9 Af 58/2015 - 68

Rubrum

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Naděždy Řehákové a soudců Mgr. Martina Kříže a JUDr. Ivanky Havlíkové v právní věci žalobce: STRABAG a.s., IČO: 60838744 se sídlem Praha 5, Na Bělidle 198/21 (právní nástupce společnosti Dálniční stavby Praha, a.s., IČO: 40614948) zastoupený Ing. Radkem Lančíkem, daňovým poradcem se sídlem Brno, Divadelní 4 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Brno, Masarykova 31 v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 2.6.2015 č.j. 16996/15/5300-21444- 711681 a proti rozhodnutí žalovaného ze dne 2.6.2015 č.j. 16997/15/5300-21444-711681 takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

1. Poté, co žalovaný v odvolacím řízení přezkoumal platební výměr č. j. 117220/ 14/4000-27802- 203242 ze dne 27. 5. 2014 vydaný Specializovaným finančním úřadem (dále jen „správce daně“) na úrok z prodlení úhrady daňových povinností na dani z přidané hodnoty (dále jen „DPH“), kterým byl žalobci předepsán úrok z prodlení ve výši 2.988.493,- Kč za zdaňovací období od 1.3.2011 do 31.3.2011, rozhodnutím ze dne 2.6.2015 č.j. 16996/15/5300-21444-711681 rozhodl tak, že odvoláním napadené rozhodnutí správce daně se mění takto: „... vyrozumívá o předpisu úroku z prodlení úhrady daňových povinností: Daň z přidané hodnoty za zdaňovací období od 01. 03. 2011 do 31. 03. 2011, který byl předepsán do evidence na osobní daňový účet do dne 30. 04. 2014 ve výši 1.776.084,- Kč, slovy JEDENMILIONSEDMSETSEDMDESÁTŠESTTISÍCOSMDESÁTČTYŘI Kč. V ostatním zůstává výrok napadeného rozhodnutí beze změny“ 2. Poté, co žalovaný v odvolacím řízení přezkoumal platební výměr č. j. 117221/14/ 4000-27802- 203242 ze dne 27.5.2014 vydaný správcem daně na úrok z prodlení úhrady daňových povinností na dani z přidané hodnoty, kterým byl žalobci předepsán úrok z prodlení ve výši 1.338.549,- Kč za zdaňovací období od 01. 04. 2011 do 30. 04. 2011, rozhodnutím ze dne 2.6.2015 č.j. 16997/15/5300-21444-711681 rozhodl tak, že odvoláním napadené rozhodnutí správce daně se mění takto: „...vyrozumívá o předpisu úroku z prodlení úhrady daňových povinností: Daň z přidané hodnoty za zdaňovací období od 01. 04. 2011 do 30. 04. 2011, který byl předepsán do evidence na osobní daňový účet do dne 30. 04. 2014 ve výši 1.020.982,- Kč, slovy JEDENMILIONDVACETTISÍCDEVĚTSETOSMDESÁTDVA Kč. V ostatním zůstává výrok napadeného rozhodnutí beze změny“ 3. V odůvodnění rozhodnutí označených v záhlaví tohoto rozsudku (dále jen „napadená rozhodnutí“) žalovaný uvedl, že žalobce se na základě smlouvy o sdružení uzavřené podle § 829 zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku, sdružil ve SDRUŽENÍ 512 spolu se společnostmi Metrostav a.s., IČ: 00014915, Skanska a.s., IČ: 26271303 a Porr a.s., IČ: 43005560 (nástupnická společnost společnosti Pražské silniční a vodohospodářské stavby, a.s.). Žalobce byl zvolen tzv. určeným účastníkem sdružení. Dne 28.2.2011 žalobce vystavil fakturu pro Ředitelství silnic a dálnic ČR č. 119290011 znějící na částku 71.274.132,42,- Kč bez DPH a DPH ve výši 14.254.826,48,- Kč. Účastník SDRUŽENÍ 512 Metrostav a.s., vystavil pro žalobce dne 28. 2.2011 fakturu č. 41150023 na částku 20.241.853,61,- Kč bez DPH a DPH ve výši 4.048.370,72,- Kč. Žalobce tuto fakturu obdržel dne 10.3.2011. Dne 15.3.2011 vystavil další účastník SDRUŽENÍ 512 Pražské silniční a vodohospodářské stavby, a.s. pro žalobce fakturu č. 1103840020 na částku 15.680.309,03,- Kč bez DPH a DPH ve výši 3.136.061,83,- Kč. Tuto fakturu žalobce obdržel dne 16. 3. 2011. Další účastník SDRUŽENÍ 512 Skanska a.s., vystavil pro žalobce dne 15. 3. 2011 fakturu č. 8041001472 na částku 16.393.050,46,- Kč bez DPH a DPH 3.278.610,09,- Kč. Žalobce tuto fakturu obdržel dne 4.4.2011. Žalobce podal jako určený účastník sdružení daňová přiznání k DPH za zdaňovací období měsíce února, března a dubna roku 2011. V řádném daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období měsíce února roku 2011 vykázal a také uhradil daň ve výši 14.254.826,48,- Kč deklarovanou na daňovém dokladu – faktuře č. 119290011. Nárok na odpočet DPH ve výši deklarované na daňových dokladech – fakturách č. 41150023 a č. 1103840020 uplatnil žalobce v řádném daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období měsíce března roku 2011. Nárok na odpočet DPH ve výši deklarované na daňovém dokladu – faktuře č. 8041001472 žalobce uplatnil v řádném daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období měsíce dubna 2011. Správce daně vyměřil jednotlivé dílčí daňové povinnosti za uvedená zdaňovací období na základě žalobcem podaných řádných daňových přiznání.

4. Dne 28.2.2014 byla správci daně doručena dodatečná daňová přiznání k DPH za zdaňovací období měsíce února roku 2011, ve kterém žalobce vykázal nadměrný odpočet ve výši 14.254.826,- Kč; měsíce března roku 2011, ve kterém žalobce vykázal daňovou povinnost ve výši 7.184.433,- Kč; měsíce dubna roku 2011, ve kterém žalobce vykázal daňovou povinnost ve výši 3.278.610,- Kč. Tato dodatečná daňová přiznání žalobce podal jako určený účastník sdružení z důvodu opravných daňových dokladů, resp. storno dokladů. Na základě údajů z těchto dodatečných daňových přiznání byla daň v jednotlivých zdaňovacích obdobích správcem daně konkludentně doměřena ke dni 31. 3. 2014.

5. Na základě poslední známé daňové povinnosti podal žalobce u správce daně žádost o vrácení přeplatku dne 24. 4. 2014, č. j. 93582/14, ve výši 3.791.783,- Kč. Jednalo se o částku, která vyplynula ze zápočtu dodatečně přiznaných daňových povinností. Správce daně tomuto požadavku na vrácení přeplatku nevyhověl, což žalobci sdělil rozhodnutím ze dne 26.4.2014, č. j. 135294/14/4000-27802-203242. Správce daně následně vydal platební výměr na úrok z prodlení za zdaňovací období měsíce dubna a platební výměr na úrok z prodlení za zdaňovací období měsíce března, proti kterým žalobce podal odvolání.

6. Po citaci relevantní právní úpravy žalovaný v odůvodnění napadených rozhodnutí konstatoval, že způsobem výpočtu úroku z prodlení se mnohokrát zabýval ve svých rozhodnutích také Nejvyšší správní soud (viz rozhodnutí sp. zn. 5 Afs 72/2009 ze dne 14.12.2007, sp. zn. 59 Af 18/2011 ze dne 30.9.2011, sp. zn. 8 Afs 1/2009 ze dne 23.10.2009, sp. zn. 1 Afs 43/2009 ze dne 23.9.2009). Z nich mimo jiné vyplývá, že úrok z prodlení představuje určitý druh sankce, kterou je poplatník stižen za to, že nepřiznal a neuhradil svoji daňovou povinnost řádně v době, kdy příslušná daňová povinnost byla splatná, tzn., určitým způsobem porušil zákonem stanovenou povinnost řádně daň vypočítat a přiznat. Je proto v takovém případě zcela legitimní konstatovat, že poplatník se ocitá v prodlení s úhradou daňové povinnosti již ode dne původní splatnosti daně, kterou nesprávně uvedl v řádném daňovém přiznání, neboť již od tohoto okamžiku měl daňový výnos připadnout státnímu rozpočtu. Takový postup je zcela souladný s ust. § 5 odst. 3 daňového řádu. Pokud je na daňovém účtu poplatníka (plátce) evidován přeplatek, je správce daně povinen postup podle ust. § 154 odst. 2 daňového řádu uplatnit. Předepíše-li správce daně za dobu, kdy existuje na účtu daňového subjektu disponibilní vratitelný přeplatek, daňovému subjektu úrok z prodlení, postupuje v rozporu se zákonem.

7. Žalovaný řešil otázku, kdy v předmětné věci došlo ke vzniku přeplatku a nedoplatku na DPH a zda byl předpis úroku z prodlení v dané věci v souladu s právními předpisy. Žalobce byl dle § 135 odst. 2 daňového řádu v daňovém přiznání jednak povinen daň si sám vypočítat a jednak tuto daň vyčíslit, respektive uvést. Správce daně v souladu s ust. § 139 odst. 2 a § 140 odst. 1 a 2 daňového řádu stanovil žalobci daň. Žalobce zjistil, že jeho daňová povinnost měla být za zdaňovací období měsíců března a dubna roku 2011 vyšší a za den zjištění důvodu pro podání dodatečného daňového přiznání uvedl 25. 2. 2014. V souladu s ust. § 141 odst. 1 daňového řádu splnil svoji zákonnou povinnost, když podal dodatečná daňová přiznání. Stejně tak postupoval v souladu se zákonem, když zjistil, že jeho daňová povinnost za zdaňovací období měsíce února roku 2011 měla být nižší (za den zjištění důvodu pro podání dodatečného daňového přiznání uvedl rovněž 25. 2. 2014), a podal dodatečné daňové přiznání. Všechna výše zmíněná daňová přiznání podal dne 28. 2. 2014. V souladu s ust. § 141 odst. 1 a 2 a § 141 odst. 8 daňového řádu připadla lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání a současně také lhůta splatnosti této daně na 31. 3. 2014. K tomuto dni také došlo ke konkludentnímu stanovení daně dle ust. § 144 odst. 1 daňového řádu. Na osobním daňovém účtu žalobce tímto dnem vznikl přeplatek v důsledku nižší daňové povinnosti za zdaňovací období měsíce února roku 2011, než byla původně přiznaná daňová povinnost. Daný postup je v souladu s výše uvedenou judikaturou NSS. Daňový nedoplatek za zdaňovací období měsíce března roku 2011 vznikl na osobním daňovém účtu žalobce taktéž až ke dni 31. 3. 2014. V posuzované věci tak mohlo dojít k započtení daňového přeplatku na daňový nedoplatek až ke dni 31. 3. 2014. K tomu také došlo, protože přeplatek ve výši 14.254.826,- Kč plně pokryl úhradu obou nedoplatku vzniknuvších na základě podaných dodatečných daňových přiznání, tj. nedoplatku ve výši 7.184.433,- Kč za zdaňovací období měsíce března roku 2011 a nedoplatku ve výši 3.278.610,- Kč za následující zdaňovací období. Po zaplacení nedoplatku tak z přeplatku zbylo 3.791.783,- Kč. Ke stejnému dni také logicky skončilo úročení nezaplacené daně.

8. Z výše uvedeného tak vyplývá, že žalobce neuhradil DPH za zdaňovací období měsíce března roku 2011 ve správné výši v zákonné lhůtě, a dostal se tak ohledně nezaplacené části DPH do prodlení. V návaznosti na to byly splněny podmínky vzniku úroku z prodlení dle ust. § 252 daňového rádu, přičemž je nutno připomenout, že úrok z prodlení z dodatečně vyměřené daně se předepisuje již ode dne původního dne splatnosti daně. Na základě zákonného vzniku úroku z prodlení byl vydán platební výměr na úrok z prodlení za zdaňovací období od 1.3.2011 do 31.3.2011 v celkové výši 2.988.493,- Kč a platební výměr na úrok z prodlení za zdaňovací období od 1.4.2011 do 30.4.2011 v celkové výši 1.338.549,- Kč.

9. K tvrzení žalobce, že nebyly splněny zákonné podmínky pro vznik úroku z prodlení, žalovaný s odkazem na smysl institutu úroku z prodlení tak, jak jej chápe daňový řád v ust. § 252, uvedl, že je-li stanoven náhradní termín splatnosti daně, pak vzniká úrok z prodlení počínaje pátým pracovním dnem následujícím po původním dni její splatnosti. Pokud tedy žalobce podal dodatečné daňové přiznání na daň vyšší, účinky takového podání v tomto případě nastaly ke dni 31. 3. 2014, tj. tímto dnem vznikl samotný nedoplatek. Správce daně dle práva de lege lata při předpisu úroku z prodlení neměl na výběr, neboť byl vázán právními předpisy České republiky. Svoji daňovou povinnost žalobce za tato zdaňovací období v plné výši neuhradil v zákonné lhůtě a dostal se ohledně částky plynoucí z dodatečného daňového přiznání do prodlení. Pokud tedy správce daně vydal platební výměr na úrok z prodlení od původního data splatnosti DPH po den splatnosti dodatečně přiznané daňové povinnosti, postupoval na základě zákona a nemohl postupovat jiným způsobem, neboť samotný úrok z prodlení vznikl přímo ze zákona a ne z vůle správce dane. K tvrzení žalobce, že v jeho případě bylo v den původní splatnosti DPH za zdaňovací období měsíce března a dubna roku 2011 dostatečné množství finančních prostředku k úhradě daňových povinností, je dle žalovaného nutné přistupovat ve světle smyslu institutu přeplatku a nedoplatku dle ust. § 153 a násl. daňového řádu. Po jejich správném pochopení je jasné, že pakliže přeplatek na dani nevzniká ex tunc, nýbrž ex nunc, nemohl v době původní splatnosti daně za tato zdaňovací období být na osobním daňovém účtu žalobce dostatek finančních prostředků plynoucích z přeplatku vzniknuvšího až k 31.3.2014.

10. Žalovaný označil za mylný názor žalobce, že správce daně nepostupoval správně, když posuzoval každé předmětné zdaňovací období zvlášť. Pakliže žalobce podal daňová přiznání za jednotlivá měsíční zdaňovací období, vznikly mu jednotlivé daňové povinnosti za každé toto zdaňovací období zvlášť a správce daně byl povinen v souladu s ust. § 134 odst. 2 daňového řádu posuzovat jednotlivě. K argumentaci, v níž žalobce rozporoval závěr správce daně, že by měl přeplatek na dani vzniknout k datu náhradní splatnosti, kdežto nedoplatek zpětně k původnímu datu splatnosti daně, žalovaný uvedl, že jde o nepochopení samotných institutů přeplatku a nedoplatku. Nejen přeplatek, ale také nedoplatek na dani vznikl v předmětné věci ke dni 31.3.2014. Přesvědčení žalobce o vzniku přeplatku na DPH za zdaňovací období měsíce února roku 2011 zpětně k datu původní splatnosti daně nemá v zákonné úpravě oporu. Dle zákona nedoplatek nevznikl zpětně k původnímu datu splatnosti, ale až k 31.3.2014. Podle žalobce nemůže dojít k „penalizování nedoplatku“ od původního dne splatnosti, pokud tento nedoplatek k tomuto dni neexistoval. K tomu žalovaný podotkl, že nedoplatek zpětně skutečně neexistoval, ale na samotné úročení, které je vázáno na původní datum splatnosti daně, to nemá vliv. Jestliže žalobce vykázal v řádném daňovém přiznání daň nesprávně nižší, nemůže být sankce v podobě úroku z prodlení považována za sankci neadekvátní, neboť žalobce nedostál své zákonné povinnosti včas tvrdit a odvést svoji správnou daňovou povinnost.

11. Žalobce se hájil též tvrzením, že v důsledku svého pochybení za zdaňovací období měsíce února roku 2011 odvedl na DPH více, než měl, tudíž stát jako takový nebyl krácen, ba naopak dokonce byl žalobcem bezplatně úvěrován. K tomu žalovaný podotkl, že pokud žalobce odvedl v tomto zdaňovacím období více, než měl, na základě vlastního daňového přiznání, nelze toto „pochybení“ přičítat správci daně.

12. Žalobou podanou u Městského soudu v Praze se žalobce domáhal zrušení napadených rozhodnutí a vrácení věcí žalovanému k dalšímu řízení. V žalobě popsal skutkové okolnosti případu zcela shodně, jako to učinil žalovaný v odůvodnění napadených rozhodnutí. Následně konstatoval, že žalovaný v napadených rozhodnutích obhajuje názor, podle kterého nedoplatky na DPH za březen 2011 a za duben 2011 vznikly již k datu původní splatnosti DPH, zatímco přeplatek za únor 2011 vznikl až k datu náhradní splatnosti. Žalobce neuhradil DPH za březen 2011 a duben 2011 ve správné výši k datu původní splatnosti DPH, a dostal se tak do prodlení. V návaznosti na to byly dle žalovaného splněny podmínky vzniku úroků z prodlení dle § 252 daňového řádu, kdy úroky z prodlení z dodatečně vyměřené DPH se předepisují již ode dne původního dne splatnosti DPH. Důvodem je, že přeplatek na dani nevzniká ex tunc, nýbrž ex nunc, takže v době původní splatnosti DPH nemohlo být na osobním daňovém účtu dostatek finančních prostředků plynoucích z přeplatku vzniknutého až dne 31.3.2014. S tímto názorem žalovaného však dle přesvědčení žalobce nelze souhlasit.

13. Žalobce má za to, že výklad učiněný žalovaným opisuje psaný text daňového řádu. Tento gramatický výklad však není jediným nástrojem pro učinění výkladu a přiblížení se právní normě. Gramatický výklad učiněný žalovaným je jen prvotním přiblížením se k výkladu daňového řádu, vždy se však musí hledat smysl a účel, proč dané ustanovení v tom kterém zákoně je. V tomto případě smyslem a účelem daňového řádu je úročit dlužnou daň za dobu dluhu, tedy od okamžiku původní splatnosti do okamžiku zaplacení. Vycházet však vždy jen z doby dluhu, tedy od okamžiku původní splatnosti do okamžiku zaplacení, jak to činí žalovaný, by bylo příliš formalisticko-gramatickým výkladem daňového řádu a popíralo by smysl a účel daňového řádu, to jest úročit dluh vůči státnímu rozpočtu.

14. Tomu odpovídá judikatura Ústavního soudu v nálezu sp. zn. I. ÚS 2025/10 ze dne 14.10.2010: „Jak již Ústavní soud mnohokrát prohlásil, jazykový výklad konkrétního ustanovení zákona, je nutno chápat jako toliko prvotní přiblížení se k aplikované právní normě (tato teze byla již zformulována v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 33/97, N 163/9 SbNU 399). Jednotlivá ustanovení jednoduchého práva je třeba orgány veřejné moci interpretovat a aplikovat v první řadě vždy z pohledu účelu a smyslu ochrany základních práv (srov. nálezy sp. zn. III. ÚS 139/98, N 106/12 SbNU 93, sp. zn. I. US 315/99, N 157/16 SbNU 165 či sp. zn. II. ÚS 369/01, N 156/28 SbNU 401).“ Shodný názor zastává i judikatura Nejvyššího správního soudu, konkrétně rozsudek č.j. 8 Afs 1/2009-109 ze dne 23.10.2009: „Nelze upřednostnit jazykový výklad před výkladem logickým a teleologickým, pomocí kterých lze dospět k závěru, že daňový subjekt není v prodlení, vykazuje-li na osobním daňovém účtu na téže či jiné dani přeplatek. Pokud existuje v jeden okamžik přeplatek a současně nedoplatek, je vztah daňového subjektu vůči státnímu rozpočtu dán rozdílem mezi hodnotou přeplatku a nedoplatku.“ 15. Jestliže vztah žalobce vůči státnímu rozpočtu má být dán rozdílem mezi hodnotou přeplatku a nedoplatku, to jest má představovat jen žalobcův dluh vůči státu, a jestliže nedoplatek na DPH za březen 2011 a duben 2011 nevznikl zpětně k původnímu datu splatnosti, ale vznikl až dne 31.3.2014 a za dobu od původní splatnosti až do dne platby dne 31.3.2014 (to jest do dne vzniku přeplatku dne 31.3.2014) se počítají úroky z prodlení, pak pro posouzení spravedlivosti řízení nelze pominout to, že přeplatek na DPH vznikl za únor 2011, tedy v období dřívějším, než je období března 2011 a dubna 2011 vzniku nedoplatku. Z tohoto důvodu by bylo v rozporu s principem spravedlnosti připustit výklad, že bez ohledu na vznik přeplatku za období dřívější (konkrétně únor 2011) se vždy počítají úroky z prodlení u nedoplatku vzniklého za období pozdější (konkrétně březen 2011 a duben 2011).

16. Výklad daňového řádu z hlediska smyslu a účelu vzniku úroků z prodlení od původního data splatnosti DPH a vzniku přeplatku až k datu náhradní splatnosti DPH bez přihlédnutí k tomu, že přeplatek vznikl za období dřívější (konkrétně únor 2011) a nedoplatek vznikl za období pozdější (konkrétně březen 2011 a duben 2011), je dle žalobce v přímém rozporu se základním principem přiměřenosti a správného a spravedlivého zdanění. Dochází totiž k uvalení úroků z prodlení i v případě, když státní rozpočet není žádným způsobem krácen a dokonce disponuje v dané chvíli větším množstvím peněžních prostředků, než byl žalobce povinen do státního rozpočtu zaplatit. Dle § 2 odst. 4 daňového řádu se pod pojmem daň rozumí také příslušenství daně a dle odst. 5 téhož ustanovení se příslušenstvím rozumějí také úroky z prodlení. Na stanovení úroků z prodlení je proto nutné aplikovat zásadu uvedenou v § 2 odst. 2, tj. že cílem správy daní je správné zjištění a stanovení daní. Je proto namístě zvolit takový výklad § 252 daňového řádu, aby úroky z prodlení z nedoplatku na DPH za březen 2011 a duben 2011 nebyly předepisovány, pokud za předcházející měsíc únor 2011 vznikl přeplatek na DPH ve výši převyšující uvedený nedoplatek. Takový výklad je zcela v souladu se zásadou proporcionality a zásadou minimalizace zásahu veřejné moci do právní sféry jednotlivce. Jak uvedl Nejvyšší správní soud v rozsudku č.j. 1 Afs 71/2010 - 136 ze dne 13.10.2010: „Střet veřejného zájmu na stanovení a výběru daní a zájem na ochraně autonomní sféry jednotlivce na straně druhé je nutné řešit prostřednictvím testu proporcionality.“ Předepsání úroků z prodlení na DPH proto musí sledovat legitimní cíl a být ve vztahu k tomuto cíli vhodné, potřebné a hlavně přiměřené. Jestliže střet veřejného zájmu na stanovení a výběru daní a zájem na ochraně autonomní sféry jednotlivce je nutné řešit prostřednictvím testu proporcionality, pak žalovaný nemůže na úkor žalobce předepsat úroky z prodlení z nedoplatku na DPH za březen 2011 a duben 2011, jestliže za předcházející měsíc únor 2011 vznikl přeplatek na DPH a jestliže tento přeplatek na DPH byl vyšší než nedoplatek.

17. Žalovaný navrhl, aby soud žalobu jako nedůvodnou zamítl. Ve vyjádření k žalobě odkázal na odůvodnění napadených rozhodnutí a na obsah správního spisu s tím, že žalobní argumentace je shodná s tou, kterou žalobce uplatnil již v odvolání. V něm žalobce rovněž namítal pochybení správce daně, protože nesouhlasil s výkladem zákona ve smyslu vzniku úroku z prodlení od původního data splatnosti daně a přeplatku až k datu náhradní splatnosti daně. Žalovaný k uvedenému vyjádřil již v odůvodnění napadených rozhodnutí, kde uvedl, že v daném případě byly splněny podmínky pro vznik úroku z prodlení ve smyslu § 252 daňového řádu a správce daně postupoval správně, jestliže vydal platební výměry na úrok z prodlení od data původní splatnosti daně z přidané hodnoty do dne dodatečně přiznané daňové povinnosti. Je-li stanoven náhradní termín splatnosti daně, úrok z prodlení vzniká počínaje pátým pracovním dnem následujícím po původním dni její splatnosti. Pokud tedy žalobce podal dodatečné daňové přiznání (za únor 2011) na daň vyšší, účinky takového podání v tomto případě nastaly ke dni 31.3.2014, tj. tímto dnem vznikl samotný nedoplatek. Svoji daňovou povinnost žalobce za tato zdaňovací období v plné výši neuhradil v zákonné lhůtě a dostal se ohledně částky plynoucí z dodatečného daňového přiznání do prodlení.

18. V odůvodnění napadených rozhodnutí se žalovaný vyjádřil mj. i k principům vzniku přeplatku a nedoplatku. Zdůraznil, že přeplatek na dani nevzniká ex tunc, nýbrž ex nunc, v důsledku čehož nemohlo v době původní splatnosti daně za toto zdaňovací období být na osobním daňovém účtu dostatek finančních prostředků plynoucích z přeplatku vzniknuvšího až k 31. 3. 2014, jak namítá žalobce. Nejen přeplatek, ale také nedoplatek na dani vznikl v předmětné věci ke dni 31.3.2014. Přesvědčení žalobce o vzniku přeplatku na DPH za zdaňovací období měsíce února roku 2011 zpětně k datu původní splatnosti daně nemá v zákonné úpravě oporu. Žalovaný setrvává na názoru, že jestliže žalobce vykázal v řádném daňovém přiznání daň nesprávně nižší, nemůže být sankce v podobě úroku z prodlení považována za sankci neadekvátní, neboť žalobce nedostál své zákonné povinnosti včas tvrdit a odvést svoji správnou daňovou povinnost.

19. Z obsahu spisového materiálu, konkrétně z odvolání žalobce proti předmětným platebním výměrům na úrok z prodlení úhrady daňových povinností na DPH za zdaňovací období měsíců březen a duben 2011, soud zjistil, že prvotní příčinou, která žalobce v únoru 2014 vedla k podání dodatečných daňových přiznání, bylo neuznání faktury č. 119290011 znějící na částku 71.274.132,42,- Kč bez DPH a DPH ve výši 14.254.826,48,- Kč ze strany Ředitelství silnic a dálnic ČR. Jak žalobce v odvolání konstatoval, mezi SDRUŽENÍM 512 a Ředitelstvím silnic a dálnic ČR probíhala v této věci dlouhá jednání, která byla nakonec uzavřena s tím, že zmíněná faktura byla vystavena předčasně, resp. v únoru 2011 vůbec být vystavena neměla. Žalobce proto vystavil k této faktuře dne 19.2.2014 opravný daňový doklad – storno fakturu č. 149290005 a od ostatních účastníků sdružení (společnosti Metrostav a.s., Porr, a.s., a Skanska a.s.) přijal jimi vystavené opravné daňové doklady k fakturám č. 41150023, č. 1103840020 a č. 8041001472. Na základě těchto opravných daňových dokladů podal dne 28.2.2014 dodatečné daňové přiznání k DPH za zdaňovací období únor 2011, ve kterém ve srovnání s řádným daňovým přiznáním vykázal daň na výstupu, a tím i vlastní daňovou povinnost, nižší o částku 14.254.826,- Kč; dále dodatečné daňové přiznání k DPH za zdaňovací období březen 2011, ve kterém ve srovnání s řádným daňovým přiznáním vykázal nárok na odpočet daně nižší o částku 7.184.433,- Kč a vlastní daňovou povinnost o tutéž částku vyšší; a dodatečné daňové přiznání k DPH za zdaňovací období duben 2011, ve kterém ve srovnání s řádným daňovým přiznáním vykázal nárok na odpočet daně nižší o částku 3.278.610,- Kč a vlastní daňovou povinnost o tutéž částku vyšší. Na základě dodatečných daňových přiznání byla daň v jednotlivých zdaňovacích obdobích správcem daně konkludentně doměřena k 31.3.2014. Následně žalobce požádal správce daně o vrácení přeplatku na DPH ve výši 3.791.783,- Kč, jenž byl však správcem daně započten proti úrokům z prodlení vyměřeným předmětnými platebními výměry.

20. Městský soud v Praze na základě podané žaloby přezkoumal napadené rozhodnutí, jakož i řízení, které jeho vydání předcházelo, a to v mezích žalobcem uplatněných žalobních bodů. V posuzované věci vyšel z následně uvedené právní úpravy: Podle § 141 odst. 1 daňového řádu zjistí-li daňový subjekt, že daň má být vyšší než poslední známá daň, je povinen podat do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém to zjistil, dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování a ve stejné lhůtě rozdílnou částku uhradit. Tato povinnost trvá, pokud běží lhůta pro stanovení daně. Poslední známá daň je výsledná daň, jak byla správcem daně dosud pravomocně stanovena v dosavadním průběhu daňového řízení o této dani. Podle § 141 odst. 2 daňového řádu daňový subjekt je oprávněn ve lhůtě podle odstavce 1 podat dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování na daň nižší, než je poslední známá daň, jestliže daň byla stanovena v nesprávné výši; v tomto dodatečném daňovém přiznání nebo dodatečném vyúčtování nelze namítat vady postupu správce daně. Podle § 141 odst. 8 daňového řádu daň dodatečně tvrzená daňovým subjektem je splatná v náhradní lhůtě splatnosti, která je shodná s lhůtou podle odstavce 1 věty první. Podle § 153 odst. 1 daňového řádu nedoplatek je částka daně, která není uhrazena, a uplynul již den splatnosti této daně; nedoplatek je rovněž neuhrazené příslušenství daně, u kterého již uplynul den splatnosti, popřípadě též neuhrazená částka zajištěné daně. Podle § 153 odst. 2 daňového řádu nedoplatek hradí daňový subjekt jako svůj daňový dluh; tomuto dluhu odpovídá na straně příslušného veřejného rozpočtu splatná daňová pohledávka. Podle § 154 odst. 1 daňového řádu přeplatek je částka, o kterou úhrn plateb a vratek na kreditní straně osobního daňového účtu převyšuje úhrn předpisů a odpisů na debetní straně osobního daňového účtu. Podle § 154 odst. 2 daňového řádu správce daně převede přeplatek na úhradu případného nedoplatku téhož daňového subjektu na jiném osobním daňovém účtu, popřípadě na úhradu nedoplatku podle odstavce 4. Není-li takového nedoplatku, stává se přeplatek vratitelným přeplatkem a zůstává jako platba na dosud neuhrazenou daň na osobním daňovém účtu, na kterém je evidován. Pokud existuje odůvodněný předpoklad, že dojde do 10 dnů ode dne, kdy má být přeplatek na úhradu nedoplatku na jiném osobním daňovém účtu použit, ke vzniku povinnosti uhradit daň na stejném osobním daňovém účtu, přeplatek se na úhradu nedoplatku na jiném osobním daňovém účtu nepoužije. Podle § 252 odst. 1 daňového řádu daňový subjekt je v prodlení, neuhradí-li splatnou daň nejpozději v den její splatnosti. Podle § 252 odst. 2 daňového řádu daňovému subjektu vzniká povinnost uhradit úrok z prodlení za každý den prodlení, počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti až do dne platby včetně. Výše úroku z prodlení odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí. Úrok z prodlení se uplatní nejdéle za 5 let prodlení. Pokud je pro daň stanoven náhradní den splatnosti, běží úrok z prodlení počínaje pátým pracovním dnem následujícím po původním dni její splatnosti.

21. Po provedeném řízení dospěl soud k závěru, že žaloba není důvodná.

22. Správce daně a potažmo též žalovaný nikterak nepochybili v závěru, že v dané věci vznikla žalobci ze zákona (§ 252 daňového řádu) povinnost uhradit úrok z prodlení z DPH za zdaňovací období měsíců března a dubna 2011. Mezi stranami není sporu o tom, že žalobce v řádných daňových přiznáních (tvrzeních) za tato dvě zdaňovací období nevyčíslil daň ve správné výši. Do nároku na odpočet daně za březen 2011 žalobce nesprávně zahrnul DPH ve výši deklarované na fakturách č. 41150023 a č. 1103840020 a do nároku na odpočet daně za duben 2011 nesprávně zahrnul DPH ve výši deklarované na faktuře č. 8041001472, čímž došlo k tomu, že jeho vlastní daňová povinnost za uvedená zdaňovací období byla nižší, než měla ve skutečnosti být. Protože správce daně vyměřil žalobci daň postupem podle § 139 odst. 1 a § 140 odst. 1 daňového řádu na základě údajů obsažených v řádných daňových přiznáních, došlo k tomu, že DPH za zdaňovací období měsíců března a dubna 2011 nebyla přiznána a odvedena ve správné výši.

23. Své pochybení žalobce napravil způsobem upraveným v § 141 odst. 1 daňového řádu, tj. dodatečnými daňovými přiznáními, která doručil správci daně dne 28.2.2014 a v nichž v návaznosti na vystavené opravné daňové doklady přiznal svou daňovou povinnost ve správné výši. Na tomto místě soud považuje za nutné zdůraznit, že se jednalo výlučně o pochybení žalobce, na kterém se správce daně nijak nepodílel. Správci daně rozhodně nelze klást za vinu předčasné vystavení faktury č. 119290011 znějící na částku 71.274.132,42,- Kč bez DPH a DPH ve výši 14.254.826,48,- Kč, které vedlo k jejímu neuznání ze strany Ředitelství silnic a dálnic ČR. Právě na základě tohoto žalobcova pochybení došlo k nesprávnému zahrnutí DPH z této faktury (a DPH ze souvisejících faktur č. 41150023, č. 1103840020 a č. 8041001472) do údajů obsažených v řádných daňových přiznáních žalobce za zdaňovací období měsíců února, března a dubna 2011.

24. Žalobce byl povinen vyčíslit v řádném daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období měsíců března a dubna 2011 daň ve správné výši a tuto následně uhradit ve lhůtě splatnosti, jak mu ukládá ustanovení § 135 odst. 2 a 3 daňového řádu. Protože tak neučinil, ocitl se, pokud jde o DPH za zdaňovací období měsíců března a dubna 2011, v prodlení a v souladu s § 252 odst. 2 daňového řádu mu vznikla povinnost uhradit za každý den prodlení úrok z prodlení. Žalobcem dodatečně tvrzená daň byla podle § 141 odst. 8 daňového řádu splatná v náhradní lhůtě splatnosti (shodné s lhůtou podle § 141 odst. 1 věty první daňového řádu), podle § 252 odst. 2 věty čtvrté daňového řádu nicméně platí, že úrok z prodlení běží počínaje pátým pracovním dnem následujícím po původním dni splatnosti daně. To je zcela logické – smyslem úroků z prodlení, které mají sankční charakter, je postihnout celou dobu, po kterou daň nebyla daňovým subjektem uhrazena ve správné výši, přičemž tato doba se nutně musí odvíjet od okamžiku původního dne splatnosti daně. Ostatně i sám žalobce v žalobě potvrzuje, že „smyslem a účelem daňového řádu je úročit dlužnou daň za dobu dluhu, tedy od okamžiku původní splatnosti do okamžiku zaplacení.“ 25. Znění ustanovení § 252 odst. 2 daňového řádu je zcela jednoznačné a dopadá na každý daňový subjekt, tedy i na žalobce. Žalovanému je třeba přisvědčit v tom, že sankční povinnost k úhradě úroků z prodlení vzniká ze zákona, tj. při splnění zákonem stanovených podmínek. Této povinnosti se daňový subjekt nemůže nijak zprostit. V ustanovení § 252 odst. 2 ani v žádném jiném ustanovení daňového řádu či jiného právního předpisu není zakotveno osvobození od povinnosti hradit úrok z prodlení ani pro případ, že daňový subjekt za jiné zdaňovací období nesprávně odvedl daň ve vyšší výši, než bylo jeho povinností. Tuto skutečnost, na kterou žalobce opakovaně poukazuje s tím, že státní rozpočet nebyl v daném případě žádným způsobem krácen, tedy není možné při předpisu dlužných úroků z prodlení jakkoliv zohlednit. Je to ostatně logické - existence zákonem stanovené sankční povinnosti hradit úroky z prodlení v případě, že daňový subjekt nepřizná a neuhradí svoji daňovou povinnost řádně v době její původní splatnosti, nemůže být podmíněna v podstatě nahodilou událostí spočívající v tom, že daňový subjekt v důsledku vlastního pochybení nesprávně přizná a odvede za jiné zdaňovací období vyšší daň, než ve skutečnosti měl.

26. Žalobce ve své argumentaci neustále zdůrazňuje, že za předchozí zdaňovací období měsíce února 2011 odvedl do státního rozpočtu na dani mnohem více, než byla jeho povinnost, z čehož zřejmě dovozuje, že na něm v důsledku takto vzniklého přeplatku na dani nelze požadovat úhradu úroků z prodlení. Tato konstrukce je však naprosto mylná. To, že přeplatek na DPH vznikl za zdaňovací období měsíce února 2011, tedy za zdaňovací období dřívější, než je zdaňovací období měsíců března 2011 a dubna 2011, je pro posouzení věci zcela irelevantní. Rozhodné je to, kdy žalobci přeplatek na dani vznikl, a nikoliv to, k jakému zdaňovacímu období se tento přeplatek vztahuje.

27. Žalovaný správně dovodil, že přeplatek na DPH za únor 2011 vznikl žalobci až po podání dodatečných daňových přiznání ke dni 31.3.2014, tj. ex nunc. K datu původní splatnosti daně žalobce na osobním daňovém účtu žádný přeplatek neměl, protože správce daně mu daň vyměřil konkludentním způsobem na základě údajů obsažených v jeho řádných daňových přiznáních, a takto vyměřenou daň žalobce také uhradil.

28. V tomto směru se Městský soud v Praze plně ztotožňuje s názorem, který vyslovil Krajský soud v Hradci Králové v rozsudku ze dne 31.5.2010 č.j. 30 Ca 140/2007 – 137: „Názor žalobkyně, že ke vzniku přeplatku došlo ke dni původní splatnosti těchto daní, nemá dle názoru krajského soudu oporu v zákoně. Po celou dobu ode dne původních splatností zmíněných daní byly žalobkyni správcem daně platně, účinně a pravomocně stanoveny daně za tato zdaňovací období (poslední známá daňová povinnost). Teprve až dne 30.9.2003 došlo na základě dodatečných daňových přiznání ke změně této poslední známé daňové povinnosti a tím i ke vzniku přeplatku. Okolnost, že žalobkyně uhradila ke dni splatnosti daně z příjmů právnických osob za rok 2000 a 2002 větší částku, než byla povinna, není v této věci rozhodná, neboť se tak stalo zcela podle její dispozice. V tomto období proto nelze hovořit o existenci přeplatku na dani, i když uhradila do státního rozpočtu více než musela. Je tomu tedy proto, že zde existovalo platné, účinné a pravomocné rozhodnutí o stanovené dani za rok 2000 a 2002 (splatná daň) ve výši, jak ji sama žalobkyně vyčíslila v řádném daňovém přiznání. Účinky podaného dodatečného daňového přiznání na daňovou povinnost nižší dle ustanovení § 41 odst. 1 daňového řádu je tedy nutno odlišovat od vlivu dodatečně vyměřené daně na uplatnění penále. Účinky dodatečného daňového přiznání na nižší daňovou povinnost nenastávají ex tunc, nýbrž nastupují uplynutím lhůty pro podání dodatečného daňového přiznání.“ 29. Poukázat lze též na rozsudek Krajského soudu v Brně č.j. 31Af 31/2014-71 ze dne 1.7.2016: „V projednávané věci správce daně vyměřil daňovou povinnost za měsíc říjen 2012 dle ustanovení § 139 daňového řádu, platebním výměrem, v souladu s tím, co uvedl žalobce ve svém řádném daňovém přiznání ze dne 13.11.2012. Zdejší soud zdůrazňuje, že ve vyměřovacím řízení se uplatňuje zásada tzv. autoaplikace, což znamená, že je na daňovém subjektu, aby určil základ daně a výši daně. U podaného daňového přiznání pak správce daně pouze konstatuje soulad nebo rozpory s vlastním zjištěním v rámci vyměřovacího řízení. Obecně se uplatňuje v daňovém řízení povinnost daňového subjektu daň tvrdit a tvrzenou daň doložit. V případě, že nevzniknou na straně správce daně pochybnosti o správnosti daňového přiznání a neodchyluje-li se vyměřovaná daň od daně tvrzené daňovým subjektem, dojde k vyměření daně pouze na základě daňového přiznání (§ 140 odst. 1 daňového řádu). V opačném případě správce daně zahájí postup k odstranění pochybností (dle ustanovení § 89 daňového řádu) k odstranění těchto pochybností. V tomto případě k postupu k odstranění pochybností došlo až v rámci dodatečného daňového přiznání. U řádného dodatečného řízení nevznikly pochybnosti, které by zakládaly nutnost zahájit postup k odstranění pochybností a provést dokazování ze strany daňového subjektu. Na základě řádného daňového přiznání přiznal sám žalobce svoji daňovou povinnost ve výši 72.557 Kč. Na základě informací uvedených v řádném daňovém přiznání správce daně vyměřil daň, kterou žalobce nezpochybnil. Žádný přeplatek na základě řádného daňového přiznání nemohl vzniknout a nevznikl, jelikož v řádném daňovém přiznání sám žalobce netvrdil a neuplatňoval nadměrný odpočet, který by zakládal vznik vratitelného přeplatku.“ 30. Z právě citovaných závěrů Krajského soudu v Brně vyplývá, že daňovému subjektu nemůže vzniknout přeplatek na dani, jestliže v řádném daňovém přiznání na DPH netvrdí a neuplatňuje nadměrný odpočet, který by zakládal vznik vratitelného přeplatku. To je i případ žalobce, který v řádném daňovém přiznání za zdaňovací období měsíce února 2011 vykázal nikoliv nadměrný odpočet, ale vyčíslil vlastní daňovou povinnost, kterou po konkludentním vyměření správcem daně také uhradil.

31. Přeplatek na dani za zdaňovací období měsíce února 2011 žalobci vznikl až v návaznosti na podání dodatečného daňového přiznání ke dni 31.3.2014. Nemohl být tedy správcem daně použit k úhradě DPH za zdaňovací období měsíců března a dubna 2011 ve správné výši, protože ke dni původní splatnosti daně ještě neexistoval. Správce mohl tento přeplatek užít až k úhradě nedoplatku na dani za zdaňovací období měsíců března a dubna 2011, jenž vznikl po podání dodatečných daňových přiznání ke dni 31.3.2014, a též k úhradě dlužných úroků z prodlení existujících k tomuto datu, což také učinil.

32. Vznik přeplatku na dani za zdaňovací období měsíce února 2011 již nemůže zpětně nijak ovlivnit tu skutečnost, že žalobce neodvedl daň za zdaňovací období měsíců března a dubna 2011 daň ve správné výši. Jak již bylo soudem konstatováno shora, právě s touto skutečností je ze zákona spojena povinnost hradit úroky z prodlení běžící od pátého pracovního dne následujícího po původním dni splatnosti daně, přičemž nesprávné odvedení vyšší daně za jiné zdaňovací období nemůže žalobce této povinnosti zprostit.

33. Soud má ve shodě s názorem žalovaného za to, že sankce v podobě úroku z prodlení nemůže být považována za neadekvátní, neboť žalobce vskutku nedostál své zákonné povinnosti včas tvrdit a odvést DPH za zdaňovací období měsíců března a dubna 2011 ve správné výši, a učinil tak až tři roky poté. Svoji daňovou povinnost za uvedená zdaňovací období tedy žalobce nesplnil v zákonné lhůtě, a ocitl se tak v prodlení s úhradou daňové povinnosti. Pokud tedy správce daně vydal platební výměry na úrok z prodlení od původního data splatnosti daně za zdaňovací období měsíců března a dubna 2011 po den splatnosti dodatečně přiznané daňové povinnosti, postupoval v souladu se zákonem. Uložení povinnosti žalobci hradit úroky z prodlení odpovídá nejen jazykovému výkladu příslušných ustanovení daňového řádu, ale je též plně v souladu s jejich smyslem a účelem, kterým je sankční postih daňového subjektu za řádné neuhrazení daňové povinnosti. Jak konstatoval Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 14.12.2009 č.j. 5 Afs 2/2009 – 75, „penále představuje určitý druh sankce, kterou je poplatník stižen za to, že nepřiznal a neuhradil svoji daňovou povinnost řádně v době, kdy příslušná daňová povinnost byla splatná, tzn. určitým způsobem porušil zákonem stanovenou povinnost řádně daň vypočítat a přiznat. Je proto v takovém případě zcela legitimní konstatovat, že poplatník se ocitá v prodlení s úhradou daňové povinnosti již ode dne původní splatnosti daně, kterou nesprávně uvedl (neuvedl vůbec) již v řádném daňovém přiznání, neboť již od tohoto okamžiku měl daňový výnos připadnout státnímu rozpočtu. Takový postup je zcela souladný s ust. § 2 odst. 2 zákona o správě daní, tzn. správce daně postupuje tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy.“ Citovaný závěr se sice váže k předchozí právní úpravě daňového řízení obsažené v zákoně č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, je však možné jej plně vztáhnout též na úroky z prodlení upravené v daňovém řádu.

34. Totéž platí i pro tento závěr vyslovený Nejvyšším správním soudem v rozsudku ze dne 11.6.2009 č.j. 9 Afs 105/2008 – 48: „Uplatněná sankce v podobě penále totiž postihuje daňový subjekt z důvodu neplnění uložených daňových povinností s právními účinky ex tunc. Při výpočtu penále se vychází z původního data splatnosti daně, dlužné částky, počtu dnů prodlení, a v neposlední řadě se přihlíží i k tomu, jaká má být uplatněna penalizační sazba. Povinnost platit penále tak vzniká okamžikem, kdy se daňový dlužník ocitl v prodlení, tj. dnem následujícím po termínu splatnosti daně, příp. zálohy na daň, přičemž povinnost platit daňové penále vzniká daňovému dlužníku přímo ze zákona. Povinnost platit penále tak správce daně nezakládá svým rozhodnutím (platebním výměrem), neboť se jedná o rozhodnutí deklaratorní, jímž správce daně penále nevyměřuje, ale pouze sděluje daňovému dlužníkovi jeho výši k určitému dni, resp. za určité období.“ 35. Předepsání úroků z prodlení na DPH žalobci nepochybně sleduje výše zmíněný legitimní cíl, jímž je sankční postih daňového subjektu za řádné neuhrazení své daňové povinnosti. Jedná se o důsledek, který s prodlením daňového subjektu s úhradou daně ve správné výši v době její splatnosti spojuje přímo zákon. O vhodnosti, potřebnosti či přiměřenosti tohoto institutu proto nelze jakkoliv pochybovat, což platí zvláště za situace, kdy povinnost k úhradě úroků z prodlení vzniká daňovému subjektu ze zákona a správce daně nemá žádnou možnost správní úvahy ani co do výše úroků z prodlení.

36. Žalobce se nemůže s úspěchem dovolávat závěru obsaženého v rozsudku Nejvyššího správního soudu č.j. 8 Afs 1/2009-109 ze dne 23.10.2009: „Nelze upřednostnit jazykový výklad před výkladem logickým a teleologickým, pomocí kterých lze dospět k závěru, že daňový subjekt není v prodlení, vykazuje-li na osobním daňovém účtu na téže či jiné dani přeplatek. Pokud existuje v jeden okamžik přeplatek a současně nedoplatek, je vztah daňového subjektu vůči státnímu rozpočtu dán rozdílem mezi hodnotou přeplatku a nedoplatku.“ Tento závěr na projednávanou věc nedopadá, protože ke dni původní splatnosti daně, který je dle zákona rozhodný pro počátek běhu úroku z prodlení, žalobcův daňový účet žádný přeplatek nevykazoval (k okamžiku vzniku přeplatku viz výše).

37. Soud tedy neshledal žalobu důvodnou, a proto ji podle ust. § 78 odst. 7 s.ř.s. zamítl. Za splnění podmínek zakotvených v ust. § 51 odst. 1 s.ř.s. soud o věci samé rozhodl bez nařízení jednání.

38. Protože žalobce nebyl ve sporu úspěšný a žalovanému žádné účelně vynaložené náklady v řízení nevznikly, soud ve druhém výroku rozsudku v souladu s § 60 odst. 1 s.ř.s. rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Poučení