č. j. 11 Af 39/2018 – 51

Rubrum

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Hany Veberové a soudců JUDr. Jitky Hroudové a Mgr. Marka Bedřicha v právní věci žalobce: REGULUM spol. s r. o., IČ 60471107 se sídlem Novodvorská 1062/12, 142 00 Praha 4 v řízení zastoupeného daňově poradenskou kanceláří ARIADNA, se sídlem Bořivojova 21, 130 00 Praha 3 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 6. 9. 2018, č. j. 39914/18/5100-41458-711233 takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

1. Žalobce se žalobou podanou u Městského soudu v Praze domáhá přezkoumání a zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 6. 9. 2018, č. j. 39914/18/5100-41458-711233, kterým žalovaný zamítl odvolání žalobce proti zajišťovacím příkazům vydaným podle § 167 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“), Finančním úřadem pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) dne 28. 5. 2018 pod č. j. 4888094/18/2004-80542110411 a č. j. 4888454/18/2004-80542-110411, jimiž bylo žalobci uloženo, aby okamžikem jejich vydání zajistil úhradu daně z přidané hodnoty (dále též „DPH“) za zdaňovací období listopad 2017 a prosinec 2017, která dosud nebyla stanovena, složením jistoty ve výši 783 643 Kč a ve výši 231 301 Kč na depozitní účet správce daně. Z důvodu hrozícího nebezpečí z prodlení byly zajišťovací příkazy podle § 103 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“), účinné a vykonatelné okamžikem jejich vydání.

2. Žalobce je přesvědčen o tom, že nebyly splněny zákonné podmínky pro vydání zajišťovacích příkazů a v prvé řadě namítá vady postupu správce daně a jeho rozhodnutí. Dle žalobce byly zajišťovací příkazy vydány na základě nepodložených domněnek a účelově vyfabulovaných úvah. Správce daně neuvedl žádnou úvahu o tom, jakým způsobem by žalobce mohl z vědomého zapojení do podvodu na DPH profitovat, proč by se do nějakého „řetězce“ vědomě zapojoval. Sídlo na virtuální adrese s možností a schopností obchodovat se zbožím v řádech milionů nijak nesouvisí. Pro podnikání není stabilní kancelář potřebná. Skutečnost, že správci daně či živnostenskému úřadu byla či nebyla nahlášena provozovna, také nemá sama o sobě žádný význam. Správce daně navíc vychází z webových stránek někdy z roku 1994. Žalobce vytýká správci daně, že ačkoli sám na webových stránkách zjistil skutečnosti jako název firmy, adresu sídla, IČO a DIČ, jméno jednatele, jeho telefonní číslo a e-mail, tvrdí, že na webových stránkách není uvedeno, kde žalobce vykonává fakticky ekonomickou činnost. Z podstaty věci a hlavně ekonomické činnosti žalobce vyplývá, že tuto činnost vykonává právě na adrese sídla společnosti. Správce daně své tvrzení o virtuálním sídle nijak neprokázal. To, že se jedná o budovu, ve které sídlí větší počet subjektů, za takové prokázání považovat nelze. Žalobce ale v odvolacím řízení prokázal, že má ve svém sídle dle obchodního rejstříku pronajatou kancelář.

3. Pokud jde o virtuální sídlo žalobcových dodavatelů, žalobce na rozdíl od finančních orgánů nemá reálnou možnost, jak toto zjistit. Není obvyklé, aby odběratel prověřoval, v jaké konkrétní provozovně bylo zhotoveno dodávané zboží, v jakém skladě bylo skladováno, kde byla konkrétně realizována např. projektová dokumentace a kdo všechno se na jejím zhotovení mimo odpovědných osob v dokumentu uvedených podílel. Nejsou to skutečnosti a údaje běžně dostupné a navíc pro dodavatele i odběratele ani nemají konkrétní význam. Pokud jde o zveřejnění účetní závěrky, je dohled nad plněním této povinnosti svěřen příslušným státním orgánům, jejichž nečinnost nelze klást k tíži žalobce. Navíc informace z účetní závěrky jsou povinnou součástí daňového přiznání k dani z příjmu právnických osob, tedy správci daně mají opis účetní závěrky plně k dispozici. Nezveřejnění závěrky není dle statistiky nijak neobvyklé, a pokud by to měl být důvod proto neobchodovat se subjekty, které závěrku nezveřejnily, znamenalo by to patrně velmi významný zásah do ekonomiky České republiky. Žalobce je na stránce Ministerstva financí veden k 30. 7. 2018 jako spolehlivý plátce.

4. Jako hlavní důvod pro vydání zajišťovacích příkazů je uváděna skutečnost, že není uhrazena vykázaná daň dodavately žalobce. Správce daně se snaží navodit dojem, že se u těchto společností jedná o snahu o podvod. Daň ale u těchto dodavatelů dle informací žalobce byla vykázána, řádně přiznána a dodavatelé jsou existující, fungující společnosti, vyvíjející nadále podnikatelskou činnost. Ze zajišťovacího příkazu není zřejmé, zda daň byla správcem daně vymáhána a s jakým výsledkem. Pouhé neuhrazení daně samo osobě neprokazuje existenci podvodu na DPH. Se společnostmi v postavení tzv. missing tradera dle žalobce nebylo zahájeno žádné daňové řízení, ve kterém by se správce daně zabýval ověřením skutečnosti, které tvrdí v zajišťovacím příkazu a dle žalobce to tedy svědčí o tom, že tvrzení správce daně, že se jedná o subjekty na pozici tzv. missing tradera, není založeno na konkrétních výsledcích daňového řízení, ale jedná se o účelovou a neprokázanou spekulaci a dohady správce daně. Správce daně tvrdí, že kromě žalobce všechny subjekty uvedené v zajišťovacím příkazu mají daňové nedoplatky, což ale není pravdou, neboť u společnosti TUZEX PRAHA a.s., IČ: 28282329 (dále jen „TUZEX PRAHA“) existenci neuhrazené daně netvrdí ani sám správce daně.

5. Žalobce navíc namítá, že kromě toho, že případný daňový nedoplatek na dani u dodavatelů žalobce neznamená a neprokazuje jakékoliv vědomé zapojení žalobce do podvodu, není jakkoliv zřejmé, na základě čeho správce daně uvádí zcela kategorické tvrzení, že se v žalobcově případě jednalo o vědomé zapojení do podvodného řetězce. Pokud jde o rizikové faktory u dodavatelů žalobce, na které poukazuje správce daně, zdůrazňuje žalobce, že nebyly nijak prokázány. U společnosti S&E Renewals s. r. o., IČ: 03517501 (dále jen „S&E Renewals“) uvedl správce daně, že je pravděpodobné, že se jedná u společnosti o virtuální sídlo. Ale nijak se nenamáhal vlastním šetřením zjistit, zda tato společnost skutečně na registrované adrese sídlí, zda tam má kanceláře a ani místním šetřením, ani dotazem na pronajímatele tyto informace neověřoval. Žalobce se navíc sám v sídle této společnosti jednání účastnil. Ani skutečnost, že správci daně či živnostenskému úřadu nebyla nahlášena dodavately žalobce provozovna, nemá sama o sobě žádný význam. Shodné informace uvádí žalobce i ke společnosti TYKSO s.r.o., IČ: 02027879 (dále jen „TYKSO“), která je na příslušné webové stránce Ministerstva financí také vedena jako spolehlivý plátce. K výtce správce daně, že nezjistil úhradu za přijaté plnění od dodavatele TUZEX PRAHA, žalobce uvádí, že tuto platbu správce daně musel shledat na bankovních výpisech, které měl k dispozici, a to na bankovním výpisu za prosinec 2017, ze kterého je patrné, že platba byla provedena z bankovního účtu dne 13. 12. 2017 ve výši, na účet a s variabilním symbolem uvedeným na faktuře od společnosti TUZEX PRAHA. K překročení limitu u hotovostních plateb zdůrazňuje žalobce, že správci daně musí být známo, že hotovostní platby i vyšších částek nejsou nijak neobvyklé. Skutečnost, že faktura je na vyšší částku, než je limit pro hotovostní platby, nemá dle žalobce žádnou vypovídací schopnost o tom, zda k překročení limitu skutečně došlo, či nikoli, a již vůbec nemá žádný konkrétní vztah k tomu, zda došlo k podvodu na DPH, či nikoli. V účetnictví žalobce se žádný doklad s nadlimitní částkou nevyskytuje.

6. Ani okolnosti týkající se počtu zaměstnanců nejsou nijak relevantní. Je totiž zcela věcí dodavatele, zda dodávku realizuje vlastními silami či zda splnění dodávky zajistí externími silami, a z konstantní judikatury Evropského soudního dvora vyplývá, že toto není věcí odběratelů. Shodně postupuje i stát při vysoutěžení zakázek. Žalobce dále namítá ohledně tvrzení žalovaného, že daň bude v době její vymahatelnosti nedobytná nebo vybrání bude spojeno se značnými obtížemi, že úvahy žalovaného neodpovídají reálné skutečnosti. Namítá, že správce daně neměl při posouzení majetkových poměrů podklady odpovídající skutečnosti, neboť vycházel z účetních výkazů za rok 2016. Žalobce dále namítá, že byl v dobré ekonomické situaci, neboť měl dostatečný majetek přesahující výši zajištěné částky, avšak správce daně zajišťovací příkazy vydal s odkazem na likvidní povahu zjištěného majetku. Žalobce má za to, že správce daně postupoval svévolně, neboť podle tvrzení správce daně je v podstatě bezvýznamné, jak vysoký majetek žalobce má, když tento není nemovitý nebo obtížně zcizitelný. Žalobce poukazuje na vysoké obraty a stav bankovního účtu ke dni 31. 12. 2017, jenž svědčí o dobré ekonomické situaci. O tom, že finanční situace žalobce nebyla kritická, svědčí i to, že částka zajištěná zajišťovacími příkazy byla na základě exekučního příkazu do dvou dnů uhrazena. Správce daně tak podle žalobce vědomě zneužil situaci k tomu, aby vybral daň, kterou nezaplatily jiné subjekty, u subjektu, jenž peněžní prostředky na bankovním účtu má, aniž by po jiných subjektech chybějící daň vymáhal.

7. K tvrzení, že podstatná část plnění je zatížena podvodem, žalobce uvádí svůj nesouhlas, neboť toto tvrzení správce daně neprokázal a současně objem plnění, která jsou předmětem zajištění, je ve vztahu k celkovému obratu žalobce minoritní. Správce daně ve svých úvahách zcela pomíjí skutečnost, že žalobce dosahuje vysokých obratů, které jsou realizovány převážně prostřednictvím bankovního účtu. Například za rok 2017 byly na bankovní účet připsány peněžní prostředky ve výši cca 25 milionů Kč a k 31. 12. 2017 se disponibilní zůstatek na bankovním účtu žalobce blížil ke třem milionům korun. To bylo správci daně známo již před vydáním zajišťovacích příkazů. Žalobce dále uvádí, že v odvolání namítal, že pro vydání zajišťovacích příkazů nebyly splněny podmínky, když správce daně neodůvodnil, na základě jakých skutečností dospěl k tomu, že hrozí nebezpečí z prodlení, dále namítal rozpor zajišťovacích příkazů s judikaturou Nejvyššího správního soudu, konkrétně s rozsudkem ze dne 7. 1. 2016, č. j. 4 Afs 22/2015-104.

8. Žalobce dále namítá nesprávný a nezákonný postup žalovaného, vytýká žalovanému, že se nevypořádal s některými odvolacími námitkami žalobce. Žalovaný argumentuje společnostmi IEPS Consulting a.s., IČ: 28258908 (dále jen „IEPS Consulting“) a DELIMEAT s.r.o., IČ: 28443438 (dále jen „DELIMEAT“), ačkoli žalobce uvedl, že s těmito společnostmi nepodnikal, což ostatně vyplývalo i ze zjištění správce daně a z podaného dodatečného daňového přiznání. Daňový doklad společnosti IEPS Consulting byl zařazen žalobci omylem účetní, která vede účetnictví i té společnosti, které byl předmětný daňový doklad vystaven. Nicméně o částku odpovídající neexistujícímu plnění společnosti IEPS Consulting měl být zajišťovací příkaz snížen a neprávem zajištěná částka měla být vrácena žalobci. Žalobce s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 5 Afs 252/2017-31 ze dne 31. 7. 2018 poznamenává, že určité skutečnosti (virtuální sídla, nezveřejňování závěrek či pouhé neodvedení daně) nejsou znakem podvodného jednání a jedinou skutečností, kterou lze v daném případě použít, jsou platby v hotovosti, které však nejsou dostatečným důvodem k závěru o podvodném jednání. Dále pak žalobce namítá, že se správce daně nepřihlédl k údajům z bankovního účtu žalobce, které nesvědčily o tom, že by žalobce nemohl jemu případně doměřenou daň uhradit ať již najednou, nebo ve splátkách, přičemž toto pochybení správce daně nenapravil ani žalovaný. Žalobce dále cituje z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 8. 2018, č. j. 6 Afs 364/2017 - 54. Žalobce uvádí, že u něj správce daně nezjistil žádné skutečnosti svědčící o tom, že by již nadále nepodnikal a že by nemohl daň uhradit najednou, popř. postupně. Žalobce zdůrazňuje, že on sám přijal opatření, která lze na něm rozumně požadovat, aby se vyhnul účasti na daňových řetězcích, tzn. že si o svých obchodních partnerech získal relevantní informace z veřejných zdrojů. Závěrem pak žalobce namítá, že mu správce daně znemožnil svým nezákonným postupem při nahlížení do spisu řádné zpracování žaloby.

9. Žalovaný ve vyjádření k podané žalobě navrhl, aby soud žalobu jako nedůvodnou zamítl a odkázal na skutečnosti uvedené v napadeném rozhodnutí. Zdůraznil, že odůvodněnou obavu správce daně ve smyslu § 167 daňového řádu vyvolává pravděpodobnost budoucího stanovení daně za předmětná období vycházející ze zapojení žalobce do podvodných řetězců, ve kterém na počátku nebyla řádně odvedena DPH z uskutečněných zdanitelných plnění. Žalobce, který je v detekovaném řetězci na pozici buffera, si v předmětných obdobích uplatňoval nárok na odpočet daně na základě daňových dokladů od dodavatelů S&E Renewals, který je na pozici missing tradera, neboť vykázanou daň neuhradil; TUZEX PRAHA, který je na pozici buffera a přijal 90 % plnění od TYKSO, u níž byla zjištěna chybějící daň; IEPS Consulting, který je na pozici buffera a nevykázal v kontrolním hlášení žádné uskutečněné plnění pro žalobce; TYKSO s.r.o., který je na pozici missing tradera, neboť vykázanou daň neuhradil. Kromě chybějící daně správce daně zjistil u těchto přímých dodavatelů žalobce nestandardní znaky a současně zjistil, že plnění zasažené podvodem je žalobcem fakticky přefakturováno s minimálním ziskem a z účtu žalobce nejsou zřejmé bezhotovostní úhrady za přijatá plnění. Žalovaný zdůraznil, že žalobce o své účasti na daňovém podvodu s ohledem na zjištění správce daně minimálně vědět měl a mohl (s ohledem na veřejně dostupné informace o přímých dodavatelích žalobce vypovídající o tom, že dodavatelé nemají dostatečné majetkové zázemí k tomu, aby realizovali plnění v řádech statisíců či milionů Kč, a dále s ohledem na absenci bezhotovostních úhrad za deklarovaná přijatá plnění). Byla zde i obava o budoucí vymahatelnost daně spočívající ve zjištění silné majetkové nedostatečnosti žalobce (v podstatě jediným podstatným majetkem žalobce jsou peněžní prostředky na bankovním účtu a jedno motorové vozidlo, tedy majetek snadno převoditelný, naprostá většina finančních prostředků přicházejících na bankovní účet žalobce je buď dále převáděna nebo vybírána v hotovosti, čímž se tento majetek stává pro správce daně exekučně nepostižitelným), nepříznivé ekonomické situace žalobce (vysoká úroveň zadluženosti 95 %; činnost žalobce je financována z cizích zdrojů; přijatá plnění žalobce jsou přefakturována s minimálním ziskem; vyloučení úhrady daně z výsledku hospodářské činnosti žalobce, což je posíleno také faktem, že podvodem je zasažena podstatná část přijatých plnění, a pokud bude u jednotlivých článků řetězce utlumena podvodná činnost, dojde u žalobce k výraznému úbytku obchodních transakcí a tedy i utlumení příjmů) a obavy, zda zjištěný majetek žalobce bude v době vymahatelnosti dosud nestanovené daně stále v jeho vlastnictví (žalobce snížil svůj dlouhodobý hmotný majetek, neboť převedl tři motorová vozidla, z toho jedno na personálně propojenou společnost). V podrobnostech k odůvodněné obavě odkázal na body 16 až 18 žalobou napadeného rozhodnutí.

10. Žalovaný konstatoval, že většinu námitek uvedených v žalobě žalobce vznesl již v podaném odvolání, a proto odkázal na jejich vypořádání v žalobou napadeném rozhodnutí. K námitce nepřezkoumatelnosti žalobou napadeného rozhodnutí uvedl, že v napadeném rozhodnutí řádně vypořádal odvolací námitku, podle které byl doklad od IEPS Consulting zahrnut do kontrolního hlášení omylem, když žalobci vysvětlil, že ve vztahu k zajišťovacím příkazům uvedené tvrzení bez dalšího nevyvrací předpoklad budoucího stanovení daně, neboť tento spočívá v pravděpodobně vědomé účasti žalobce na daňovém podvodu. Nadto žalobce v podstatě sám přiznává, že nemá nárok na odpočet plnění od IEPS Consulting, a že mu tedy v nalézacím řízení bude stanovena daň ve výši uplatněného nároku na odpočet daně z plnění od IEPS Consulting (tedy předpoklad stanovení daně zde stále trvá). Dále bylo žalobci v napadeném rozhodnutí sděleno, že zmíněné údaje, které žalobce následně vykázal v dodatečném daňovém přiznání, podaném dne 31. 5. 2018, budou vyhodnoceny v řízení nalézacím v rámci stanovení daně. K citovanému rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 7. 2018, č. j. 5 Afs 252/2017-31, zdůraznil žalovaný, že citovaný rozsudek se netýká zajištění daně, nýbrž stanovení daně. Žalobce na něj odkazuje v té souvislosti, že určité skutečnosti (virtuální sídla, nezveřejňování závěrek či pouhé neodvedení daně) nejsou znakem podvodného jednání a lze tak vycházet pouze ze skutečnosti hotovostních plateb. Předmětem skutečnosti však soud v citovaném rozsudku zkoumal nikoli v souvislosti s prokázáním existence podvodného řetězce, nýbrž v souvislosti s otázkou vědomé účasti daňového subjektu na daňovém podvodu. Otázka dobré víry ale není pro vydání zajišťovacího příkazu podstatná. K otázce dobrovolné úhrady daně se v zajišťovacích příkazech správce daně řádně vyjádřil, když uvedl, že se nelze domnívat, že by žalobce mohl uhradit dosud nestanovenou daň z výnosu z hospodářské činnosti, a to rovněž s přihlédnutím ke skutečnosti, že podstatná část zdanitelných plnění uskutečněná žalobcem je zatížena daňovým podvodem, a proto nelze usuzovat, že by dosud nestanovená daň mohla být uhrazena z výnosu z jeho podnikatelské činnosti, která spočívá zejména v podílení se na krácení daně. Navíc žalobce námitku stran dobrovolné úhrady v odvolacím řízení nevznesl, žalovaný se jí tedy nemusel zabývat podrobněji, avšak v rámci shrnutí odůvodněné obavy v souladu se správcem daně konstatoval, že od žalobce nelze očekávat dobrovolnou úhradu dosud nestanovené daně, když se tento účastnil daňového podvodu a o tomto podvodu pravděpodobně věděl, či minimálně vědět mohl a měl. Žalovaný zdůraznil, že u žalobce nastaly tzv. silné důvody zakládající obavu o budoucí vymahatelnost daně, a to právě s ohledem na likvidní povahu majetku žalobce, kterého se tento zbavuje, neboť prodal tři motorová vozidla, čímž snížil svůj dlouhodobý hmotný majetek, a jediným podstatným majetkem žalobce je tak nyní jedno motorové vozidlo a peněžní prostředky na bankovním účtu, které však žalobce v podstatné části bezhotovostně převádí, případně vybírá v hotovosti. Majetek se tak v důsledku jednání žalobce stal pro správce daně nedosažitelným. Závěrem se pak vyjádřil k námitce nezákonného postupu správce daně při nahlížení do spisu a uvedl, že mu není známo, jakého nezákonného postupu by se správce daně měl dopustit. Uvedenou námitku považoval za irelevantní.

11. Ze správního spisu předloženého žalovaným správním orgánem soud zjistil, že dne 28. 5. 2018 vydal správce daně dva zajišťovací příkazy, jimiž žalobci uložil, aby okamžikem jejich vydání zajistil úhradu dosud nestanovené DPH za zdaňovací období listopad a prosinec 2017 složením jistoty v celkové výši 1 014 944 Kč na depozitní účet správce daně. Dne 26. 6. 2018 podal žalobce proti zajišťovacím příkazům odvolání, která žalovaný spojil ke společnému projednání a rozhodl o nich žalobou napadeným rozhodnutím tak, že obě odvolání zamítl a zajišťovací příkazy potvrdil. Odvolání neshledal důvodným, neboť dospěl k závěru, že zákonné podmínky pro vydání zajišťovacích příkazů byly v daném případě splněny. Odůvodněnou obavu správce daně vyvolává pravděpodobnost budoucího stanovení daně za předmětná období vycházející ze zapojení žalobce do daňového podvodu, rizikové důsledky s tím související, majetková nedostatečnost žalobce a obava, zda zjištěný majetek žalobce bude v době vymahatelnosti dosud nestanovené daně stále ve vlastnictví žalobce. K předpokladu budoucího stanovení daně uvedl, že analýzou údajů uvedených v kontrolních hlášeních žalobce správce daně zjistil, že žalobce uplatnil v předmětných obdobích nárok na odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění, a to na základě daňových dokladů od dodavatelů S&E Renewals, TUZEX PRAHA, IEPS Consulting a TYKSO. Správce daně zjistil, že dodavatel S&E Renewals sice za předmětná období podal daňová přiznání, v nichž vykázal vlastní daňovou povinnost, avšak tuto neuhradil, a je tedy v obchodních řetězcích na pozici tzv. missing tradera. Dodavatel TUZEX PRAHA přijal 90 % přijatých plnění od TYKSO, a proto lze předpokládat, že zdanitelná plnění přijatá žalobcem od TUZEX PRAHA, jenž je v detekovaném řetězci na pozici tzv. buffera, byla uskutečněna dodavatelem TYKSO. TYKSO, od kterého žalobce vykázal přijatá plnění za prosinec 2017, sice podal za předmětná období daňová přiznání, v nichž vykázal vlastní daňovou povinnost, avšak tuto neuhradil, a je tedy v obchodních řetězcích na pozici tzv. missing tradera. Žalobce je v detekovaných řetězcích v postavení tzv. buffera, přes kterého je plnění zasažené podvodem fakticky přefakturováno s minimálním ziskem. Správce daně uvedl k jednotlivým článkům řetězců, že tito vykazují typické znaky rizikových obchodních korporací (mají zřejmě virtuální sídla, přičemž nebyly zjištěny téměř žádné provozovny; většina z nich nemá žádné, případně má neaktuální webové stránky; nezveřejňují účetní závěrky ve sbírce listin; vykazují nízký nebo žádný počet zaměstnanců; a kromě žalobce mají všechny daňové nedoplatky), které správce daně popsal na straně 5 až 9 zajišťovacího příkazu za zdaňovací období od listopadu 2017 a na straně 4 až 6 zajišťovacího příkazu za zdaňovací období prosinec 2017. Správce daně tak důvodně předpokládá, že žalobce o své účasti v podvodném řetězci věděl, respektive měl a mohl. To potvrzuje i fakt, že správce daně zjistil z výpisu bankovního účtu žalobce pouze částečnou bezhotovostní úhradu za plnění přijaté v měsíci listopad 2017 od S&E Renewals ve výši 1 mil. Kč. Jinou bezhotovostní úhradu za přijatá plnění od S&E Renewals, TUZEX PRAHA, IEPS Consulting a TYKSO správce daně nezjistil. Žalobce v období od 1. 9. 2017 do 13. 3. 2018 vybral z bankovního účtu hotovost v celkové hodnotě 6 736 000 Kč, lze tedy předpokládat, že platby dodavatelům byly s vysokou pravděpodobností hrazeny v hotovosti, což je jednak nestandardní, navíc úhrady překročily zákonný limit pro platby v hotovosti. Správce daně tak předpokládá, že bude žalobci stanovena daň z přidané hodnoty za předmětná období celkově o 1 014 944 Kč (odepřený nárok na odpočet daně) vyšší než vlastní daňová povinnost vykázaná v daňových přiznáních za předmětná období. Správce daně zajistil pouze tuto částku, neboť žalobce ve dnech 28. 12. 2017 a 2. 2. 2018 provedl platbu na účet správce daně, když uhradil vlastní daňové povinnosti vykázané v daňových přiznáních k dani z přidané hodnoty za předmětná období.

12. K odůvodněné obavě o budoucí úhradu daně uvedl žalovaný, že se žalobce účastnil obchodních transakcí v rámci řetězců, které jsou zasaženy podvodem na DPH, přičemž žalobce o této skutečnosti minimálně vědět měl a mohl. Z finanční a majetkové situace popsané v zajišťovacích příkazech je zřejmé, že žalobce není schopen uhradit dosud nestanovenou daň z výsledku své ekonomické činnosti a v podstatě jeho jediným podstatným majetkem jsou peněžní prostředky na bankovním účtu a motorové vozidlo, což je majetek vysoce likvidní a nestálý v čase. Ze zveřejněného bankovního účtu je zřejmé, že je kreditován bezhotovostními platbami ve značné výši (v období od 1. 9. 2017 do 13. 3. 2018 byly připsány finanční prostředky v celkové výši 20 578 239,20 Kč), avšak tyto peněžní prostředky jsou dále převáděny (ve zmíněném období činily bezhotovostní úhrady celkem 13 868 957,44 Kč) nebo vybírány v hotovosti. Ke dni 13. 3. 2018 je z výpisu z účtu patrný zůstatek pouze ve výši 168 615,39 Kč. Žalobce má ještě dva nezveřejněné bankovní účty, jsou na nich ale velmi nízké konečné zůstatky a téměř žádné transakce. Z údajů plynoucích z daňového přiznání k dani silniční za rok 2016 je zřejmé, že žalobce vykázal čtyři vozidla, avšak podle aktuálního výpisu z centrálního registru vozidel je vlastníkem pouze jednoho vozidla. Následným vlastníkem automobilu Volvo V70 D5 AWD se stala obchodní společnost X. Porsche Cayenne diesel vlastnil do 15. 3. 2016 a následným vlastníkem se stala X a žalobce zůstal provozovatelem a dále vlastnil Audi A5 do 24. 9. 2015 a následným vlastníkem se stala X a žalobce zůstal provozovatelem. Dlouhodobý hmotný majetek vykázaný v rozvaze ke dni 31. 12. 2016 byl tedy zřejmě tvořen právě motorovými vozidly, z nichž však v současnosti vlastní pouze motorové vozidlo BMW 316 D sedan, jehož tržní hodnota činí cca 200 000 Kč. Oběžná aktiva nijak nevypovídají o současných majetkových poměrech žalobce, neboť mají likvidní povahu. Žalobce vykazuje cizí zdroje ve výši cca 6,3 milionu Kč, kterými financuje prakticky veškerou svou činnost. Byla tak zjištěna vysoká míra zadluženosti žalobce (míra zadluženosti ve výši 95 % významně překračuje mantinely zdravého zadlužení). Žalobce navíc vykázal výsledek hospodaření pouze ve výši 130 000 Kč, přičemž ani za zdaňovací období leden až březen 2018 nevykazuje zásadní rozdíl mezi uskutečněnými a přijatými plněními (rozdíl 547 364 Kč) a tedy se nelze domnívat, že by případné výnosy z hospodářské činnosti byly odlišné od roku 2016. Navíc podstatná část zdanitelných plnění žalobce je zatížena daňovým podvodem a nelze mít proto za to, že by po zamezení této činnosti ze strany správce daně žalobce dosahoval stejných nebo lepších výsledků hospodářské činnosti. Správce daně vzal v potaz také fakt, že není možné od žalobce očekávat dobrovolnou úhradu dosud nestanovené daně, když se tento účastnil daňového podvodu a o tomto podvodu pravděpodobně věděl, či minimálně vědět mohl a měl.

13. Při vypořádání jednotlivých odvolacích námitek k námitce neexistence předpokladu budoucího stanovení daně zdůraznil žalovaný, že přiměřená pravděpodobnost budoucího stanovení daně za předmětné období vychází ze zapojení žalobce do daňového podvodu a na základě zjištěných skutečností je možné důvodně předpokládat, že DPH bude žalobci za předmětná období stanovena a že tato dosud nestanovená daň bude nedobytná či obtížně vymahatelná. Zdůraznil, že zajišťovací příkaz je rozhodnutím předběžné povahy, které není vydáváno na základě dokazování. Správce daně vychází ze skutečností, které jsou v daný okamžik známé a které zakládají podmínky pro vydání zajišťovacího příkazu. Z žalobcem předložených důkazních prostředků navíc neplynuly skutečnosti svědčící tomu, že by se nejednalo o daňový podvod, popř. že by žalobce přijal veškerá rozumná opatření, jimiž by zamezil své vědomé účasti na daňovém podvodu. Žalobci ale nic nebrání navrhnout důkazní prostředky k prokázání oprávněnosti nároku na odpočet daně v řízení nalézacím, které je současně vedeno. Podstatné je, že bylo zjištěno jednak neuhrazení daně na počátku řetězců, ale rovněž byly zjištěny nestandardní rysy u jednotlivých článků řetězců, a dále nestandardní znaky obchodování mezi žalobcem a jeho dodavateli (pravděpodobně hotovostní úhrady za plnění v řádech statisíců a milionů Kč), jež vylučují, že by šlo o pouhé neodvedení daně, ale naopak svědčí o tom, že daň chyběla v detekovaných řetězcích v důsledku podvodu. Správce daně podvodné řetězce jasně identifikoval, a to včetně grafického znázornění, dále popsal chybějící daň, jednotlivé články řetězců, včetně jejich rolí (pozic) v řetězci, i zjištěné nestandardní rysy vylučující, že by šlo pouhé neodvedení daně. S odkazem na rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 6. 7. 2006, C-439/04 a C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling žalovaný k námitce žalobce uvedl, že otázka výhody či prospěchu z daňového podvodu není pro odepření nároku na odpočet daně rozhodující, neboť pro účely šesté směrnice je za osobu účastnící se podvodu považována osoba, která věděla nebo měla vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, a to bez ohledu na to, zda má taková osoba z následného prodeje zboží prospěch, či nikoli. Navíc z popsaných transakcí je zřejmé, že žalobce byl v řetězcích na pozici tzv. buffera, který z přijatých plnění zasažených daňovým podvodem uplatnil nárok na odpočet daně, čímž snížil svou daňovou povinnost.

14. K námitce nemístnosti zdůvodnění obavy virtuálním sídlem, nenahlášením provozovny, neaktuálními webovými stránkami a nezveřejňování účetních závěrek ve sbírce listin žalovaný zdůraznil, že zmíněné skutečnosti nebyly klíčovým důvodem vzniku odůvodněné obavy a uvedená vyjádření či vysvětlení žalobce nejsou sto vyvolat nezákonnost zajišťovacích příkazů. Správce daně v zajišťovacích příkazech nikde netvrdil, že by se jednalo o sídlo virtuální, nýbrž pouze uvedl, že se jedná o kancelářský prostor, což ani žalobce nerozporuje. Uvedené údaje uvedl správce daně v úvodní části odůvodnění v rámci celkové charakteristiky žalobce. K tvrzení žalobce, že je spolehlivým plátcem uvedl žalovaný, že důvodem vydání zajišťovacího příkazu nebyla skutečnost, že by žalobce byl nespolehlivým plátcem. Zdůraznil, že skutečnost, že žalobce není veden jako nespolehlivý plátce, automaticky nevyvrací odůvodněnou obavu správce daně, kterou v daném případě vyvolává pravděpodobnost budoucího stanovení daně. K námitce žalobce o neprokázání vědomé účasti žalobce na daňovém podvodu žalovaný odkázal na charakter zajišťovacího příkazu, když zdrojem odůvodněných obav správce daně mohou být dle recentní judikatury už samotné okolnosti, které správce daně zjistí vlastní vyhledávací činností a které nasvědčují tomu, že daňový subjekt realizuje obchodní transakce v rámci řetězce transakcí zatížených podvodem na DPH.

15. Pokud žalobce poukazuje na to, že některé popsané rizikové znaky u dodavatelů žalobce (neprovedení úhrady daně, evidované tržby, existence zaměstnanců) jsou mimo sféru vlivu žalobce, uvádí žalovaný, že tyto nejsou přičítány k tíži žalobce, avšak správce daně je uvedl zcela na místě, neboť se jedná o skutečnosti vypovídající o nestandardnosti obchodních transakcí. Stejně tak není na žalobce kladena povinnost prověřovat dodavatele svých přímých dodavatelů (DELIMEAT). Tyto však správce daně uvedl včetně rizikových znaků v zajišťovacích příkazech z důvodu řádného popisu detekovaných podvodných řetězců a zjištěných nestandardností. Žalovaný vyjádřil také přesvědčení o tom, že vytýkané skutečnosti měly v žalobci vzbudit pochybnosti, neboť jestliže dodavatelé neměli dostatečné majetkové zázemí k tomu, aby realizovali plnění v řádech statisíců či milionů Kč, působí to velmi nestandardně. Pokud jde o skutečnost nenahlášení provozovny živnostenskému úřadu či nezveřejňování účetních závěrek ve sbírce listin, tyto jsou porušením zákona, což není obvyklá věc, naopak jde o další nestandardnost, které si žalobce před vstupem do obchodního vztahu se subjektem, jenž zákon porušuje, měl být vědom. Za nestandardní považuje i hotovostní platby, když vyjádřil přesvědčení, že žalobci nic nebránilo v tom, aby úhradu plnění v řádech statisíců či milionů provedl bezhotovostní formou. V důsledku hotovostních úhrad se obchodní transakce nestaly transparentní a průkazné, čímž žalobce sám zvýšil riziko svého zapojení do daňového podvodu. Navíc limit stanovený zákonem č. 254/2004 Sb. musel být překročen a jestliže žalobce uvádí, že neeviduje ve svém účetnictví žádný doklad s nadlimitní částkou, avšak plnění skutečně hradil hotově, je jediným možným vysvětlením umělé rozdělování částek, a tedy obcházení zmíněného zákona o omezení plateb v hotovosti. Předmětná zjištění o dodavatelích ve svém souhrnu působí značně nestandardně, a jestliže žalobce své dodavatele prověřoval a přesto, že zjistil výše zmíněné skutečnosti, s nimi vstoupil do obchodního vztahu, neučinil tak opatření k zamezení účasti v daňovém podvodu, která po něm mohou být rozumně vyžadována a vystavil se tak riziku, že neprokáže svou dobrou víru v řízení nalézacím.

16. K tvrzením žalobce ohledně bezhotovostních úhrad uvedl žalovaný, že byla skutečně nalezena na výpisu ze zveřejněného bankovního účtu žalobce podle variabilního symbolu a částky platba provedená dne 31. 12. 2017 za plnění přijaté od TUZEX PRAHA, avšak tato je provedena na bankovní účet, který není zveřejněným bankovním účtem zmíněného dodavatele žalobce, a proto nevyvrací popsaná zjištění svědčící o pravděpodobně vědomém zapojení žalobce do daňového podvodu, naopak svědčí o neobezřetnosti žalobce, neboť provedl úhradu na nezveřejněný bankovní účet, a to přestože z veřejně dostupných zdrojů lze zjistit zveřejněný bankovní účet TUZEX PRAHA. Pokud jde o úhradu za plnění přijaté v měsíci listopad 2017 od S&E Renewals, uvedl správce daně, že z výpisu z bankovního účtu žalobce zjistil pouze částečnou bezhotovostní úhradu za zmíněné plnění. Žalobce však ani v podaném odvolání nedoložil, jakým způsobem byla uhrazena zbylá část zdanitelného plnění přijatého od S&E Renewals. K nesouhlasu žalobce s tvrzením správce daně, že všechny subjekty mají nedoplatky, což opírá o fakt, že ani sám správce daně u TUZEX PRAHA netvrdil existenci neuhrazené daně, žalovaný zdůraznil, že předmětné skutečnosti si neodporují, neboť zmíněný nedoplatek nemusí být nutně chybějící daň. Přičemž uvedl, že u tohoto dodavatele byly zjištěny nedoplatky (ke dni 27. 4. 2018 byl evidován nedoplatek ve výši 396 906 Kč, z toho na dani z přidané hodnoty ve výši 39 665 Kč). Žalovaný se vypořádal i s námitkou žalobce, podle které byl doklad od IEPS Consulting zahrnut do kontrolního hlášení omylem, když uvedl, že tyto skutečnosti nevyvrací předpoklad budoucího stanovení daně a vzhledem k tomu, že daň za předmětná období dosud nebyla stanovena, budou předmětné údaje uvedené v dodatečném daňovém přiznání vyhodnoceny v řízení nalézacím v rámci stanovení daně.

17. Žalovaný se pak vypořádal s námitkou existence obavy o budoucí vymahatelnost daně a uvedl k námitce nepoužití aktuálních údajů, že správce daně vychází ze skutečností, které jsou mu v daný okamžik známé a v řízení o zajišťovacím příkazu nelze zjišťovat skutečnosti co nejúplněji, takže nelze požadovat provedení bezchybné a detailní analýzy struktury majetku žalobce. Přitom odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 4. 2016, č. j. 6 Afs 3/2016-45. Správce daně při vydání zajišťovacích příkazů řádně ověřil z veřejných rejstříků, že žalobce není vlastníkem žádné nemovité věci, je vlastníkem pouze jednoho motorového vozidla, posoudil finanční transakce zřejmé z výpisu z bankovních účtů žalobce a provedl majetkovou analýzu údajů plynoucí z účetních výkazů za rok 2016, neboť daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2017 nebylo před vydáním zajišťovacích příkazů podáno. Správce daně se tedy snažil zjistit aktuální ekonomické hodnoty žalobce, když provedl analýzu údajů vykázaných v daňových přiznáních k DPH za jednotlivá zdaňovací období roku 2017 a za leden až březen roku 2018, které měl k dispozici a z nichž nevyplývá zásadní rozdíl mezi uskutečněnými a přijatými plněními, a tedy se nelze domnívat, že by případné výnosy z hospodářské činnosti byly odlišné od roku 2016. Ani sám žalobce v podaných odvoláních neuvádí ani nedokládá, jaká je jeho aktuální majetková situace, ani v zákonném termínu nepodal daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2017 (dne 16. 8. 2018 byla správcem daně vydána výzva k podání předmětného daňového přiznání).

18. Pokud žalobce namítá svou dobrou ekonomickou situaci, konstatuje žalovaný, že toto ničím nedokládá a nijak to nevyvrací zjištění uvedená v zajišťovacích příkazech. Pro budoucí úhradu daně je při zjištěných majetkových poměrech žalobce podstatný zisk coby jediný zdroj prostředku k úhradě budoucí daně, nikoli obrat. Peněžní prostředky na bankovním účtu žalobce jsou majetkem vysoce likvidním a nestálým v čase, což potvrzuje žalobce i svým chováním, neboť peněžní prostředky z bankovního účtu ve značném rozsahu vybírá v hotovosti, případně bezhotovostně převádí dál. K tvrzení žalobce, podle kterého svědčí o dobré finanční situaci i to, že částka zajištěná zajišťovacími příkazy byla na základě exekučního příkazu do dvou dnů uhrazena, uvedl žalovaný, že tato skutečnost nevyvrací odůvodněnou obavu a tedy zákonnost zajišťovacích příkazů, neboť úhrada nastala až po vydání zajišťovacích příkazů a nedošlo k ní ze strany žalobce dobrovolně, nýbrž byla exekučně vymožena. K námitce, podle které je objem plnění, která jsou předmětem zajištění ve vztahu k celkovému obratu žalobce minoritní, uvedl žalovaný, že plnění zatížená daňovým podvodem představují podstatnou část následných uskutečněných zdanitelných plnění a správce daně tak správně usoudil, že nelze předpokládat, že by žalobce po zamezení podvodné činnosti ze strany správce daně dosahoval stejných nebo lepších výsledků hospodářské činnosti, a tedy měl dostatečné prostředky k úhradě dosud nestanovené daně. Zejména pak zdůraznil, že žalobce o své účasti na daňovém podvodu pravděpodobně věděl, či minimálně vědět měl a mohl, a proto nebylo možné od něj očekávat dobrovolnou úhradu dosud nestanovené daně. K námitce podle které se správce daně dopustil svévole, když vědomě zneužil žalobce k vybrání daně, kterou nezaplatily jiné subjekty, aniž by po jiných subjektech chybějící daň vymáhal, uvedl žalovaný, že podle ustálené soudní judikatury je správce daně oprávněn odepřít subjektu, který se vědomě účastní podvodného řetězce nárok na odpočet daně zatížený daňovým podvodem, přičemž podmínkou není to, že chybějící daň v řetězci musí být vymáhána na subjektech v postavení tzv. missing tradera, neboť ve většině případů ani žádné vymáhání probíhat nemůže, protože tyto subjekty nemají žádný majetek a jsou často nekontaktní. Žalobce sice tvrdí, že subjekty v postavení tzv. missing tradera nadále provádí běžnou podnikatelskou činnost, avšak žádným způsobem toto nedoložil, když naopak dle zjištění správce daně je S&E Renewals pro správce daně nekontaktní. Žalovaný zdůraznil, že existuje silný důvod zakládající přiměřenou pravděpodobnost stanovení daně, a to vědomé zapojení žalobce do daňového podvodu, což vede k obavám stran budoucí vymahatelnosti daně. Byť likvidní povaha majetku sama osobě není důvodem vzniku odůvodněné obavy správce daně, ve vzájemném kontextu všech klíčových souvislostí zakládajících odůvodněnou obavu je v daném případě podstatná. Závěrem se pak vyjádřil k nezdůvodnění hrozícího nebezpečí z prodlení správcem daně, rozporu zajišťovacích příkazů s judikaturou Nejvyššího správního soudu i k porušení zásady přiměřenosti správcem daně, když ani jednu z těchto námitek neshledal důvodnou.

19. Městský soud v Praze přezkoumal žalobou napadené rozhodnutí v rozsahu uplatněných žalobních bodů, kterými je vázán [ § 75 odst. 2 věta první zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, v platném znění (dále jen „s. ř. s.“)] a vycházel přitom ze skutkového i právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). Učinil tak bez jednání, neboť pro tento postup byly splněny zákonem stanovené podmínky (§ 51 odst. 1 s. ř. s.)

20. Soud nemohl pominout, že žalobce v první části své žaloby (nazvané namítané vady postupu správce daně a rozhodnutí) v podstatě zopakoval námitky, které již uplatnil v podaném odvolání proti prvostupňovému rozhodnutí. V této souvislosti je třeba podotknout, že jakkoli žalobci v obecné rovině nic nebrání v tom, aby v rámci žalobních bodů zopakoval své argumenty vyjádřené v průběhu řízení před správními orgány, musí vzít v úvahu, že žalobou napadá právě rozhodnutí o odvolání, které jeho ve správním řízení uplatněné argumenty vypořádává a žalobní body se musí vztahovat právě k obsahu napadeného rozhodnutí, případně k postupu žalovaného správního orgánu při vydání napadeného rozhodnutí (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 11. 2013, čj. 4 As 78/2012 - 125). Tím, že žalobce v první části své žaloby zopakoval námitky vznesené v podaném odvolání, aniž by reagoval na odůvodnění napadeného rozhodnutí, v němž se žalovaný s předmětným okruhem námitek vypořádal a přezkoumatelným způsobem popsal a vysvětlil, na základě jakých konkrétních úvah uzavřel o nedůvodnosti tohoto okruhu námitek, značně snížil svou šanci na procesní úspěch, neboť soud za něj nemohl domýšlet další argumenty. Soud se tak mohl věnovat žalobcem uváděným skutečnostem pouze v míře obecnosti, v jaké je sám žalobce vznesl (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 10. 2015, čj. 6 Afs 9/2015 - 31). Současně vyšel z toho, že pokud žalobce v žalobních bodech neprezentoval dostatečně konkrétní názorovou oponenturu vedoucí ke zpochybnění závěrů správního orgánu, nemusel pak ani soud hledat způsob pro alternativní a originální vyjádření závěrů, k nimž již správně dospěl správní orgán (podobněji srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 11. 2014, čj. 6 As 54/2013 - 128). Rovněž je nutno podotknout, že není smyslem soudního přezkumu stále dokola podrobně opakovat již jednou vyřčené, a proto se může soud v případech shody mezi názorem soudu a odůvodněním žalobou napadeného rozhodnutí odkazovat na toto odůvodnění (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 7. 2007, č. j. 8 Afs 75/2005-130, či rozsudky téhož soudu ze dne 2. 7. 2007, č. j. 4 As 11/2006-86, a ze dne 29. 5. 2013, č. j. 2 Afs 37/2012 – 47).

21. Soud při posuzování případu vycházel dále z konstantní judikatury, že povinnost řádného odůvodnění rozhodnutí nelze mechanicky ztotožňovat s povinností poskytnout podrobnou odpověď na každý jednotlivý v žalobě uplatněný argument. Podstatné je posouzení jádra případu a poskytnutí odpovědi na základní námitky, které v sobě mohou v některých případech konzumovat i odpověď na námitky dílčí a související (srov. např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 2. 2013, č. j. 7 As 79/2012-54; ze dne 29. 8. 2013, č. j. 7 As 182/2012-58; ze dne 19. 2. 2014, č. j. 1 Afs 88/2013-66). Podstatou sporu mezi účastníky řízení přitom je, zda byly v dané věci naplněny podmínky pro vydání zajišťovacích příkazů k zajištění úhrady daně z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad a prosinec 2017, která dosud nebyla stanovena, dle § 167 odst. 1 daňového řádu s okamžitou účinností a vykonatelností dle § 103 zákona o DPH. Podle § 167 odst. 1 daňového řádu „[j]e-li odůvodněná obava, že daň, u které dosud neuplynul den splatnosti, nebo daň, která nebyla dosud stanovena, bude v době její vymahatelnosti nedobytná, nebo že v této době bude vybrání daně spojeno se značnými obtížemi, může správce daně vydat zajišťovací příkaz“.

22. Zajišťovací příkaz je zajišťovacím instrumentem ve vztahu k dani ještě nestanovené či dosud nesplatné. Jedná se o rozhodnutí, které je nutně toliko předběžného a dočasného charakteru a které má napomoci zabezpečení úhrady daně jakožto jednoho ze základních cílů správy daní (srov. § 1 odst. 2 daňového řádu). Současně však správce daně vydáním zajišťovacího příkazu závažně zasahuje do majetkových práv daňového subjektu. Daňový řád proto podmiňuje možnost vydání zajišťovacího příkazu existencí odůvodněných obav, přičemž pro zabránění svévoli je nutné, aby správce daně zcela konkrétně identifikoval důvody, které ho vedou k odůvodněným obavám ve vztahu k úhradě daně (srov. rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2009, č. j. 9 Afs 13/2008 – 90, publ. pod č. 2001/2010 Sb. NSS).

23. Správce daně může vydat zajišťovací příkaz na daň dosud nestanovenou pouze tehdy, existují-li objektivní skutečnosti, které zakládají odůvodněnou obavu (tj. přiměřenou pravděpodobnost), že (i) daň bude v budoucnu v určité výši stanovena, a zároveň že (ii) v době její vymahatelnosti bude tato daň nedobytná nebo bude její vybrání spojeno se značnými obtížemi. Důvody vztahující se k oběma prvkům musí být uvedeny v odůvodnění zajišťovacího příkazu a podléhají soudnímu přezkumu.

24. Soud se nejprve zabýval splněním první podmínky pro vydání zajišťovacích příkazů, tedy zda v daném případě existovala přiměřená pravděpodobnost, že daň bude v budoucnu stanovena. Správce daně založil svoji úvahu o splnění dané podmínky na skutečnosti, že žalobce byl zapojen do podvodných řetězců, jejichž účelem je krácení daní. Soud zdůrazňuje, že pro splnění prvního předpokladu pro vydání zajišťovacího příkazu (tj. přiměřené pravděpodobnosti, že daň bude stanovena) postačí, pokud správce daně přesvědčivě nastíní struktury a mechanismy fungování podvodné struktury a roli toho, vůči němuž je zajišťovací příkaz vydán, v ní. Zároveň musí být z předložených indicií patrné, že účast dané osoby na podvodné struktuře není pouhou spekulací nepodloženou žádnými konkrétními informacemi (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 11. 2016, č. j. 2 Afs 213/2016 - 28).

25. V projednávaném případě se správce daně v prvostupňových rozhodnutích, která žalovaný následně potvrdil, zcela konkrétně zabýval strukturou daného podvodného řetězce a dovodil, že žalobce plnil v rámci řetězce funkci tzv. buffera, přes kterého je plnění zasažené podvodem fakticky přefakturováno s minimálním ziskem. Žalobce uplatnil v předmětných obdobích nárok na odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění, a to na základě daňových dokladů od dodavatelů S&E Renewals, TUZEX PRAHA, IEPS Consulting a TYKSO. K těmto dodavatelům správce daně zjistil, že dodavatel S&E Renewals sice za předmětná období podal daňová přiznání, v nichž vykázal vlastní daňovou povinnost, avšak tuto neuhradil, a je tedy v obchodních řetězcích na pozici tzv. missing tradera. K dodavateli TUZEX PRAHA, od kterého žalobce přijal plnění v měsíci listopad 2017, správce daně zjistil, že tento přijal 90 % přijatých plnění od TYKSO, a proto lze předpokládat, že zdanitelná plnění přijatá žalobcem od TUZEX PRAHA, jenž je v detekovaném řetězci na pozici tzv. buffera, byla uskutečněna dodavatelem TYKSO. TYKSO, od kterého žalobce vykázal přijatá plnění za prosinec 2017, sice podal za předmětná období daňová přiznání, v nichž vykázal vlastní daňovou povinnost, avšak tuto neuhradil, a je tedy v obchodních řetězcích na pozici tzv. missing tradera. Dodavatel IEPS Consulting pak za zdaňovací období listopad 2017 (a ani za předchozí zdaňovací období) nevykázal v kontrolním hlášení žádné uskutečněné plnění pro žalobce a v detekovaném řetězci je na pozici tzv. buffera, jenž přijal plnění pouze od DELIMEAT, u kterého byla zjištěna neuhrazená daň, neboť DELIMEAT od září 2017 nepodává daňová přiznání k dani z přidané hodnoty ani kontrolní hlášení. Správce daně dále k jednotlivým článkům řetězců zjistil, že vykazují typické znaky rizikových obchodních korporací (s ohledem na zjištění stran zapsaných sídel jsou tyto zřejmě virtuální, přičemž nebyly zjištěny téměř žádné provozovny; většina z nich nemá žádné, příp. má neaktuální webové stránky; nezveřejňují účetní závěrky ve sbírce listin; vykazují nízký nebo žádný počet zaměstnanců; a kromě žalobce mají všechny daňové nedoplatky). Správce daně rovněž dovodil, že na základě (v zajišťovacích příkazech zmíněných) veřejně dostupných informací o svých přímých dodavatelích, žalobce o své účasti v podvodném řetězci věděl, resp. vědět měl a mohl. Závěru o podvodném účelu řetězce svědčí i to, že z výpisu z bankovního účtu žalobce správce daně zjistil pouze částečnou bezhotovostní úhradu za plnění přijaté v měsíci listopad 2017 od S&E Renewals, a to ve výši 1 mil Kč. Jinou bezhotovostní úhradu za přijatá plnění od S&E Renewals, TUZEX PRAHA, IEPS Consulting a TYKSO správce daně nezjistil. Vzhledem k tomu, že v období od 1. 9. 2017 do 13. 3. 2018 žalobce vybral z bankovního účtu hotovost v celkové hodnotě 6 736 000 Kč, lze předpokládat, že platby dodavatelům byly s vysokou pravděpodobností hrazeny v hotovosti, což je však u plnění v řádech statisíců a milionů Kč značně nestandardní, nadto by úhrady ve všech případech překročily zákonný limit pro platby v hotovosti (uvedené svědčí i vědomé účasti žalobce na daňovém podvodu).

26. Na základě skutečností uvedených v předcházejícím odstavci má zdejší soud za to, že prvostupňový orgán, potažmo žalovaný, dostatečně odůvodnil skutečnosti, na základě nichž měl odůvodněnou obavu o budoucím stanovení daňové povinnosti žalobce. Dle soudu shromážděné indicie ve svém souhrnu logicky vypovídají o účasti a roli žalobce v obchodních řetězcích, o jejich podvodném charakteru (přičemž je zřejmé, že v daném případě se nejedná o pouhé neodvedení daně na počátku řetězců, jak namítal žalobce), struktuře i mechanismu fungování a umožňují vyloučit, že by pravděpodobnost doměření daně žalobci byla výlučně spekulativní. Podmínka přiměřené pravděpodobnosti stanovení daně byla tedy v posuzovaném případě splněna.

27. Soud zdůrazňuje, že s ohledem na povahu řízení o vydání zajišťovacího příkazu daňové orgány v této fázi zásadně neprovádějí dokazování, protože při vydávání zajišťovacího příkazu nejde o prokazování skutkového stavu, nýbrž o zjištění indicií důvodně nasvědčujících obavám správce daně (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 6. 2015, č. j. 10 Afs 18/2015 - 48, bod 15). Nelze proto přisvědčit žalobci, který opakovaně namítal, že správce daně měl zjišťovat nejrůznější skutečnosti a provádět dokazování.

28. Žalobce v podané žalobě napadá jednotlivé dílčí skutečnosti, které správce daně považuje za nestandardní rysy jednotlivých článků řetězců (virtuální sídla, neexistence provozoven, neexistence webových stránek, nezveřejňování účetních závěrek, daňové nedoplatky, nízký nebo žádný počet zaměstnanců) a za nestandardní znaky svědčící o daňovém podvodu (pravděpodobně hotovostní úhrady za plnění v řádech statisíců a milionů Kč). K tomu soud uvádí, že pro posouzení zákonných podmínek pro vydání zajišťovacích příkazů není rozhodující izolované posouzení jednotlivých dílčích okolností, jak to činí žalobce, nýbrž posouzení všech faktorů ve svém souhrnu s ohledem na konkrétní okolnosti případu. Závěr daňových orgánů o existenci podvodných řetězců byl založen na hodnocení celé řady dílčích skutečností, z nichž většina sice sama o sobě zákonu odporovat nemusí, avšak ve svém souhrnu tyto skutečnosti k závěru o pravděpodobném podvodném jednání vedou.

29. Pokud pak žalobce konkrétně napadal skutečnosti týkající se jeho sídla, provozovny, webových stránek, popř. další skutečnosti, které správce daně uvedl v úvodní části odůvodnění zajišťovacích příkazů, soud pro úplnost ve shodě s žalovaným, který se s uvedenou námitkou řádně vypořádal v bodě [27] napadeného rozhodnutí, zdůrazňuje, že tyto skutečnosti nebyly samy o sobě určující pro vydání zajišťovacích příkazů. Z celkového zařazení předmětných skutečností do úvodní části odůvodnění zajišťovacích příkazů je přitom zřejmé, že se jednalo spíše o charakteristiku žalobce jako podnikatelského (a daňového) subjektu. Jestliže žalobce dále konstatoval, že je spolehlivým plátcem, soud uvádí, že důvodem vydání zajišťovacích příkazů nebyla skutečnost, že by žalobce byl nespolehlivým plátcem, a proto ani toto tvrzení nevyvrací odůvodněnou obavu správce daně.

30. K dílčí námitce žalobce, že mu není zřejmé, proč byly v zajišťovacích příkazech uvedeny ty skutečnosti, které podle tvrzení žalovaného nejsou přičítány k tíži žalobce, soud uvádí, že na tomto neshledává nic nezákonného. Skutečnosti, které jsou mimo sféru vlivu žalobce, byly v daném případě uvedeny v odůvodnění zajišťovacích příkazů zcela namístě z důvodu řádného popisu detekovaných podvodných řetězců a zjištěných nestandardností. Pokud žalobce v podané žalobě dále odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 7. 2018, č. j. 5 Afs 252/2017 - 31, soud uvádí, že uvedený rozsudek se netýká zajištění daně, nýbrž stanovení daně, a není proto na daný případ přiléhavý.

31. Žalobce také namítal, že správce daně neprokázal vědomou účast žalobce na daňovém podvodu, dále rozporoval skutečnosti, které dle daňových orgánů svědčí o vědomé účasti žalobce v podvodných řetězcích, a zdůraznil, že přijal opatření, aby se vyhnul účasti na daňových řetězcích. Uvedené námitky soud neshledal důvodnými. Soud předně uvádí, že žalobci nelze přisvědčit v tom, že by při vydání zajišťovacích příkazů musel správce daně prokazovat vědomou účast žalobce jako daňového subjektu na podvodném řetězci (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 4. 2016, č. j. 6 Afs 3/2016 - 45, bod 25). To, zda daňový subjekt věděl, či měl a mohl vědět, že se účastní daňového podvodu, respektive zda byl s ohledem na učiněná opatření v dobré víře, že tomu tak není, je předmětem posouzení a dokazování až v rámci rozhodování o stanovení daně (tj. v rámci následného řízení nalézacího); pro účel rozhodování o vydání zajišťovacího příkazu tyto skutečnosti rozhodné nejsou. Jinými slovy, dobrá víra daňového subjektu, že se nezapojil do podvodného obchodního řetězce, vydání zajišťovacího příkazu nebrání. To nicméně nebrání daňovým orgánům, aby tento závěr v zajišťovacím příkazu vyslovily, pokud již ve fázi zajišťování příslušné částky daně disponují zjištěními svědčícími pro závěr, že daňový subjekt o daňovém podvodu věděl. V tomto směru soud odkazuje na závěry uvedené v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 7. 2018, č. j. 4 Afs 129/2018 - 42: „Při posuzování otázky, zda existuje odůvodněná obava, resp. přiměřená pravděpodobnost, že správce daně žalobkyni doměří daň, byl Městský soud v Praze povinen zabývat se v mezích žalobních námitek toliko otázkou, zda shromážděné indicie ve svém souhrnu logicky vypovídají o účasti a roli žalobkyně v obchodním řetězci, o jeho podvodném charakteru, struktuře i mechanismu fungování a umožňují vyloučit, že by pravděpodobnost doměření daně žalobkyni byla výlučně spekulativní. Žalobkyni lze přisvědčit, že se k otázce její dobré víry vyjádřily v prvé řadě daňové orgány. Podle Nejvyššího správního soudu však daňovým orgánům nic nebránilo, aby tak nad rámec výše vymezených základních požadavků učinily toliko ke zdůraznění závěru o naplnění skutkové podstaty uvedené v § 167 odst. 1 daňového řádu. I kdyby úvahy daňových orgánů k dobré víře žalobkyně trpěly vnitřní rozporností, nesrozumitelností či nesprávností, nevypovídalo by to nic o splnění podmínek pro vydání zajišťovacích příkazů.“ Jak již soud přitom uvedl výše, podmínka přiměřené pravděpodobnosti stanovení daně byla v posuzovaném případě bezpochyby naplněna.

32. Žalobce v podané žalobě zopakoval dílčí námitku, že správce daně neuvedl jakoukoliv úvahu o tom, jakým způsobem mohl žalobce z vědomého zapojení do podvodu na DPH profitovat. Soud předně odkazuje na své závěry uvedené v přechozím odstavci a dodává, že s totožným tvrzením se vypořádal již žalovaný v bodě [26] napadeného rozhodnutí. S tímto vypořádáním se přitom soud zcela ztotožňuje a v plném rozsahu na něj odkazuje.

33. Pokud jde o námitku, že s články řetězce na pozici missing tradera nebylo dosud dle informací žalobce zahájeno žádné řízení, soud ve shodě s žalovaným zdůrazňuje, že podstatný je v daném případě předpoklad stanovení daně u žalobce, přičemž ten byl, jak již soud uvedl výše, naplněn. Se souvisejícím obecným tvrzením žalobce, že tyto společnosti nadále vyvíjejí podnikatelskou činnost, se přitom opět vypořádal již žalovaný, když mj. konstatoval, že tuto skutečnost žalobce nijak nedoložil. Soud přitom zdůrazňuje, že dle zjištění správce daně je S&E Renewals naopak pro správce daně nekontaktní.

34. Žalobce dále namítl, že žalovaný odhlédl od některých odvolacích námitek. V odůvodnění napadaného rozhodnutí totiž žalovaný argumentuje společnostmi IEPS Consulting a DELIMEAT, ačkoliv žalobce uvedl, že s těmito nepodnikal. Uvedené námitce však soud nemohl přisvědčit, neboť z bodu [35] napadeného rozhodnutí, je zjevné, že žalovaný se řádně vypořádal s odvolací námitkou, podle které byl doklad od IEPS Consulting, jenž přijal plnění pouze od DELIMEAT, zahrnut do kontrolního hlášení omylem. Žalovaný přitom konkrétně uvedl, že uvedené skutečnosti nevyvrací předpoklad budoucího stanovení daně, jenž spočívá v pravděpodobně vědomé účasti žalobce na daňovém podvodu. Rovněž konstatoval, že s ohledem na to, že daň za předmětná období dosud nebyla stanovena, budou předmětné údaje uvedené v dodatečném daňovém přiznání vyhodnoceny v řízení nalézacím v rámci stanovení daně. Jak přitom relevantně poukázal žalovaný ve svém vyjádření, žalobce v podané žalobě v podstatě sám přiznává, že nemá nárok na odpočet z plnění od IEPS Consulting, a že mu tedy v nalézacím řízení bude stanovena daň ve výši uplatněného nároku na odpočet daně z plnění od IEPS Consulting (tedy předpoklad stanovení daně zde stále trvá).

35. Pokud jde o nesouhlas žalobce s tvrzením správce daně, že všechny subjekty mají nedoplatky, což opírá o fakt, že u TUZEX PRAHA netvrdil existenci neuhrazené daně ani sám správce daně, soud uvádí, že s totožnou námitkou se opět vypořádal již žalovaný v bodě [34] napadeného rozhodnutí. Soud se přitom plně ztotožňuje s vypořádáním předmětné námitky a se závěrem žalovaného, že předmětné skutečnosti si neodporují, neboť správcem zmíněný nedoplatek na dani nemusí nutně znamenat chybějící daň. Nelze pak souhlasit ani s žalobcem, že u tohoto dodavatele daňové orgány nezohlednily úhradu plnění na účet dodavatele, neboť žalovaný se v napadeném rozhodnutí uvedenou skutečností v bodě [33] zabýval, když uvedl, že po upozornění žalobce byla skutečně dohledána platba za plnění přijaté od TUZEX PRAHA ve výpisu zveřejněného účtu žalobce. Nicméně žalovaný rovněž konstatoval, že žalobce hradil uvedenou platbu na bankovní účet, který není zveřejněným bankovním účtem TUZEX PRAHA, přičemž komu předmětný bankovní účet patří, bude zjišťováno až v rámci nalézacího řízení.

36. Soud se dále zabýval splněním druhé podmínky pro vydání zajišťovacích příkazů, tj. zda byla dána odůvodněná obava, že v době vymahatelnosti případně stanovené daně bude tato daň nedobytná nebo bude její vybrání spojeno se značnými obtížemi. Soud připomíná, že i otázku budoucí dobytnosti daně je nezbytné posuzovat z komplexního hlediska a nikoliv jen pohledem na jednotlivé dílčí skutečnosti.

37. Soud předně zdůrazňuje, že účast na podvodném řetězci sama o sobě nevyvolává důvodné obavy o dobytnost daně. Jak konstatoval Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 19. 12. 2018, č. j. 9 Afs 330/2017 - 60: „Vždy je potřeba vážit, jaký význam mají konkrétní poznatky, které správce daně či stěžovatel (v daném případě žalovaný – pozn. soudu) ve věci získali. Učinit tuto úvahu je o to důležitější v situaci, kdy neexistují indicie o vědomém zapojení subjektu do podvodného řetězce; skutečnost, že subjekt byl neopatrný a do řetězce se nevědomě zapojil, ještě nic nevypovídá o jeho schopnosti a ochotě daň uhradit (bez ohledu na to, že mu daň bude pravděpodobně doměřena)“. V projednávané věci však daňové orgány obavu o dobytnost daně založily nejen na indiciích o tom, že žalobce se podvodných řetězců účastnil pravděpodobně vědomě, ale také na rozboru jeho majetkové situace, z níž vyplynula odůvodněná obava o schopnost žalobce daň zaplatit.

38. Správce daně totiž zjistil z výpisu z katastru nemovitostí, že žalobce nevlastní žádnou nemovitou věc a podle výpisu z databáze evidence vozidel je vlastníkem pouze jednoho motorového vozidla, BMW 316 D sedan, jehož tržní hodnota činí cca 200 tis. Kč. Z výpisu ze zveřejněného bankovního účtu je zřejmé, že tento je kreditován bezhotovostními platbami ve značné výši (v období od 1. 9. 2017 do 13. 3. 2018 byly připsány finanční prostředky v celkové výši 20 578 239,20 Kč), avšak tyto peněžní prostředky jsou buď dále převáděny (ve zmíněném období činily bezhotovostní úhrady celkem 13 888 957,44 Kč), nebo vybírány v hotovosti na pokladně z banky či z bankomatu (ve zmíněném období činily hotovostní výběry celkem 6 736 000 Kč). Ke dni 13. 3. 2018 je tak z výpisu ze zveřejněného bankovního účtu patrný zůstatek pouze ve výši 168 615,39 Kč. Správce daně zjistil, že žalobce má ještě dva nezveřejněné bankovní účty, avšak z jejich výpisů jsou zřejmé velmi nízké konečné zůstatky a téměř žádné transakce. Podle rozvahy sestavené ke dni 31. 12. 2016 žalobce vykazuje dlouhodobý hmotný majetek ve výši cca 1,1 mil. Kč a oběžná aktiva (pohledávky a peněžní prostředky) ve výši cca 5 mil. Kč. Z údajů plynoucích z daňového přiznání k dani silniční za rok 2016 je zřejmé, že žalobce vykázal čtyři vozidla, avšak podle aktuálního výpisu z centrálního registru vozidel je žalobce v současnosti vlastníkem pouze jednoho vozidla, tj. již došlo k převodu majetku na jiný subjekt (žalobce zůstal ve dvou případech provozovatelem). S ohledem na uvedené skutečnosti správce daně usoudil, že dlouhodobý hmotný majetek vykázaný v rozvaze ke dni 31. 12. 2016 byl tvořen právě motorovými vozidly, z nichž však v současnosti vlastní žalobce pouze motorové vozidlo BMW 316 D sedan. Pokud jde o oběžná aktiva, tyto nijak nevypovídají o současných majetkových poměrech žalobce, neboť mají likvidní povahu. Dále z rozvahy sestavené ke dni 31. 12. 2016 vyplývá, že žalobce vykazuje cizí zdroje ve výši cca 6,3 mil. Kč, kterými financuje prakticky veškerou svou činnost. Analýzou údajů vykázaných ve zmíněné rozvaze tak byla zjištěna vysoká míra zadluženosti žalobce (míra zadluženosti ve výši 95 % významně překračuje mantinely zdravého zadlužení). Z výkazu zisku a ztráty ke dni 31.12.2016 vyplývá, že žalobce vykázal výsledek hospodaření pouze ve výši 130 tis. Kč, přičemž ani za zdaňovací období leden až březen 2018 nevykazuje zásadní rozdíl mezi uskutečněnými a přijatými plněními (rozdíl 547 364 Kč), a tedy se nelze domnívat, že by případné výnosy z hospodářské činnosti byly odlišné od roku 2016.

39. Ačkoliv lze přisvědčit názoru žalobce, že existence toliko vysoce likvidního majetku bez dalšího nemůže založit důvodnou obavu z budoucí nedobytnosti daně, v posuzovaném případě je z výše uvedeného zřejmé, že správce daně nezaložil svůj závěr jen na pouhé existenci likvidního majetku. Za klíčový důvod obav o budoucí úhradu daně totiž správce daně považoval zejména majetkovou nedostatečnost žalobce (jediným podstatným majetkem je jedno motorové vozidlo a peněžení prostředky) a nepříznivou finanční situaci žalobce (vysoká míra zadluženosti), přičemž zdůraznil, že již došlo k převodu tří vozidel na jiný subjekt (žalobce zůstal ve dvou případech provozovatelem vozidel).

40. Soud tedy dospěl k závěru, že v daném případě daňové orgány řádně popsaly a zdůvodnily obavy o budoucí vymahatelnost daně, byl tak splněn i druhý zákonný předpoklad pro vydání zajišťovacích příkazů. Soud dodává, že úhrada provedená na základě zajišťovacích příkazů sama o sobě není skutečností, která by měla význam pro posouzení jejich zákonnosti (k tomu srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 9. 2018, č. j. 9 Afs 384/2017 - 25).

41. Soud dále uvádí, že nesouhlasí s námitkou žalobce, že daňové orgány nepřihlédly k údajům z bankovního účtu žalobce, které nesvědčily o tom, že by žalobce daň nemohl uhradit, neboť správce daně se údajům z bankovního účtu konkrétně věnoval na str. 7 a str. 10 zajišťovacích příkazů a žalovaný pak zejména v bodech [15] a [37] napadeného rozhodnutí. Ačkoliv pak žalobce tvrdí, že ke dni 31. 12. 2017 vykazoval na bankovním účtu zůstatek ve výši cca 3 mil. Kč, je z výpisu z bankovního účtu zjevné, že ke dni 13. 3. 2018 vykazoval již pouze zůstatek ve výši 168 615,39 Kč. Žalobce přitom dle zjištění správce daně peněžní prostředky z bankovního účtu ve značném rozsahu vybírá v hotovosti, příp. bezhotovostně převádí dál. Nelze proto souhlasit s tvrzením žalobce, že má finanční prostředky permanentně na bankovním účtu. Soud přitom musí přisvědčit žalovanému, že skutečnost, že žalobce disponuje mimo motorového vozidla pouze tímto majetkem, může být při posuzování nezbytnosti vydání zajišťovacích příkazů z důvodu obavy o budoucí vymahatelnost daně zohledněna. Finanční zůstatky na bankovních účtech totiž představují vysoce likvidní majetek, který může jejich vlastník prakticky kdykoli převést a ukončit tak svou činnost, pročež z hlediska obav o budoucí vymahatelnost daně nepředstavuje tento majetek záruku, že daň bude daňovým subjektem řádně uhrazena (viz shodně např. rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 30. 3. 2017, č. j. 9 Af 27/2014 – 117).

42. Správce daně rovněž nepochybil, pokud při svých úvahách vycházel z účetních podkladů žalobce za rok 2016. Jak již soud konstatoval výše, zajišťovací příkaz je předstižným rozhodnutím, často založeným na hypotetické úvaze správce daně, při jehož vydání správce daně vychází ze skutečností a zjištění, které má v daný moment k dispozici. Při vydávání zajišťovacího příkazu přitom nelze po správci daně požadovat, aby prováděl detailní a bezchybnou analýzu struktury majetku daňového subjektu. Předmětem řízení o vydání zajišťovacího příkazu ostatně podle § 167 odst. 1 daňového řádu je toliko otázka odůvodněných obav správce daně (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 4. 2016, č. j. 6 Afs 3/2016 - 45). Správce daně v době vydání zajišťovacích příkazů přitom neměl k dispozici daňové přiznání žalobce z příjmů právnických osob za rok 2017, termín pro podání daňového přiznání v té době ještě neuplynul. Žalovaný navíc v napadeném rozhodnutí konstatoval, že žalobce nepodal ani v zákonném termínu daňové přiznání za rok 2017 (dne 16. 8. 2018 byla vydána výzva k podání předmětného daňového přiznání). Z odůvodnění zajišťovacích příkazů je pak zřejmé, že se správce daně snažil zjistit aktuální majetkovou situaci žalobce, když provedl analýzu údajů vykázaných v daňových přiznáních k dani z přidané hodnoty za jednotlivá zdaňovací období roku 2017 a za leden až březen roku 2018. Soud zdůrazňuje, že pokud žalobce nepovažoval zjištění správce daně za aktuální, nic mu nebránilo v tom, aby v rámci odvolání přednesl konkrétní tvrzení o své finanční a ekonomické situaci a příp. je doložil příslušnými listinami. Nic takového ovšem žalobce neučinil. Soud dále dodává, že s dílčím tvrzením žalobce, podle kterého je objem plnění, která jsou předmětem zajištění, ve vztahu k celkovému obratu minoritní, se opět vypořádal již žalovaný v bodě [38] napadeného rozhodnutí. S tímto vypořádáním se přitom soud ztotožňuje a v plném rozsahu na něj odkazuje.

43. Soud nesouhlasí ani s tvrzením žalobce, že správce daně nezjistil žádné skutečnosti nasvědčující tomu, že by žalobce nemohl daň dobrovolně uhradit, třeba i postupně. Jak již soud konstatoval výše, správce daně v odůvodnění zajišťovacích příkazů vysvětlil podezření, že se žalobce zapojil do obchodních řetězců, které byly zasaženy podvodným jednáním. V případě, že je takové podezření založeno na přiměřené pravděpodobnosti (jako v tomto případě) je nahrazení zajišťovacích příkazů prostředky daňového řádu založenými na dobrovolném splnění daňové povinnosti jen obtížně představitelné, a přicházelo by v úvahu jen za výjimečných okolností (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 5. 12. 2019, č. j. 9 Afs 138/2018 - 80). Žádné takové výjimečné okolnosti najevo nevyšly, ani žalobce žádné netvrdí. Soud rovněž nepominul, že žalobce v podané žalobě odkazoval na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 8. 2018, č. j. 6 Afs 364/2017 - 54, ve kterém Nejvyšší správní soud citoval mj. svůj rozsudek ze dne 31. 10. 2016, č. j. 2 Afs 239/2015 - 66, jehož právní věta zní: „Je-li s ohledem na okolnosti pravděpodobné, že daňový subjekt splatnou daň uhradí, byť postupně, je třeba zásadně upřednostnit standardní stanovení daně před okamžitým uspokojením budoucí daňové pohledávky exekucí zajišťovacího příkazu (§ 167 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu) na dosud nesplatnou nebo nestanovenou daň, jejímž důsledkem je ekonomická likvidace daňového subjektu.“ Citovaný rozsudek se však od nyní posuzované věci odlišoval jednak rozdílem v majetkových poměrech daňových subjektů a dále tím, že správce daně nespatřoval pravděpodobnost doměření daně v zapojení žalobce do podvodných obchodních řetězců.

44. Soud nepřehlédl, že na straně 7 žaloby žalobce uvedl další skutečnosti, které namítal v odvolacím řízení. Z uvedeného však dle soudu nevyplývá, že by i tyto odvolací námitky měly být součástí žalobních bodů, což potvrzuje i uvozovací věta v žalobě: „V odvolacím řízení proti předmětným zajišťovacím příkazům žalobce namítal, že […].“ Soud proto pouze pro úplnost dodává, že z textu napadeného rozhodnutí jednoznačně vyplývá, že se žalovaný uvedenými odvolacími námitkami řádně zabýval (viz zejména body [40] až [42]), i jaké konkrétní úvahy jej vedly k následně vyjádřeným závěrům.

45. Žalobce závěrem podané žaloby poznamenal, že mu správce daně znemožnil svým nezákonným postupem při nahlížení do daňového spisu řádné zpracování této žaloby. Žalobce však v podané žalobě vůbec neozřejmil, jakého nezákonného postupu se měl správce daně dopustit. Soud přitom není povinen ani oprávněn domýšlet argumenty za žalobce. Takovým postupem by přestal být nestranným rozhodčím sporu, ale přebíral by roli žalobcova advokáta. Soud proto uvedenou námitku shledal nedůvodnou.

46. Soud uzavírá, že v posuzovaném případě dospěl k závěru, že zákonné podmínky pro vydání zajišťovacích příkazů byly splněny, tyto příkazy byly řádně odůvodněny a nejsou nezákonné. Nelze proto souhlasit s žalobcem, že byly předmětné zajišťovací příkazy vydány na základě nepodložených domněnek či vyfabulovaných úvah. Správce daně opřel své úvahy o konkrétní skutková zjištění, jež mají oporu ve správním spise, a zdejší soud považuje jeho závěry z nich vyvozené za zcela správné. Z ničeho přitom nevyplývá, že by správce daně a žalovaný postupovali výlučně účelově v zájmu vybrat dlužnou daň jiných subjektů od žalobce, jak tvrdil v podané žalobě žalobce.

47. Na základě shora uvedeného soud dospěl k závěru, že žaloba není důvodná, a proto ji podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

48. O nákladech řízení soud rozhodl podle § 60 odst. 1 s. ř. s., podle kterého má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Ve věci měl plný úspěch žalovaný, avšak žalovanému v řízení žádné náklady nad rámec jeho běžných činností nevznikly. Soud proto rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů tohoto řízení.