č. j. 5 Af 45/2019- 47

Rubrum

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Gabriely Bašné a soudkyň JUDr. Evy Pechové a Mgr. Martiny Weissové ve věci žalobce: VIDEOBOARD Bohemia s.r.o. v likvidaci, IČO 27869482 sídlem Podbabská 1112/13, 160 00 Praha 6 zastoupený společností Censitio s.r.o., IČO 24774219 sídlem Ratajova 1113/8, 148 00 Praha 4 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 8. 8. 2019, č. j. 31160/19/5300-22441-711776, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

I. Základ sporu

1. Žalobce se podanou žalobou domáhal přezkoumání a zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí, kterým žalovaný zamítl odvolání žalobce a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) ze dne 27. 4. 2018, č. j. 3737416/18/2006-51522-107186, dodatečný platební výměr (dále jen „platební výměr“), kterým byla žalobci doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období únor 2015 ve výši 420 000 Kč a současně mu byla uložena zákonná povinnost uhradit penále ve výši 20 % z doměřené daně, tj. v částce 84 000 Kč.

2. Žalovaný v odůvodnění žalobou napadeného konstatoval, že podstatou posuzovaného případu je otázka, zda žalobce u přijatého zdanitelného plnění od obchodní společnosti Makléřská a reklamní agentura s.r.o., IČO 24251488 (dále také jen „Makléřská a reklamní agentura“) splnil podmínku pro uplatnění nároku na odpočet daně podle § 72 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění rozhodném (dále jen „ZDPH“); a dále zda došlo k uskutečnění zdanitelných plnění ve smyslu § 14 ZDPH pro obchodní společnost ILC FACTORY a.s., IČO 24126403 (dále také jen „ILC FACTORY“) a pro spolek Pionýr, z. s. - Pionýrská skupina Pionýr Kaznějov, IČO 67106552 (dále také jen „Pionýr“).

3. Žalovaný uvedl, že žalobce předložil daňový doklad č. FP150054 přijatý od společnosti Makléřská a reklamní agentura za zajištění testovací služby pro přípravu spuštění ostrého provozu systému VIDEOBOARD na území Spolkové republiky Německo, který byl vystaven na základě Smlouvy o způsobu hrazení nákladů ze dne 23. 10. 2013, ve znění dodatku č. 1 ze dne 6. 5. 2014. Žalobce tím splnil formální podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně zakotvené v § 73 odst. 1 ZDPH. Žalobce však nepředložil žádné důkazní prostředky, ze kterých by bylo zřejmé, jakým způsobem bylo či bude toto přijaté zdanitelné plnění využito v rámci jeho ekonomické činnosti. Žalovaný konstatoval, že v podání ze dne 11. 11. 2015 žalobce k využití přijatého zdanitelného plnění uvedl, že na základě Smlouvy o způsobu hrazení nákladů získává odměnu za odstupné z teritoriálního území SRN, přičemž podmínkou je předání ostrého, funkčního systému VIDEOBOARD na tomto území s možností propojení věrnostního systému IGCS a Singulis.

4. Správce daně a žalovaný dospěli k závěru, že Smlouvu o způsobu hrazení nákladů, odpověď společnosti Makléřská a reklamní agentura na výzvu k poskytnutí údajů ze dne 16. 11. 2015, č. j. 1776370/15, potvrzení realizované spolupráce vyhotovené společností Makléřská a reklamní agentura dne 22. 8. 2017, Smlouvu o spolupráci uzavřenou dne 30. 6. 2014, daňové doklady č. FV160084, FV160163, FV160203, FV160239 a FV160237 vystavené společností WEKOSA a.s. v likvidaci, IČO 60197153 (dále také jen „WEKOSA“) ani písemné prohlášení S. K. ze dne 12. 3. 2019 nelze osvědčit jako důkaz o tom, že žalobce uplatnil nárok na odpočet z přijatého zdanitelného plnění od společnosti Makléřská a reklamní agentura v souladu s § 72 odst. 1 ZDPH, tj. že toto přijaté zdanitelné plnění využil v rámci své ekonomické činnosti; rovněž tak dospěli k závěru, že výpověď svědka S. K. je nekonkrétní a nelze ji proto jako důkaz osvědčit. Tyto své závěry přitom orgány finanční správy podrobně odůvodnily. Dále konstatovaly, že žalobce hradil náklady na testovací služby pro přípravu spuštění ostrého provozu systému VIDEOBOARD včetně nákladů za zprostředkování prodeje reklamního času na území SRN, ačkoli dle svého vlastního vyjádření tento systém nevlastnil ani neprovozoval a nenabyl ani žádný vysílací čas. Poukázaly také na to, že žalobce na základě daňového dokladu ze dne 28. 2. 2015, č. FP150054, hradil náklady na testovací služby pro přípravu spuštění ostrého provozu systému VIDEOBOARD včetně nákladů na zprostředkování prodeje reklamního času na území SRN v předmětném zdaňovacím období, tedy v době, kdy reklamní spoty v německé mutaci mediálního reklamního systému VIDEOBORAD již vlastnila obchodní společnost WEKOSA. Dovodily taktéž, že žalobce nemohl mít příjem z předání vysílání a odstoupení od smlouvy na území SRN a povinnost předat systém VIDEOBOARD společnosti WEKOSA, když tento systém nevlastnil, ani neprovozoval a nedisponoval v něm ani vysílacím časem.

5. Žalovaný konstatoval, že žalobce neunesl své důkazní břemeno, když nevyvrátil závěry správce daně uvedené ve výsledku kontrolního zjištění, čímž neprokázal, že uplatnil nárok na odpočet z přijatého zdanitelného plnění od společnosti Makléřská a reklamní agentura v souladu s § 72 odst. 1 ZDPH, tj. že toto přijaté zdanitelné plnění využil v rámci své ekonomické činnosti. Uvedl, že žalobce takové důkazní prostředky nepředložil ani v rámci odvolacího řízení.

6. Dále žalovaný konstatoval, že žalobce předložil daňový doklad č. FV150037 vystavený společností ILC FACTORY za dodání 100 000 unispotů VIDEOBOARD a uvedl, že se společnost ILC FACTORY stala vlastníkem unispotů a mohla s nimi dále nakládat dle vlastního uvážení. Podle žalovaného však žalobce neprokázal, že došlo k uskutečnění tohoto zdanitelného plnění tak, jak je na daňovém dokladu deklarováno.

7. Žalovaný měl totiž za to, že Smlouva o prodeji reklamních spotů VIDEOBOARD ze dne 24. 2. 2015 uzavřená mezi žalobcem a společností ILC FACTORY, včetně dodatku č. 1, pouze deklaruje uzavření smluvního vztahu, avšak sama o sobě neprokazuje, že žalobce skutečně poskytl unispoty společnosti ILC FACTORY. Dále konstatoval, že žalobcem předloženými protokoly o provedené změně vlastníka unispotů nebylo jednoznačně prokázáno, že k poskytnutí unispotů společnosti ILC FACTORY došlo tak, jak je na daňovém dokladu deklarováno. Jelikož z předložených protokolů vyplynuly nejasnosti ohledně poskytnutí a změně vlastníka unispotů, vznikly správci daně pochybnosti o tom, zda došlo k faktickému uskutečnění deklarovaného zdanitelného plnění. Správce daně proto vydal výzvu, ve které své pochybnosti vyjádřil a vyzval žalobce k prokázání, že k uskutečnění zdanitelného plnění došlo.

8. Pokud jde o svědeckou výpověď J. J., žalovaný uvedl, že svědek sice potvrdil faktické uskutečnění obchodní transakce s unispoty, jeho výpověď je však neurčitá, nevěrohodná a v rozporu s dalšími důkazními prostředky a nelze ji tak posoudit jako důkaz o tom, že k poskytnutí unispotů společnosti ILC FACTORY došlo tak, jak je na příslušném daňovém dokladu deklarováno. Poskytnutí unispotů společnosti ILC FACTORY tak, jak bylo deklarováno, podle žalovaného neprokazuje ani Smlouva o postoupení pohledávky ze dne 9. 7. 2015 uzavřená mezi žalobcem jako postupitelem a společností INTERNATIONAL TECHNOLOGIES a.s. Převod unispotů a ani jejich úhrada nebyly podle žalovaného prokázány ani Dohodou o vzájemném započtení pohledávek a závazků ze dne 9. 7. 2015 uzavřenou mezi žalobcem a společností INTERNATIONAL TECHNOLOGIES a.s., Smlouvou o úplatném převodu cenných papírů ze dne 9. 7. 2015 uzavřenou mezi týmiž stranami a příjmovým pokladním dokladem č. 46 ze dne 9. 7. 2015. Rovněž tak úřední záznam o průběhu postupu k odstranění pochybností na dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2011 ze dne 13. 11. 2012, č. j. 506291/12/006933108602, není důkazem o tom, že k poskytnutí unispotů došlo deklarovaným způsobem. Žalovaný shledal nevěrohodným také přehled prodejů unispotů. Žalovaný dále konstatoval, že předložené protokoly o odvysílání reklamy pro společnost ILC FACTORY se nevztahují k unispotům, které měly být poskytnuty společnosti ILC FACTORY. Uvedl, že ze vzorku výpisu z databáze uživatelů a inzerentů systému VIDEOBOARD nijak nevyplývá, zda společnosti ILC FACTORY byly poskytnuty unispoty, jak je deklarováno na daňovém dokladu, přičemž tato společnost ve vzorku výpisu ani nefiguruje. Ani z komunikace mezi žalobcem a Ministerstvem financí a Finančním úřadem pro hlavní město Prahu ve věci zdanění příjmů koncových uživatelů systému VIDEOBOARD podle žalovaného nevyplývá, že došlo k poskytnutí unispotů společnosti ILC FACTORY tak, jak je deklarováno. Uvedl, že protokol o místním šetření ze dne 30. 11. 2016, č. j. 8480893/16/2006-60562-109565, nebyl vyhotoven v rámci daňové kontroly na DPH za předmětné zdaňovací období vedené u žalobce a nijak se nevztahuje k poskytnutí unispotů společnosti ILC FACTORY. Ani provedením svědecké výpovědi S. N. nebylo podle žalovaného prokázáno, že k poskytnutí unispotů společnosti ILC FACTORY došlo tak, jak bylo na daňovém dokladu deklarováno, neboť svědek nemá přístup do databáze unispotů a nemohl tak potvrdit uskutečnění této obchodní transakce. Rovněž tak Popis systému VIDEOBOARD poskytuje pouze obecné informace o tomto systému, avšak nijak nesvědčí o tom, že došlo k uskutečnění zdanitelného plnění na základě předmětného daňového dokladu tak, jak je deklarováno.

9. Žalovaný dospěl k závěru, že žalobce neunesl své důkazní břemeno, když neodstranil důvodné pochybnosti správce daně a neprokázal skutečnosti uvedené ve výzvě. Žalobce neprokázal, že k uskutečnění zdanitelného plnění pro společnost ILC FACTORY podle daňového dokladu č. FV150037 došlo tak, jak je na tomto daňovém dokladu deklarováno, že unispoty skutečně poskytl společnosti ILC FACTORY a že mu tak vznikla povinnost přiznat daň podle § 21 odst. 1 ZDPH. Správce daně pak oprávněně snížil uskutečněná zdanitelná plnění deklarovaná žalobcem za předmětné zdaňovací období. Jelikož však žalobce vystavil daňový doklad č. FV150037, na kterém uvedl daň a byl tak dle § 108 odst. 1 písm. i) ZDPH povinen přiznat daň, ponechal správce daně hodnotu daně na výstupu za předmětné zdaňovací období. Žalovaný se s tímto postupem správce daně ztotožnil, neboť žalobce příslušný daňový doklad prokazatelně vystavil a uvedl na něm daň, přičemž je nepodstatné, zda se plnění fakticky uskutečnilo.

10. Poté se žalovaný zabýval uskutečněním zdanitelného plnění pro spolek Pionýr. Konstatoval, že žalobce předložil daňový doklad č. FV150083 vystavený spolku za reklamní prezentace za období únor 2015 prostřednictvím spotů VIDEOBOARD. Žalovaný však měl za to, že žalobce nepředložil žádné důkazní prostředky, ze kterých by bylo zřejmé, že došlo k uskutečnění tohoto zdanitelného plnění tak, jak je na příslušném daňovém dokladu deklarováno.

11. Žalovaný konstatoval, že žalobce předložil Smlouvu o prodeji reklamních spotů uzavřenou dne 13. 2. 2015 mezi žalobcem a spolkem Pionýr, podle které měl spolek objednat reklamní pole pro prezentaci informačních sdělení v období ode dne 17. 2. 2015 do dne 31. 7. 2015; cena byla ujednána ve výši 1 Kč bez DPH měsíčně; smlouvu podepsal za žalobce J. J. a za spolek je u nečitelného podpisu uvedeno jméno D. Š. Spolek Pionýr však na výzvu správce daně uvedl, že s žalobcem nebyla uzavřena žádná písemná smlouva na poskytnutí reklamních služeb; nebyly mu doručeny žádné daňové doklady s datem vystavení od 1. 3. 2015 do 31. 5. 2015; z jeho strany nebyly pro reklamní spot poskytnuty žádné materiály; reklamní spot byl vytvořen bez jeho přičinění a z jeho bankovního účtu nebyly žalobci uhrazeny žádné finanční prostředky; a dále že v roce 2015 bylo spolku nabídnuto bezplatné vytvoření a po omezenou dobu odvysílání reklamního spotu na časově omezenou akci (letní tábor), přičemž se nemělo jednat o ekonomickou činnost žalobce, nýbrž o přátelskou výpomoc. Správce daně poté obdržel podání žalobce ze dne 2. 9. 2016, v němž žalobce uvedl, že reklamní spot spolku Pionýr byl v systému VIDEOBOARD vysílán v období měsíců března až července 2015 za symbolickou cenu 1 Kč za měsíc. Žalovaný dovodil, že z toho jednoznačně vyplývá, že v předmětném zdaňovacím období nebyl v systému VIDEOBOARD vysílán žádný reklamní spot spolku Pionýr. Žalovaný konstatoval, že je zřejmé, že k uskutečnění zdanitelného plnění pro spolek Pionýr nedošlo tak, jak je na daňovém dokladu č. FV250083 deklarováno. Důkazní prostředky, které žalobce připojil k podání ze dne 2. 9. 2016, nebylo podle žalovaného za tímto účelem možné osvědčit jako důkaz. Nadto konstatoval, že Smlouvu o prodeji reklamních spotů ze dne 13. 2. 2015 podepsal ve skutečnosti M. Č. (zaměstnanec žalobce) a nikoli D. Š. a spolek o její existenci neměl povědomí; nepovažoval ji proto za platnou.

12. Následně správce daně zaslal žalobci sdělení, jehož přílohou byl výsledek kontrolního zjištění na DPH za předmětné zdaňovací období. Správce daně uvedl, že nebylo prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění pro spolek Pionýr došlo tak, jak je na daném daňovém dokladu deklarováno, a současně žalobci stanovil lhůtu k vyjádření se k výsledku kontrolního zjištění a předložení či navržení dalších důkazních prostředků. Žalovaný měl za to, že správce daně řádně označil konkrétní skutečnosti, na jejichž základě hodnotí žalobcem předložené evidence a důkazní prostředky jako nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné, čímž unesl své důkazní břemeno. Bylo tak na žalobci, aby závěry správce daně vyvrátil.

13. Žalovaný konstatoval, že žalobce v návaznosti na sdělení správce daně uvedl, že reklamní spot spolku Pionýr byl v systému VIDEOBOARD vysílán až od měsíce března roku 2015, přičemž daňový doklad byl chybně vystaven rovněž v předmětném zdaňovacím období, a to na základě Smlouvy o prodeji reklamních spotů. Na konci měsíce srpna 2015 bylo zjištěno, že daňový doklad č. FV150083 byl vystaven chybně, a proto dne 1. 9. 2015 došlo k vystavení opravného daňového dokladu. Žalobce tak popřel uskutečnění zdanitelného plnění pro spolek Pionýr v předmětném zdaňovacím období, ačkoliv dle daňového dokladu měl v předmětném zdaňovacím období realizovat reklamní prezentaci spolku prostřednictvím spotů VIDEOBOARD. Žalovaný dále uvedl, že z tvrzení svědka S. N. (zaměstnance žalobce) vyplynulo, že podkladem pro vystavování daňových dokladů jednotlivým odběratelům jsou záznamy o odvysílání reklamních spotů v systému VIDEOBOARD. Nebylo tak potvrzeno tvrzení žalobce, že daňový doklad byl vystaven na základě Smlouvy o prodeji reklamních spotů. Žalovaný taktéž konstatoval, že předložený Popis systému VIDEOBOARD poskytuje pouze obecné informace o tomto systému, avšak nijak nesvědčí o tom, že došlo k uskutečnění zdanitelného plnění na základě předmětného daňového dokladu tak, jak je na něm deklarováno.

14. Žalovaný dospěl k závěru, že žalobce neunesl své důkazní břemeno, když nevyvrátil závěry správce daně uvedené ve výsledku kontrolního zjištění na DPH za předmětné zdaňovací období. Žalobce tedy neprokázal, že k uskutečnění zdanitelného plnění pro spolek Pionýr podle daňového dokladu č. FV150083 došlo tak, jak je na tomto daňovém dokladu deklarováno a že mu vznikla povinnost přiznat daň podle § 21 odst. 1 ZDPH. Správce daně tak oprávněně snížil uskutečněná zdanitelná plnění deklarovaná žalobcem za předmětné zdaňovací období. Jelikož však žalobce vystavil daňový doklad č. FV150083, na kterém uvedl daň a byl tak dle § 108 odst. 1 písm. i) ZDPH povinen přiznat daň, ponechal správce daně hodnotu daně na výstupu za předmětné zdaňovací období. Žalovaný se s tímto postupem správce daně ztotožnil, neboť žalobce příslušný daňový doklad prokazatelně vystavil a uvedl na něm daň, přičemž je nepodstatné, zda se plnění fakticky uskutečnilo.

15. Závěrem žalovaný podrobně vypořádal i další odvolací námitky žalobce. Zejména zdůraznil, že správce daně své důkazní břemeno unesl, přičemž postupoval v souladu s judikaturou Ústavního soudu a Nejvyššího správního soudu. Měl naopak za to, že z dokazování vyplývá, že žalobce neunesl své důkazní břemeno. Odmítl také námitky žalobce týkající se nesprávného hodnocení důkazních prostředků a porušení zásady volného hodnocení důkazů. Pokud jde o námitky žalobce týkající se svědeckých výpovědí, žalovaný se s žalobcem částečně ztotožnil u svědka S. K., a uložil proto správci daně doplnění řízení; toto pochybení správce daně tak bylo napraveno v odvolacím řízení. Co se týče svědka M. Č., měl žalovaný za to, že správce daně nepochybil, když navrženou svědeckou výpověď neprovedl.

II. Obsah žaloby a vyjádření žalovaného

16. Žalobce v podané žalobě nejprve uvedl, že daň byla žalobci doměřena na základě provedené daňové kontroly, přičemž k doměření daně v rozporu s podaným daňovým přiznáním došlo v důsledku odlišného posouzení několika transakcí ze strany správce daně a žalovaného. Namítal, že žalobou napadeného rozhodnutí je nesprávné a nezákonné, jelikož žalobce ve všech sporných případech unesl své důkazní břemeno a dále jelikož hodnocení důkazních prostředků bylo ze strany orgánů finanční správy provedeno v rozporu se zásadou volného hodnocení důkazů.

17. Žalobce konstatoval, že není sporu o tom, že společností Makléřská a realitní agentura byly žalobci skutečně poskytnuty služby; spor je veden o otázku, zda tyto služby žalobce přijal v rámci své ekonomické činnosti. Uvedl, že podle ustálené judikatury Nejvyššího správního soudu (např. rozsudek ze dne 16. 3. 2015, č. j. 8 Afs 13/2014-93) je nezbytné, aby existovala přímá a bezprostřední souvislost mezi konkrétním plněním na vstupu a jedním nebo několika plněními na výstupu, jež zakládají nárok na odpočet. Nárok na odpočet lze přiznat i bez přímé a bezprostřední souvislosti mezi konkrétním plněním na vstupu a plněním na výstupu, pokud jsou náklady na dotčené služby součástí režijních výdajů osoby povinné k dani a jsou jako takové součástí ceny výrobků nebo služeb, které dodává. Přímou a bezprostřední souvislost mezi plněním na vstupu a ekonomickou činností osoby povinné k dani na výstupu lze konstatovat pouze v případě, že vynaložení uplatněných nákladů bylo zapříčiněno výlučně hospodářskými činnostmi této osoby povinné k dani. To znamená, že tyto náklady osoba povinná k dani vynaložila pouze proto, že vykonává hospodářskou činnost, a šetřená plnění by tak vůbec nepřijala, pakliže by hospodářskou činnost nevykonávala.

18. Žalobce dále vysvětlil, že společnost Makléřská a reklamní agentura pro žalobce prováděla testování a spolupráci s Helpdeskem při implementaci nových vylepšeních systému VIDEOBOARD, a to zejména při implementaci do německé jazykové mutace. Žalobce měl z předání vysílání a odstoupení od smlouvy na území Německa příjem 200 mil. Kč a měl povinnost celý systém v plné funkčnosti zákazníkovi předat. Přičemž příjem ve výši 200 mil. Kč doložil fakturami č. FV160084, FV160163, FV160203, FV160239, FV160237 a příslušnou smlouvou. Žalobce uvedl, že bez přijetí služeb od společnosti Makléřská a reklamní agentura by nedosáhl v rámci své ekonomické činnosti příjmu 200 mil. Kč od společnosti WEKOSA.

19. Žalobce namítal, že použití přijatého plnění v rámci ekonomické činnosti prokázal, a to Smlouvou o způsobu hrazení nákladů ze dne 23. 10. 2013 ve znění dodatku č. 1, a potvrzením realizované spolupráce od společnosti Makléřská a realitní agentura ze dne 22. 8. 2017. Poukázal na to, že je otázkou, jaké další důkazní prostředky by měl předložit, resp. jakými dalšími důkazními prostředky vůbec může použití přijatého plnění v rámci své ekonomické činnosti prokázat. Tvrdil, že pokud by nevykonával ekonomickou činnost pro společnost WEKOSA, plnění od společnosti Makléřská a reklamní agentura by nepřijal. Tedy plnění od společnosti Makléřská a reklamní agentura žalobce přijal pouze a jedině v rámci svém ekonomické činnosti ve prospěch společnosti WEKOSA. Žalobce dodal, že jednotlivým argumentům žalovaného nerozumí; považoval je za pouhý soupis skutkového stavu. Co se týče údajných nesrovnalostí ve vyjádřeních žalobce v průběhu řízení, připomněl s poukazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007-119, že smyslem a účelem důkazního řízení není daňový subjekt „nachytat“ na nejasnostech, jež se v řízení objeví, nýbrž zjistit v potřebné míře rozhodné skutečnosti a případné nejasnosti odstranit, je-li to rozumně možné.

20. Pokud jde o prodej unispotů společnosti ILC FACTORY, žalobce předně vyjádřil nepochopení, proč s ním orgány finanční správy vedou spor o uskutečněné plnění, když výsledek tohoto sporu je bez daňového dopadu. Poté vysvětlil, že tzv. unispoty jsou de facto virtuální poukázky na reklamní vysílání reklamních a inzertních sdělení v rámci systému VIDEOBOARD, který je provozován žalobcem. Zdůraznil, že úřední osoby, provádějící daňovou kontrolu, byly s fungováním systému VIDEOBOARD detailně seznámeny v průběhu daňové kontroly. Žalobce měl za to, že hmotně-právně představují unispoty průkaz práva na odvysílání reklamního a inzertního sdělení v rámci systému VIDEOBOARD. Poukázal na to, že samotnou existenci tzv. unispotů prokazuje podle žalobce např. i úřední záznam ze dne 13. 11. 2012, č. j. 506291/12/006933108602, vypracovaný Finančním úřadem pro Prahu 6. Dovodil, že při „převodu“ či „prodeji“ unispotů tak de facto dochází k poskytnutí služby ve smyslu § 14 odst. 1 ZDPH. Shrnul, že průběh celého posuzovaného obchodního případu popisuje toto schéma: VIDEOBOARD Bohemia s.r.o. – ILC FACTORY a.s. – FWDS Europe a.s. Poukázal na to, že stejný správce daně prováděl daňovou kontrolu u všech tří zúčastněných subjektů. Správci daně je proto známo, že žalobce uvedl prodej unispotů ve svém přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období únor 2015 a řádně jej tak zdanil; společnost ILC FACTORY a.s. si nejdříve uplatnila ve zdaňovacím období únor 2015 z nákupu unispotů od společnosti VIDEOBOARD Bohemia s.r.o. nárok na odpočet daně na vstupu a poté z prodeje unispotů společnosti FWDS Europe a.s. odvedla ve zdaňovacím období únor 2015 daň na výstupu; a společnost FWDS Europe a.s. si uplatnila ve zdaňovacím období únor 2015 z nákupu unispotů od společnosti ILC FACTORY nárok na odpočet daně a pořízené unispoty využila v rámci projektu BIOSYNCHRON, po jehož dokončení byla hodnota unispotů zahrnuta do výnosů z tohoto projektu a do základu daně z přidané hodnoty. Poté žalobce vyjmenoval důkazní prostředky, které jsou ve spisu žalobce a ve spisech společností ILC FACTORY a FWDS Europe a.s. shromážděny k existenci unispotů a provozu systému VIDEOBOARD, k převodu unispotů ze společnosti VIDEOBOARD Bohemia s.r.o. na společnost ILC FACTORY, k převodu unispotů ze společnosti ILC FACTORY na společnost FWDS Europe a.s. a k použití unispotů společností FWDS Europe a.s. k uskutečnění jejích zdanitelných plnění. Byl přesvědčen, že všechny tyto důkazní prostředky prokazují uskutečnění zdanitelného plnění ve formě převodu unispotů z žalobce na společnost ILC FACTORY a oprávněné přiznání daně na výstupu z tohoto plnění.

21. Co se týče vysílání reklamního spotu spolku Pionýr, žalobce opět předně vyjádřil nepochopení, proč s ním orgány finanční správy vedou spor o uskutečněné plnění ve výši 1 Kč, když výsledek tohoto sporu je bez daňového dopadu. Poté uvedl, že plnění spočívalo ve vytvoření a odvysílání reklamního spotu na pobyt na letním pionýrském táboře. Veškerou komunikaci se spolkem a vytvoření spotu zajistil pracovník žalobce M. Č., který byl pravidelným účastníkem letního tábora a byl s vedoucím tohoto tábora panem D. Š. v přátelském vztahu. Smlouvu o zajištění reklamy podepsal za Pionýr M. Č. na základě komunikace s D. Š., která byla správci daně doložena dne 2. 9. 2016. Reklamní spot byl v systému VIDEOBOARD vysílán v období březen až červenec 2015 za symbolickou cenu 1 Kč/měsíc. Faktury byly hrazeny M. Č. v hotovosti do pokladny žalobce. Žalobce konstatoval, že protokoly o odvysílání reklamního spotu byly správci daně předloženy dne 2. 9. 2016; a dále vyjmenoval důkazní prostředky, kterými byla v průběhu daňové kontroly doložena existence tohoto plnění. Měl za to, že všechny tyto důkazní prostředky prokazují uskutečnění zdanitelného plnění ve formě vytvoření a odvysílání reklamního spotu pro spolek Pionýr a oprávněné přiznání daně na výstupu z tohoto plnění.

22. Závěrem žalobce shrnul, že v průběhu řízení předložil dostatečné důkazní prostředky, kterými prokázal, že přijal plnění od společnosti Makléřská a reklamní agentura v rámci své ekonomické činnosti, a to v přímé souvislosti se svojí činností ve prospěch společnosti WEKOSA; uskutečnil prodej unispotů společnosti ILC FACTORY; a uskutečnil vysílání reklamního spotu spolku Pionýr. Namítal, že naopak správce daně své důkazní břemeno dle § 92 odst. 2 písm. c) daňového řádu neunesl a neprokázal v konečné fázi za pomoci konkrétních důkazních prostředků existenci skutečností, vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví, povinných evidencí a dalších důkazních prostředků shora uvedených, předložených daňovým subjektem v průběhu řízení. Rovněž hodnocení provedených důkazních prostředků bylo ze strany správce daně podle žalobce provedeno neobjektivním způsobem, kdy všechny důkazní prostředky, předkládané žalobcem, byly hodnoceny předem zaujatým způsobem nebo nebyly hodnoceny vůbec. Podle žalobce se v jeho případě jedná o otázku výše důkazního standardu. Zatímco žalovaný vyžaduje po žalobci unesení důkazního břemene mimo jakoukoliv pochybnost, což je teoreticky i prakticky naprosto nemožné, tak na své vlastní důkazní břemeno kladou finanční orgány důkazní standard nepřiměřeně nízký.

23. Žalobce navrhl, aby soud zrušil žalobou napadené rozhodnutí.

24. Žalovaný ve vyjádření k žalobě ze dne 19. 11. 2019 především odkázal na žalobou napadené rozhodnutí a spisový materiál. K využití přijatých zdanitelných plnění od společnosti Makléřská a reklamní agentura uvedl, že je zcela zřejmé, že žalobce důkazní břemeno stran prokázání použití těchto přijatých zdanitelných plnění v rámci své ekonomické činnosti neunesl. Pokud jde o argumentaci žalobce týkající se bezprostřední souvislosti mezi vstupy a výstupy, žalovaný podotkl, že tato byla poprvé uplatněna až v žalobě, a žalovaný se jí proto v žalobou napadeném rozhodnutí nezabýval. Měl však za to, že z žalobou napadeného rozhodnutí je zřejmé, že přímá a bezprostřední souvislost přijatého zdanitelného plnění od společnosti Makléřská a reklamní agentura s.r.o. s uskutečněnými zdanitelnými plněními žalobce prokázána nebyla.

25. K námitce žalobce, že měl z předání vysílání a odstoupení od smlouvy na území Německa příjem ve výši 200 mil. Kč, přičemž měl povinnost celý systém VIDEOBOARD v plné funkčnosti předat společnosti WEKOSA, žalovaný uvedl, že dané tvrzení je v rozporu s tvrzením žalobce uvedeným v podání ze dne 31. 8. 2016, č. j. 1623041/16, v němž žalobce tvrdil, že systém VIDEOBOARD pro německou mutaci vlastní společnost WEKOSA a provoz zajišťuje německá obchodní společnost videoboard.net GmbH, a že na území Německa nenabyl vysílací čas, nýbrž měl pouze přednostní právo na nákup tohoto času. Dále je výše uvedené tvrzení žalobce v rozporu se skutečností, že společnost WEKOSA již v době, kdy žalobce na základě daňového dokladu č. FP150054 hradil společnosti Makléřská a reklamní agentura náklady na testovací služby pro přípravu spuštění ostrého provozu systému VIDEOBOARD včetně nákladů za zprostředkování prodeje reklamního času na území Německa, vlastnila reklamní spoty VIDEOBOARD v německé mutaci mediálního reklamního systému VIDEOBOARD. Není tak jednoznačně zřejmá souvislost výše uvedených daňových dokladů společnosti WEKOSA s přijatým zdanitelným plněním od společnosti Makléřská a reklamní agentura. Ze spisového materiálu dle žalovaného vyplývá, že žalobce disponoval pouze opcí na odkup vysílacího času v německé mutaci systému VIDEOBOARD, a nikoliv právem tento systém provozovat. Žalobce tak nemohl mít dle žalovaného příjem z předání vysílání a odstoupení od smlouvy na územní Německa a povinnost předat systém VIDEOBOARD společnosti WEKOSA, když tento systém nevlastnil, neprovozoval a nedisponoval ani vysílacím časem v tomto systému, což dle žalovaného nasvědčuje tomu, že k uskutečnění zdanitelného plnění pro společnost WEKOSA nedošlo tak, jak je na daňových dokladech č. FV160084, FV160163, FV160203, FV160239 a FV160237 vystavených pro společnost WEKOSA deklarováno. Odměna tedy neměla žalobci plynout za předání vysílání a odstoupení od smlouvy na územní Německa, nýbrž za postoupení práv na provoz německé mutace systému VIDEOBOARD a její podmínkou nebylo předání celého systému VIDEOBOARD společnosti WEKOSA.

26. Žalovaný dodal, že žalobcem zmiňované důkazní prostředky jsou žalovaným detailně hodnoceny v žalobou napadeném rozhodnutí. K výtce žalobce, že mu není zřejmé, jaké další důkazní prostředky měl předložit, žalovaný uvedl, že volba důkazních prostředků, kterými žalobce mohl své tvrzení o použití plnění přijatých od společnosti Makléřská a reklamní agentura v rámci své ekonomické činnosti prokázat, byla naprosto na jeho úvaze. Požadavky správce daně na předložení důkazních prostředků byly jasně formulovány a správce daně po žalobci požadoval prokázání toliko toho, co sám tvrdil v podaném daňovém přiznání. Uvedl, že důkazní prostředky orgány finanční správy hodnotily jednotlivě i ve vzájemných souvislostech. Byl přesvědčen, že z žalobou napadeného rozhodnutí je zcela zřejmá hodnotící úvaha žalovaného i závěr o tom, z jakých důvodů nebyl ten který důkazní prostředek osvědčen jako důkaz o sporných skutečnostech. Závěrem žalovaný uvedl, že se nesnažil žalobce nachytat na nejasnostech. V případě zjištěných rozporů se jedná o závažné rozpory v tvrzeních žalobce a jím předložených důkazních prostředcích. Dodal, že žalobci bylo umožněno rozhodné skutečnosti prokázat.

27. Žalovaný dále konstatoval, že existence ani fungování systému VIDEOBOARD nebyly orgány finanční správy zpochybňovány. Prověřování daňových povinností obchodních společností ILC FACTORY a FWDS Europe, a.s., IČO 60197421 (dále jen „FWDS Europe“) je předmětem jiných daňových řízení, přičemž každé daňové řízení je vedeno samostatně a každý správce daně stanovuje daňovou povinnost nezávisle na výsledcích daňového řízení provedeného u jiného subjektu. Dodal, že společnostem ILC FACTORY a FWDS Europe byl v souvislosti s nákupy unispotů odepřen nárok na odpočet daně, což je předmětem samostatných soudních řízení vedených u Městského soudu v Praze pod sp. zn. 6 Af 21/2018 a sp. zn. 10 Af 10/2019. Žalobci to přitom musí být známo, neboť žalobce a obě uvedené společnosti jsou personálně propojeny a rovněž tak jsou zastoupeny stejným zástupcem. K výčtu důkazních prostředků založených ve spisech těchto společností uvedl, že tyto nejsou způsobilé prokázat, že k poskytnutí unispotů žalobcem společnosti ILC FACTORY na základě daňového dokladu č. FV150037 došlo tak, jak je na tomto dokladu deklarováno, neboť se nevztahují k této obchodní transakci.

28. Žalovaný rovněž konstatoval, že mu není zřejmé, proč žalobce brojí proti závěru správce daně a žalovaného ohledně vysílání reklamního spotu pro spolek Pionýr, když žalobce i v žalobě uvádí, že reklamní spot byl vysílán v období březen až červenec 2015. Sám žalobce tedy v žalobě popřel uskutečnění zdanitelného plnění pro spolek Pionýr ve zdaňovacím období únor 2015, resp. souhlasí s tím, že reklamní spot nebyl vysílán ve zdaňovacím období únor 2015, a že tedy k uskutečnění zdanitelného plnění nedošlo tak, jak je na daňovém dokladu č. FV150083 deklarováno. Žalovaný zopakoval, že ve zdaňovacím období únor 2015 nebyl žalobcem v systému VIDEOBOARD vysílán žádný reklamní spot spolku Pionýr.

29. Závěrem žalovaný uvedl, že správce daně unesl důkazní břemeno podle § 92 odst. 5 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění rozhodném (dále jen „daňový řád“). Důkazní břemeno tedy přešlo na žalobce, přičemž tento měl dostatečný časový prostor pro to, aby pochybnosti správce daně vyvrátil. Žalobce však důkazní břemeno neunesl.

30. Konstatoval taktéž, že důkazy byly správcem daně i žalovaným hodnoceny v souladu s § 8 odst. 1 daňového řádu, jednotlivě i ve vzájemných souvislostech a bylo přihlédnuto ke všemu, co vyšlo v řízení najevo; správce daně i žalovaný se přitom zabývali všemi důkazy, tj. těmi svědčícími ve prospěch i neprospěch tvrzení žalobce. Odmítl, že by na žalobce kladl nepřiměřené požadavky stran unesení jeho důkazního břemene. Žalovaný po žalobci požadoval pouze prokázání toho, co sám tvrdil, což je jeho zákonnou povinností (§ 92 odst. 3 daňového řádu).

31. Žalovaný navrhl, aby soud nedůvodnou žalobu zamítl.

III. Posouzení žaloby

32. Soud ve věci rozhodl bez nařízení jednání podle § 51 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“), neboť žalobce i žalovaný s tímto postupem souhlasili.

33. Na základě podané žaloby přezkoumal Městský soud v Praze napadené rozhodnutí, jakož i řízení, které jeho vydání předcházelo, a to v mezích žalobcem uplatněných žalobních bodů, přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 s. ř. s.).

34. Žaloba není důvodná.

35. Při posouzení věci soud vyšel z následující právní úpravy:

36. Podle § 72 odst. 1 ZDPH „[p]látce je oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro účely uskutečňování a) zdanitelných plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku, b) plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku, c) plnění s místem plnění mimo tuzemsko, pokud by měl nárok na odpočet daně, jestliže by se uskutečnila s místem plnění v tuzemsku, d) plnění uvedených v § 54 odst. 1 písm. a) až j), l) až u) a y) a v § 55 s místem plnění ve třetí zemi, nebo pokud jsou taková plnění přímo spojena s vývozem zboží, nebo e) plnění uvedených v § 13 odst. 8 písm. a), b), d) a e) a v § 14 odst. 5.“ 37. Podle § 92 odst. 3 daňového řádu „[d]aňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních.“ 38. Podle § 92 odst. 4 daňového řádu „[p]okud to vyžaduje průběh řízení, může správce daně vyzvat daňový subjekt k prokázání skutečností potřebných pro správné stanovení daně, a to za předpokladu, že potřebné informace nelze získat z vlastní úřední evidence.“ 39. Podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu „[s]právce daně prokazuje skutečnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem.“ 40. Soud předně konstatuje, že mu je známa provázanost nyní projednávané věci s věcmi vedenými u zdejšího soud pod sp. zn. 6 Af 21/2018 a sp. zn. 10 Af 10/2019. Soud shrnuje, že rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 23. 6. 2021, č. j. 6 Af 21/2018-61, byla zamítnuta žaloba podaná společností ILC FACTORY proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 6. 2018, č. j. 24897/18/5300- 22441-711776. Rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 8. 7. 2020, č. j. 10 Af 10/2019-64, byla zamítnuta žaloba podaná společností FWDS Europe proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 12. 2018, čj. 54774/18/5300-22443-701728.

41. Soud rovněž upozorňuje na to, pokud jde o obsah žalobních námitek jako celku, že se v podstatné části shodují s odvolacími námitkami uplatněnými žalobcem již v odvolání proti platebnímu výměru. Předmětnými námitkami se žalovaný v žalobou napadeném rozhodnutí zabýval a vypořádal je, avšak žalobce v podané žalobě na závěry, které žalovaný vyslovil, reagoval jen minimálně. Žalobní námitky se tak v podstatném rozsahu překrývají s již dříve uplatněnými odvolacími námitkami. Soud dále uvádí, že žalobce v žalobních námitkách rozporoval jednotlivá zjištění učiněná žalovaným, a to jak z hlediska dokazování a správnosti zjištěného skutkového stavu, tak z hlediska závěrů, které z uvedených zjištění žalovaný učinil. K tomu soud uvádí, že není smyslem soudního přezkumu stále dokola podrobně opakovat již jednou vyřčené, a vzhledem k tomu, že se názor soudu shoduje s odůvodněním žalobou napadeného rozhodnutí, odkazuje soud v podrobnostech na toto odůvodnění (k tomu srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 7. 2007, č. j. 8 Afs 75/2005-130, publikovaný pod č. 1350/2007 Sb. NSS, či rozsudky téhož soudu ze dne 2. 7. 2007, č. j. 4 As 11/2006-86 či ze dne 29. 5. 2013, č. j. 2 Afs 37/2012-47). Žalovaný v odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí vyložil právní základ daného případu a své závěry podložil právní úpravou i relevantní judikaturou. Soud je přesvědčen, že žalovaný pečlivě popsal zjištěný skutkový stav a konkretizoval důkazy, ze kterých vyšel; žalovaný poté rozvedl, jak tyto důkazy hodnotil a podrobně zdůvodnil, proč nepovažoval za relevantní některé důkazní prostředky navržené žalobcem v daňovém řízení. Do detailu vysvětlil, v čem spočívaly jeho prvotní pochybnosti, a proč dle jeho názoru žalobce jeho pochybnosti nerozptýlil. Dostatečně podrobně a věcně správně se vypořádal také s odvolacími námitkami. Za této situace soud předesílá, že se ztotožnil s argumentací, kterou žalovaný uvedl v návaznosti na námitky vznesené žalobcem v odvolacím řízení právě v odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí.

42. Soud uvádí, že plátci daně vznikne nárok na odpočet při splnění podmínek podle § 72 ZDPH. Podle tohoto ustanovení platí, že nárok na odpočet plátci daně vznikne, pokud přijatá zdanitelná plnění použije pro uskutečnění své ekonomické činnosti podle podmínek § 72 až § 79 ZDPH. Podmínkou pro vznik nároku plátce DPH na odpočet daně na vstupu tedy je, že zdanitelné plnění přijaté od jiného plátce použije ke své ekonomické činnosti. Splnění této podmínky prokazuje plátce primárně svým účetnictvím, popřípadě dalšími doklady. Daňový subjekt musí v daňovém řízení prokázat nejen, že fakticky bylo uskutečněno zdanitelné plnění, ale taktéž, kdo mu ono plnění poskytl (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 11. 2019, č. j. 10 Afs 132/2019-64).

43. Soud v této souvislosti odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 11. 2014, č. j. 9 Afs 47/2014-74, ve kterém se v bodě [21] odůvodnění uvádí, že: „[d]aňový subjekt má v rámci daňového řízení povinnost prokázat skutečnosti, které sám tvrdí. Daňové řízení je v České republice postaveno na zásadě, že každý daňový subjekt má povinnost sám daň přiznat, tedy má břemeno tvrzení, ale také povinnost toto své tvrzení doložit, tj. má i břemeno důkazní. Právní předpisy ale neponechávají veškerou aktivitu na daňovém subjektu, a i správce daně má v daňovém řízení své povinnosti v oblasti dokazování. Pro posuzovanou věc je podstatná zejména výše uvedená povinnost správce daně vyvrátit věrohodnost, průkaznost, správnost a úplnost účetnictví a vůbec tvrzení a důkazy předložené daňovým subjektem. Uvedená ustanovení ZSDP i daňového řádu, vždy dle předpisu účinného pro konkrétní období, vytvářejí vyvážený komplex povinností tvrzení a povinností důkazních mezi daňovým subjektem a správcem daně.“ V citovaném rozhodnutí se dále uvádí, že daňový subjekt má v první řadě povinnost tvrdit skutečnosti rozhodné pro jeho daňovou povinnost. Konkrétní obsah povinnosti tvrzení vychází v případě žalobce z § 72 odst. 1 ZDPH, podle něhož nárok na odpočet daně má plátce, pokud přijatá zdanitelná plnění použije pro uskutečnění své ekonomické činnosti, a z § 73 odst. 1 ZDPH, dle kterého plátce prokazuje nárok na odpočet daně daňovým dokladem, který byl vystaven plátcem a byl zaúčtován podle zvláštního právního předpisu, popřípadě evidován podle § 100 u plátců, kteří nevedou účetnictví. Způsob, jakým daňový subjekt plní svoji důkazní povinnost, vyplývá z daňového řádu. Daňový subjekt proto splní svoji povinnost důkazní ve vztahu k tvrzením, která správci daně předestře, prokáže-li tato tvrzení svým účetnictvím, ledaže správce daně prokáže, že ve vztahu k těmto tvrzením je účetnictví daňového subjektu nevěrohodné, neúplné, neprůkazné nebo nesprávné. Správce daně nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují natolik vážné a důvodné pochyby, že činí účetnictví nevěrohodným, neúplným, neprůkazným nebo nesprávným. Správce daně je zde povinen identifikovat konkrétní skutečnosti, na základě nichž hodnotí předložené účetnictví jako nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné. Jen takto totiž může unést své důkazní břemeno. Unese-li správce daně své důkazní břemeno, je potom zase na daňovém subjektu, aby prokázal soulad účetnictví se skutečností, tj. aby setrval na svých původních tvrzeních a doložil, že přes vzniklé pochyby se sporný účetní případ udál tak, jak je o něm účtováno, anebo aby naopak korigoval svá původní tvrzení, nabídl tvrzení nová, reflektující existenci pochyb o souladu účetnictví se skutečností, a tato svá revidovaná tvrzení prokázal. Důkazní prostředky zde budou pravidelně pocházet ze sféry mimo účetnictví a de facto nahradí či doplní nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné účetnictví (srov. v této souvislosti z bohaté judikatury Nejvyššího správního soudu např. rozsudky ze dne 30. 8. 2005, č. j. 5 Afs 188/2004-63, rozsudek ze dne 12. 4. 2006, č. j. 5 Afs 40/2005-72, rozsudek ze dne 16. 7. 2009, č. j. 1 Afs 57/2009-83, či rozsudek ze dne 22. 10. 2008, č. j. 9 Afs 30/2008-86).

44. Soud shrnuje, že v daňovém řízení platí zásada, že daňový subjekt tíží břemeno tvrzení a břemeno důkazní ve vztahu k jeho daňové povinnosti. Daňový subjekt svá tvrzení zpravidla prokazuje předložením účetnictví nebo jiných povinných evidencí a záznamů, avšak daňové a účetní doklady, příp. jiné listiny, mohou být dostatečným důkazem jenom v případě, kdy není pochyb o tom, že plnění bylo poskytnuto tak, jak daňový subjekt deklaroval. Přestože daňový subjekt předloží formálně bezvadné účetní doklady, správci daně mohou vzniknout pochybnosti o věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví nebo jiné evidence. Správce daně je v takovém případě povinen prokázat existenci vážných a důvodných pochyb o souladu předložených záznamů se skutečností. Pokud správce daně důvodně zpochybní předložené účetní nebo daňové doklady, tedy unese své důkazní břemeno podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu, důkazní břemeno přejde zpět na daňový subjekt. Je pak na daňovém subjektu, aby pochybnosti správce daně vyvrátil a prokázal pravdivost svých tvrzení dalšími důkazy.

45. Soud podotýká, že výkladem těchto ustanovení, resp. rozložením důkazního břemene v daňovém řízení se již nesčetněkrát zabýval Nejvyšší správní soud. Odkázat lze například na rozsudek ze dne 22. 8. 2013, č. j. 1 Afs 21/2013-66, ve kterém kasační soud popsal rozložení důkazního břemene následovně: „[D]aňové řízení je postaveno na zásadě, že daňový subjekt má jednak povinnost daň přiznat (břemeno tvrzení) a jednak povinnost toto své tvrzení prokázat (břemeno důkazní). […] Svá tvrzení daňový subjekt prokazuje zejména svým účetnictvím a jinými povinnými evidencemi a záznamy (srov. např. rozsudky NSS ze dne 26. 9. 2012, čj. 8 Afs 14/2012 - 65, ze dne 30. 1. 2008, čj. 2 Afs 24/2007 - 119, č. 1572/2008 Sb. NSS, ze dne 16. 7. 2009, čj. 1 Afs 57/2009 - 83, nebo ze dne 8. 7. 2010, čj. 1 Afs 39/2010 - 124). I když daňový subjekt předloží formálně bezvadné účetní doklady, správce daně může ve smyslu § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správě daní, respektive § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu, vyjádřit pochybnosti týkající se věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů. V tomto ohledu správce daně tíží důkazní břemeno ve vztahu k důvodnosti jeho pochyb. Správce daně nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují „vážné a důvodné pochyby“ (srov. cit. rozsudek čj. 2 Afs 24/2007 - 119). Správce daně je proto povinen označit konkrétní skutečnosti, na jejichž základě hodnotí předložené evidence jako nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné. Jen tak může unést své zákonné důkazní břemeno (rozsudek NSS ze dne 22. 10. 2008, čj. 9 Afs 30/2008 - 86). Pokud správce daně shora uvedené skutečnosti prokáže, důkazní břemeno přechází zpět na daňový subjekt, který je povinen doložit pravdivost svých tvrzení a průkaznost, věrohodnost a správnost účetnictví ve vztahu k danému obchodnímu případu, popř. svá tvrzení korigovat. Tyto skutečnosti bude daňový subjekt prokazovat zpravidla jinými důkazními prostředky než vlastním účetnictvím (srov. cit. rozsudky NSS čj. 1 Afs 39/2010 - 124, či čj. 2 Afs 24/2007 - 119).“ K obdobným závěrům dospěl Nejvyšší správní soud i např. v rozsudcích ze dne 12. 2. 2015, č. j. 9 Afs 152/2013-49, ze dne 14. 12. 2016, č. j. 4 Afs 179/2016-60, ze dne 18. 1. 2012, č. j. 1 Afs 75/2011-62, či ze dne 13. 6. 2019, č. j. 7 Afs 138/2018-52. K důkaznímu břemenu daňového subjektu pak v rozsudku ze dne 28. 5. 2005, č. j. 2 Ans 1/2005-57, Nejvyšší správní soud konstatoval, že „[n]elze po daňovém subjektu požadovat, aby prokazoval skutečnosti, jež jsou zcela mimo sféru jeho vlivu a jež nemůže, ať již z důvodů zákonných překážek, anebo z důvodu faktického stavu věcí, zjistit a ověřit, pokud prokázal obsahem svých povinných evidencí, jakož i záznamem faktické realizace služby, že zdanitelné plnění spočívající v poskytnutí služby samo o sobě bylo dodáno a že bylo i zaplaceno.“. Rovněž např. z rozsudků Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 3. 2005, č. j. 5 Afs 131/2004- 45, a ze dne 7. 2. 2007, č. j. 5 Afs 58/2006-41, vyplývá, že důkazní břemeno nelze pojímat extenzivně a rozšiřovat je na prokazování všech, resp. jakýchkoli skutečností, tedy i těch, ohledně kterých taková povinnost stíhá zcela jiný subjekt, resp. že nelze požadovat, aby daňový subjekt prokazoval, co nemůže ovlivnit.

46. Soud dále konstatuje, že pro uznání nároku na odpočet DPH přitom nejsou rozhodné pouze formální náležitosti předložených a případně i řádně zaúčtovaných dokladů, ale stav faktický, tedy faktické přijetí zdanitelného plnění, které musí být uskutečněno jiným plátcem daně, a faktické použití právě tohoto zdanitelného plnění k dosažení příjmu na zdanitelná plnění daňového subjektu. Z konstantní judikatury Ústavního soudu i Nejvyššího správního soudu vyplývá, že prokázání daňově uznatelného výdaje je sice prvotně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad s faktickým stavem. To znamená, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpočet DPH nebo samotné výše DPH, je-li správcem daně zpochybněno, že k uskutečnění zdanitelného plnění fakticky došlo tak, jak je v dokladech prezentováno. Předložení daňového dokladu je pouze formálním důkazem dovršujícím hmotně právní aspekty skutečného provedení zdanitelného plnění. Jestliže zdanitelné plnění nebylo uskutečněno tak, jak je plátcem deklarováno, nemůže být důkazní povinnost naplněna pouhým předložením, byť formálně správného, daňového dokladu (srov. nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99, a rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 1. 2014, č. j. 8 Afs 55/2013-45, či ze dne 11. 12. 2013, č. j. 9 Afs 75/2012-32).

47. Soud se v předestřené logice přechodu důkazního břemene nejprve zabýval otázkou, zda své důkazní břemeno unesl správce daně, resp. žalovaný, a tím jej vrátil na stranu daňového subjektu. Teprve v takovém případě by totiž přišla na řadu otázka, zda jí tvrzené skutečnosti prokázal žalobce, resp. zda unesl důkazní břemeno, které na něj v tomto ohledu zpět přešlo.

48. Soud po přezkoumání správního spisu dospěl k závěru, že tato námitka není důvodná, a to jak ve vztahu k transakcím týkajícím se poskytnutí služeb žalobci společností Makléřská a reklamní agentura, tak i ve vztahu k prodeji unispotů žalobcem společnosti ILC FACTORY a poskytnutí služeb žalobcem spolku Pionýr. Správce daně podle přesvědčení soudu v projednávané věci v souladu s § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu řádně označil konkrétní skutečnosti, na jejichž základě znevěrohodnil žalobcem předložené podklady shromážděné v průběhu daňového řízení.

49. Pokud jde o transakce se společností Makléřská a reklamní agentura, správce daně se jimi velmi pečlivě zabýval a dospěl k závěru, že žalobce neprokázal nárok na odpočet daně u zdanitelného plnění přijatého podle faktury č. FP15054, resp. FV15002, za zajištění testovací služby pro přípravu spuštění ostrého provozu systému VIDEOBOARD na území SRN, vystavený společností Makléřská a reklamní agentura podle Smlouvy o způsobu hrazení nákladů ze dne 23. 10. 2013 a dodatku ze dne 6. 5. 2014. Vysvětlil, že žalobce hradil služby, které byly poskytnuty v době od 1. 9. 2014 do 31. 8. 2016, tedy v době, kdy reklamní spoty VIDEOBOARD v německé mutaci systému VIDEOBOARD vlastnila společnost WEKOSA, resp. systém VIDEOBOARD pro německou mutaci vlastnila společnost WEKOSA a provoz zajišťovala německá společnost videoboard.net GmbH. Žalobce tedy hradil náklady na testovací služby pro přípravu spuštění ostrého provozu systému VIDEOBOARD včetně nákladů na zprostředkování prodeje reklamního času na území SRN, ačkoliv dle svého vlastního vyjádření tento systém nevlastnil, neprovozoval a ani nenabyl žádný vysílací čas. Soud se ztotožňuje se žalovaným, že z předložené dokumentace vznikly přinejmenším pochybnosti o tom, jakým způsobem bylo či bude přijaté zdanitelné plnění využito v rámci ekonomické činnosti žalobce. Proto má soud za to, že správce daně své důkazní břemeno v daňovém řízení unesl a své pochybnosti dostatečným způsobem odpovídajícím výše uvedené judikatuře zdůvodnil, tudíž po žalobci požadoval další informace, resp. důkazní prostředky ve vztahu k této transakci oprávněně.

50. Rovněž transakcemi se společností ILC FACTORY se správce daně podrobně zabýval a zdanitelné plnění uskutečněné podle faktury č. FV150037 za prodej 100 000 unispotů VIDEOBOARD vyhodnotil jako plnění, které nebylo uskutečněno tak, jak je na daňovém dokladu deklarováno. Správce daně podrobně odůvodnil, proč podle něj nebylo prokázáno, že žalobce unispoty společnosti ILC FACTORY fakticky předal a že tato společnost s nimi mohla dále volně disponovat, a to zejména z důvodu, že správa unispotů byla (i nadále) v kompetenci žalobce. Poukázal taktéž na to, že existují skutečnosti, které zpochybňují reálnou existenci evidence unispotů, jakož i skutečnosti, které zpochybňují faktický důvod opakovaného nákupu a prodeje unispotů mezi žalobcem, společností ILC FACTORY a společností FWDS Europe. Dále je z obsahu spisu zřejmé, že tyto společnosti, které v transakcích figurovaly, jsou personálně či majetkově propojené; naopak (ekonomický) smysl jejich angažmá v operacích a vůbec operací samotných zřejmý není. Vyplynulo taktéž, že k následnému poskytnutí unispotů společnosti FWDS Europe došlo v době, kdy předmětná faktura č. FV150037 nebyla ještě uhrazena. Soud podotýká, že podklady ve správním spise jsou poměrně obsáhlé a vysvětlují danou transakci jako celek, avšak z konkrétních dat, počtu a čísel unispotů, částek apod. přesto vznikají oprávněné pochybnosti o skutečné podstatě a podmínkách těchto obchodů, resp. o reálném základu tohoto plnění. Soud má proto i v tomto případě za to, že správce daně své důkazní břemeno v daňovém řízení unesl a své pochybnosti vždy dostatečným způsobem odpovídajícím výše uvedené judikatuře zdůvodnil, tudíž po žalobci požadoval další informace, resp. důkazní prostředky ve vztahu k obchodům s unispoty oprávněně.

51. Správce daně dostatečným způsobem odůvodnil své pochybnosti i v případě zdanitelného plnění, které žalobce vyfakturoval daňovým dokladem č. FV150083. Správce daně jasně vysvětlil, na základě jakých skutečností dospěl k závěru, že zdanitelné plnění za reklamní prezentace pro spolek Pionýr se v předmětném zdaňovacím období vůbec neuskutečnilo. Vyšel z toho, že spolek žádnou fakturu vystavenou žalobcem neobdržel, příslušnou smlouvu s žalobcem nepodepsal a vysílání reklamního spotu považoval toliko za přátelskou výpomoc. Soud zdůrazňuje, že žalobce sám uvedl, že fakturu uhradil zaměstnanec žalobce; žalobce dokonce ani nepopřel, že reklama nebyla v daném období vysílána. Soud proto dospěl k závěru, že správce daně důkazní břemeno v daňovém řízení unesl.

52. Soud shrnuje, že námitku žalobce, že žalovaný, resp. správce daně neunesli svoje důkazní břemeno podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu, považuje za nedůvodnou. Soud na tomto místě zdůrazňuje, že netvrdí, že by byl prokázán opak skutečností tvrzených žalobcem, nýbrž toliko to, že byly oprávněně vzneseny důvodné pochybnosti o nich a došlo tak k přechodu důkazního břemene zpět na žalobce. Soud pro úplnost konstatuje, že správce daně své pochybnosti vyjádřil zejména ve výsledku kontrolního zjištění na DPH za zdaňovací období únor 2015; žalovaný je pak detailně a logicky shrnul v žalobou napadeném rozhodnutí.

53. Soudu proto zbývá posoudit námitky týkající se toho, že žalobce unesl ve vztahu ke všem třem sporným transakcím své důkazní břemeno podle § 92 daňového řádu a že orgány finanční správy provedly hodnocení předložených důkazů v rozporu se zásadou volného hodnocení důkazů.

54. K dokazování a zásadě volného hodnocení důkazů obecně soud shodně s rozsudkem zdejšího soudu ze dne 8. 7. 2020, č. j. 10 Af 10/2019-64, předesílá, že finanční orgány postupují v daňovém řízení tak, aby byl zjištěn stav věci, o němž nejsou důvodné pochybnosti, a aby byl naplněn cíl správy daní, tedy správné stanovení daně. Jsou tedy vždy povinny odpovědně zvážit, které důkazy je v řízení potřeba provést, a zda není potřeba důkazní stav doplnit, jsou také povinny posuzovat důvodnost návrhů účastníků řízení na doplnění dokazování. Není na libovůli finančních orgánů, jakým způsobem s návrhy daňových subjektů na provedení důkazů naloží, neboť sice nejsou důkazními návrhy daňového subjektu vázány, pokud však některé důkazy neprovedou, musí uvést důvody tohoto postupu (srov. přiměřeně rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 11. 2009, čj. 5 As 29/2009-48).

55. Co se týče transakcí se společností Makléřská a reklamní agentura, správce daně žalobci zaslal sdělení ze dne 2. 8. 2017, č. j. 1574683/17/2301-61564-404895, jehož přílohou byl výsledek kontrolního zjištění, čímž správce daně unesl svoje důkazní břemeno stran důvodných pochybností (jak je rozebráno výše). Poté správce daně žalobci stanovil lhůtu k vyjádření se a k předložení či navržení dalších důkazních prostředků, na což žalobce reagoval podáním ze dne 31. 8. 2017. Žalobce předložil potvrzení realizované spolupráce vyhotovené společností Makléřská a reklamní agentura dne 22. 8. 2017, kterým bylo potvrzeno, že tato společnost pro žalobce v únoru 2015 realizovala práce spojené s testováním funkčnosti systému VIDEOBOARD v německé jazykové mutaci pro implementaci nových funkcí do systému; práce byly řádně předány a převzaty; práce byly vyfakturovány a uhrazeny. Soud však přisvědčuje žalovanému, že toto potvrzení vypovídá toliko o tom, že žalobce plnění od společnosti Makléřská a reklamní agentura přijal a uhradil, nikoliv však již o tom, jakým způsobem bylo nebo bude využito v rámci jeho ekonomické činnosti. Žalobce rovněž uvedl, že z předání vysílání a odstoupení od smlouvy na území Německa měl příjem ve výši 200 mil. Kč a měl povinnost celý systém v plné funkčnosti předat společnosti WEKOSA. Soud však i zde souhlasí se žalovaným, že toto tvrzení žalobce je v rozporu s jeho dřívějším tvrzením, jakož i dalšími skutečnostmi, podle kterých v předmětném období systém VIDEOBOARD žalobce nevlastnil, neprovozoval a ani nedisponoval vysílacím časem v tomto systému. Soud zdůrazňuje, že žalobce v podané žalobě tyto rozpory nevysvětlil, nýbrž pouze zopakoval již v odvolání uplatněnou argumentaci, která však nevyvrací ani tyto rozpory, ani neprokazuje, že žalobce systém vlastnil či provozoval. Soud taktéž přisvědčuje žalovanému, že pochybnosti vyslovené správcem daně nemohla rozptýlit ani Smlouva o spolupráci uzavřená dne 30. 6. 2014 mezi žalobcem a společnostmi SOLAR, WEKOSA, VIDEOBOARD Europe a.s., IGSC Europe a.s., Makléřská a reklamní agentura a IBOARDS EUROPE LTD, jakož ani daňové doklady vystavené na jejím základě. Soud v tomto směru odkazuje na detailní vypořádání žalovaným, který všechny jednotlivé rozpory uvedl a vysvětlil v bodech [24] až [27] žalobou napadeného rozhodnutí. Soud přitom zdůrazňuje, že se nejedná o drobné nesrovnalosti, nýbrž o zásadní rozpory v tvrzeních žalobce, které nadto v průběhu řízení doplňoval toliko postupně. Soud přisvědčuje žalovanému rovněž v tom, že ani ze svědecké výpovědi pana S. K. nebylo možné dovodit, že přijaté zdanitelné plnění žalobce využil v rámci své ekonomické činnosti. Soud shrnuje, že žalobce měl dostatečnou možnost vysvětlit celou transakci a využití přijatého zdanitelného plnění v rámci své ekonomické činnosti, přesto tak neučinil a pochybnosti správce daně nerozptýlil, neboť pouze opakoval totéž, aniž své argumenty rozvinul; nadto se většina jím předložených důkazních prostředků týká skutečností, které nebyly sporné, a tedy se míjí předmětem dokazování.

56. Rovněž tak v případě sporného zdanitelného plnění pro společnost ILC FACTORY soud souhlasí s žalovaným, že žalobce nepředložil žádné důkazní prostředky, na základě kterých by bylo možné učinit závěr, že k uskutečnění tohoto zdanitelného plnění došlo tak, jak je na daňovém dokladu deklarováno. Na výzvu, ve které správce daně vyjádřil své pochybnosti a vyzval žalobce k prokázání, že k uskutečnění zdanitelného plnění došlo, žalobce reagoval podáním ze dne 11. 11. 2015. V tomto podání žalobce uvedl, že reálné převzetí příslušných unispotů společností ILC FACTORY bylo realizováno v elektronickém systému VIUDEOBOARD na základě protokolu. Žalobce nadále svoji procesní obranu soustředil především na argumentaci neunesením důkazního břemene finančními orgány. Bylo však na žalobci, aby prokázal alespoň to, že došlo k faktickému uskutečnění zdanitelného plnění. Žalobce sice poskytl správci daně mimo jiné související faktury, smlouvy, úřední záznam o průběhu postupu k odstranění pochybností na dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2011, přehled prodejů unispotů, protokoly o odvysílání, vzorek výpisu z databáze uživatelů a inzerentů systému VIDEOBOARD, komunikaci s orgány finanční správy ohledně zdanění příjmů koncových uživatelů systému VIDEOBOARD či popis systému VIDEOBOARD, rovněž tak byly provedeny výslechy svědků, žalobce však nepředložil žádný důkaz, který by vyvracel pochybnosti správce daně a naopak by potvrzoval žalobcovo tvrzení, že k prodeji unispotů společnosti ILC FACTORY v únoru 2015 došlo. Soud dodává, že správce daně neměl pochybnosti o existenci systému VIDEBOARD a unispotů; žalobce však předložil podklady, které směřují k prokázání právě toho, a tedy nebyly způsobilé odstranit pochybnosti správce daně. Soud i zde odkazuje na detailní vypořádání jednotlivých důkazních prostředků žalovaným v bodech [37] až [50] žalobou napadeného rozhodnutí. Z hlediska zákonné podmínky rozvedené výše uvedenou judikaturou, podle níž musí daňový subjekt prokázat faktické uskutečnění zdanitelného plnění od deklarovaného poskytovatele, je pro soud rozhodující především to, že žalobce přes výzvy správce daně neprokázal poskytnutí unispotů společnosti ILC FACTORY, resp. změnu vlastníka unispotů. Jinými slovy, žalobce neprokázal, že společnost ILC FACTORY přesně určené unispoty od žalobce právně bezvadně nabyla. Žalobce měl totiž unispoty i po jejich poskytnutí nadále ve své správě, přičemž reálný způsob poskytnutí unispotů nebyl žalobcem specifikován. Soud uzavírá, že žalobce neposkytl jasné a přesvědčivé důkazy ohledně deklarovaného oběhu unispotů a důvodné pochybnosti správce daně tedy nerozptýlil.

57. Pokud jde o vysílání reklamního spotu pro spolek Pionýr, soud shodně s žalovaným konstatuje, že mu není zřejmé, proč žalobce brojí proti závěru správce daně a žalovaného. Žalobce uvedl, že plnění spočívalo ve vytvoření a odvysílání reklamního spotu na pobyt na letním táboře a dále že reklamní spot byl v systému VIDEOBOARD vysílán v období březen ž červenec 2015 za symbolickou cenu 1 Kč za měsíc. Žalobce sám tedy výslovně uvedl, že k odvysílání daného spotu došlo nejdříve v měsíci březen 2015, tj. nikoliv v posuzovaném zdaňovacím období února 2015. K uskutečnění zdanitelného plnění tedy nemohlo dojít tak, jak je na daňovém dokladu č. FV150083 deklarováno. Soud zdůrazňuje, že se blíže nezabýval důkazními prostředky, kterých se žalobce dovolával, ani podrobněji nehodnotil důvody, pro které bylo plnění žalobcem chybně fakturováno. Podstatné je totiž toliko to, že k uskutečnění zdanitelného plnění nedošlo tak, jak je na příslušném daňovém dokladu č. FV150083 deklarováno, což ostatně nesporuje ani žalobce. Soud pro úplnost opakuje, že na daňovém dokladu č. FV150083 je uvedeno, že „dle Smlouvy o zajištění reklamy z 13. 2. 2015 fakturujeme za reklamní prezentace prostřednictvím spotů VIDEOBOARD. Součástí faktury je protokol o vysílání. Odobí: 2/2015. Smluvní cena po slevě: 1 Kč/měsíc.“ V průběhu daňového řízení však bylo prokázáno, že v měsíci 2015 nebyl pro spolek Pionýr vysílán žádný spot. K uskutečnění tohoto zdanitelného plnění tudíž nemohlo dojít tak, jak je na daňovém dokladu deklarováno.

58. Soud dospěl k závěru, že hodnocení důkazních prostředků bylo žalovaným a správcem daně provedeno plně v souladu se zásadou volného hodnocení důkazů podle § 8 odst. 1 daňového řádu. Finanční orgány se zabývaly jednotlivými důkazními prostředky předloženými či navrženými žalobcem a řádně je vyhodnotily. Finanční orgány však neměly však povinnost přisoudit důkazním prostředkům právě tu vypovídací hodnotu, kterou jim přikládá žalobce. Soud proto neshledal námitku nesprávného hodnocení důkazních prostředků, resp. porušení zásady volného hodnocení důkazů důvodnou. Soud naopak dává za pravdu žalovanému, že žalobce neunesl své důkazní břemeno. Žalobce neprokázal, že přijaté zdanitelné plnění od společnosti Makléřská a reklamní agentura využil v rámci své ekonomické činnosti, ani to, že došlo k uskutečnění zdanitelných plnění pro společnost ILC FACTORY a spolek Pionýr.

IV. Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení

59. Lze tak uzavřít, že žalobou napadené rozhodnutí bylo vydáno v souladu se zákonem a judikaturou soudů, soud ve správním řízení neshledal ani procesní pochybení, která by měla za následek nezákonnost žalobou napadeného rozhodnutí, proto soud nedůvodnou žalobu podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

60. Výrok o nákladech řízení pod bodem II. rozhodnutí je odůvodněn § 60 odst. 1 s. ř. s., neboť žalobce nebyl ve věci samé úspěšný a úspěšnému žalovanému však prokazatelné náklady řízení nad rámec běžných činností správního úřadu nevznikly.