6 Af 6/2012 - 55

Rubrum

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Karly Cháberové a soudkyň JUDr. Dany Černé a JUDr. Naděždy Treschlové v právní věci žalobce: DANCE STATION UNITED, s. r. o., se sídlem Praha 8, Kobyliské náměstí 1, IČ 474 53 826, zastoupen Mgr. Arkadym Alexandrovem, advokátem se sídlem Praha 1, Karolíny Světlé 1015/11, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Brno, Masarykova 31, o žalobě proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 13. 12. 2011, č.j. 15233/11-1200-107333, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemáprávo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

Žalobou podanou u Městského soudu v Praze se žalobce domáhal přezkoumání a zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 13. 12. 2011, č.j. 15233/11-1200-107333 (dále též „napadené rozhodnutí“), kterým bylo zamítnuto odvolání žalobce a potvrzen dodatečný výměr na daňovou ztrátu z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2008 č. j. 260671/10/008511108671 ze dne 27. 10. 2010, vydaný Finanční úřadem pro Prahu 8, jímž byla žalobci dodatečně snížena daňová ztráta z příjmů právnických osob o 1 127 678,- Kč a současně uložena povinnost uhradit penále z částky dodatečně snížené daňové ztráty ve výši 56 373,- Kč. Soud se nejprve zabýval otázkou pasivní legitimace žalovaného s ohledem na znění zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky. Žaloba byla podána dne 14.2.2012 proti Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu, tedy proti správnímu orgánu, do jehož kompetence spadalo do dne 31.12.2012 rozhodování v této věci. Tato pravomoc však přešla s účinností zákona č. 456/2011 Sb. na Odvolací finanční ředitelství (§ 1, §§ 5 až 7 zákona č. 456/2011 Sb., který nabyl účinnosti dnem 1.1.2013). Podle ustanovení § 69 s.ř.s. je žalovaným správní orgán, který rozhodl v posledním stupni, nebo správní orgán, na který jeho působnost přešla. Protože v průběhu řízení přešla kompetence na Odvolací finanční ředitelství, jednal soud s tímto správním orgánem jako se žalovaným. Žalobce v podané žalobě vyjádřil nesouhlas s tvrzením žalovaného, že provedené stavební opravy na pronajatém objektu jsou technickým zhodnocením (rekonstrukcí) z toho důvodu, že se provedením oprav změnil účel předmětné stavby. Dle žalobce z ustanovení § 33 odst. 2 a 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů) výslovně vyplývá, že rekonstrukce a modernizace majetku je výsledkem takové činnosti, která mění původní vlastnosti, a to jak technické parametry, tak účel, vybavenost nebo použitelnost. Žalobce tvrdí, že stavbu nelze zhodnotit opravami jednotlivých částí budovy, ale jen pouze nástavbou, přístavbou a stavebními úpravami. K tvrzení žalovaného, že udělení souhlasu se změnou účelu užívání stavby odborem výstavby Úřadu městské části Prahy 11 podle § 127 zákona č. 183/2006 Sb., o územním plánování a stavebním řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „stavební zákon“) je totožné se změnou účelu užívání majetku podle § 33 odst. 2 zákona o daních z příjmů, žalobce uvedl, že toto tvrzení je zcela chybné, neboť je třeba rozlišovat změnu v účelu užívání stavby a změnu v užívání stavby, která je podmíněna změnou dokončené stavby. Poukázal dále na to, že v napadeném rozhodnutí se žalovaný nevypořádal s tvrzením stavebního úřadu, že na stavbě samotné a na způsobu, jakým je provozována, se nic podstatného nemění. Zdůraznil, že požadavky kladené na společenské centrum a volnočasové sportovní centrum jsou stejné a na stavbě nedošlo ke změnám. Dle žalobce účel ani důvod oprav není relevantní pro posouzení, zda jsou náklady opravou nebo technickým zhodnocením pro účely stanovení daňového základu. Dle žalobce měly práce provedené v pronajatých prostorech charakter oprav, technické parametry stavby zůstaly zachovány. Skutečnost, že se účel užívání stavby změnil pouze formálně ze společenského centra na volnočasové sportovní centrum, nemá význam pro stavbu samotnou. Dle žalobce jeho náklady vynaložené na opravy pronajatého objektu měl žalovaný posoudit jako daňově uznatelné podle § 24 odst. 1 a § 24 odst. 2 zákona o daních z příjmů. Žalobce dále uvedl, že správci daně předložil fotodokumentaci, kterou byl zdokumentován původní stav, ve kterém stavbu převzal. Celkový počet fotografií byl 22, dle žalobce se správce daně vypořádal pouze se dvěma (č. 10, 12), ostatní fotografie nehodnotil, ani se s nimi nijak nevypořádal. Žalobce dále namítl, že žalovaný v napadeném rozhodnutí tvrdí, že došlo ke změně technických parametrů majetku, ale neupřesňuje, v čem konkrétně se oproti původnímu stavu tyto technické změny projevují. Poukázal na nejasnou logickou souvislost mezi náklady a vytvořením zádveří, kde žalovaný posuzuje celý projekt s ohledem na posunutí oken v jedné části budovy, když z důkazů přímo nevyplývá, že by vytvoření zádveří přímo souviselo s rozporovanými náklady. Žalobce poukázal na pochybení žalovaného, když neprovedl důkaz znaleckým posudkem, který by tuto specifikaci konkretizoval. Dle žalobce se žalovaný nevypořádal s předloženými důkazy, nezjistil skutkový stav, neprovedl místní šetření, i když tento návrh žalobce podal, a posuzoval odborné otázky bez odborných znalostí. Žalobce dále vyjádřil nesouhlas s postupem správce daně, který vyhodnotil veškeré náklady žalobce na opravu pronajatých prostor jako celek, tedy bez ohledu na význam jednotlivých nákladových položek. I když žalovaný dospěl k tomu, že celkový výsledek prací je rekonstrukcí, měl se zabývat otázkou, zda nákladová položka je opravou ve smyslu ustanovení § 47 odst. 2 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví (dále jen vyhláška č. 500/2002 Sb.) nebo technickým zhodnocením. Podle žalobce žalovaný nevysvětlil v napadeném rozhodnutí, z jakého důvodu náklady na opravy rozvodů topení, horké vody a elektroinstalace byly posouzeny jako technické zhodnocení. Žalovaný se měl zabývat každou jednotlivou položkou opravy samostatně, nikoliv je posoudit jako celek. Žalovaný ve vyjádření k žalobě k námitce nesprávného výkladu ustanovení § 33 odst. 2 zákona o daních z příjmů uvedl, že rekonstrukci zákon definuje jako zásah do majetku, a i když výslovně nezmiňuje stavbu, pod pojem majetek se stavba zahrnuje. Konstatoval, že rekonstrukcí je takový zásah do majetku, jehož následkem bude ta skutečnost, že majetek bude využíván po rekonstrukci k jinému účelu, než k jakému byl původně určen, nebo se změní jeho technické parametry. Je nutné tedy zkoumat, jakým způsobem se technické parametry změnily. Podle § 126 odst. 2 stavebního zákona je změna účelu užívání stavby přípustná jen na základě písemného souhlasu stavebního úřadu. Dne 30. 12. 2008 byl odborem výstavby Úřadu městské části Prahy 11 udělen žalobci souhlas se změnou v užívání stavby (z obchodně - společenského centra na volno - časové sportovní centrum DANCE STATION). Žalovaný má za prokázané, že v roce 2008, kdy měl žalobce od společnosti THESEA CZ a. s. pronajaty nebytové prostory, se v těchto prostorách nacházely kinosály, recepce a zázemí. Žalobce přebudoval kinosály na sály taneční, což je zřejmé z fotodokumentace a ze sdělení jednatele žalobce ze dne 15. 8. 2010, které bylo doručeno správci daně pod č. j. 222034/10 dne 23. 8. 2010. Podle ustanovení § 33 odst. 2 zákona o daních z příjmů se rekonstrukcí rozumí zásah do majetku, který má za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Změnou účelu je dle žalovaného ta skutečnost, že hmotný majetek lze po provedení změn užívat k účelu, ke kterému jej před provedením změn nebylo možné užívat. K námitce žalobce, že se žalovaný nevyjádřil ke skutečnosti, že souhlas se změnou užívání stavby příslušný stavební úřad vyslovil proto, že nebyl podmíněn provedením změny stavby, žalovaný uvedl, že předmětné stavební práce posuzoval z hlediska zákona o daních z příjmů, nikoliv z hlediska terminologie stavebního zákona. Z hlediska zákona o daních z příjmů je podstatné, že nebytové prostory byly žalobcem užívány k jinému účelu, než sloužily původně, tedy změnil se účel, ale také technické parametry (nové stropní osvětlení, barva stěn a stropů, rovné povrchy podlah, zrcadla atd.). Dle žalovaného všechny stavební práce prováděné žalobcem nejsou opravami, jak je žalobce nazývá, ale některé jsou dle fotodokumentace i stavebními úpravami. Žalovaný vyjádřil nesouhlas s tvrzením žalobce, že ignoroval při zjišťování skutkového stavu předloženou fotodokumentaci. Žalovaný z fotodokumentace vycházel a zjistil, že původně sloužily prostory k provozování kina a žalobce tyto prostory změnil na taneční sály. Žalovaný na základě výpovědi svědka Ing. Č., člena představenstva THESEA CZ a.s. vyzval dne 8. 2. 2011 žalobce, aby předložil technickou dokumentaci ke změně užívání prostor. Žalobce tuto dokumentaci nepředložil. Tato dokumentace mohla dle žalovaného prokázat, že se jednalo o opravu objektu. Žalobce neunesl důkazní břemeno týkající se skutečnosti, že nešlo o rekonstrukci, ale o opravu. Žalovaný poukázal na tu skutečnost, že předložená fotodokumentace neprokazuje, že šlo o opravu, ale je z ní zřejmé, že byly prováděny stavební úpravy, změnil se způsob užití nebytových prostor a změnily se technické parametry prostor. K námitce, že neprovedl místní šetření, žalovaný uvedl, že toto šetření, které by bylo provedeno s odstupem téměř tří let od realizace stavebních prací, by ve věci nepřineslo nic nového, neboť současný stav je zřejmý z fotodokumentace. K námitce týkající se prověřování každé jednotlivé položky nákladů na opravy, žalovaný uvedl, že veškeré posuzované stavební práce žalobce provedl v souvislosti s přebudováním pronajatých prostor na taneční sály, tedy v rámci jednoho projektu, náklady byly vynaloženy na jeden projekt, který je rekonstrukcí nebo modernizací a je ho nutno v celém rozsahu považovat za technické zhodnocení. Z obsahu spisového materiálu předloženého žalovaným správním orgánem vyplynuly následující, pro rozhodnutí ve věci samé, podstatné skutečnosti: Dne 31. 3. 2009 podal žalobce daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1.1.2008 do 31.12.2008, ve kterém byla na řádku 220 vykázána daňová ztráta ve výši 1 662 878 Kč. Dne 13. 4. 2010 zahájil správce daně u žalobce daňovou kontrolu daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2008 a daně z přidané hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí roku 2008 a 2. čtvrtletí roku 2009. Při jednání dne 13. 4. 2010 žalobce předložil výpis z účtu hlavní knihy 501100 – opravy studio a výpis z účtu 518900 – ostatní nakupované služby za zdaňovací období roku 2008 a faktury. Dne 13.5.2010 byl správci daně předložen souhlas se změnou užívání stavby, a to na změnu užívání obchodně-společenského centra na volno– časové sportovní centrum DANCE- STATION v objektu Praha, Háje, Arkalycká č.p. 877, vydaný dne 30.12.2008 odborem výstavby Úřadu městské části Praha 11 podle § 127 stavebního zákona. Výzvou ze dne 27.5.2010 správce daně žalobce vyzval k prokázání toho, že se u částek za opravy, které zaúčtoval na vrub nákladového účtu 501100 – opravy studio, resp. 518900 – ostatní nakupované služby, jednalo o náklady na opravu hmotného majetku. Důvodem k vydání výzvy byly pochybnosti správce daně, zda se skutečně jednalo o opravy hmotného majetku a ne o technické zhodnocení, když na předložených fakturách nebyl specifikován rozsah prací. Dne 7.6.2010 byla správci daně předložena nájemní smlouva ze dne 16.7.2007 uzavřená mezi společností THESEA-CZ a.s. a dále smlouvy o dílo uzavřené mezi žalobcem a zhotovitelem V. E. ze dne 8.7.2008, 14.11.2008 a 9.10.2008. K výzvě ze dne 18.6.2010, kterou se správce daně obrátil na společnost THESEA-CZ a.s. ohledně předložení písemností vztahujících se k opravám prováděným v roce 2008 v předmětných prostorách, které měl žalobce na základě nájemní smlouvy od uvedené společnosti pronajaty, tato společnost sdělila, že se vyjadřovala jen k technické dokumentaci, ke které dávala pouze paušální souhlas. Dne 23. 8. 2010 zaslal žalobce správci daně podání, ve kterém uvedl, že v původních nebytových prostorách se nacházely kinosály, které bylo třeba upravit na taneční sály. Téměř všechny stavební práce probíhaly svépomocí a při opravách byly využity všechny materiály, které zůstaly z kinosálů (zvuková izolace, zateplení, dřevěné dřevotřískové desky ze starého hlediště). Ve všech původních kinosálech byla ponechána jak tepelná, tak zvuková izolace, pouze na výměnu původního sádrokartonového tmavého obložení stěn a stropů za nové bílé sádrokartonové desky, které svými normami vyhovují požárním a stavebním předpisům, si žalobce najal stavební společnost pana E. Pod těmito sádrokartonovými deskami je původní obložení, původní izolační tepelná a zvuková vrstva. Další opravy spočívaly v opravě celé topenářské soustavy (výměna radiátorů, oprava rozvodů) a ve vybudování zázemí pro návštěvníky tanečního centra z původního zázemí pro personál (šatny, toalety, sprchy). V celém objektu nevznikla žádná nová zeď, nosná konstrukce nebo změna dispozic opravovaných prostor. V příloze tohoto vyjádření byl připojen souhlas se změnou v užívání stavby vydaný Úřadem městské části Prahy 11, fotodokumentace zachycující původní stav nebytových prostor a stav po opravě, dále smlouva o dílo č. 02112008 s předmětem díla provedení opravy stropních konstrukcí a podlah ze dne 2. 11. 2008, smlouva o dílo č. 02112008/2 s předmětem díla opravy obvodových stěn a konstrukcí (sál 3) ze dne 2. 11. 2008, smlouva o dílo s předmětem díla oprava stávajících rozvodů topení ve studiu Dance station ze dne 25. 8. 2008. Správní spis dále obsahuje faktury za elektromontážní práce včetně materiálu pro volnočasové sportovní centrum Dance station, za opravu stropu a podlahy, na opravu předstěn a příček, za opravu rozvodů topení. Správce daně sepsal Zprávu o daňové kontrole, která byla s žalobcem projednána dne 14.10.2010. Ve zprávě je popsán průběh daňové kontroly a zjištění z daňové kontroly mající dopad na daňový základ. V závěru zprávy o daňové kontrole bylo vyhodnoceno, že při přeměně multikina Galaxie na taneční sály se jednalo o rekonstrukci objektu ve smyslu § 33 odst. 2 zákona o daních z příjmů. Došlo jak ke změně účelu – přeměna multikina na taneční sály, tak i technických parametrů objektů – vyzdívání nových stěn, nové zvukové a tepelné izolace. Ve vyjádření ke zprávě o daňové kontrole ze dne 14. 10. 2010, které je přílohou č. 1 protokolu o ústním jednání č. j. 253001/10/008931109545, žalobce konstatuje, že nepopírá, že v prostorách tanečního studia byly opraveny původní stropy a stěny, dále elektroinstalace, ale nebyly posunuty příčky mezi jednotlivými sály, opraveno či vyměněno bylo zateplení, zvuková izolace a elektroinstalace. Nejedná se tedy o technické zhodnocení budovy. Na základě výsledků daňové kontroly vydal správce daně dne 27.10.2010 dodatečný platební výměr na daňovou ztrátu z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2008 č. j. 260671/10/008511108671, jímž byla žalobci dodatečně snížena daňová ztráta z příjmů právnických osob o 1 127 678,- Kč a současně uložena povinnost uhradit penále z částky dodatečně snížené daňové ztráty ve výši 56 373,- Kč. Proti tomuto platebnímu výměru podal žalobce dne 9.11.2010 odvolání, ve kterém navrhl řízení doplnit o svědeckou výpověď zástupce společnosti THESEA-CZ a.s. Dne 20.1.2011 byl za přítomnosti zástupce žalobce vyslechnut svědek Ing. J. Č., člen představenstva společnosti THESEA-CZ a.s., která byla pronajímatelem předmětné budovy. Svědek k dotazu správce daně, v čem spočíval paušální souhlas k technické dokumentaci ke stavebním úpravám, uvedl, že souhlas spočíval v tom, že byla překontrolována stavební dokumentace. K provedeným stavebním pracím svědek uvedl, že se jednalo o opravy veškerých svislých stěn, elektroinstalací, topení, rozvodů vody a podlah. Dne 8.2.2011 v reakci na výpověď svědka vyzval správce daně žalobce k předložení technické dokumentace týkající se oprav předmětné budovy. Dne 17.2.2011 proběhlo ústní jednání, při kterém žalobce předložil písemné vyjádření k výzvě ze dne 8.2.2011, ve kterém uvedl, že kontrola ze strany pronajímatele spočívala v překontrolování současných prací a finální podoby užívání prostor. Požadovanou dokumentaci ke stavebním úpravám žalobce nepředložil s tím, že tyto dokumenty nebyly vyžadovány ani stavebním odborem Úřadu městské části Praha 11ani Hygienickou stanicí hlavního města Prahy, a proto tyto stavební dokumenty v průběhu oprav vedeny nebyly. S hodnocením důkazních prostředků provedených v doplněném řízení o odvolání byl žalobce seznámen písemností ze dne 7.3.2011. Dne 6.4.2011 bylo správci daně doručeno podání žalobce, kterým doplnil odvolání o vyjádření k hodnocení důkazních prostředků v rámci odvolacího řízení. Uvedl v něm, že změnou využití prostor kina Galaxie na taneční studio se způsob využití nezměnil, neboť obě služby jsou volnočasové, že nedošlo k rekonstrukci, ale k uvedení majetku do původního stavu, tak, aby majetek sloužil k volnočasovým aktivitám. Dne 13. 12. 2011 bylo vydáno napadené rozhodnutí č. j. 15233/11-1200-107333, kterým bylo odvolání žalobce zamítnuto a dodatečný platební výměr na daňovou ztrátu z příjmů právnických osob za uvedené zdaňovací období potvrzen. V odůvodnění tohoto rozhodnutí odvolací orgán zrekapituloval průběh daňového řízení a vyjádřil se k odvolacím námitkám. Poukázal na to, že ze spisového materiálu je zřejmé, že žalobce měl v roce 2008 od společnosti THESEA CZ a.s. pronajaty nebytové prostory v budově na adrese Arkalycká 1, Praha 4. V těchto prostorách se v době zahájení pronájmu nacházely kinosály včetně recepce a zázemí. Záměrem žalobce bylo tyto prostory využít k podnikání jako taneční a sportovní sály. Za tímto účelem zde žalobce v roce 2008 prostřednictvím stavebních firem na svůj účet prováděl stavební práce. Fotodokumentace předložená žalobcem sice zachycuje až stav v průběhu stavebních prací a stav po stavebních úpravách. I přesto je z ní patrné, např. porovnáním fotografií označených 1 a, 1 b, 6 A a 6 B, že v prostorách recepce bylo ke vstupním dveřím vybudováno zádveří, že v sálech bylo původní tmavé obložení stěn a stropů zaměněno za nové ze světlých materiálů, že ve všech místnostech je rovná podlaha a že ve velkém tanečním sále je nyní na stropě nové umělé osvětlení. Z rozpočtů, které žalobce předložil spolu se smlouvami o dílo uzavřenými s panem E. je dále patrné, že původní stropní konstrukce byly převážně demontovány a nahrazeny novými, byly prováděny elektroinstalační práce, zatepleny dveře aj. Z obsahu smlouvy o dílo ze dne 2.11.2008 plyne, že byly prováděny stavební práce na obvodových stěnách a konstrukcích. Rozsah prací potvrdil i svědek Ing. Č., který dále uvedl, že byly také zatepleny stěny. Odvolací orgán dále uvedl, že dne 30.12.2008 Úřad městské části Praha 11 vydal žalobci souhlas se změnou v užívání stavby, a to z obchodně-společenského centra na volno-časové sportovní centrum. Odvolací orgán má ve shodě se správcem daně za to, že zásahy do majetku provedené stavební činností žalobce jsou rekonstrukcí, tedy podle ustanovení § 33 odst. 1 zákona o daních z příjmů technickým zhodnocením, neboť měly za následek nejen změnu jeho účelu, ale také změnu jeho technických parametrů. Změnu účelu prokazuje vydaný souhlas se změnou v užívání stavby vydaný Úřadem městské části Praha 11 a dále souhlas s návrhem dokumentace na změnu v užívání stavby vydaný dne 5.9.2007 Hygienickou stanicí hl. m. Prahy, kde je uvedeno na to, že předložená dokumentace řeší změnu v užívání prostor bývalého kina Galaxie na volno-časové sportovní centrum Dance Station. Odvolací orgán dále konstatoval, že pro posouzení věci není rozhodné to, v jakém stavu se prostory v době zahájení pronájmu nacházely. Žalobce totiž posuzované náklady nevynaložil za účelem, aby uvedl pronajaté prostory do původního stavu a aby v tomto stavu byly znovu provozuschopné, nýbrž proto, aby namísto kinosálů, které se zde původně nacházely, vybudoval taneční sály zcela odlišných technických parametrů (osvětlení, barva stěn a stropů, rovné povrchy podlah, zrcadla aj.), než jaké jsou kladeny na provoz kina (kapacita míst pro diváky, pohodlí diváka, akustika, tmavé stěny, svažující se podlaha, projektor a projekční plátno aj.). To je zřejmé z fotodokumentace, kterou žalobce předložil, a z jeho vyjádření, která v průběhu daňové kontroly podával. Argumentace žalobce, že šlo o opravu, neboť při budování sportovního centra byl převážně použit původní materiál či byl zaměněn za nový, není na místě. V daném případě nešlo o opravu, neboť stavební činností prováděnou žalobcem došlo ke změně v užívání nebytových prostor a ke změně jejich technických parametrů. Že šlo o změnu, kterou lze pokládat za významnou, neboť v jejím důsledku byly zásadně změněny parametry kladené na užívané prostory, svědčí dle odvolacího orgánu souhlas se změnou v užívání stavby vydaný Úřadem městské částí Praha 11 a souhlas s návrhem dokumentace na změnu v užívání stavby vydaný Hygienickou stanicí hl. m. Prahy. Jako nedůvodnou posoudil odvolací orgán námitku žalobce, že pokud byla změna v užívání stavby provedena beze změny stavby v souladu s vydaným rozhodnutím, nejednalo se o technické zhodnocení, ale o opravy. S odkazem na ustanovení § 33 odst. 1 zákona o daních z příjmů odvolací orgán uvedl, že tento zákon u pojmů stavební úpravy odkazuje na § 139b zákona č. 50/1976 Sb. ve znění zákona č. 83/1998 Sb., podle kterého se za změnu dokončené stavby považují také stavební úpravy, při nichž se zachovává vnější půdorysné i výškové ohraničení stavby. Také v novém stavebním zákoně (zákon č. 183/2006 Sb.) je v § 2 shodně vymezeno, že za změnu dokončené stavby je považována také stavební úprava, při které se zachovává vnější půdorysné i výškové ohraničení stavby, přičemž za stavební úpravu se považuje též zateplení pláště stavby. Ze spisu je zřejmé, že žalobce v pronajatých prostorách prováděl stavební činnosti, v jejichž důsledku se změnil způsob užívání předmětných prostor z bývalého kina na sportovní centrum. Zda ve vydaném souhlasu se změnou v užívání stavby je v odůvodnění uvedeno, že změna užívání nebyla podmíněna provedením změny stavby, není pro posouzení v dané věci rozhodné, neboť pod pojem rekonstrukce, tak jak je tento pojem pro účely zákona o daních z příjmů definován v § 33 odst. 2 tohoto zákona, se rozumí takové zásahy do hmotného majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo změnu jeho technických parametrů. V daném případě žalobce stavebními pracemi fyzicky, nikoliv pouze administrativně, zasáhl do majetku (pronajatých nebytových prostor) takovým způsobem, že jednoznačně došlo ke změně účelu a technických parametrů majetku. Soud ve věci rozhodl bez nařízení jednání, neboť proto byly splněny podmínky stanovené v § 51 odst. 1 s. ř. s. Městský soud v Praze na základě žaloby, v rozsahu žalobních bodů, kterými je vázán (§ 75 odst. 2 s.ř.s.), přezkoumal napadené rozhodnutí, včetně řízení, které jeho vydání předcházelo. Při přezkoumávání rozhodnutí vycházel soud ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 odst. 1 s.ř.s.) a dospěl k závěru, že žaloba nebyla podána důvodně. V daném případě žalobcovy námitky směřují proti posouzení provedených prací na předmětných nebytových prostorách jako technické zhodnocení majetku. Dle žalobce se jednalo o opravy, u nichž byl oprávněn náklady zahrnout v celé výši do daňového období roku 2008. Podle § 33 odst. 1 zákona o daních z příjmů se technickým zhodnocením pro účely tohoto zákona rozumí vždy výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období 1995 částku 10 000 Kč a počínaje zdaňovacím obdobím 1996 částku 20 000 Kč a počínaje zdaňovacím obdobím 1998 částku 40 000 Kč. Technickým zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovené částky, které poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní jako výdaj (náklad) podle § 24 odst. 2 písm. zb). Podle § 33 odst. 2 zákona o daních z příjmů se rekonstrukcí pro účely tohoto zákona rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Podle § 126 odst. 2 zákona č. 183/2006 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (dále jen „stavební zákon“) v platném znění změna v účelu užívání stavby, v jejím provozním zařízení, ve způsobu výroby nebo v jejím podstatném rozšíření a změna v činnosti, jejíž účinky by mohly ohrozit život a veřejné zdraví, život a zdraví zvířat, bezpečnost nebo životní prostředí, je přípustná jen na základě písemného souhlasu stavebního úřadu. Ustanovení § 81 odst. 2 písm. c) tím není dotčeno. Podle § 127 odst. 1 stavebního zákona stavební úřad vydá souhlas se změnou v užívání stavby na základě oznámení osoby, která má ke stavbě vlastnické právo nebo prokáže právo změnit užívání stavby. Oznámení obsahuje popis a odůvodnění zamýšlené změny, její rozsah a důsledky. K oznámení se připojí doklad o vlastnickém právu ke stavbě, pokud stavební úřad nemůže existenci takového práva ověřit v katastru nemovitostí, popřípadě souhlas vlastníka stavby se změnou v užívání, a závazná stanoviska dotčených orgánů vyžadovaná zvláštními právními předpisy. Podle § 47 odst. 2 písm. a) vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů se stanoví, že opravou se odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Údržbou se rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení a předchází poruchám a odstraňují se drobnější závady. Předmětem sporu v projednávané věci je oprávněnost postupu žalobce, který ve zdaňovacím období roku 2008 jako výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů uplatnil částku 1.124.368,48 Kč vynaloženou za práce provedené v pronajatých nebytových prostorách na adrese Praha 4, Arkalycká 833. Správci daně vnikly pochybnosti, zda tato částka představuje výdaj (náklady) charakteru oprav ve smyslu § 24 odst. 2 písm. zb) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů a naopak, zda se nejedná o výdaje na technické zhodnocení nemovitosti ve smyslu § 25 odst. 1 písm. a) ve spojení s § 33 zákona o daních z příjmů. Žalobce namítl nesprávné posouzení otázky, zda jím vynaložené náklady představovaly technické zhodnocení majetku nebo opravu majetku. Dle jeho názoru se v případě předmětných stavebních prací prováděných v pronajatých nebytových prostorech jednalo o opravu majetku. Rozdílem mezi technickým zhodnocením a opravou majetku se již Nejvyšší správní soud ve své rozhodovací praxi několikrát zabýval. Konstatoval přitom, že technické zhodnocení, upravené v § 33 zákona o daních z příjmů, přináší významnější kvalitativní a kvantitativní změny stávajícího majetku v podobě dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku. Oproti tomu oprava (ve smyslu § 652 odst. 2 zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku) je pouze reprodukcí dřívějších užitných hodnot nebo drobnějším zhodnocením, spočívajícím v odstranění vady věci, následků jejího poškození nebo účinků jejího opotřebení (viz rozsudek NSS ze dne 29. 3. 2013, čj. 8 Afs 65/2012 - 41). Samotný pojem „oprava “ není v žádném daňovém zákoně definován. Za této situace je proto namístě vycházet pro daňové účely z definice pojmu „oprava “ podle účetních předpisů (viz např. rozsudek ze dne 7. 5. 2008, čj. 9 Afs 141/2007 - 83). Vyhláška č. 500/2002 Sb. definuje v § 47 odst. 2 písm. a) opravu takto: „Opravou se odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí neb technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení.“ Odstranění částečného fyzického opotřebení nebo poškození tak samo o sobě nevede k závěru, že se jedná o opravu. O opravu se jedná pouze tehdy, pokud odstranění částečného fyzického opotřebení nebo poškození nevedlo k technickému zhodnocení. Technické zhodnocení lze tedy obecně vnímat jako „opravu vyšší kvality“ (srov. rozsudky ze dne 28. 2. 2007, čj. 1 Afs 29/2006 - 87, či ze dne 11. 12. 2008, čj. 8 Afs 15/2008 - 139). Nejvyšší správní soud již opakovaně vyslovil, že pro posouzení stavebních prací coby oprav, nebo technického zhodnocení je třeba dostatečně zjistit výslednou změnu nemovitosti, a to konfrontací jejího původního stavu se stavem po provedeném zásahu (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 3. 2008, čj. 1 Afs 37/2008 - 79, ze dne 8. 11. 2007, čj. 9 Afs 50/2007 - 59, nebo ze dne 12. 2. 2009, čj. 5 Afs 44/2008 - 57). Závěr o tom, jaký charakter měly stavební práce na nemovitosti daňového subjektu, musí vyplynout z řádného důkazního řízení ve smyslu § 31 daňového řádu. Podstatný je přitom faktický charakter provedených prací a nikoliv jejich formální označení na jednotlivých účetních dokladech či jiných dokumentech. Jestliže je tedy postaveno najisto, jaké stavební práce byly provedeny a jaká byla jejich technická povaha (zaznamenaná např. v podkladech stavebního úřadu či plynoucí ze znaleckých posudků), vlastní subsumpce těchto zjištění pod režim oprav nebo technického zhodnocení ve smyslu zákona o daních z příjmů náleží samotným daňovým orgánům. Rozložení důkazního břemene mezi daňový subjekt a správce daně je vymezeno především v § 31 odst. 8 a 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen zákon o správě daní a poplatků) Daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Daňové řízení je tak založeno na prioritní povinnosti daňového subjektu dokazovat vše, co sám tvrdí. Tomu pak také odpovídá povinnost správce daně, aby s ohledem na zásadu součinnosti umožnil daňovému subjektu prokázat všechny relevantní skutečnosti, a tím tak unést jeho důkazní břemeno. Správce daně naproti tomu prokazuje existenci skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví a jiných povinných evidencí či záznamů, vedených daňovým subjektem. Musí přitom přihlížet ke všemu, co v řízení vyšlo najevo (§ 2 odst. 3, § 31 odst. 2 téhož zákona). Z uvedeného lze vyvodit, že pokud žalobce trval na tom, že náklady vynaložené za provedené stavební práce mají charakter oprav, bylo právě na něm, aby takové tvrzení prokázal a vyvrátil tak pochybnosti správce daně, zda se s ohledem na výsledek těchto prací nejedná o technické zhodnocení. Pokud by žalobce tyto skutečnosti prokázal, a to předložením hodnověrných důkazů, a správce daně by je přesto nehodlal osvědčit, pak by bylo na něm, aby vyvrátil jejich průkaznost a prokázal, že důkazy předložené daňovým subjektem nemohou obstát. Žalobce v průběhu řízení k prokázání tvrzení, že se v případě předmětných stavebních prací jednalo o opravu a nikoliv o technické zhodnocení majetku, předložil fotodokumentaci objektu, souhlas se změnou v užívání stavby vydaný Úřadem městské části Praha 11 ze dne 30.12.2008 (z obchodně-společenského centra na volno-časové sportovní centrum), stanovisko Hygienické stanice hl. m. Prahy ze dne 5.9.2007 ke změně užívání bývalého kina Galaxie na taneční centrum, plán oprav kina Galaxie – Dance Station, smlouvy o dílo (včetně rozpočtů) a faktury. K provedeným stavebním pracím se žalobce sám vyjádřil dne 23.8.2010 a 14.10.2010. Správce daně ve zprávě o kontrole tyto důkazy hodnotil a odůvodnil, proč má za to, že předmětné stavební práce naplňují charakter technického zhodnocení. V průběhu odvolacího řízení dne 20.1.2011 byl na návrh žalobce a v jeho přítomnosti proveden výslech svědka Ing. J. Č., člena představenstva společnosti THESEA CZ a.s., pronajímatele předmětných nebytových prostor, ve kterých byly žalobcem stavební práce prováděny. Tento důkaz spolu s dalšími shora uvedenými důkazy odvolací orgán v odůvodnění napadeného rozhodnutí hodnotil a dospěl ke shodnému závěru jako správce daně, který zásahy do majetku provedené stavební činností žalobce posoudil jako rekonstrukci, tj. podle ustanovení § 33 odst. 1 zákona o daních z příjmů, neboť měly za následek nejen změnu jeho účelu, ale také změnu jeho technických parametrů. Odvolací orgán konkrétně uvedl, že ze spisového materiálu je zřejmé, že žalobce měl v roce 2008 od společnosti THESEA CZ a.s. pronajaty nebytové prostory v budově na adrese Arkalycká 1, Praha 4. V těchto prostorách se v době zahájení pronájmu nacházely kinosály včetně recepce a zázemí. Záměrem žalobce bylo tyto prostory využít k podnikání jako taneční a sportovní sály. Za tímto účelem zde žalobce v roce 2008 prostřednictvím stavebních firem na svůj účet prováděl stavební práce. Fotodokumentace předložená žalobcem sice zachycuje až stav v průběhu stavebních prací a stav po stavebních úpravách. I přesto je z ní patrné, např. porovnáním fotografií označených 1 a, 1 b, 6 A a 6 B, že v prostorách recepce bylo ke vstupním dveřím vybudováno zádveří, že v sálech bylo původní tmavé obložení stěn a stropů zaměněno za nové ze světlých materiálů, že ve všech místnostech je rovná podlaha a že ve velkém tanečním sále je nyní na stropě nové umělé osvětlení. Z rozpočtů, které žalobce předložil spolu se smlouvami o dílo uzavřenými s panem E., je dále patrné, že původní stropní konstrukce byly převážně demontovány a nahrazeny novými, byly prováděny elektroinstalační práce, zatepleny dveře aj. Z obsahu smlouvy o dílo ze dne 2.11.2008 plyne, že byly prováděny stavební práce na obvodových stěnách a konstrukcích. Rozsah stavebních prací potvrdil i svědek Ing. J. Č., který dále uvedl, že souhlas pronajímatele ke stavebním úpravám spočíval v překontrolování stavební dokumentace. Existence této dokumentace plyne rovněž ze souhlasu s návrhem dokumentace na změnu v užívání stavby ze dne 5.9.2007 vydaného Hygienickou stanicí hl. m. Prahy. Tento souhlas spolu se souhlasem se změnou v užívání stavby vydaným dne 30.12.2008 Úřadem městské části Praha 11 dle názoru odvolacího orgánu prokazují změnu účelu majetku. Odvolací orgán dále uvedl, že žalobce posuzované náklady nevynaložil za účelem, aby uvedl pronajaté prostory do původního stavu a aby v tomto stavu byly znovu provozuschopné, nýbrž proto, aby namísto kinosálů, které se zde původně nacházely, vybudoval taneční sály zcela odlišných technických parametrů (osvětlení, barva stěn a stropů, rovné povrchy podlah, zrcadla aj.), než jaké jsou kladeny na provoz kina (kapacita míst pro diváky, pohodlí diváka, akustika, tmavé stěny, svažující se podlaha, projektor a projekční plátno aj.). To je zřejmé z fotodokumentace, kterou žalobce předložil a z jeho vyjádření, která v průběhu daňové kontroly podával. V daném případě nešlo o opravu, neboť stavební činností prováděnou žalobcem došlo ke změně užívání nebytových prostor a ke změně jejich technických parametrů. Že šlo o změnu, kterou lze pokládat za významnou, neboť v důsledku ní byly zásadně změněny parametry kladené na užívané prostory, svědčí shora uvedené souhlasy. Z uvedeného vyplývá, že správce daně provedl důkazní řízení, na jehož základě bylo možno porovnat původní a stávající stav nemovitosti. Zjištěný skutkový stav koresponduje s obsahem předloženého správního spisu. Ze souhlasu se změnou v užívání stavby vydaného městskou částí Praha 11 a ze souhlasu s návrhem dokumentace na změnu užívání bývalého kina Galaxie na taneční studio Dance Station vydaného Hygienickou stanicí hl. m. Prahy, z fotodokumentace předmětných nebytových prostor, z vyjádření žalobce a výpovědi svědka Č. vyplývá, že stavebními pracemi došlo k přebudování kinosálů na taneční sály. V průběhu stavebních prací bylo vyměněno tmavé obložení stěn a stropů za nové ze světlých materiálů, dále bylo vybudováno nové stropní osvětlení, zabudována nová zrcadla, původní svažující se podlaha byla odstraněna a nahrazena novou rovnou podlahou, došlo k výměně radiátorů v rámci opravy topenářské soustavy, byly prováděny elektroinstalační práce, rozvody vody, došlo k zateplení dveří a stěn. Z uvedeného lze dovodit, že daňové orgány posuzovaly charakter vykonaných stavebních prací vzhledem k technickým parametrům a funkčnosti předmětných nebytových prostor. Správně dovodily, že realizované zásahy do majetku nelze za zjištěného skutkového stavu považovat za prostou změnu funkčního využití prostoru. Stavební práce nebyly prováděny za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Naopak, celkově se jednalo o stavební úpravy, jimiž došlo ke změně dispozice prostoru i funkčnosti prostoru a k rozšíření jeho vybavenosti. V rámci celého komplexu stavebních prací tedy nemovitost dostála změn, kterými došlo ke změně účelu využití aik technickému zhodnocení ve smyslu § 33 zákona o daních z příjmů. Žalobce tento závěr konkrétními důkazy nevyvrátil. Soud má proto za nepochybné, že žalobce neoprávněně snížil základ daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2008 o položky, které byly ve skutečnosti výdaji na technické zhodnocení. Výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů lze odečíst pro zjištění základu daně pouze ve výši prokázané daňovým subjektem, přičemž důkazní břemeno nese daňový subjekt. Žalobci se nepodařilo prokázat svá tvrzení, správní orgány proto nepochybily, pokud sporné náklady neuznaly. Dle názoru soudu došlo k naplnění obou atributů představující rekonstrukci. Nové využívání nebytových prostor jako taneční sály je třeba považovat za změnu v účelu užívání, neboť se odlišuje od využívání jako kinosálů. To, že oba účely představují určitou odpočinkovou činnost, neznamená, že se jedná o stejné účely. Rovněž došlo k technickému zhodnocení předmětných nebytových prostor. Výčet provedených prací jednoznačně dokládá, že majetek byl zhodnocen o nově instalované technologie a byl upraven novými materiály. Jednalo se tedy o rekonstrukci, znamená to z hlediska daňového technické zhodnocení stanovené v § 33 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Žalobce dále namítl, že žalovaný nesprávně zjistil skutkový stav a nesprávně hodnotil navržené důkazy. V této souvislosti poukázal na to, že z celkového počtu předložených fotografií hodnotil žalovaný pouze dvě (č. 10 a 12) a neprovedl důkaz znaleckým posudkem, kterým by posoudil odborné otázky. Dále namítl, že žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí neupřesnil, v čem konkrétně se technické změny oproti původnímu technickému stavu projevují. Ani tyto námitky soud jako důvodné neshledal. Otázkou rozložení důkazního břemene mezi daňový subjekt a správce daně dle § 31 odst. 8 a 9 zákona o správě daní a poplatků se soud zabýval již výše v rámci vypořádání první žalobní námitky. V dané věci ze spisového materiálu vyplývá, že správce daně ve zprávě o daňové kontrole i odvolací orgán v napadeném rozhodnutí hodnotili jednotlivé důkazy v souladu se zásadou volného hodnocení důkazů a vyložili, na základě jakých skutečností dospěli k pochybnostem o tom, zda se jedná skutečně o opravu nemovitosti a na základě jakých podkladů dospěli k závěru, že předmětné stavební práce byly provedeny s cílem změnit účel užívání stavby, a proto je potřeba je pokládat za výdaje spojené s technickým zhodnocením nemovitosti. Učinili tak ve vztahu ke všem předloženým důkazním prostředkům. Tím přenesli důkazní břemeno zpět na žalobce. Žalobce však ani v rámci doplnění odvolacího řízení nepředložil žádné relevantní důkazy, které by prokázaly jeho tvrzení ohledně posouzení realizovaných stavebních prací jako oprav. Za tohoto stavu tedy daňové orgány nemusely samy ze své aktivity (žalobce znalecký posudek sám ze své iniciativy v průběhu daňového řízení nenavrhl) nařizovat provedení znaleckého posudku a ani provádět místní šetření, které by pro posouzení věci nebylo významné, neboť by bylo prováděno s odstupem několika let od provedení stavebních prací a jejich výsledný stav byl zřejmý z předložené fotodokumentace. Pokud se jedná o hodnocení předložené fotodokumentace, z obsahu spisového materiálu, konkrétně ze zprávy o daňové kontrole, vyplývá, že správce daně předloženou fotodokumentaci hodnotil. Uvedl, že ta ve většině případů nezachycuje původní stav objektu, ale až průběh stavebních prací a stav po úpravách, nicméně na základě fotografií je patrné, že ke stavebním úpravám docházelo. Správce daně výslovně zmínil fotografie č. 10 a 12, ze kterých seznal, že došlo k vyzdívání nových stěn. Vyzdvihnutím těchto dvou fotografií, které byly v kontextu s ostatními hodnoceny individuálně, dle názoru soudu neznamená, že by byly správcem daně hodnoceny pouze tyto dvě fotografie. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí pak vyplývá, že se odvolací orgán hodnocením fotodokumentace rovněž zabýval. Konkrétně uvedl, že porovnáním fotografií označených 1a, 1b, 6A a 6B je patrné, že v prostorách recepce bylo ke vstupním dveřím vybudováno zádveří, že v sálech bylo původní tmavé obložení stěn a stropů zaměněno za nové ze světlých materiálů, že ve všech místnostech je rovná podloha a že ve velkém tanečním sále je nyní na stropě nové umělé osvětlení. Skutečnost, že odvolací orgán v napadeném rozhodnutí nezmínil rovněž ostatní fotografie, ještě neznamená, že by je nehodnotil a do svých úvah a závěrů nezahrnul. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí naopak vyplývá, že předmětná fotodokumentace byla hodnocena v kontextu s ostatními navrženými důkazy. Nedůvodná je rovněž námitka žalobce, že žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí neupřesnil, v čemž konkrétně se technické změny oproti původnímu stavu objektu projevují. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí vyplývá, že se odvolací orgán změnou technických parametrů majetku zabýval, a to na straně 10 rozhodnutí v souvislosti s hodnocením předložené fotodokumentace, smluv o dílo a výslechu svědka Ing. Č., když uvedl, že fotodokumentace předložená žalobcem sice zachycuje až stav v průběhu stavebních prací a stav po stavebních úpravách, i přesto je z ní patrné, např. porovnání fotografií označených 1a, 1b, 6A a 6B, že v prostorách recepce bylo ke vstupním dveřím vybudováno zádveří, že v sálech bylo původní tmavé obložení stěn a stropů zaměněno za nové ze světlých materiálů, že ve všech místnostech je rovná podlaha a že ve velkém tanečním sále je nyní na stropě nové umělé osvětlení. Z rozpočtů, které žalobce předložil spolu se smlouvami o dílo uzavřenými s panem E., je patrné, že původní stropní konstrukce byly převážně demontovány a nahrazeny novými, byly prováděny elektroinstalační práce, zatepleny dveře aj. Z obsahu smlouvy o dílo dne 2.11.2008 plyne, že byly prováděny stavební práce na obvodových stěnách a konstrukcích. Rozsah stavebních prací potvrdil i svědek Ing. Č., který dále uvedl, že byly také zatepleny stěny. Dále se touto otázkou odvolací orgán zabýval na straně 11 napadeného rozhodnutí, kde uvedl, že pro posouzení věci není rozhodné to, v jakém stavu se prostory v době zahájení pronájmy nacházely. Žalobce posuzované náklady totiž nevynaložil za účelem, aby uvedl pronajaté prostory do původního stavu a aby v tomto stavu byly provozuschopné, nýbrž proto, aby namísto kinosálů, které se zde původně nacházely, vybudoval taneční sály zcela odlišných technických parametrů (osvětlení, barva stěn a stropů, rovné povrchy podlah, zrcadla aj.), než jaké jsou kladeny na provoz kina (kapacita míst pro diváky, pohodlí diváka, akustika, tmavé stěny, svažující se podlaha, projektor a projekční plátno aj.). To je zřejmé z fotodokumentace, kterou žalobce předložil a z jeho vyjádření, která v průběhu daňové kontroly podával. Odvolací orgán zdůraznil, že v daném případě nešlo o opravu, neboť stavební činností prováděnou žalobcem došlo ke změně v užívání nebytových prostor a ke změně jejich technických parametrů. Konečně k námitce, ve které žalobce zpochybnil závěr žalovaného, že celkový výsledek prací je rekonstrukcí bez ohledu na význam jednotlivých nákladových položek, je třeba uvést, že z obsahu daňového spisu vyplývá, že veškeré stavební úpravy byly prováděny v rámci jedné stavební akce, tj. v rámci stavebních prací, které tvořily jak z hlediska věcného i časového rozsahu, tak i z hlediska jejich účelu, jeden celek. Jak uvedl Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 29.3.2013, č.j. 8Afs 65/2012-41 náklady, které byly vynaloženy na stavební práce tvořící jediný záměr, který je z celkového hlediska nástavbou, přístavbou, stavební úpravou, rekonstrukcí nebo modernizací ve smyslu § 33 zákona o daních z příjmů, je nutno v celém jejich rozsahu považovat za technické zhodnocení. Do přímých daňových nákladů proto nelze vyčleňovat výdaje vynaložené na dílčí stavební práce, které by samy o sobě mohly být považovány za opravy. S ohledem na shora uvedené lze uzavřít, že z rozhodnutí žalovaného je zřejmé, že si dostatečným způsobem obstaral podklady pro své rozhodnutí. Uvedl, jakými úvahami se řídil při utváření závěru o skutkovém stavu a při hodnocení provedených důkazů a proč podle jeho názoru představovaly předmětné stavební práce takový zásah do majetku, který měl za následek změnu jeho účelu a technických parametrů, tedy došlo k technickému zhodnocení (rekonstrukci) ve smyslu § 33 zákona o daních z příjmů. Napadené rozhodnutí bylo vydáno v souladu se zákonem, vycházelo ze skutkového stavu věci, který má oporu ve spise. Ze shora uvedených důvodů soud žalobu podle § 78 odst. 7 s. ř. s. jako nedůvodnou zamítl. Výrok o nákladech řízení je odůvodněn § 60 odst. 1 s. ř. s., když žalobce ve věci úspěch neměl a žalovanému žádné prokazatelné náklady řízení nevznikly.

Poučení