH zahájeny postupy odstranění pochybností dle ust. § 89 a § 90 daňového řádu, při nichž byl žalobce vyzván, aby doložil a prokázal, že plnění, jež vykázal na řádku číslo 50 předmětných daňových přiznání, jsou plněními osvobozenými. Žalobce na výzvy reagoval a předložil - evidenci člena odvolatele v oblasti: Kozlovka, sestavy výpisů z účtů, sestavy pohybu na účtu a evidenci pro účely DPH dle ustanovení § 100 zákona o DPH. Předložené důkazy označil žalovaný za důkazy formálního charakteru, které není možno vyhodnotit jako důkazy o žalobcem tvrzených skutečnostech. Žalovaný tak měl za to, že žalobce neprokázal ani nedoložil, a to ani po výzvách k odstranění pochybností, skutečnost, že plnění, jež vykazuje jako plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně na řádku 50 jednotlivých daňových přiznání, jsou fakticky plněními osvobozenými od daně bez nároku na odpočet DPH. Žalovaný přitom plně odkázal na svá vyjádření uvedená v rozhodnutí o registraci žalobce k DPH č.j. 37881/16, zejména body 20 až 27, které dále odcitoval. V nich dospěl k závěru, že v případě žalobce se jedná o osobu povinnou k dani, která vykonává ekonomickou činnost soustavně. Dále uvedl, že nevylučuje, že žalobce směřuje své kroky k naplnění svých cílů a že tedy naplňuje podstatu spolkové činnosti, ale zároveň s tím uvedl, že při dosahování vytyčeného hlavního cíle realizuje i stabilní doplňkovou činnost, která je dle názoru správce daně i žalovaného předmětem DPH v souladu s ust. § 2 odst. 1 zákona o DPH a je zdanitelným plněním dle ust. § 2 odst. 2 zákona o DPH. Žalobce působí na trhu telekomunikačních služeb, konkrétně na trhu poskytování internetového připojení, dle názoru žalovaného se jedná o trh konkurenční, s účastí velkého počtu navzájem mezi sebou soutěžících subjektů. Žalovaný vyslovil přesvědčení, že žalobce v souladu se zákonem o DPH uskutečňuje ekonomickou činnost a žalovaný v této činnosti spatřuje činnost, která je v přímém soutěžním vztahu s ekonomickou činností uskutečňovanou jinými subjekty působícími na shora definovaném trhu. Ze spisového materiálu žalovaný dovodil, že výše ceny deklarované jako členský příspěvek je srovnatelná s cenami komerčních poskytovatelů internetového připojení, přičemž na základě uvedené vyhledávací činnosti bylo prokázáno, že stanovení výsledné výše ceny za internetové připojení není odvislé, jak žalobce tvrdí, toliko od kvality a šíře poskytovaných služeb, ale závisí na individuálních faktorech, které jsou vnitřní záležitostí každého daňového subjektu. Tím, že žalobce deklaroval svá plnění jako plnění osvobozená od daně dle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, získal oproti běžným, komerčním poskytovatelům konkurenční výhodu, ve které žalovaný spatřuje porušení podmínek ukotvených v deklarovaném ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, tedy že aplikací uvedeného ustanovení dochází ze strany žalobce k narušení hospodářské soutěže. Žalovaný uzavřel, že vzhledem ke všem skutečnostem zdokladovaným v daňovém spise žalobce v řešeném sporu neuvedl žádné skutečnosti, ani nepředložil žádné relevantní dříve nepředložené důkazní prostředky, na základě kterých by bylo možné přehodnotit závěry učiněné správcem daně. Žalovaný tedy setrval na svém názoru, že žalobcem vykázaná plnění jako plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet DPH na řádku číslo 50 předmětných daňových přiznání jsou fakticky službou, tedy předmětem DPH v souladu s ust. § 2 odst. 1 zákona o DPH, tedy zdanitelným plněním dle ust. § 2 odst. 2 této právní úpravy a tedy měla být Za správnost vyhotovení: R. V. nejen žalobcem vykázána na řádku 1 předmětných daňových přiznání, ale měla z nich být přiznána a odvedena daň na výstupu.
26. Dále žalovaný uvedl, že nikdy nerozporoval ani nadále nerozporuje oficiální označení žalobce a že již rozhodnutí o registraci k DPH uvedl, že nevylučuje, že žalobce směřuje své kroky k naplnění svých cílů a že tedy naplňuje podstatu spolkové činnosti, ale zároveň s tím uvádí, že při dosahování vytyčeného hlavního cíle realizuje i rentabilní doplňkovou činnost, která je dle názoru správce daně ve shodě s ním i odvolacího orgánu předmětem DPH v souladu s ust. § 2 odst. 1 zákona o DPH je zdanitelným plněním dle ust. § 2 odst. 2 této právní úpravy. Žalovaný tak byl přesvědčen, že skutkový stav týkající se postavení žalobce je vyjasněn. Žalovaný považoval za nepochybné, že nepřekročil hranice své pravomoci a neučinil si úsudek o tom, že žalobce spáchal trestný čin, přestupek či jiný správní delikt, ale pouze konstatoval, že poskytnutí služeb jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy, jak tyto služby prezentuje žalobce, nemůže představovat plnění osvobozené od daně ve smyslu ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, neboť na základě výsledků vyhledávací činnosti provedené správcem daně relevantních pro zde řešený spor byly zjištěny takové skutečnosti, jež vedou správce daně k prostému konstatování, že v případě osvobození žalobcem deklarovaných služeb od daně by toto osvobození narušilo hospodářskou soutěž, což je v rozporu se záměrem vyplývajícím ze zákona o DPH. Jednalo se tedy o závěr správce daně, jehož povinností je dohlížet na správnou, přesnou a jednoznačnou aplikaci jednotlivých ustanovení hmotněprávních daňových předpisů a který dle názoru žalovaného je z daňového úhlu pohledu oprávněn toto konstatování učinit.
27. Žalovaný dále odkázal na body 32 až 40 rozhodnutí o registraci k DPH č.j. 37881/16, které dále citoval. Uvedl, že má za dostatečně prokázané, že existuje přímá vazba mezi platbou označenou jako členský příspěvek a službou ve formě připojení k internetu. Platby realizované členy na účet žalobce vykazují přesnou identifikaci a konkretizaci, přičemž jsou jasně formulovány i sankce za porušení povinností. Žalovaný si byl vědom toho, že žalobce argumentuje tím, že kromě prokázaného internetového připojení poskytuje jiné služby, ale je také nucen konstatovat, že žalobce po celou dobu probíhajícího řízení zůstal jen a toliko v rovině tvrzení, bez jakéhokoliv předložení relevantního důkazního prostředku. Žalovaný podotkl, že cenová kalkulace je záležitostí každého subjektu a parametr rychlosti připojení je jedním, nikoliv jediným kritériem pro kalkulaci výsledné ceny. Žalovaný ani nepřisvědčil návrhu žalobce na vyslechnutí dalších osob, jelikož navrhovaný důkazní prostředek ve formě výpovědí svědků považuje za nedůvodný pro nadbytečnost. Žalovaný rovněž konstatoval, že nerozporuje, že žalobce část své činnosti vykonává neziskově a že si je vědom křehké a zákony nedostatečné upřesněné hranice mezi ekonomickou a čistě spolkovou činností, která je spojena s poskytováním služeb jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy, ale dodal, že v projednávané věci je posuzována ta část žalobcovy činnosti, která je v přímém soutěžním vztahu s plněními uskutečňovanými obchodními podniky podléhajícími DPH a u které byla nastavena přímá vazba mezi poskytováním služby a platbami deklarovanými jako členské příspěvky, přičemž povaha evidovaného vztahu člena je totožná se vztahy typickými pro běžně komerčně poskytované služby. Žalovaný konstatoval, že v části žalobcovy činnosti spatřuje rozpor s obecným principem neutrality, jelikož žalobce vykonává část své činnosti v přímém soutěžním vztahu s plněními uskutečňovanými obchodními podniky podléhajícími DPH a dle názoru žalovaného žalobcem deklarované vykazování plnění jakožto plnění osvobozených od DPH má za následek získání konkurenční výhody a narušení hospodářské soutěže znevýhodněním právě těch korporací podléhajících DPH, a to v rozporu se záměrem směrnice i zákona o DPH.
28. Závěrem žalovaný konstatoval, že žalobce zůstal v daňovém řízení v rovině tvrzení, aniž by unesl své břemeno důkazní a relevantním způsobem doložil deklarované skutečnosti, či jinak vyvrátil předestřené závěry správce daně v rámci odvolacího řízení. Naopak žalovaný byl názoru, že správce daně postupoval zcela v souladu se zásadami ukotvenými v daňovém řádu. Za správnost vyhotovení: R. V.
III. Vyjádření žalovaného
29. Žalovaný dále zdůraznil, že navzdory právní argumentaci uplatňované žalobcem v rámci této žaloby a argumentaci, kterou žalobce zastává v žalobních sporech vedených u shora nadepsaného soudu pod sp. zn. 31 Af 54/2016 a sp. zn. 31 Af 46/2017, se žalobce nakonec ztotožnil s názorem žalovaného o tom, že jím uskutečňovaná plnění jsou zdanitelnými plněními ve smyslu ust. § 2 odst. 2 zákona o DPH, když tato začal počínaje zdaňovacím obdobím říjen 2017 vykazovat na řádku c. 1 daňového přiznání k DPH.
30. K otázce přechodu důkazního břemene žalovaný konstatoval, že v případě, že žalobce tvrdí, že plnění jím tvrzená na řádku c. 50 daňových přiznání k DPH jsou osvobozena od daně podle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, má taktéž povinnost toto své tvrzení prokázat. Každý daňový subjekt má nejen povinnost daň sám přiznat (nese břemeno tvrzení), ale taktéž povinnost toto své tvrzení doložit (nese břemeno důkazní). V posuzovaném případě došlo k přenosu důkazního břemene na žalobce zahájením postupu k odstranění pochybností podle ust. § 89 daňového řádu.
31. Žalobce tvrdí, že žalovaný v bodě [11] žalobou napadeného rozhodnutí v zamlčené premise naznačuje, že žalobce provozuje podnikání ve smyslu ust. § 420 odst. 1 občanského zákoníku. K tomu žalovaný konstatoval, že příslušný bod rozhodnutí byl věnován právnímu vymezení spolkové činnosti, přičemž žalovaný pouze zkonstatoval ust. § 217 odst. 1 občanského zákoníku. Uvedl, že podstatou ve zde řešeném případu není to, jestli činnost žalobce splňuje zákonnou definici podnikání, ale zda jsou služby vykazované žalobcem jako protihodnota členských příspěvků osvobozeny od DPH podle příslušného ustanovení § 61 písm. a) zákona o DPH, nebo zda jsou podle ust. § 2 odst. 2 této právní úpravy zdanitelným plněním. Upozornil rovněž, že v napadeném rozhodnutí nikdy nebylo konstatováno, že by žalobce byl de iure podnikatelem ve smyslu zákona a elektronických komunikacích, ale bylo pouze uvedeno, že žalobce neprokázal a nedoložil, že plnění, které vykazoval jako plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně na řádku číslo 50 v jednotlivých daňových přiznání k DPH je fakticky plněním osvobozeným od daně.
32. Dále žalovaný uvedl, že správce daně si neučinil úsudek o tom, že žalobce spáchal trestný čin, přestupek či jiný správní delikt, ale pouze konstatoval, že poskytnutí služeb jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy spolku žalobce nemůže být plněním osvobozeným od daně z přidané hodnoty. Ze strany správce daně se tedy nejednalo o závěr v tom smyslu, že by se žalobce dopustil správního deliktu podle zákona o ochraně hospodářské soutěže. Aplikace ust. § 99 odst. 2 daňového řádu tedy nebyla na místě.
33. K námitce žalobce, že spolková činnost žalobce je vykonávána v souladu s čl. 133 směrnice žalovaný uvedl, že dané ustanovení je fakultativní, které umožňuje členským státům vázat podmínky osvobození od daně podle jednotlivých bodů čl. 132 směrnice na další podmínky uvedené v jejím čl.
133. Vzhledem k tomu, že čl. 132 odst. 1 písm. l směrnice již byl implementován do českého právního řádu v podobě ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, a o výklad tohoto ustanovení není sporu, není zde prostor pro nepřímý účinek čl. 133 směrnice.
34. K námitce nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí pro nedostatek důvodů žalovaný konstatoval, že se vypořádal se všemi stěžejními odvolacími námitkami a v rozhodnutí prezentoval ucelený argumentační systém, proto námitky žalobce jako celek nemohou obstát.
35. Dále žalovaný uvedl, že výše členského příspěvku je v zásadě porovnatelná s cenami služeb poskytovanými obchodními korporacemi, jejichž plnění je navíc zatíženo DPH a v určitém případě jsou i ceny za služby nižší naopak u subjektů podléhajících DPH. Samotná cenová kalkulace je potom ryze záležitostí každého subjektu a parametr rychlosti nebo kvality připojení je jedním, nikoliv však jediným kritériem pro kalkulaci výsledné ceny. Za správnost vyhotovení: R. V.
36. Žalovaný nerozporoval, že žalobce vykonával část své činnosti neziskově, ale dodal, že předmětem zde řešeného sporu je ta část žalobcovy činnosti, která je ekonomickou činností dle zákona o DPH. Konstatoval, že jak vyplývá z žalobcem deklarovaných plnění v daňových přiznání k dani z příjmu právnických osob, i přes tvrzenou údržbu a rozvoj sítě i v oblastech velmi nerentabilních celkový provoz sítě žalobce byl rentabilní.
37. Dále žalovaný uvedl, že přímá vazba mezi členským příspěvkem a poskytnutím služby připojení k internetu je zcela zřetelná, neboť platby realizované členy spolku na účet žalobce vykazují přesnou identifikaci a konkretizaci, přičemž zřejmé jsou i sankce za neplnění povinnosti člena spolku. V případě nezaplacení členského příspěvku totiž není členovi spolku de facto umožněn přístup k internetu. Odhlédnout nelze taktéž od výpovědí členů spolku, ze kterých vyplývá, že jejich primární motivací pro vstup do spolku byla potřeba internetového připojení. Dále uvedl, že naprostá většina členů spolku pouze platila členský příspěvek a využívala přístup k internetu, přičemž pouze velmi úzká skupina členů spolku se aktivně věnovala samotné spolkové činnosti, což ostatně potvrdil i sám žalobce. Samotná účast ve spolku tedy nekladla na členy spolku kromě placení členských příspěvků žádnou další povinnost k udržování a rozvíjení spolkové činnosti.
IV. Doplnění argumentace žalobcem
38. A) Žalobce uvedl, že ze svědeckých výpovědí provedených v rámci nově otevřeného řízení o registraci k DPH a ze samotného principu fungování žalobce vyplývají tyto zásadní rozdíly mezi žalobcem (Spolkem) a komerčními poskytovateli telekomunikačních služeb: - dobrovolnická práce pro Spolek a svépomocná činnost - vliv na obsazení výkonného orgánu a další směřování Spolku - neexistuje kancelář "pro klienty" - nemožnost reklamace služeb - rozsah konzumace služby není reflektován v členském příspěvku - rozhodování správce oblasti o přijetí člena do Spolku - absence "výpovědní lhůty" - propagace Spolku členy - nezištná činnost pro Spolek - členská základna schvaluje a přezkoumává výdaje Spolku 39. Takto vyznačené body pak žalobce podrobně ve svém podání odůvodnil. Vycházel přitom ze zjištění vyplývajících ze svědeckých výpovědí členů spolku uskutečněných v rámci nově otevřeného řízení o registraci žalobce k DPH.
40. B) Žalobce dále konstatoval, že „narušení hospodářské soutěže“ je neurčitým právním pojmem, k jehož interpretaci je žalovaný nepochybně oprávněn. Na druhou stranu však představuje soutěžní delikt ve smyslu zákona č. 143/2001 Sb. Žalobce je přesvědčen, že při posuzování případného narušení hospodářské soutěže žalobcem je žalovaný povinen respektovat standardy uplatňované při posuzování narušení hospodářské soutěže Evropskou komisí, Úřadem na ochranu hospodářské soutěže, jakož i správními soudy, neboť v opačném případě by šlo o nepřípustnou libovůli. Výchozím krokem při posuzování případného narušení hospodářské soutěže je vymezení tzv. relevantního trhu ve smyslu ust. § 2 odst. 2 uvedené právní úpravy. Při poměřování protisoutěžního účinku se v současnosti využívá zejména tzv. „více ekonomický přístup“, který proniká i do rozhodovací praxe Úřadu na ochranu hospodářské soutěže. V této souvislosti žalobce rovněž odkázal na ust. § 99 odst. 1 daňového řádu. Jelikož v dané věci nebylo Úřadem na ochranu hospodářské soutěže o narušení Za správnost vyhotovení: R. V. hospodářské soutěže vůbec rozhodováno, připadá do úvahy postup žalovaného podle tohoto ustanovení daňového řádu. Dále žalobce konstatoval, že trhem se obecně rozumí prostorový a časový souběh nabídky a poptávky po zboží, službách a výkonech, které jsou z hlediska uspokojování určitých potřeb jejich uživatelů shodné nebo vzájemně zastupitelné. V rozhodovací praxi Úřadu na ochranu hospodářské soutěže je definice § 2 odst. 2 zákona č. 143/2001 Sb. beze zbytku aplikována na trh služeb. Při zákonném vymezení relevantního trhu se tudíž uplatňuje hledisko věcné a hledisko geografické. Žalovaný dle názoru žalobce pochybil tím, že relevantní trh vůbec nevymezil a neuplatnil řádně hledisko věcné ani hledisko geografické.
V. Posouzení věci krajským soudem
41. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v řízení podle části třetí hlavy druhé dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s.ř.s.“) a po prostudování obsahu správního spisu v kontextu s žalobními námitkami usoudil následovně.
42. Při nařízeném jednání zástupce žalobce konstatoval, že žalovaný nerozporuje, že je žalobce spolkem, avšak namítá, že spolek narušuje hospodářskou soutěž. Odkázal na právní názor žalobce doložený v písemné formě v den nařízení jednání. Uvedl, že narušení hospodářské soutěže je svébytná disciplína. Žalovaný však nevymezil, v čem by mělo protisoutěžní jednání žalobce spočívat, přitom činnost spolku lze vykonávat různými způsoby. Služby, které spolek poskytuje, vůbec nejsou předmětem daně z přidané hodnoty, neboť je nelze reklamovat a současně každý z členů platí konstantní příspěvek. Považoval proto za nezbytné vyřešit otázku, zda činnost žalobce lze považovat za předmět daně a teprve poté zvažovat, zda je možné uplatnit v tomto případě osvobození od daně přidané hodnoty. Pověřený pracovník při nařízeném jednání odkázal na odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí a písemné vyjádření k žalobě ze dne 22. 1. 2018. Setrval na stanovisku, že daň z přidané hodnoty byla žalobci vymezena v souladu se zákonem.
43. Z obsahu správního spisu krajský soud zjistil, že žalobce byl registrován k dani z přidané hodnoty s účinností od 1. 1. 2013. Stalo se tak poté, kdy u žalobce byla zahájena dne 30. 7. 2014 daňová kontrola daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2011, při níž správce daně dospěl k závěru, že žalobce fakticky vykonává podnikatelskou činnost spočívající v poskytnutí služby přístupu do internetové sítě. Toto zjištění pak mělo dopad na výpočet samotné daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2011 a následně i daně z přidané hodnoty za shora vzpomínané zdaňovací období únor 2013 až červen 2016. Z průběhu daňového řízení je přitom zřejmé, že žalobci bylo správcem daně k datu 3. 12. 2015 oznámeno, že došlo k naplnění podmínek pro registraci žalobce k DPH dle ust. § 94 odst. 1 zákona o DPH a ve vazbě na toto oznámení pak správce daně vydal dne 1. 3. 2016 rozhodnutí o registraci k DPH, jímž žalobce z moci úřední registroval jako plátce DPH podle ust. § 129 odst. 3 daňového řádu a potažmo i ust. § 94 zákona o DPH. Účastníkům řízení i zdejšímu soudu je přitom známo, že rozhodnutí žalovaného, kterým bylo zamítnuto odvolání proti zmiňovanému rozhodnutí o registraci žalobce k DPH, zdejší soud přezkoumal a k datu 26. 4. 2018 je zrušil a věc žalovanému vrátil k dalšímu řízení. Je tedy zřejmé, že krajský soud při svém dalším rozhodování bude brát tuto skutečnost v potaz.
44. V projednávané věci dále krajský soud zjistil, že žalobce deklaroval v daňovém přiznání k DPH na řádku 50 svá uskutečněná plnění jakožto plnění osvobozená bez nároku na odpočet DPH dle ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, neboť měl za to, že došlo k poskytnutí služby jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy spolku, který nebyl založen za účelem podnikání a že toto osvobození od daně nenarušuje hospodářskou soutěž. Správce daně na základě zjištěných skutečností z daňové kontroly naopak nabyl přesvědčení, že se jedná o zdanitelné plnění dle ust. § 2 odst. 2 zákona o DPH a u žalobce navíc došlo k překročení Za správnost vyhotovení: R. V. zákonné výše obratu dle ust. § 4a uvedené právní úpravy. Je rovněž zřejmé, že i v případě daňového řízení týkajícího se daně z příjmů právnických osob dospěl správce daně k závěru, že žalobce fakticky vykonává podnikatelskou činnost spočívající v podobě poskytnutí služby přístupu do internetové sítě.
45. Z obsahu daňového spisu dále vyplynulo, že správce daně po zjištění, že žalobce neakceptuje jeho názor obsažený v rozhodnutí o registraci k DPH zahájil u žalobce postup k odstranění pochybností ve smyslu ust. § 89 a násl. daňového řádu, v němž uzavřel, že z důvodu neprokázání tvrzených skutečností ze strany žalobce, a tudíž neprokázání oprávněnosti uplatnění osvobození od DPH, nemohlo dojít k odstranění pochybností. Správce daně proto ve smyslu ust. 90 odst. 3 daňového řádu pak vydal platební výměry na DPH, které jsou nyní spolu s napadeným rozhodnutím předmětem soudního přezkumu.
46. Lze tedy konstatovat, že skutková zjištění nejsou mezi účastníky řízení sporná. Předmětem sporu mezi žalobcem a žalovaným je posouzení otázky, zda plnění poskytovaná žalobce lze považovat za plnění od DPH osvobozená, či zda je zákonný názor žalovaného, dle něhož aplikace ust. § 61 písm. a) zákona o DPH je v daném případě nepatřičná.
47. Krajský soud přezkoumal rozhodnutí o zamítnutí odvolání žalobce do platebních výměrů na DPH za zdaňovací období únor 2013 až červen 2016 dle příslušných ustanovení s.ř.s. a dospěl rovněž k závěru, že žaloba je důvodná.
48. Podle daného ustanovení § 61 písm. a) uvedené právní úpravy je od daně osvobozeno plnění spočívající „v poskytnutí služeb jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy politických stran a hnutí, církví náboženských společností, občanských sdružení, včetně odborových organizací, profesních komor nebo jiných právnických osob, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, pokud toto osvobození od daně nenarušuje hospodářskou soutěž.“ 49. V napadeném rozhodnutí žalovaný konstatoval, že žalobce uskutečňuje ekonomickou činnost dle zákona o DPH a realizuje zdanitelná plnění dle ust. § 2 odst. 2 této právní úpravy. Měl rovněž zato, že žalobce neprokázal, a to ani po výzvách k odstranění pochybností, že plnění, které vykazoval na řádku 50 daňového přiznání, jsou fakticky plněními osvobozenými od DPH dle ust. § 61 odst. 1 písm. a) zákona o DPH.
50. Svůj závěr žalovaný odůvodnil tím, že ze strany žalobce došlo k narušení hospodářské soutěže. Tento názor vyslovil bez hlubšího hodnocení činnosti žalobce a zohlednění specifických rysů jeho činnosti. Takto vyslovené závěry nepodpořil řádně zjištěnými skutkovými okolnostmi, což činí napadené rozhodnutí nepřezkoumatelným.
51. Nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí způsobuje i skutečnost, že žalovaný v něm odkazuje a ve valné části rozhodnutí i přímo cituje závěry vyslovené ve svém rozhodnutí o odvolání proti rozhodnutí o registraci žalobce k DPH ze dne 26. 8. 2016, č.j. 37881/16/5300- 22443-711745. Přitom toto rozhodnutí bylo zdejším soudem k datu 26. 4. 2018 rozsudkem sp. zn. 31 Af 54/2016 zrušeno pro nepřezkoumatelnost z důvodu nedostatečného zjištění skutkového stavu a závěry v něm vyslovené byly soudem označeny za nepodložené. Uvedený odkaz proto v současné době již nemá žádnou právní relevanci.
52. Krajský soud proto musel napadené rozhodnutí ve smyslu ust. § 78 odst. 1 s.ř.s. zrušit a věc žalovanému vrátit k dalšímu řízení, neboť jeho závěry o daňové povinnosti žalobce nebyly řádně podloženy rozhodnými skutkovými zjištěními. Vysloveným právním názorem soudu bude žalovaný v dalším řízení dle ust. § 78 odst. 5 s.ř.s. vázán. Od žalovaného se v nově otevřeném daňovém řízení očekává, že provede podrobnou analýzu činnosti žalobce a srovnání s ostatními subjekty pohybujícími se na komerční bázi, aby mohlo být najisto postaveno, že činností žalobce dochází k narušení hospodářské soutěže. Žalovaný by měl provést hodnocení činnosti žalobce se zohledněním specifických rysů spočívajících např. ve snížení členského příspěvku v případě navýšení počtu členů, v konstantnosti výše příspěvku bez ohledu na Za správnost vyhotovení: R. V. zásadní rozdíly v kvalitě připojení, neumožnění vybírat si kvalitnější služby za vyšší cenu apod. Pro takovou analýzu nepostačí pouhé porovnání cen za připojení na internet. Je rovněž třeba mít na zřeteli, že žalobce poskytuje různé služby za jeden členský příspěvek. Nelze totiž přisvědčit výkladu žalovaného, že k tomuto narušení dochází ze strany žalobce právě aplikací ust. § 61 zákona o DPH. Vyslovením tohoto závěru totiž žalovaný zaměňuje příčinu a následek, neboť případné narušení hospodářské soutěže má sice z daňového pohledu za následek nemožnost uplatnit si osvobození od DPH dle uvedeného ust. § 61, avšak v daném případě je povinností správce daně určit, v čem takové narušení hospodářské soutěže ze strany žalobce spočívá, tedy najít příčinu tohoto narušení, a pokud taková příčina bude nalezena, potom bude mít za následek nemožnost uplatnění osvobození od DPH.
53. Závěr vyslovený žalovaným by měl být opřen o dostatečné množství důkazních prostředků včetně výpovědí svědků. Z průběhu daňového řízení nepochybně vyplývá, že počet členů žalobce se pohybuje v řádech tisíců. Pokud byl následně správcem daně proveden výslech pouhých čtyř členů, nelze než souhlasit s žalobcem, že skutkový stav byl zjištěn nedostatečně a nemohl být kvalitním podkladem pro zhodnocení činnosti žalobce.
54. Krajský soud však nemohl přisvědčit žalobní námitce, dle níž narušení hospodářské soutěže je možno považovat za správní delikt, který nebyl kompetentním orgánem zjištěn. Ustanovení § 61 písm. a) zákona o DPH totiž nevyžaduje, aby o narušení hospodářské soutěže bylo rozhodnuto kompetentním orgánem. Tento požadavek je vysloven pouze v ust. § 5 odst. 3 zákona o DPH, které pak od nabytí právní moci tohoto rozhodnutí odvozuje i okamžik, od kterého se veřejnoprávní subjekt považuje za osobou povinnou k dani. V projednávaném případě však zákonná úprava takovou podmínku neobsahuje. Žalobní námitka ohledně nedodržení podmínek daných ust. § 99 odst. 2 daňového řádu upravujícím institut předběžné otázky proto není důvodná.
55. Ohledně nákladů řízení postupoval krajský soud v souladu s § 60 odst. 1 s.ř.s., dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Ve věci měl úspěch žalobce. Jeho důvodně vynaloženými náklady byl zaplacený soudní poplatek ve výši 3 000 Kč a dále odměna zástupci a jeho režijní výlohy. Odměna za zastupování se u soudních řízení dle s.ř.s. stanoví podle zásad pro mimosmluvní odměny, tedy podle vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb, ve znění pozdějších předpisů (advokátní tarif). Zástupce učinil celkem 5 úkonů právní služby po 3.100 Kč, a to převzetí věci, sepsání žaloby, 2x doplnění právní argumentace a účast při jednání. Dále krajský soud přiznal žalobci nárok na úhradu 5 režijních paušálů po 300 Kč. To vše včetně DPH. Krajský soud uložil takto vyčíslené náklady zaplatit do 15 dnů od právní moci tohoto rozsudku. Náklady řízení za ztrátu času a jízdné z Prahy do Hradce Králové a zpět soud žalobci přiznal v řízení konaném téhož dne, tedy 18. 12. 2019, ve věci žalobce vedené pod sp. zn. 31 Af 46/2017 (§ 7, § 9 odst. 4 písm. d), § 11 odst. 1 písm. a) a g), § 11 odst. 2 písm. f), § 13 odst. 3 advokátního tarifu).