č. j. 11Af 18/2019 - 69

Rubrum

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Marka Bedřicha a soudkyň JUDr. Hany Veberové a JUDr. Jitky Hroudové v právní věci žalobce: Mgr. Bc. David Vandrovec se sídlem Kodaňská 1441/46, Praha 10, insolvenční správce dlužníka VÍTKOVICE POWER ENGINEERING a. s., IČ 26823357, se sídlem Ruská 1142, Ostrava, zastoupeného Mgr. Karlem Somolem, advokátem se sídlem Karlovo nám. 671/24, Praha 1 proti žalovanému: Specializovaný finanční úřad se sídlem Nábřeží Kapitána Jaroše 1000/7, Praha 7 o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 4. 2019, č. j. 33659/19/4300-12711-20880, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

Vymezení věci 1. Žalobce se žalobou, podanou u Městského soudu v Praze, domáhal přezkoumání a zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí, jímž Specializovaný finanční úřad (dále jen „žalovaný“) zamítl jeho námitku proti Vyrozumění o převedení přeplatku ze dne 21. 12. 2018, č. j. 199687/18/4300- 12711-208880. Tímto Vyrozuměním žalovaný podle ustanovení § 154 odst. 5 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), sdělil společnosti VÍTKOVICE POWER ENGINEERING a. s., (dále jen „dlužník“), že podle § 154 odst. 2 daňového řádu převedl její přeplatek na dani z přidané hodnoty vykázaný ke dni 19. 12. 2018 ve výši 677 938 Kč na úhradu jejího daňového nedoplatku spočívajícího v odvodu za porušení rozpočtové kázně. Žalobní body 2. Žalobce zaprvé namítl, že žalovaný převedl daňový přeplatek na daňový nedoplatek insolvenčního dlužníka, aniž by podle § 203 zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „insolvenční zákon“) daňovou pohledávku nejprve uplatnil u insolvenčního správce. Podle žalobce nejsou (daňové) pohledávky za majetkovou podstatou ve smyslu § 242 daňového řádu z tohoto postupu jakkoli vyjmuty. To potvrzuje rovněž znění článku 2 Metodického pokynu k postupu správce daně z hlediska právní úpravy a vazby insolvenčního zákona na daňový řád vydaného Generálním finančním ředitelstvím s účinností od 1. 6. 2018 (dále jen „metodický pokyn“), podle něhož se (daňové) pohledávky za majetkovou podstatou a pohledávky jim postavené na roveň písmeně uplatňují vůči osobě s dispozičními oprávněními a o takovém uplatnění je třeba vždy vyrozumět insolvenčního správce.

3. Druhý žalobní bod se týká toho, jaký charakter má odvod za porušení rozpočtové kázně jakožto pohledávka v insolvenčním řízení daňového subjektu. Žalobce namítl, že žalovaný nemohl přeplatek na dani z přidané hodnoty na nedoplatek převést, jelikož odvod za porušení rozpočtové kázně je mimosmluvní sankcí podle § 170 písm. d) insolvenčního zákona, tedy pohledávkou, která se v insolvenčním řízení žádným ze způsobů řešení úpadku neuspokojuje.

4. Tuto námitku odůvodnil odkazem na rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 10. 10 2016, č. j. 56 ICm 4537/2014, 104 VSPH 548/2016-72 (KSPA 56 INS 32350/2012) - dále jen „rozsudek Vrchního soudu v Praze č. j. 56 ICm 4537/2014“) - s tím, že tento rozsudek vychází z obdobných závěrů, které vyslovil Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 31. 3. 2015, č. j. 5As 95/2014 - 46, a odkazem na rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 24. 9. 2015, č. j. 44 ICm 1408/2014, 101 VSPH 308/2015-176 (KSPA 44 INS 6314/2011- dále jen „rozsudek Vrchního soudu v Praze č. j. 44 ICm 1408/2014“). Z těchto rozsudků podle žalobce vyplývá sankční charakter odvodu za porušení rozpočtové kázně a závěr, že odvod není pohledávkou za majetkovou podstatou podle § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona. Žalobce namítl, že správce daně tuto jeho argumentaci a ustálenou dlouhodobou judikaturu Nejvyšší správního soudu odmítl.

5. Žalobce dále uvedl, že žalovaný vychází z úvahy, že předmětem sporu je, zda je odvod za porušení rozpočtové kázně peněžitým plněním obdobným dani ve smyslu § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona nebo mimosmluvní sankcí dle § 170 písm. d) téhož zákona. Žalovaný vychází z toho, že jedno vylučuje druhé. Tak tomu však podle žalobce není. Žalobce citoval ust. § 168 odst. 3 insolvenčního zákona, podle něhož „[n]ení-li dále stanoveno jinak, pohledávky za majetkovou podstatou se uspokojují v plné výši kdykoli po rozhodnutí o úpadku.“ Jinak je dle žalobce stanoveno v § 170 insolvenčního zákona. Insolvenční zákon podle žalobce počítá s tím, že určitá pohledávka může být pohledávkou za majetkovou podstatou a současně pohledávkou, která se podle § 170 insolvenčního zákona v insolvenčním řízení neuspokojuje. Odvod za porušení rozpočtové kázně tudíž může být peněžitým plněním obdobným dani, to však neznamená, že současně není pohledávkou, která je dle § 170 insolvenčního zákona vyloučena z uspokojení.

6. Žalobce poukázal na to, že žalovaný stran povahy odvodu za porušení rozpočtové kázně, vycházel z rozsudku Nejvyššího soudu ze dne 27. 3. 2018, č. j. 29 ICdo 3/2016-203, v němž tento soud vyslovil závěr, že odvod není mimosmluvní sankcí podle § 170 písm. d) insolvenčního zákona. Žalobce s tímto závěrem Nejvyššího soudu nesouhlasí a rovněž má za to, že je v rozporu s dlouhodobou a ustálenou rozhodovací praxí Nejvyššího správního soudu, který je k posouzení dané otázky povolanější. Podle žalobce odvod za porušení rozpočtové kázně není pouhým vrácením poskytnuté dotace, ale jedná se o sankci – trest, proto pohledávka odpovídající odvodu mimosmluvní sankcí dle § 170 písm. d) insolvenčního zákona je. Odvod za porušení rozpočtové kázně nemá dle žalobce pouze funkci fiskální, ale v prvé řadě funkci sankční.

7. Žalobce dále namítl, že odvod za porušení rozpočtové kázně nenaplňuje charakteristiku pohledávek za majetkovou podstatou, jak byla podána Nejvyšším soudem v jeho rozsudku č. j. 29 ICdo 3/2016-203, tedy že se jedná „o ty pohledávky, jež zjednodušeně řečeno doprovázejí správu a udržování majetkové podstaty dlužníka a jde o ty pohledávky, s nimiž je nutno počítat právě proto, že vznikají za trvání insolvenčního řízení pravidelně (…) a jejich přednostní hrazení je svým způsobem nutné (nezbytné) k naplnění účelu a cíle insolvenčního řízení“. Žalobce v tomto ohledu uvedl, že po prohlášení úpadku je osobou s dispozičními právy insolvenční správce, který nebyl příjemcem dotace a nezavázal se k dodržování dotačních podmínek. Insolvenční správce nemůže při své činnosti – zpeněžování majetkové podstat – dotační podmínky dodržet, naopak jeho kroky vždy povedou k jejich porušení. Insolvenční správce tak postupem, který je mu uložen zákonem, vytvoří pohledávku za majetkovou podstatou, jejíž přednostní uspokojení poškodí ostatní věřitele.

8. Žalobce dále poukázal na nález Ústavního soudu ze dne 7. 4. 2005, sp. zn. I. ÚS 544/02, v němž tento soud stanovil limity zvýhodnění postavení státu jakožto věřitele v insolvenčním řízení. Žalobce z daného nálezu citoval, že „[p]okud by mělo být přijato výhodnější postavení finančních úřadů jako správců daně v uspokojování jejich pohledávek (reprezentujících určitý veřejný zájem), takové zvýhodnění by musel zákonodárce formulovat explicitně, ústavně konformně a mělo by být obhajitelné.“ Žalovaný dle žalobce zvýhodňuje veřejný zájem na vrácení dotace na úkor ostatních věřitelů, kteří mají pohledávky za majetkovou podstatou, aniž by takové zvýhodnění bylo v zákoně jasně formulováno a bylo odůvodněno obhajitelným zájmem.

9. Žalobce dále namítl, že těžiště závěru vysloveného v rozsudku Nejvyššího soudu č. j. 29 ICdo 3/2016-203 spočívá na historickém výkladu, tedy výkladu historických právních předpisů, což je dle žalobce „mimořádně zavádějící a fakticky nepoužitelné“. Podle žalobce Nejvyšší soud bez vysvětlení opomenul znění platné právní úpravy. Konkrétně žalobce poukázal na znění ustanovení § 44 a § 44a zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „rozpočtová pravidla“), která výslovně definují odvod za porušení rozpočtové kázně jakožto postih, tj. sankci.

10. Nesprávný je podle názoru žalobce argument žalovaného, že charakter trestu má dle rozpočtových pravidel penále za nezaplacení odvodu za porušení rozpočtové kázně. Toto penále má dle žalobce charakter úroků, tedy je trestem za pozdní úhradu odvodu. Trestem za porušení rozpočtové kázně je dle žalobce odvod.

11. Ve třetím žalobním bodu žalobce namítl, že pohledávky z odvodů za porušení rozpočtové kázně vůbec nevznikly (fakticky neexistují), jelikož nedošlo k vytýkanému porušení rozpočtových podmínek, resp. vytýkané porušení nelze přičítat ani dlužníkovi, jakožto příjemci dotace, ani insolvenčnímu správci. Jednak insolvenční správce nebyl příjemcem dotací, nemohl proto ani porušit podmínky pro jejich přidělení. Jednak podmínka spočívající v tom, že příjemce nesmí do pěti let od data ukončení realizace projektu vstoupit do konkurzu, není podmínkou, jejíž (ne)naplnění by mohl příjemce dotace ovlivnit svou vůlí a svým konáním. Stav úpadku a prohlášení konkurzu nastává v důsledku objektivní hospodářské situace dlužníka bez ohledu na jeho vůli. Podmínka „nevstoupit“ do konkurzu je proto podmínkou nemožnou, k níž se dle § 548 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů, nepřihlíží. Má-li podle žalobce příjemce dotace porušit podmínky přidělení dotace, musí se tak stát v důsledku jeho aktivní činnosti a jednání. Tak tomu však v případě vstupu do konkurzu není. Žalobce v žalobě zdůraznil text článku VII odst. 5 Podmínek poskytnutí dotace: „V případě, kdy příjemce dotace prokáže, že porušení bylo způsobeno nepředvídatelnými okolnostmi vylučujícími jeho odpovědnost, nepovažuje se takové porušení za porušení rozpočtové kázně“. Právě toto ustanovení je podle názoru žalobce třeba aplikovat na nastalou situaci, jelikož porušení Podmínek vstupem do konkurzu je nepředvídatelnou okolností způsobenou hospodářskou situací příjemce dotace. Vyjádření žalovaného k žalobě 12. Žalovaný ve vyjádření k podané žalobě navrhl, aby soud žalobu jako nedůvodnou zamítl. K námitce týkající se neuplatnění pohledávek z odvodů u insolvenčního správce ve smyslu § 203 insolvenčního zákona žalovaný uvedl, že se toto ustanovení v dané situaci nepoužije. Pro potřeby insolvenčního řízení je za majetek daňového subjektu považován teprve vratitelný přeplatek, tedy takový přeplatek, který nelze převést na úhradu nedoplatku. Při existenci přeplatku, který má být převeden na úhradu nedoplatku, není důvod, aby byla úhrada nedoplatku ve smyslu § 203 insolvenčního zákona uplatňována u insolvenčního správce, jelikož k převedení dochází ex lege, insolvenční správce o něm tedy nijak nerozhoduje. Správce daně převádí přeplatek na úhradu nedoplatku podle daňového řádu a tento postup podléhá přezkumu v rámci správního soudnictví. Civilnímu (občanskoprávnímu respektive obchodnímu) soudu o tom podle § 203 odst. 4 insolvenčního zákona rozhodovat nepřísluší. K uplatnění pohledávky z daňového nedoplatku u osoby s dispozičním oprávněním (insolvenčního správce) podle § 203 insolvenčního zákona správce daně přistupuje pouze tehdy, není-li přeplatku, který by byl na úhradu nedoplatku použit. Právě o tomto případu se rovněž zmiňuje Metodický pokyn Generálního finančního ředitelství citovaný žalobcem.

13. K námitce týkající se vzniku (pohledávek z) odvodů za porušení rozpočtové kázně, uvedl, že žalobce proti platebním výměrům, jimiž byly insolvenčnímu dlužníkovi tyto odvody vyměřeny, nepodal odvolání, ač tak učinit mohl. Nyní podanou žalobou zákonnost těchto platebních výměrů již napadat nelze.

14. K námitce stran charakteru odvodu za porušení rozpočtové kázně žalovaný uvedl, že tento odvod není mimosmluvní sankcí podle § 170 písm. d) insolvenčního zákona, nýbrž jedná se peněžité plnění obdobné dani ve smyslue § 168 odst. 2 písm. e) téhož zákona. Žalovaný k tomuto závěru odkázal na rozsudek Nejvyššího soudu č. j. 29 ICdo 3/2016 - 203, a rozsudek téhož soudu ze dne 27. 6. 2018, č. j. 29 ICdo 23/2017 - 98. Žalovaný souhlasí s tím, že odvod za porušení rozpočtové kázně je sankcí, nikoli však trestem, tedy sankční v užším slova smyslu. Jedná se o sankci v širším slova smyslu, tedy odpovědnostní následek za porušení rozpočtové kázně. Průběh řízení před správními orgány 15. Ze spisového materiálu, který byl soudu předložen žalovaným správním orgánem, byly zjištěny následující, pro rozhodnutí ve věci samé podstatné skutečnosti:

16. Dlužníkovi VÍTKOVICE POWER ENGINEERING a. s. byly na základě dvou rozhodnutí Ministerstva průmyslu a obchodu ze dne 5. 10. 2012 (č. j. 1658-11/3.1EED03-613/12/61200 a č. j. 1658-11/3.1EED03-605/12/61200) proplaceny dotace na realizaci projektu „Snížení energetické náročnosti výroby VÍTKOVICE POWER ENGINEERING a. s. – 5. hala“ (dále jen „projekt 1“) a projektu „Energetická opatření v hale č. 9 VÍTKOVICE POWER ENGINEERING a. s.“ (dále jen „projekt 2“), v celkové výši 17 206 501 Kč (7 206 501 Kč a 10 mil. Kč). Nedílnou součástí obou těchto rozhodnutí jsou shodně Podmínky poskytnutí dotace, jejichž hl. I., čl. IV., odst. 6 stanoví, že: „Příjemce dotace nesmí v období pěti (5) let“, (tří (3) let v případě malých a středních podniků) od skutečného data ukončení realizace projektu vstoupit do likvidace, insolvence, konkurzu nebo úpadku, pokud již byla příjemci proplacena dotace nebo její část. Vstup do insolvence není porušením rozpočtové kázně v případě, že soud rozhodne o zamítnutí insolvenčního návrhu. Pokud i v případě úpadku soud rozhodne o povolení reorganizace a příjemce dotace po provedení reorganizace nadále využívá majetek, u něhož pořizovací výdaje byly nárokovány a proplaceny v žádosti o platbu k ekonomické činnosti, která přímo souvisí s předmětem realizace projektu, nedochází ze strany příjemce dotace k porušení Podmínek poskytnutí dotace. Příjemce dotace je povinen do 10 dnů oznámit poskytovateli dotace vstup do insolvence nebo likvidace“. Datem ukončení realizace projektu 1 byl den 31. 12. 2013 a datem ukončení realizace projektu 2 den 31. 8. 2013.

17. Na dlužníka byl dne 28. 5. 2016 podán insolvenční návrh. Krajský soud v Ostravě usnesením ze dne 25. 8. 2016, č. j. KSOS37 INS 10134/2016-A - 62, rozhodl o úpadku dlužníka. Usnesením téhož soudu ze dne 15. 12. 2016 byla dlužníkovi povolena reorganizace, která byla usnesením téhož soudu ze dne 7. 8. 2017, č. j. KSOS 37 INS 10134/2016 - B281, změněna na konkurz.

18. Dne 15. 9. 2017 žalovaný vydal dvě oznámení o zahájení řízení o vyměření odvodů za porušení rozpočtové kázně (č. j. 148056/17/4400-12471-805817 a 148060/17/4400-14271-805817). Čtyřmi platebními výměry ze dne 18. 10. 2017 (platební výměr č. j. 161713/17/4400-12471- 805817 na částku 1 080 976 Kč, platební výměr č. j. 161710/17/4400-12471-805817 na částku 1 500 00 Kč, platební výměr č. j. 161711/17/4400-12471-805817 na částku 8 500 00 Kč a platební výměr č. j. č. j. 161714/17/4400-12471-805817 na částku 6 125 526 Kč) žalovaný uložil insolvenčnímu dlužníkovi odvody za porušení rozpočtové kázně.

19. Dne 12. 12. 2018 vydal žalovaný platební výměr na daň z přidané hodnoty č. j. 195480/18/4232- 22791-803352, kterým dlužníkovi vyměřil za zdaňovací období měsíce října 2018 nadměrný odpočet ve výši 677 938 Kč (dále též jen „daňový přeplatek“).

20. Dne 21. 12. 2018 vydal žalovaný Vyrozumění o převedení přeplatku, č. j. 199687/18/4300- 12711-208880, kterým dlužníkovi sdělil, že z úřední povinnosti podle § 154 odst. 2 daňového řádu převedl jeho přeplatek na dani z přidané hodnoty vykázaný ke dni 19. 12. 2018, (v částce 677 938 Kč) na úhradu jeho daňového nedoplatku spočívajícího v odvodu za porušení rozpočtové kázně, který ke dni 19. 12. 2018 činil celkem 1 764 534 Kč. Žalovaný vycházel z toho, že se jedná o přeplatek vzniklý na základě daňové povinnosti, která dlužníkovi vznikla po zjištění jeho úpadku, a že nedoplatek, na který je přeplatek převáděn, je pohledávkou za majetkovou podstatou.

21. Žalobce podal proti tomuto Vyrozumění námitku podle § 159 daňového řádu podáním nazvaným Námitky proti převedení přeplatku a výzva k úhradě přeplatku na DPH. Obsah tohoto podání je v převážné míře a v podstatných rysech totožný s nyní posuzovanou žalobou. Podanou námitku žalovaný zamítl žalobou napadeným rozhodnutím. Posouzení důvodnosti žalobních bodů soudem 22. Městský soud v Praze přezkoumal žalobou napadené rozhodnutí a jemu předcházející řízení před správními orgány obou stupňů z hlediska uplatněných žalobních námitek, při přezkoumání vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době vydání napadeného rozhodnutí (ustanovení § 75 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů, dále jen „s. ř. s.“). Vzhledem k tomu, že žalobce se k výzvě soudu, zda souhlasí s rozhodnutím věci bez nařízení jednání, ve stanovené lhůtě nevyjádřil a žalovaný výslovně sdělil, že souhlasí s rozhodnutím věci bez nařízení jednání, postupoval soud podle ustanovení § 51 odst. 1 s. ř. s. a o podané žalobě rozhodl, aniž ústní jednání nařizoval. Věc soud posoudil takto:

23. Žaloba není důvodná.

24. Mezi stranami není sporu o tom, že dne 28. 5. 2016 krajský soud rozhodl o úpadku dlužníka, ani že po té, dne 7. 8. 2017, byla dlužníku původně povolená reorganizace přeměněna na konkurz. Právě uvedené datum je dnem porušení rozpočtové kázně. Není tudíž sporu o tom, že pohledávka v podobě odvodu za porušení rozpočtové kázně vznikla v době účinnosti rozhodnutí o úpadku. Rovněž není sporu o tom, že daňový přeplatek byl dlužníku vyměřen v době po účinnosti rozhodnutí o úpadku, a že tento přeplatek vznikl na základě daňové povinnost, která vznikla v době ode dne rozhodnutí o úpadku.

25. Předmětem sporu je, zda žalovaný mohl převést žalobcův přeplatek na DPH (nadměrný odpočet) na úhradu jeho daňového nedoplatku v podobě odvodu za porušení rozpočtové kázně. Žalobce brojí již proti samotnému závěru o tom, že došlo k porušení dotačních podmínek, tedy k povinnosti uhradit odvod za porušení rozpočtové kázně. Jádrem žaloby jsou nicméně námitky stran charakteru odvodu v insolvenčním řízení, konkrétně zda jde o pohledávku za majetkovou podstatou podle § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona, nebo zda jde o tzv. mimosmluvní sankci, tedy pohledávku vyloučenou z uspokojení v insolvenčním řízení podle § 170 písm. d) insolvenčního zákona. Respektive, žalobce současně namítá, že jedno nevylučuje druhé. Předmětem sporu dále je, zda je správce daně před tím, než daňový přeplatek převede na úhradu daňového nedoplatku – za předpokladu, že tak s ohledem na závěr o charakteru odvodu za porušení rozpočtové kázně je oprávněn učinit – povinen pohledávku podle § 203 insolvenčního zákona uplatnit vůči osobě s dispozičním oprávněním, tedy zda byl v nynější věci žalovaný povinen pohledávku odpovídající odvodu uplatnit vůči žalobci jakožto insolvenčnímu správci.

26. Soud se nejprve zabýval námitkou, již žalobce uvedl na třetím místě a jíž brojil proti závěru o porušení rozpočtové kázně a z toho plynoucí povinnosti k odvodu za dané porušení. Jinými slovy - žalobce namítá, že mu vůbec nevznikl daňový nedoplatek v podobě odvodu. Soud stran této skutečnosti přisvědčil žalovanému, že touto otázkou se na podkladě posuzované žaloby vůbec není možné zabývat. Žalobce byl dvěma oznámeními ze dne 15. 9. 2017 vyrozuměn o zahájení řízení o vyměření odvodů za porušení rozpočtové kázně. Tato řízení vyústila ve vydání čtyř platebních výměrů ze dne 18. 10. 2017 na odvod za porušení rozpočtové kázně. Měl-li žalobce (resp. insolvenční dlužník) za to, že k vytýkanému porušení Podmínek pro poskytnutí dotace nedošlo a tedy že mu neměly být vyměřeny odvody za porušení rozpočtové kázně, měl a mohl se proti daným platebním výměrům bránit řádným opravným prostředkem (odvoláním) a případně správní žalobou. To však žalobce (respektive insolvenční dlužník) neučinil a uvedené platební výměry nabyly právní moci. Meritorním posouzením námitky o (ne)porušení Podmínek pro poskytnutí dotace by soud fakticky přezkoumával nikoliv napadené rozhodnutí, nýbrž právě uvedené platební výměry. Skutečnost, že a zda insolvenční soudy v době, kdy byly platební výměry vydány, pojímaly odvod za porušení rozpočtové kázně jako mimosmluvní sankci ve smyslu § 170 písm. d) insolvenčního zákona, nemá na uvedené závěry správního soudu vliv. Jakékoli námitky proti závěrům správce daně ohledně skutečnosti, zda vůbec a v jakém rozsahu došlo k porušení rozpočtové kázně, měly být žalobcem uplatněny v řízení ve věci odvodu za porušení rozpočtové kázně. Proto nelze v probíhajícím řízení vypořádat námitky žalobce, jimiž brojí proti samotnému odvodu za porušení rozpočtové kázně, respektive jeho argumentaci, dle které se porušení rozpočtové kázně vůbec nedopustil.

27. K závěru, že je soud nyní oprávněn otázku porušení rozpočtové kázně posuzovat, nemůže vést ani žalobcova argumentace, že povinnost k odvodu vzniká v případě porušení dotačních podmínek přímo ze zákona a správce daně ji platebním výměrem pouze deklaruje, čímž by - dle náhledu žalobce - mělo být možné přezkoumávat otázku vzniku dané povinnosti i po právní moci platebního výměru. Takový náhled je mylný. Žalobce jednak v tomto ohledu zaměňuje vznik povinnosti k odvodu za porušení rozpočtové kázně a vznik povinnosti hradit penále za prodlení se zaplacením odvodu. Je to penále za prodlení s úhradou odvodu, ve vztahu k němuž správní soudy opakovaně judikují, že platební výměr, jímž je daňovému subjektu vyměřováno, má deklaratorní charakter, jeho vznik včetně jeho výše jsou dány přímo zákonem. Ani v tomto případě přitom otázku vzniku a výši penále není možné přezkoumávat bez jakýchkoliv limitů, neboť i v případě nesouhlasu daňového subjektu s platebním výměrem deklaratorního charakteru musí daňový subjekt případně proti němu podat opravný prostředek, případně správní žalobu. To, že penále vzniká v případě prodlení přímo ze zákona, samo o sobě neznamená, že by nemusel být vydán platební výměr, který bude představovat vlastní exekuční titul. V nynější věci se nadto nejedná o penále, nýbrž o odvod za porušení rozpočtové kázně. Výše odvodu za porušení rozpočtové kázně není dána „automaticky“, nýbrž správce daně musí v případě porušení dotačních podmínek vycházet ze zásady přiměřenosti a vážit, zda je s ohledem na význam porušené povinnosti dán důvod k odvodu v plné výši poskytnuté dotace, či zda je dán důvod k odvodu pouze částečnému (viz usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 10. 2018, č. j. 1Afs 291/2017 – 33, dostupné stejně jako všechna zde citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu na www.nssoud.cz). Nelze tudíž přisvědčit názoru žalobce, že by platební výměr na odvod za porušení rozpočtové kázně měl shodný (deklaratorní) charakter, jako je tomu v případě platebního výměru na penále za neuhrazení odvodu. Jak soud uvedl výše, i pokud by tomu tak skutečně bylo, nezměnilo by to nicméně nic na tom, že – pokud daňový subjekt s výměrem nesouhlasí – je povinen proti němu brojit opravnými prostředky a případně správní žalobou.

28. Soud se následně zabýval klíčovou spornou otázkou - charakterem odvodu za porušení rozpočtové kázně jakožto pohledávky v insolvenčním řízení. Podle žalovaného je odvod peněžitým plněním obdobným dani podle § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona. Naproti tomu podle žalobce se jedná (i) o mimosmluvní sankci podle § 170 písm. d) téhož zákona.

29. Podle § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona platí, že „[p]ohledávkami za majetkovou podstatou, pokud vznikly po rozhodnutí o úpadku, jsou daně poplatky a jiná obdobná peněžitá plnění (…)“.

30. Ustanovení § 168 odst. 3 insolvenčního zákona stanoví, že „[n]ení-li dále stanoveno jinak, pohledávky za majetkovou podstatou se uspokojují v plné výši kdykoli po rozhodnutí o úpadku“.

31. Podle § 170 písm. d) insolvenčního zákona se „[v] insolvenčním řízení (…) neuspokojují žádným ze způsobů řešení úpadku, není-li dále stanoveno jinak, mimosmluvní sankce postihující majetek dlužníka (…)“.

32. Žalobce stran závěru, že je odvod mimosmluvní sankcí, odkazoval na rozsudek Vrchního soudu v Praze č. j. 56 ICm 4537/2014 a na rozsudek Vrchního soudu v Praze č. j. 44 ICm 1408/2014. Žalobci je možné přisvědčit, že Vrchní soud v Praze v uvedených rozsudcích dospěl k závěru, že odvod za porušení rozpočtové kázně „není pohledávkou za majetkovou podstatou ve smyslu § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona, neboť není daní a není ani jiným obdobným peněžitým plněním z hlediska insolvenčního zákona, bez ohledu na to, že se při jeho správě postupuje podle zák. č. 280/2009 Sb., daňového řádu, jak vyplývá z § 44a odst. 9 zákona o rozpočtových pravidlech, a že podle § 2 odst. 3 písm. b) daňového řádu se daní pro účely daňového řádu rozumí peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje podle daňového řádu.“ Nýbrž že je „je mimosmluvní sankci za porušení právní normy, zákona o rozpočtových pravidlech, jež je podle § 170 písm. d) IZ vyloučena ze způsobů řešení úpadku a v insolvenčním řízení se neuspokojuje žádným ze způsobů řešení úpadku.“ Žalobci je rovněž možné v obecné rovině přisvědčit, že Vrchní osud v Praze v uvedených rozsudcích odkazoval na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 3. 2015, č. j. 5As 95/2014 - 46, z něhož dovozoval tentýž závěr, tedy že odvod má (v širším slova smyslu) sankční charakter, a tudíž je mimosmluvní sankcí.

33. Z dalšího obsahu žaloby je nicméně zjevné, že žalobce si je sám vědom faktu, že uvedený závěr Vrchního soudu v Praze byl překonán pozdější rozhodovací praxí Nejvyššího soudu. Žalobce sám v tomto ohledu cituje rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 27. 3. 2018, sp. zn. 29 ICdo 3/2016, v němž tento soud dospěl k právě opačnému závěru, tedy že odvod za porušení rozpočtové kázně není mimosmluvní sankcí ve smyslu § 170 písm. d) insolvenčního zákona, nýbrž, jde-li o pohledávku, která vznikla po rozhodnutí o úpadku – jako je tomu i v nynější věci - je pohledávkou za majetkovou podstatou ve smyslu § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona. Městský soud v Praze na tomto místě zdůrazňuje, že tento závěr přijal Nejvyšší soud i v dalších svých rozhodnutích, viz např. rozsudek ze dne 27. 3. 2018, sp. zn. 29 ICdo 23/2016, resp. ze dne 27. 6. 2018, sp. zn. 29 ICdo 23/2017.

34. Žalobce na podporu svého závěru o charakteru odvodu za porušení rozpočtové kázně, ve snaze rozporovat závěry Nejvyššího soudu, poukazoval na „ustálenou dlouhodobou judikaturu Nejvyššího správního soudu“, který je podle jeho náhledu lépe povolán hodnotit charakter dané pohledávky. Konkrétně však žalobce odkázal jen a pouze na již výše jmenovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 5As 95/2014 - 46. Žalobci však již nelze přisvědčit, že by rozhodovací praxe Nejvyššího správního soudu tendovala k odlišnému závěru, než k jakému dospěl Nejvyšší soud, tedy že by stran hodnocení charakteru odvodu za porušení rozpočtové kázně skutečně existoval mezi oběma vrcholnými soudy rozpor.

35. Zaprvé, soud v tomto ohledu poukazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 7. 2013, č. j. 1Afs 53/2013 - 33. Byť se v tomto rozsudku jmenovaný soud primárně zabýval otázkou penále za prodlení s odvodem, současně vyjádřil některé závěry i ve vztahu k samotnému odvodu. Jednak z odstavce [13] citovaného rozsudku vyplývá, že Nejvyšší správní soud považoval odvod za porušení rozpočtové kázně v širším slova smyslu za sankci (za porušení rozpočtové kázně). Dále Nejvyšší správní soud uvedl, že „[d]le § 2 odst. 3 písm. b) daňového řádu se daní rozumí peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje dle daňového řádu. S ohledem na § 44a odst. 8 zákona o rozpočtových pravidlech je takovým peněžitým plněním i odvod za porušení rozpočtové kázně. Odvod je tedy i za účinnosti daňového řádu považován za daň (…).“ Na citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu odkázal rovněž Nejvyšší soud ve výše citovaných rozsudcích (bod [30]) stran závěru, že odvod za porušení rozpočtové kázně je ve smyslu § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona peněžitým plněním obdobným dani.

36. Pokud jde o rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 5As 95/2014 - 46, byť o něj Vrchní soud opíral závěr, že odvod za porušení rozpočtové kázně je mimosmluvní sankcí ve smyslu § 170 písm. d) insolvenčního zákona, je třeba konstatovat, že z něho takový závěr ve skutečnosti nevyplývá. Ostatně předmětem sporu v dané věci sice byly otázky týkající se vyměřeného odvodu za porušení rozpočtové kázně, nicméně nikoliv v souvislosti s otázkou charakteru tohoto odvodu jakožto pohledávky v rámci práva insolvenčního. Nejvyšší správní soud v daném rozsudku (pouze) uvedl, že odvod je tzv. sankcí v širším slova smyslu. Tento pojem však nelze ztotožňovat s pojmem „mimosmluvní sankce“ ve smyslu § 170 písm. d) insolvenčního zákona, jak to patrně činí žalobce.

37. V rozsudku ze dne 28. 11. 2018, č. j. 9Afs 365/2017 – 36, pak Nejvyšší správní soud uvedl, že „[z] (…) rozsudku Nejvyššího správního soudu, č. j. 5As 95/2014 - 46, plyne, že odvod za porušení rozpočtové kázně není sankcí za správní delikt ani trestní sankcí. Odvod svým smyslem a účelem odpovídá spíše zákonné definici „daně“ podle § 2 odst. 3 písm. b) daňového řádu, podle něhož se daní rozumí peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje podle tohoto zákona. To potvrzuje například i rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 7. 2013, č. j. 1Afs 53/2013 – 33: „Odvod je tedy i za účinnosti daňového řádu považován za daň, a tudíž zákon o rozpočtových pravidlech je třeba označit za zákon daňový. Jinými slovy, odvod za porušení rozpočtové kázně má materiálně „mnohem blíže“ k dani, než k sankci v užším slova smyslu.“ Stejným směrem judikoval i Nejvyšší soud – viz jeho rozsudek ze dne 27. 3. 2018, sen. zn. 29 ICdo 3/2016“. (poznámka - důraz doplněn městským soudem)

38. Soud nepřisvědčil ani dílčí žalobní námitce, že těžiště argumentace rozsudku Nejvyššího soudu sp. zn. 29 ICdo 3/2016 spočívá v – slovy žalobce „mimořádně zavádějícím a fakticky nepoužitelném“ – historickém výkladu, a že Nejvyšší soud opomenul znění platné právní úpravu - ustanovení § 44 a 44a rozpočtových pravidel. Zdejší soud nemá ambici polemizovat s tvrzením žalobce o představách právních teoretiků na počátku 20. století o budoucí úpadkové právní úpravě, to není pro posouzení této věci podstatné. Podstatou srovnání historických úprav týkajících se pohledávek vyloučených z uspokojení v „úpadkovém režimu“ je sdělení, že vyloučeny jsou ty pohledávky, které vycházejí z institutů, které směřují k potrestání dlužníka. Nejvyšší soud poukázal na to, že obdobně, jako to nyní činí platný insolvenční zákon v § 170, vylučovaly rovněž dříve platné právní předpisy z uspokojení v insolvenčním řízení pohledávky vzniklé z titulu trestů. Při zvážení, zda je či není třeba odvod za porušení rozpočtové kázně podřadit pod pojem mimosmluvní sankce podle § 170 písm. d) insolvenčního zákona tudíž Nejvyšší soud posuzoval, zda má tento odvod charakter trestu – zda svým účelem sleduje potrestání příjemce dotace. Nejvyšší soud dospěl k závěru, že nikoliv, že účelem odvodu je, aby poskytovateli dotace bylo vráceno peněžité plnění (dotace není její část), na které příjemci pro nedodržení dotačních podmínek v konečném důsledku nevznikl nárok. Pokud jde o odůvodnění citovaného rozsudku Nejvyššího soudu, je obecně vzato pravda, že v něm Nejvyšší soud výslovně nehovoří o znění žalobcem uváděných ustanovení rozpočtových pravidel (byť ustanovení § 44a tohoto zákona je částečně v přehledu právní úpravy citováno, nelze tak tvrdit, že by Nejvyšší soud tuto úpravu snad opomenul).

39. To však neznamená, že by zdejší soud mohl přisvědčit žalobcově námitce o charakteru odvodu v insolvenčním řízení. Žalobcova námitka stran ustanovení § 44 a 44a rozpočtových pravidel vychází z nesprávného náhledu, že uvedená ustanovení vyjadřují (definují) povahu odvodu za porušení rozpočtové kázně jakožto pohledávky v insolvenčním řízení. Žalobce považuje za rozhodné, že v ustanovení § 44 odst. 2 rozpočtových pravidel, které upravuje otázky porušení rozpočtové kázně, je užito slovo „postih“ a že v ustanovení § 44a odst. 4 téhož zákona je užito slovo „sankce“. Žalobce se i v rámci další žalobní argumentace „upíná“ ke slovu „sankce“, opomíjí však přitom, že tento pojem je v právním jazyce užíván ve dvojím významu – v širším a užším slova smyslu. Každý trest je sankcí, nikoli však každá sankce v právním slova smyslu je trestem. K uvedenému považuje zdejší soud za vhodné znovu citovat z již výše citovaného rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 5As 95/2014 - 46: „Porušení rozpočtové kázně však správním deliktem není a stejně tak uložení odvodu za porušení rozpočtové kázně není trestní sankcí. Byť se v souvislosti s odvodem za porušení rozpočtové kázně běžně hovoří o jeho sankčním charakteru, neznamená tento přívlastek bez dalšího, že jde o sankci trestní povahy (…). V širším slova smyslu je totiž sankcí ve smyslu konstrukce právních norem jakýkoli negativní následek spojený s porušením primární povinnosti právní normy. Sankcí v tomto širším slova smyslu pak od sankce v užším slova smyslu (tj. sankce trestní) odlišuje mj. cíl sankce. Přitom především cíl odvodu za porušení rozpočtové kázně, který je peněžitým plněním, jenž je příjmem státního rozpočtu (…) je jiný, než jaký je cíl trestní sankce. Tímto hlavním cílem je navrátit do státního rozpočtu prostředky, které nebyly využity za účelem a v souladu s podmínkami, které stát (či Evropská unie) pro čerpání těchto prostředků stanovil. Jestliže totiž dotace, v rámci níž jsou soukromým subjektům poskytovány veřejné finanční prostředky, nebyla zcela nebo z části využita ve prospěch stanovené priority, není důvodu, aby tyto prostředky zůstávaly v rukou soukromého subjektu. Proto následkem nevyužití sankce pro stanovený účel či její použití v rozporu s předem určenými podmínkami je povinnost tuto dotaci (i třeba jen z části) vrátit tak, aby tyto prostředky mohly opět sloužit svému původnímu účelu.“ 40. Odvod za porušení rozpočtové kázně tak skutečně je sankcí, avšak pouze sankcí v širokém slova smyslu – jedná se o následek porušení dotačních podmínek. Jak souladně uvádí Nejvyšší a Nejvyšší správní soud, účelem odvodu není příjemce dotace potrestat, ale účelem je navrátit do veřejných rozpočtů peněžní prostředky, které příjemci v důsledku porušení stanovených podmínek – které, vzhledem k tomu, že na dotaci není jakýkoli právní nárok, a jedná se o - svého druhu - dobrodiní, mohou být poměrně přísné – nepřísluší. Jak přitom vyložil ve výše citovaném rozsudku Nejvyšší soud – i za použití historického výkladu – ustanovení § 170 písm. d) insolvenčního zákona vylučuje z uspokojení v insolvenčním řízení takové pohledávky, které svou povahou směřují k potrestání jejich dlužníka.

41. Zdejší soud neshledává důvod, aby se stran posouzení charakteru odvodu za porušení rozpočtové kázně v insolvenčním řízení od výše jmenované judikatury Nejvyššího a Nejvyššího správního soudu odchýlil. Odvod za porušení rozpočtové kázně tudíž je svým charakterem pohledávkou za majetkovou podstatou dle § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona.

42. Žalobce nesprávný závěr, že účelem odvodu za porušení rozpočtové kázně je potrestat příjemce dotace, dovozuje mj. z toho, že povinnost k odvodu se negativně projeví v majetkové sféře příjemce. Povinnost uhradit odvod – vrátit poskytnuté peněžní prostředky je zcela logicky příjemcem dotace vnímáno nepříznivě a zasahuje do jeho hospodářské situace. V tom lze žalobci v obecné rovině přisvědčit, to však ještě nečiní z odvodu sankci v užším slova smyslu (trest). Povinnost k úhradě jakékoliv daně či platby obdobné dani z podstaty věci vždy zasáhne majetkovou sféru plátce. To však neznamená, že by účelem takových plateb bylo trestat jejich plátce. Podpůrně lze v tomto ohledu rovněž poukázat na závěr rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 7. 2019, č. j. 2Afs 364/2017 - 39, podle něhož k bezprostřednímu zmírnění majetkového dopadu odvodu za porušení rozpočtové kázně do sféry jeho plátce slouží instituty daňového řádu jako je např. posečkání s úhradou.

43. Soud nemohl přisvědčit dílčí námitce, že by snad jedna a táž pohledávka mohla být pohledávkou za podstatou - které se v insolvenčním řízení zásadně uspokojují kdykoli a v plné výši, i pohledávkou která je z uspokojení v insolvenčním řízení vyloučena. Takový závěr logicky není možný. Jedna a táž pohledávka nemůže být současně charakterizována tím, že se v insolvenčním řízení uspokojuje a současně tím, že je z uspokojení zcela vyloučena. Tento závěr rovněž vylučuje výše citovaná judikatura Nejvyššího soudu. Pokud jde o dikci ustanovení § 168 odst. 3 insolvenčního zákona „[n]ení-li dále stanoveno jinak, pohledávky za majetkovou podstatou se uspokojují v plné výši kdykoliv po rozhodnutí o úpadku“ – provedením slov „není-li dále stanoveno jinak“ není myšleno ustanovení § 170 insolvenčního zákona. Uvedená slova znamenají, že insolvenční zákon může stanovit, že v určitém případě se pohledávky za podstatou neuspokojují v plné výši. Konkrétně je třeba odkázat na § 305, který upravuje právě takovou situaci, kdy rozvrh výtěžku ze zpeněžení majetkové podstaty nepostačí na uspokojení všech pohledávek za majetkovou podstatou.

44. Soud nepřisvědčil rovněž dílčí námitce žalobce, že je to insolvenční správce, kdo příslušnou pohledávku za podstatou vytvoří svým postupem v insolvenčním řízení, k němuž je ze zákona povinen. Tak tomu podle názoru městského soudu není. K porušení dotačních podmínek dojde v důsledku postupu, jednání, či hospodářské situace příjemce dotace ještě před tím, než insolvenční správce začne činit úkony ke zpeněžení majetkové podstaty, o nichž žalobce hovoří. V souladu s výše citovanými dotačními podmínkami totiž k jejich porušení dojde (již) vstupem příjemce dotace do likvidace, insolvence, resp. úpadku a následného konkurzu. Pohledávka v podobě odvodu za porušení rozpočtové kázně vzniká v důsledku toho, že dotační podmínky poruší jejich příjemce, žalovaný jakkoli netvrdil, že by snad porušení daných podmínek způsobil insolvenční správce.

45. Závěrem se soud zabýval žalobním bodem, jehož obsahem je, že žalovaný měl odvod za porušení rozpočtové kázně před jeho započtením, jakožto pohledávku v insolvenčním řízení, uplatnit podle § 203 u osoby s dispozičním oprávněním, tedy u žalobce, insolvenčního správce dlužníka.

46. Ustanovení § 242 odst. 1 daňového řádu stanoví, že „[d]aňové pohledávky, které vznikají v důsledku daňových povinností, které vznikly v době ode dne účinnosti rozhodnutí o úpadku do ukončení insolvenčního řízení, jsou pohledávky za majetkovou podstatou.“ Podle § 242 odst. 3 daňového řádu se „[p]řeplatek vzniklý na základě daňových povinností, které vznikly v době ode dne účinnosti rozhodnutí o úpadku, (…) použije pouze na úhradu splatných pohledávek za majetkovou podstatou“.

47. Ustanovení § 203 odst. 1 insolvenčního zákona stanoví, že „[n]ení-li dále stanoveno jinak, pohledávky za majetkovou podstatou a pohledávky jim postavené na roveň se uplatňují písemně vůči osobě s dispozičními oprávněními. O uplatnění takové pohledávky věřitel současně vždy vyrozumí insolvenčního správce (…)“.

48. Ustanovení § 203 odst. 3 insolvenčního zákona stanoví, že „[o]soba s dispozičními oprávněními uspokojí pohledávky podle odstavce 1 z majetkové podstaty.“ 49. Žalobce má za to, že i v případě, kdy správce daně převádí přeplatek na dani na úhradu daňového nedoplatku, který je z pohledu insolvenčního řízení pohledávkou za majetkovou podstatou, musí postupovat podle § 203 odst. 1 insolvenčního zákona a tuto pohledávkou za podstatou písmeně uplatnit u osoby s dispozičním oprávněním.

50. Soud této námitce nepřisvědčil a vycházel přitom ze smyslu a účelu postupu podle § 203 insolvenčního zákona – postupu uplatnění pohledávky u osoby s dispozičním oprávněním. Smyslem tohoto postupu je, aby osoba, která má určitou pohledávku za majetkovou podstatou – která se ze své podstaty uspokojuje v plné výši kdykoli po rozhodnutí o úpadku – dala tuto skutečnost osobě s dispozičními oprávněními na vědomí a aby se tak tato osoba se vůbec dozvěděla o tom, že je zde je taková pohledávka a že ji má dle § 203 odst. 3 insolvenčního zákona z majetkové podstaty uspokojit.

51. V případě započtení daňového přeplatku na daňový nedoplatek však takový postup postrádá logický smysl, jelikož k uspokojení nedoplatku dojde právě z přeplatku a nedochází tak vůbec k tomu, že by osoba s dispozičními oprávněními nedoplatek uspokojovala z majetkové podstaty. To však neznamená, že by osoba s dispozičními oprávněními – v nynější věci žalobce, insolvenční správce dlužníka – neměla být o započtení jakkoli vyrozuměna. Tak se tomu nicméně v nynější věci stalo právě Vyrozuměním o převedení přeplatku ze dne 21. 12. 2018, které bylo podle příslušné doručenky zasláno do datové schránky žalobce.

52. Nedůvodná je v tomto ohledu rovněž námitka, kterou žalobce uplatnil v bodu 33 žaloby. Soud této nikoli zcela přehledné argumentaci rozumí tak, že žalobce brojí proti závěru žalovaného o určité specialitě daňového řádu (pokud jde o započtení daňový pohledávek) ve vztahu k zákonu insolvenčnímu. Soudu není zcela zřejmá argumentace, jíž žalobce dovozuje, že případná možnost započtení daňových pohledávek nevylučuje aplikaci ustanovení § 170 insolvenčního zákona. Podle náhledu zdejšího soudu však takový výklad možný není. Převedení přeplatku na daňový nedoplatek představuje způsob jeho uspokojení a ustanovení § 170 insolvenčního zákona naopak vymezuje pohledávky, které se v insolvenčním řízení neuspokojují. Jak již soud uvedl výše, není možné, aby jedna a táž pohledávka uspokojena být měla a současně byla z uspokojení vyloučena. Pokud jde o vztah speciality mezi daňovým řádem a zákonem insolvenčním, je možné žalobci přisvědčit v tom ohledu, že se jedná o otázku komplikovanou a nikoli zcela vyjasněnou. Pokud však jde konkrétně o ustanovení § 242 daňového řádu, které upravuje (mj.) převod přeplatku na úhradu splatných pohledávek za majetkovou podstatou, tedy klíčový aspekt posuzované věci, Nejvyšší správní soud v usnesení ze dne 13. 6. 2019, č. j. 9Afs 4/2018 - 50, vyslovil, že „není sporu o tom, že § 242 daňového řádu (…) je speciální k insolvenčnímu zákonu“.

53. Pokud jde o poukaz žalobce na metodický pokyn Generálního finančního ředitelství, soud souhlasí se žalovaným, že žalobcem citovaný článek o uplatnění daňových pohledávek (pohledávek za majetkovou podstatou) postupem podle § 203 insolvenčního zákona u osoby s dispozičním oprávněním směřuje na situace, kdy současně neexistuje žádný daňový přeplatek, který by mohl být na úhradu nedoplatku převeden. Tomu ostatně odpovídá rovněž článek V. metodického pokynu, který hovoří právě o započtení a nakládání s vratitelným přeplatkem. Závěr a náklady řízení 54. Na základě všech výše uvedených důvodů soud dospěl k závěru, že žaloba nebyla podána důvodně a proto ji podle ustanovení § 78 odstavec 7 s. ř. s. zamítl.

55. O nákladech řízení rozhodl soud podle ustanovení § 60 odst. 1 s. ř. s., podle něhož žalobce, vzhledem k tomu, že nebyl ve věci úspěšný, nemá právo na náhradu nákladů v řízení a žalovaný, jemuž by právo na náhradu účelně vynaložených nákladů podle výsledku řízení náleželo, žádné náklady řízení, nad rámec jeho běžného výkonu úředních činností, nevznikly. Soud proto vyslovil, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.