55 Af 15/2022– 52

Rubrum

Krajský soud v Praze rozhodl v senátu složeném z předsedkyně senátu JUDr. Věry Šimůnkové a soudců Mgr. Martiny Kotouček Mikoláškové a Mgr. Miroslava Makajeva ve věci žalobce: Dr. Ing. R. R., bytem X, zastoupený advokátkou Mgr. Alenou Raisovou, sídlem Krhanická 7, Praha, proti žalovanému: Celní úřad pro Středočeský kraj, sídlem Washingtonova 11, Praha, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného 5. 8. 2022, č. j. 163648–5/2022–610000–42.2, takto:

Výrok

I. Výrok II rozhodnutí žalovaného 5. 8. 2022, č. j. 163648–5/2022–610000–42.2, je nicotný.

II. Rozhodnutí žalovaného 5. 8. 2022, č. j. 163648–5/2022–610000–42.2, se ve výroku I ruší, a věc se v tomto rozsahu vrací žalovanému k dalšímu řízení.

III. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení částku 9 800 Kč k rukám jeho zástupkyně Mgr. Aleny Raisové, advokátky, a to do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku.

Odůvodnění

Vymezení věci a obsah napadeného rozhodnutí 1. Žalobce se žalobou podle zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného označeného v záhlaví a ve výroku tohoto rozsudku, jímž žalovaný výrokem I zamítl námitku žalobce proti exekučnímu příkazu ze dne 20. 7. 2020, č. j. 277957–2/2020–610000–42.2, č. 2061004328/2 (dále jen „první exekuční příkaz“), a výrokem II zamítl námitku proti exekučnímu příkazu ze dne 23. 11. 2021, č. j. 483975/2021–610000–42.2, č. 2161009947 (dále jen „druhý exekuční příkaz“).

2. Žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí uvedl, že dne 7. 4. 2022 obdržel správce daně prostřednictvím datové schránky podání žalobce označené jako „Podání ze dne 26. 12. 2021 – opakované doručení z důvodu sdělení o nemožnosti jeho dohledání“, jehož přílohou byly mimo jiné námitky proti oběma exekučním příkazům.

3. Námitka proti prvnímu exekučnímu příkazu byla vyhodnocena jako opožděná, neboť podle žalovaného byl první exekuční příkaz doručen do datové schránky zmocněnkyně žalobce dne 28. 7. 2020 a proto lhůta k podání námitky vypršela dne 28. 8. 2020. Námitka byla správci daně doručena až dne 7. 4. 2022. Za této situace nehraje roli, zda námitka byla doručena dne 27. 12. 2021, nebo až dne 7. 4. 2022.

4. Také námitka proti druhému exekučnímu příkazu byla shledána opožděnou. Žalovaný k tomu uvedl, že druhý exekuční příkaz byl doručen do datové schránky žalobce dne 26. 11. 2021 a dne 27. 11. 2021 do datové schránky zmocněnkyně. Správce daně prověřil, že podání žalobce ze dne 26. 12. 2021 nebylo doručeno na zveřejněnou elektronickou adresu správce daně, a to ani do Spamu. Podání nebylo správci daně doručeno ani dne 27. 12. 2021 či později. Žalobce nepředložil potvrzující zprávu o přijetí ze strany správce daně, a proto bylo podání učiněno až dne 7. 4. 2022. Obsah podání účastníků řízení 5. Žalobce nesouhlasí se závěrem žalovaného, že první exekuční příkaz mu byl doručen prostřednictvím zmocněnkyně dne 28. 7. 2020. Podle žalobce mu byl první exekuční příkaz doručen až dne 26. 11. 2021 a jeho zmocněnkyni až dne 27. 11. 2021. Žalobce tvrdí, že žalovaný zahájil a vede daňovou exekuci neoprávněně a nezákonně, neboť mu nedoručil vyrozumění o nedoplatku s výzvou k dobrovolnému splnění povinnosti. Dne 1. 6. 2020 vydal žalovaný vyrozumění o nedoplatku, kterým oznámil žalobci (v postavení ručitele), že byl pověřen vymáháním plnění na území České republiky, spolu s výzvou, aby žalobce jako tvrzený dlužník nedoplatek uhradil do 30. 6. 2020 s tím, že v opačném případě bude nedoplatek vymáhán exekucí. Žalovaný však nejpozději od 26. 5. 2020 věděl o tom, že se žalobce zdržuje mimo území České republiky. Žalobce byl totiž rozsudkem LG Rostock ze dne 6. 7. 2018, sp. zn. 18 KLs 77/17, který nabyl právní moci dne 13. 11. 2019, odsouzen k nepodmíněnému trestu odnětí svobody v trvání 5 let. Přesto mu žalovaný soustavně doručoval na adresu trvalého pobytu do Lštění nebo na adresu Krhanická 7, Praha. Žalovaný se až do 26. 11. 2021 nepokusil doručit žalobci do místa, kde se z rozhodnutí českých a německých orgánů mohl bez přerušení od 17. 8. 2017 do 6. 11. 2020 prokazatelně nacházet. Až v reakci na telefonát zmocněnkyně žalobce, žalovaný zaslal zmocněnkyni dne 28. 7. 2020 první exekuční příkaz. Učinil tak však ještě před převzetím zastoupení. Zastoupení bylo převzato až dne 4. 8. 2020. Výzva k dobrovolné úhradě vymáhané povinnosti s výzvou k dobrovolnému splnění povinnosti měla být doručena do vlastních rukou žalobce. Doručena nebyla a její nedoručení nelze dodatečně zhojit. Nebyly proto splněny podmínky pro zahájení daňové exekuce, a její vedení je nezákonné.

6. Žalobce nesouhlasí ani s tvrzením žalovaného, že správce daně doručoval správně do datové schránky zmocněnkyně, a to na základě plné moci ze dne 15. 2. 2016, založené u správce daně dne 21. 10. 2016. Žalovaný nebyl ve vztahu k žalobci v postavení obecného správce daně, ale jako dožádaný orgán. Žalobce nebyl v postavení osoby zúčastněné na správě daní v České republice. Plné moci udělené žalobcem nebyly a nejsou uděleny pro daňové řízení u správce daně České republiky podle daňového řádu, ale podle zákona č. 85/1996 Sb., o advokacii, ve znění pozdějších předpisů. Zmocnění a převzetí zastoupení bylo prezentováno při osobním jednání dne 4. 8. 2020 a v písemné formě doloženo až dne 25. 8. 2020. První exekuční příkaz tak byl doručen žalobci dne 26. 11. 2021 a jeho zmocněnkyni dne 27. 11. 2021.

7. Žalobce dále uvádí, že námitky ze dne 26. 12. 2021, směřující proti oběma exekučním příkazům, byly odeslány dne 27. 12. 2021 v 21:30 hod. na elektronickou podatelnu žalovaného, konkrétně na [email protected], prostřednictvím emailu zmocněnkyně žalobce opatřeným zaručeným elektronickým kvalifikovaným podpisem a úspěšně doručeny dne 27. 12. 2021 v 21:30 hod. Tyto skutečnosti potvrzují listinné a elektronické záznamy odeslaných a doručených emailů zmocněnkyně (potvrzení o odeslání a potvrzení o doručení). Když žalobce na jednání s žalovaným dne 4. 4. 2022 zjistil, že žalovaný podání ze dne 26. 12. 2021 neeviduje, zaslal jej znovu dne 7. 4. 2022 spolu s původním sdělením a přílohami dokládajícími potvrzení o odeslání a doručení, a to včetně automaticky generovaných příloh, které připojil i k žalobě.

8. Ve vztahu k druhému exekučnímu příkazu žalobce doplnil, že zákonnost výroku II nemůže založit ani konstatování žalovaného, že i kdyby se námitkami zabýval meritorně, stejně by je zamítl. Interní podmínky správce daně nemohou ovlivnit zákonné podmínky pro doručování písemností. Napadené rozhodnutí nelze zdůvodňovat tím, že se správci daně nepodařilo dohledat podání žalobce.

9. Žalobce namítl, že oba exekuční příkazy jsou vzhledem k nedoručení vyrozumění o nedoplatku s výzvou k dobrovolnému splnění povinnosti a postupu žalovaného nicotnými akty. Současně podotkl, že druhý exekuční příkaz byl prohlášen nicotným rozhodnutím Generálního ředitelství cel ze dne 4. 8. 2022, č. j. 40110/2022–900000–314, byť se tak stalo z jiných, než žalobcem prezentovaných důvodů. Ani tento fakt žalovaný v napadeném rozhodnutí nereflektoval.

10. Žalovaný na výzvu soudu, aby se vyjádřil k žalobě, uvedl, že k žalobním bodům se vyjádřil v průběhu daňového řízení. Splnění procesních podmínek, přípustnost a rozsah soudního přezkumu 11. Soud ověřil, že žaloba byla podána včas, osobou k tomu oprávněnou a splňuje i všechny ostatní formální náležitosti na ni kladené. Jde tedy o žalobu věcně projednatelnou. Soud vycházel při přezkumu žalobou napadeného rozhodnutí ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalovaného (§ 75 odst. 1 s. ř. s.), přičemž napadené rozhodnutí přezkoumal v mezích uplatněných žalobních bodů, jimiž je vázán (§ 75 odst. 2 věta první s. ř. s.).

12. Soud o žalobě rozhodl bez nařízení jednání, neboť shledal důvod pro zrušení napadeného rozhodnutí dílem dle § 76 odst. 2 a dílem dle § 76 odst. 1 písm. a) s. ř. s., přičemž dokazování nebylo třeba provádět (viz níže bod 40.). Nadto žalobce s rozhodnutím bez nařízení jednání výslovně souhlasil a souhlas žalovaného je presumován (§ 51 odst. 1 s. ř. s.). Posouzení věci soudem 13. Podle § 112 odst. 1 daňového řádu odvolání musí mít tyto náležitosti a) označení správce daně, který napadené rozhodnutí vydal, b) označení odvolatele, c) číslo jednací, popřípadě číslo platebního výměru nebo jinou jednoznačnou identifikaci rozhodnutí, proti němuž odvolání směřuje, d) uvedení důvodů, v nichž jsou spatřovány nesprávnosti nebo nezákonnosti napadeného rozhodnutí, e) označení důkazních prostředků k tvrzením o skutkovém stavu, která jsou uvedena v odvolání, f) návrh na změnu nebo zrušení rozhodnutí.

14. Podle § 105 odst. 1 daňového řádu nicotnost rozhodnutí zjišťuje a prohlašuje z moci úřední, a to kdykoliv, správce daně nejblíže nadřízený správci daně, který rozhodnutí vydal. Jde–li o rozhodnutí, které vydala úřední osoba stojící v čele ústředního správního orgánu, nicotnost rozhodnutí zjišťuje a prohlašuje tato úřední osoba na základě návrhu jí ustanovené komise.

15. Podle § 105 odst. 2 daňového řádu nicotné je rozhodnutí, pokud a) správce daně nebyl k jeho vydání vůbec věcně příslušný, b) trpí vadami, jež je činí zjevně vnitřně rozporným nebo právně či fakticky neuskutečnitelným, nebo c) je vydáno na základě jiného nicotného rozhodnutí vydaného správcem daně.

16. Podle § 105 odst. 3 daňového řádu rozhodnutí o prohlášení nicotnosti se doručí všem příjemcům rozhodnutí, jehož nicotnost se prohlašuje, a nelze se proti němu odvolat. Současně správce daně prohlásí za nicotná všechna navazující rozhodnutí, která vydal, nebo která byla vydána jemu podřízeným správcem daně.

17. Podle § 159 odst. 4 daňového řádu v řízení o námitce se použije obdobně § 111 odst. 5 a § 112. Proti rozhodnutí o námitce nelze uplatnit opravné prostředky.

18. Při nařízení daňové exekuce soud zkoumá pouze vykonatelnost rozhodnutí stanovujícího peněžité plnění, které povinný dobrovolně nesplnil. Případné vady rozhodnutí, jímž bylo plnění uloženo, či vady řízení, v němž bylo toto rozhodnutí vydáno, nejsou pro nařízení exekuce, resp. pro platnost exekučního titulu, relevantní. Výjimkou by byly pouze natolik závažné vady rozhodnutí, které by způsobily jeho nicotnost. (viz rozsudek NSS ze dne 23. 4. 2015, č. j. 3 As 138/2014–39, dostupný stejně jako ostatní rozhodnutí správních soudů na www.nssoud.cz). Soudní přezkum může být v mezích žalobních bodů zaměřen zejména na vhodnost a proporcionalitu způsobu a rozsahu provedení exekuce, na vykonatelnost exekučního titulu, na jeho právní účinnost vůči povinnému apod., nikoliv již na přezkum důvodnosti samotného exekučního titulu. (srov. rozsudek rozšířeného senátu NSS ze dne 26. 10. 2005, č. j. 2 Afs 81/2004–54, č. 791/2006 Sb. NSS). Současně je nezbytné rozlišovat důvody pro vydání exekučního příkazu (důvody pro ne/nařízení exekuce) a důvody pro zastavení daňové exekuce.

19. Soud se předně zabýval námitkou nicotnosti.

20. Jak uvedl rozšířený senát NSS v rozsudku ze dne 13. 5. 2008, č. j. 8 Afs 78/2006–74, č. 1629/2008 Sb. NSS: „Z povahy vad způsobujících nicotnost pak plynou i příslušné právní následky. S nejtěžšími vadami jsou tak nutně spojeny i ty nejtěžší následky. Proto není nikdo povinen nicotné správní rozhodnutí respektovat a řídit se jím. Hledí se na něj, jako by vůbec neexistovalo, pročež tedy jde o nezhojitelné právní nic.“ 21. Z obsahu správního spisu plyne žalobcem v žalobě tvrzená skutečnost, že Generální ředitelství cel rozhodnutím ze dne 4. 8. 2022, č. j. 40110/2022–900000–14, podle § 105 odst. 2 písm. b) daňového řádu prohlásilo nicotnost druhého exekučního příkazu.

22. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 30. 1. 2018, č. j. 9 Afs 303/2017–43, č. 3702/2018 Sb. NSS (dále jen „rozsudek 9 Afs 303/2017“), konstatoval, že z § 105 odst. 3 věty druhé daňového řádu vyplývá, že jakákoliv rozhodnutí navazující na rozhodnutí nicotné jsou sama stižena nicotností. Z podstaty věci je vyloučeno, aby o odvolání mohlo být věcně rozhodnuto, pokud směřuje proti nicotnému rozhodnutí [srov. § 105 odst. 2 písm. c) daňového řádu]. V takovém případě musí být odvolací řízení zastaveno podle § 106 odst. 1 písm. f) daňového řádu, neboť řízení se stalo bezpředmětným, neboť již není o čem rozhodovat. I pokud by nicotnost nikdo nenamítal, musí k ní příslušný správce daně přihlížet z moci úřední.

23. Přestože se NSS v rozsudku 9 Afs 303/2017 vyjadřoval k daňovému nalézacímu řízení, lze uvedené závěry vztáhnout i na rozhodování v procesu placení daní podle § 149 a násl. daňového řádu. Podle § 159 odst. 4 daňového řádu se totiž v řízení o námitce proti úkonu správce daně při placení daní, nejde–li o rozhodnutí, u kterého zákon připouští podání odvolání, použije obdobně § 112 téhož zákona, který umožňuje odvolací řízení zastavit.

24. V projednávané věci po podání námitky nastala situace, že byl druhý exekuční příkaz prohlášen nicotným, a to ještě před rozhodnutím o námitce. Rozhodnutí o nicotnosti bylo totiž vydáno jeden den před vydáním napadeného rozhodnutí. Byť se o této skutečnosti žalovaný dozvěděl až po vydání napadeného rozhodnutí dne 18. 8. 2022, rozhodl o námitce za situace, kdy se řízení o námitce stalo bezpředmětným, neboť již nebylo o čem rozhodovat. Jelikož rozhodnutí navazující na nicotné rozhodnutí jsou sama stižena nicotností, je výrok II napadeného rozhodnutí rovněž nicotným. Námitka je důvodná.

25. S ohledem na nicotnost výroku II napadeného rozhodnutí se soud již nezabýval dalšími námitkami žalobce směřujícími proti zákonnosti či nicotnosti výroku II napadeného rozhodnutí nebo druhého exekučního příkazu.

26. Jak uvedeno shora (viz bod 5.) namítl žalobce v žalobě i nicotnost prvního exekučního příkazu, neboť mu nebylo doručeno vyrozumění o nedoplatku s výzvou k dobrovolnému splnění povinnosti. Tato výzva byla doručena pouze zmocněnkyni, a to ještě před převzetím zastoupení. Proto mu vyrozumění s výzvou nebylo vůbec doručeno.

27. Ústavní soud v nálezu ze dne 29. 1. 2008, sp. zn. Pl. ÚS 72/2006, uvedl, že „[d]aňový nedoplatek jsou povinni zaplatit kromě samotných poplatníků – dlužníků – i ručitelé, pokud jim zákon povinnost ručení ukládá, jsou–li k plnění této platební povinnosti správcem daně vyzváni. (…) Teprve doručením ‚ručitelské výzvy' dle napadeného ustanovení začíná pro daňového ručitele daňové řízení, přičemž se však současně jejím doručením již dostává do postavení subjektu, kterému je uložena platební povinnost. ‚Ručitelská výzva' je tedy rozhodnutím, kterým je přenesena povinnost zaplatit daňový nedoplatek na ručitele, je rozhodnutím, které má hmotněprávní důsledky, neboť již najisto určuje, že byly splněny všechny zákonné předpoklady pro to, aby právě osoba ručitele nastoupila na místo původního dlužníka, a svědčí jí postavení daňového poplatníka se všemi důsledky, což znamená, že na ní lze dluh i vymáhat.“ 28. Povinnost zaplatit daňový nedoplatek vzniká ručiteli doručením výzvy k zaplacení. Doručením této výzvy vznikne ručiteli daňová povinnost, stává se daňovým poplatníkem, a tedy i daňovým dlužníkem. Tuto výzvu, a to přes její označení, je tak možno považovat za rozhodnutí, které zakládá ručiteli povinnost hradit daň za primárního dlužníka a v poměru k ručiteli při vymáhání nedoplatku se stává exekučním titulem. (srov. rozsudky NSS ze dne 19. 11. 2008, č. j. 1 Afs 52/2008–60, č. 1777/2009 Sb. NSS, a ze dne 29. 8. 2008, č. j. 5 Afs 129/2005–110). „Procesní postavení ručitele je aktivováno výzvou správce daně, ve které deklaruje výši daně, ke které se ručitelský závazek váže, spolu s aktuální výší nedoplatku na této dani. K jeho úhradě je pak ručitel touto výzvou povolán. (…) Podmínkou vzniku povinnosti ručitele hradit nedoplatek je tedy oznámení výzvy ručiteli zákonem stanoveným postupem (srov. § 101 odst. 5, 6) a marné uplynutí lhůty k (dobrovolné) úhradě nedoplatku. Výzva má pro ručitele hmotněprávní důsledky, je rozhodnutím, kterým jsou ručiteli stanoveny povinnosti.“. (viz Baxa J. a kol. Daňový řád. Komentář. Praha: Wolters Kluwer, 2011, komentář k § 171)

29. Rozhodnutí je vůči příjemci účinné okamžikem jeho oznámení (§ 101 odst. 5 daňového řádu). Oznámením se přitom rozumí doručení rozhodnutí nebo jiný zaprotokolovaný způsob seznámení příjemce s obsahem rozhodnutí (§ 101 odst. 6 daňového řádu). Doručením rozhodnutí se rozumí doručení stejnopisu písemného vyhotovení jeho příjemci s předpokladem, že jej převezme a seznámí se s jeho obsahem. Tento předpoklad nebude naplněn, bude–li doručeno fikcí (Baxa J. a kol. Daňový řád. Komentář. Praha: Wolters Kluwer, 2011, komentář k § 101). Proti výzvě se může ručitel odvolat; včas podané odvolání má odkladný účinek (§ 171 odst. 4 daňového řádu). Do rozhodnutí o odvolání výzva není vykonatelná (srov. § 103 odst. 2 daňového řádu). Aby byla výzva vykonatelným exekučním titulem, musí být doručena ručiteli, o odvolání proti výzvě bylo rozhodnuto nebo odvolaní nepodáno, a musí uplynout lhůta pro dobrovolné splnění povinnosti (uhrazení nedoplatku) stanovená výzvou.

30. K vadám nicotnosti musí správce daně přihlížet z moci úřední, i pokud by nicotnost namítána nebyla (srov. např. rozsudek NSS ze dne 30. 1. 2018, č. j. 9 Afs 303/2017–43). Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 24. 3. 2017, č. j. 4 Afs 1/2017–193, uvedl, že „[v]ykonatelnost exekučního titulu však není otázkou, kterou by se měl správce daně v řízení o námitce zabývat z úřední povinnosti. V řízení o námitce se podle § 159 odst. 4 daňového řádu použije obdobně § 112 daňového řádu, který stanoví náležitosti odvolání. Podle § 112 odst. 1 písm. d) daňového řádu musí odvolání obsahovat uvedení důvodů, v nichž jsou spatřovány nesprávnosti nebo nezákonnosti napadeného rozhodnutí (zde úkonu správce daně při placení daní). Řízení o námitce je tedy v dispozici daňového subjektu, který vymezuje rozsah otázek, kterými se správce daně v rozhodnutí o námitce musí zabývat a k nimž se musí vyjádřit v odůvodnění rozhodnutí o námitce (srov. § 102 odst. 3 daňového řádu). Otázkou vykonatelnosti exekučního titulu se tak správce daně v řízení o námitce proti exekučnímu příkazu zabývá v případě, kdy je tato vlastnost exekučního titulu daňovým subjektem zpochybňována.“ Z citovaného rozhodnutí NSS tedy vyplývá, že absence vykonatelného exekučního titulu při nařizování daňové exekuce není vadou, která by zakládala nicotnost exekučního příkazu. Nedoručení vyrozumění o nedoplatku s výzvou k dobrovolnému splnění povinnosti proto není vadou, která by zakládala nicotnost exekučního příkazu. Pro projednávanou věc tedy není podstatné, zda vyrozumění o nedoplatku s výzvou k dobrovolnému splnění povinnosti bylo žalobci řádně doručeno. Námitka není důvodná.

31. Soud pouze doplňuje, že žalobce v žalobě uvedl, že byl v postavení ručitele vyzván k plnění za původního dlužníka rozhodnutím Hauptzollamt Stralsund ze dne 2. 3. 2020, č. SLA–2404–105915–02–2020–9150. Z jednotného dokladu o vymahatelnosti pohledávek vyplývá, že pohledávka byla vůči žalobci vymahatelná již od 2. 5. 2020. Proto je také v jednotném dokladu o vymahatelnosti žalobce označován jako hlavní dlužník, neboť mu jako ručiteli již vznikla povinnost pohledávku uhradit. V takové situaci již nebylo nutné, aby žalobci byla v České republice doručována výzva k dobrovolnému splnění povinnosti podle § 171 odst. 1 daňového řádu.

32. V případě žaloby proti rozhodnutí o zamítnutí opravného prostředku jako opožděného je soud oprávněn zkoumat v mezích žalobních bodů pouze to, zda se skutečně jednalo o opožděně uplatněný opravný prostředek, a zda tedy byl žalobce zkrácen na svých právech neprovedením plného přezkumného řízení. Pokud dospěje k závěru, že opravný prostředek byl po právu zamítnut jako opožděný, žalobu zamítne, v opačném případě rozhodnutí zruší a věc vrátí žalovanému k dalšímu řízení (srov. např. usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 26. 8. 2008, č. j. 8 As 51/2006–105, či rozsudky NSS ze dne 30. 9. 2008, č. j. 8 As 51/2006–112, ze dne 27. 5. 2010, č. j. 5 As 41/2009–91, či ze dne 13. 5. 2011, č. j. 5 As 18/2011–81, či ze dne 27. 5. 2022, č. j. 1 Afs 63/2021–34).

33. Mezi účastníky není sporné, že první exekuční příkaz byl doručen do datové schránky zmocněnkyně žalobce dne 28. 7. 2020. Sporné zůstává, zda jej mohl žalovaný již tohoto dne doručit zmocněnkyni žalobce. Podle žalobce bylo zastoupení převzato dne 4. 8. 2020 a v písemné formě doloženo správci daně až dne 25. 8. 2020. Proto byl první exekuční příkaz doručen žalobci dne 26. 11. 2021 a jeho zmocněnkyni dne 27. 11. 2021.

34. Má–li být rozhodnutí přezkoumatelné, musí z něj být zřejmé, jaký skutkový stav vzal posuzující orgán za rozhodný, jakými úvahami byl veden při hodnocení podkladů pro vydání rozhodnutí a při výkladu právních předpisů a jak se vypořádal s návrhy a námitkami účastníků. O nepřezkoumatelnosti rozhodnutí pro nedostatek důvodů lze hovořit v situaci, kdy se správní orgán v rozhodnutí řádně nevypořádá se všemi námitkami účastníků řízení, případně své rozhodnutí neodůvodní vůbec nebo nedostatečně vzhledem k požadavkům zákona (viz např. rozsudky NSS ze dne 21. 12. 2006, č. j. 2 As 37/2006–63, či ze dne 17. 1. 2013, č. j. 1 Afs 92/2012–45). V rozhodnutí o námitce proti exekučnímu příkazu vydanému dle § 178 daňového řádu je správce daně povinen odůvodnit, proč považuje za nedůvodné výtky, jimiž daňový subjekt zpochybňuje zákonnost exekučního příkazu [§ 112 odst. 1 písm. d) ve spojení s § 159 odst. 4 daňového řádu, rozsudek NSS ze dne 24. 3. 2017, č. j. 4 Afs 1/2017–193]. Pokud daňový subjekt zpochybnil řádné doručení exekučního příkazu, je rozhodnutí o námitce, které se touto otázkou nezabývá, nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů.

35. Z obsahu daňového spisu vyplývá, že v námitce proti prvnímu exekučnímu příkazu, o které žalovaný rozhodl výrokem I napadeného rozhodnutí, žalobce uvedl, že tento první exekuční příkaz mu byl doručen 26. 11. 2021, resp. dne 27. 11. 2021, přičemž poukázal na obsah návrhu na zastavení exekuce ze dne 12. 8. 2020 a jeho doplnění ze dne 25. 8. 2020. V doplnění návrhu na zastavení exekuce ze dne 25. 8. 2020 žalobce uvedl, že v reakci na telefonický kontakt zmocněnkyně žalobce se správcem daně, k němuž došlo dne 27. 7. 2020, zaslal správce daně zmocněnkyni dne 28. 7. 2020 prostřednictvím její datové schránky mimo jiné i první exekuční příkaz, a to na základě toho, že zmocněnkyně, jako advokátka, v minulosti zakládala v jiném řízení do spisu správce daně plnou moc, udělenou jí žalobcem. Teprve dne 4. 8. 2020, v rámci nahlížení do spisu, bylo formálně potvrzeno převzetí zastoupení žalobce jeho zmocněnkyní i v této věci.

36. Jak uvedeno již shora (viz bod 3.) shledal žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí námitku proti prvnímu exekučnímu příkazu opožděnou z důvodu marného uplynutí lhůty stanovené v § 159 odst. 1 daňového řádu, neboť zmocněnkyni žalobce byl předmětný exekuční příkaz doručen do datové schránky dne 28. 7. 2020 a lhůta k podání námitky tak uplynula dne 28. 8. 2020 bez ohledu na skutečnost, zda byla námitka správci daně doručena dne 27. 12. 2021, jak je tvrzeno zmocněnkyní, nebo až 7. 4. 2022.

37. Žalovaný se nicméně nevypořádal s námitkou žalobce, že mu byl první exekuční příkaz doručen dne 26. 11. 2021, resp. dne 27. 11. 2021. Žalovaný svůj závěr o tom, že první exekuční příkaz byl řádně doručen zmocněnkyni dne 28. 7. 2020, neopřel o žádnou argumentaci. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí neplyne, z jakého důvodu považuje námitku o doručení exekučního příkazu až dne 26. 11. 2021, resp. dne 27. 11. 2021, za nedůvodnou. Žalovaný ani nevysvětlil, z jakého důvodu byl oprávněn doručit první exekuční příkaz zmocněnkyni, a to přes to, že žalobce tvrdil, že k převzetí zastoupení došlo později. Jelikož se žalovaný nevypořádal s námitkou žalobce, je napadené rozhodnutí ve výroku I nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů.

38. Soud připomíná, že za situace, kdy z napadeného rozhodnutí není patrné, proč žalovaný vyhodnotil námitky jako opožděné, soudu nepřísluší, aby zcela nahrazoval činnost správního orgánu. Jak uvedl NSS v rozsudku ze dne 8. 4. 2020, č. j. 1 As 449/2019–32, je nepřípustné, aby soud dotvářel a domýšlel odůvodnění, které měl v prvé řadě formulovat žalovaný ve formálním rozhodnutí. Tím by zcela popřel svou roli přezkumného orgánu, jehož řízení je založeno na rovnosti účastníků (srov. např. rozsudek NSS ze dne 30. 5. 2019, č. j. 9 Afs 137/2016–176). Pokud žalovaný v následném řízení dospěje k závěru, že je dán důvod pro zamítnutí námitek pro opožděnost, bude nutné, aby svůj závěr přezkoumatelným způsobem odůvodnil.

39. Námitkou, že Generální ředitelství cel z rozhodování věci ze zákona vyloučeno, námitky byly uplatněny, nikdo se jimi nezabýval a o vyloučení nebylo rozhodnuto, se soud nezabýval, neboť Generální ředitelství cel nevydalo exekuční příkazy ani napadené rozhodnutí a předmětem soudního přezkumu byla pouze otázka včasnosti námitek žalobce. Závěr a náklady řízení 40. S ohledem na výše uvedené soud vyslovil nicotnost výroku II napadeného rozhodnutí podle § 76 odst. 2 s. ř. s. a výrok I napadeného rozhodnutí zrušil dle § 76 odst. 1 písm. a) s. ř. s. a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení (§ 78 odst. 4 s. ř. s.). Právním názorem vysloveným v tomto rozsudku je žalovaný v dalším řízení vázán (§ 78 odst. 5 s. ř. s.).

41. Soud jako důkaz neprovedl listiny, které navrhl žalobce v žalobě, neboť jsou součástí daňového spisu, přičemž seznámení se s jeho obsahem nevyžaduje dokazování (např. rozsudek NSS ze dne 29. 1. 2009, č. j. 9 Afs 8/2008–117, publikovaný pod č. 2383/2011 Sb. NSS). S ohledem na částečnou nicotnost a částečnou nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí, soud pro nadbytečnost neprovedl dokazování žádostí HZA Stralsund ze dne 25. 5. 2020, žádostí Generálního ředitelství cel ze dne 26. 5. 2020, jednotným dokladem o vymahatelnosti ref. č. DE 20026182020_20200525_UIPE_1 a výpisem z registru právnických osob GB (viz str. 5 žaloby).

42. O náhradě nákladů řízení rozhodl soud podle § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobce byl ve věci plně úspěšný, a má proto právo na náhradu nákladů řízení. Náklady sestávají ze zaplaceného soudního poplatku ve výši 3 000 Kč a nákladů na zastoupení advokátkou. Výše odměny advokátky za zastupování se stanoví v souladu s § 35 odst. 2 s. ř. s. dle vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „advokátní tarif“). Za zastoupení náleží zástupkyni odměna za dva úkony právní služby (převzetí a přípravu zastoupení a sepis žaloby) dle § 11 odst. 1 písm. a) a d) advokátního tarifu ve výši 3 100 Kč za úkon dle § 9 odst. 4 písm. d) ve spojení s § 7 bodem 5 advokátního tarifu. Vedle odměny přísluší zástupkyni žalobce též náhrada hotových výdajů za dva uvedené úkony právní služby ve výši 300 Kč za úkon dle § 13 odst. 1 a 4 advokátního tarifu. Žalobci tak náleží na náhradě nákladů řízení částka 9 800 Kč. Náhradu nákladů řízení je žalovaný povinen zaplatit k rukám zástupkyně žalobce (§ 149 odst. 1 zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů, užitý na základě § 64 s. ř. s.) ve lhůtě 30 dnů od právní moci rozsudku (§ 54 odst. 7 s. ř. s.).