č. j. 51 Af 5/2019-58

Rubrum

Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Trnkové a soudců Mgr. Heleny Nutilové a Mgr. Bc. et Bc. Petra Jiříka ve věci žalobce: Golden Snack, s.r.o. se sídlem Záhostice 40, 391 55 Chýnov zastoupeného R. L. sídlem X proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 3. 2019 č. j. 12118/19/5200-11432- 711891, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává.

Odůvodnění

I. Vymezení věci

1. Žalobou doručenou dne 27. 5. 2019 Krajskému soudu v Českých Budějovicích se žalobce domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 3. 2019 č. j 12118/19/5200-11432-711891, kterým žalovaný změnil platební výměr na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období 1. 1. 2012 do 31. 12. 2012 č. j 1344969/17/2212-50524-303955 ze dne 22. 5. 2017 a platební výměr na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2013 do 31. 12. 2013 č. j. 1346845/17/2212-50524-303955 ze dne 22. 5. 2017 tak, že penále ve výši 20% z částky doměřené daně změnil na částku 0 Kč a v ostatním ponechal výroky napadených rozhodnutí beze změny.

2. Věcí se již jednou Krajský soud v Českých Budějovicích zabýval, kdy na základě žaloby žalobce zrušil rozsudkem ze dne 30. 1. 2019, č. j. 51 Af 8/2018-65, který nabyl právní moci 4. 3. 2019 rozhodnutí žalovaného ze dne 22. 5. 2018 č. j. 22472/5200-11432-711891 o zamítnutí odvolání žalobce a potvrzení v odstavci 1 uvedených platebních výměrů a věc mu vrátil k dalšímu řízení.

3. V tomto rozsudku dospěl soud k závěru, že žaloba byla částečně důvodná, neboť soud shledal procesní pochybení ve vztahu k naplnění podmínek ustanovení § 145 odst. 2 daňového řádu, kdy žalovaný správní orgán nevyzval žalobce k podání dodatečného daňového přiznání, přičemž pokud by postupoval v souladu se zákonem a žalobce využil této možnosti podat dodatečné daňové přiznání, nevznikla by mu povinnost platit předmětné penále. V citovaném rozsudku dále krajský soud hodnotil žalobcem vznesené žalobní námitky jako nedůvodné a podrobně vysvětlil, v čem onu nedůvodnost spatřuje. Tímto závazným právním názorem byl žalovaný správní orgán v dalším řízení vázán.

4. Žalovaný správní orgán v obnoveném odvolacím řízení vycházel ze soudem vysloveného právního názoru, a to že byla prohlášena nezákonnost daňové kontroly spočívající ve skutečnosti, že nebyla před zahájením daňové kontroly vydaná výzva podle § 145 odst. 2 daňového řádu, a proto bylo nutné zkoumat, v čem spočívala nezákonnost daňové kontroly, a dodatečné platební výměry nebyly automaticky nezákonné. Daňová kontrola probíhala, byla ukončena a na jejím základě byly vydány dodatečné platební výměry. Ke zpětnému negování daňové kontroly, nedošlo. Kontrolní činnost správce daně prováděná v rámci daňové kontroly probíhala v souladu se zákonem. Soud neshledal důvodnou ani navazující námitku žalobce, že unesl důkazní břemeno ohledně prokázání uznatelnosti vynaložených výdajů na provedení reklamy. Soud s hodnocením důkazů, tak jak je učinil žalovaný správní orgán, souhlasil. Nedůvodnou dále shledal soud žalobní námitku, ve které žalobce uváděl, že zahájení daňové kontroly nebylo úkonem obnovujícím běh prekluzivní lhůty pro stanovení daně. Podle soudu bylo podstatné, že nebyla vydána žalobci výzva dle § 145 daňového řádu k podání dodatečného daňového přiznání, pokud by totiž daňovým subjektem bylo na základě výzvy dle § 145 daňového řádu následně podáno dodatečné daňové přiznání, nevznikla by žalobci povinnost uhradit penále z částky, která v něm je uvedena, a to podle § 251 odst. 4 daňového řádu. V tomto směru také byla žaloba žalobce hodnocena jako částečně důvodná. Z toho důvodu se žalovaný správní orgán znovu zabýval odvolacími námitkami a dospěl k závěru, že žalobce neprokázal, že služby fakturované obchodní společnosti RAXAND s.r.o. byly skutečně poskytnuty a náklady ve výši 900 000 Kč v roce 2012 a ve výši 825 000 Kč v roce 2013 byly náklady ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů vynaložené na dosažení zajištění a udržení zdanitelných příjmů. V řízení nebylo potvrzeno uskutečnění deklarovaného plnění – reklamní služby. Po zhodnocení svědeckých výpovědí svědků X, X, X žalovaný uzavřel, že smlouva a faktury byly neprůkazné, nebylo prokázáno, kdo smlouvu uzavřel a vystavil a podepsal faktury a že tvrzený smluvní vztah byl s obchodní společností RAXAND s. r. o. skutečně sjednán. Žádná z vyslýchaných osob nebyla schopna podat konkrétní informace o zásadní otázce, jaká byla identifikace vozidel, na kterých měla být reklama umístěna nebo identifikace osob, které měly vozidla pro tuto reklamu poskytnout. Ani žalobcem předložené fotografie nedokládaly, že žalobce skutečně přijal předmětnou reklamu, ani zda vozidly na fotografiích byla poskytována reklama v rozsahu dle uzavřené smlouvy. Nebylo prokázáno, kdo byl vlastníkem těchto vozidel, a proto fotografie nelze považovat za věrohodný důkazní prostředek svědčící o přijetí předmětných služeb od obchodní společnosti RAXAND s. r. o. Žalovaný uzavřel, že nebylo prokázáno, že tvrzená reklama skutečně formou reklamace na konkrétních vozidlech proběhla. Podle žalovaného žalobce neunesl důkazní břemeno ohledně prokázání uznatelnosti vynaložených výdajů na prokázání reklamy. Správce daně měl před zahájením daňové kontroly takové informace, na základě kterých mohl důvodně předpokládat, že žalobci bude daň doměřena. Bylo proto namístě, aby zvolil pro žalobce příznivější postup, který ho nevystaví následným sankcím ve formě penále. Vzhledem k tomu, že porušil tento procesní postup, nezpůsobil tím nezákonnost doměřené daně, ale tato skutečnost měla vliv ve vztahu povinnosti žalobce hradit penále. Žalovaný proto vyhověl částečně odvolací námitce, že postup správce daně byl zatížen procesní vadou, která ovlivnila povinnost žalobce platiti penále, a proto od sankce v podobě povinnosti hradit penále stanovené v dodatečném platebním výměru za zdaňovací období roku 2012 a roku 2013 upustil. Vzhledem k důkazní nouzi, ve které se žalobce ocitl tím, že nepředložil věrohodné důkazy, který by prokázal, že reklamní služby deklarované na fakturách vystavených společností RAXAND s.r.o. byly skutečně poskytnuty, uzavřel, že oprávněně zvýšil základ daně žalobci v souladu s § 23 odst. 3 písm. a) bod 2 zákona o daních z příjmů za konkrétní uvedená zdaňovací období.

II. Shrnutí žaloby

5. Žalobce v prvé řadě nesouhlasil se závěrem žalovaného, že neprokázal poskytnutí reklamy. Skutečné provedení reklamy doložil daňovými doklady fotografiemi o provedení reklamy smlouvou, doklady o zaplacení bankovními převody, a to vše dosvědčili svědci X, X a X. Naproti tomu X skutečné provedení reklamy popřel. Podle žalobce je nutné přiřknout vyšší důkazní hodnotu výpovědí X, X a X před výpovědí X neboť tři svědecké výpovědi potvrdily skutečné provedení reklamy společností RAXAND s.r.o. pro žalobce. Žalobce odkázal na judikaturu krajských soudů, z nichž vyplývá, že žalobce těžko mohl znát vnitřní uspořádání společnosti RAXAND s.r.o., ani způsob, jak tato společnost reklamu na vozidlech realizovala, v konkrétním případě se jednalo o subdodavatelský způsob. Žalobce nenesl k tomu důkazní břemeno a obsah svědecké výpovědi X mu nelze dávat k tíži. Tři svědecké výpovědi naproti tomu prokázaly, že reklama na vozidlech realizována a zaplacena byla. Žalovaný nezpochybnil, že žalobce reklamu zaplatil. Důkazní břemeno k tomu, jak a komu zaplatila společnost RAXAND s.r.o. za realizaci reklamy žalobce nenese. Ze strany X se zřejmě jednalo o mstu vůči X, která si našla přítele. Proto X zvolil formu popření svého podpisu na smlouvě a na daňových dokladech. Posudek z oboru písmoznalectví, který zmiňuje žalovaný, nebyl v daňové kontrole předmětem hodnocení důkazů a v odvolacím řízení žalovaný neseznámil žalobce s tímto posudkem. Podle žalobce je pro účely daně z příjmu právnických osob podstatné, že reklama poskytnuta byla a nikoliv to, kdo reklamu poskytl. Žalobce dále poukázal na to, že úřední záznamy o podání vysvětlení a znalecký posudek poskytnuté Policií ČR nemohou daňové orgány nadřazovat nad svědecké výpovědi X, X a X Žalovaný mohl dle žalobce pokračovat v dokazování a rozpory v dokazování odstranit.

6. Žalobce tvrdil v další žalobní námitce, že žalovaný opřel svůj závěr o důkazy vzešlé z nezákonné daňové kontroly, jako celku k čemuž odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 11. 2018, č. j. 10 Afs 149/2018-59. Z důvodu závěru vysloveného v rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 20. 11. 2017, č. j. 51 A 37/2017-29, kterým byla prohlášena nezákonnost daňové kontroly, měl žalovaný bez dalšího automaticky bez ohledu na ostatní okolnosti zrušit dodatečné platební výměry, neboť důkazy získané z nezákonné daňové kontroly jsou nezákonné.

7. Vzhledem k tomu, že soudem byla vyslovena nezákonnost daňové kontroly, nemohlo se v případě zahájené daňové kontroly u daně z příjmu právnických osob za rok 2012 a 2013 dne 29. 10. 2015 jednat o úkon obnovující běh prekluzivní lhůty pro stanovení daně a dodatečné platební výměry je nutné automaticky zrušit, neboť nabyly právní moci po uplynutí prekluzivní lhůty. Zahájení daňové kontroly nebylo úkonem obnovujícím běh prekluzivní lhůty pro stanovení daně. Žalobci je znám bod 3 metodiky Generálního finančního ředitelství č. j. 30450/17/7700- 10124-506246, který se týká nezákonně zahájené daňové kontroly a její vliv na obnovující běh prekluzivní lhůty ve smyslu § 148 odst. 3 daňového řádu. S tímto však žalobce nesouhlasí, neboť běh prekluzivní lhůty obnovuje až rozhodnutí o stanovení daně a rozhodnutí o opravném a dozorčím prostředku. Žalobce zastává názor, že z důvodu nezákonnosti úkonu neobnovilo zahájení daňové kontroly běh prekluzivní lhůty pro stanovení daně a dodatečné platební výměry tak byly vydány po uplynutí prekluzivní lhůty.

8. Žalobce navrhl, aby soud rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 3. 2019 č. j. 12118/19/5200-11432- 711891 zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení.

9. Žalobce dne 24. 2. 2020 doplnil žalobu ze dne 26. 5. 2019. Stalo se tak v reakci na vyjádření žalovaného ze dne 4. 7. 2019. Žalobce s žalovaným vyjádřil nesouhlas. Poukázal na to, že svědkyně X ve své výpovědi ze dne 16. 5. 2016 uvedla, že se jednalo o pronajatá auta. X ve svědecké výpovědi ze dne 18. 10. 2016 uvedla, že dodavatelé podlahářských prací účtovali reklamu s uvedením SPZ aut, na kterých byla reklama umístěna. Z toho vyplývá, že reklamu korporace RAXAND s.r.o. neprováděla vlastními vozy, a proto není pravda, že není zřejmé kdo, a jakými vozy reklamu prováděl. To potvrdil i X ve svědecké výpovědi, kde uvedl, že společnost RAXAND vlastnila jeden automobil, kterým jezdil on sám. Podání vysvětlení učiněné u Policie ČR z hlediska důkazní hodnoty je nutné brát s rezervou, neboť osoby podávající vysvětlení mohly sledovat zájem na vlastní obhajobě. Pokud znalecký posudek uvádí, že podpisy na smlouvě o pronájmu reklamní plochy a na daňových dokladech nejsou pravými podpisy X, jedná se o padělky, pak žalobce k tomu uvádí, že na předmětných dokladech vůbec podpisy být nemusí. Navíc by ničemu nevadilo, kdyby pisatelkou sporných podpisů byla X. K účtu vedeného korporací Raiffeisenbank a.s. měla dispoziční oprávnění i X. Právě s ohledem na její plnou moc k zastupování této společnosti dle žalobce nevadilo, že šlo o její podpis. Tato měla i dispoziční oprávnění k účtu této společnosti a starala se o papíry a finanční záležitosti. Popsané důkazní prostředky potvrzují, že pan X smlouvu o pronájmu reklamní plochy a sporné daňové doklady nepodepsal, neměl dispoziční oprávnění a za korporaci RAXAND žádné reklamní plnění pro žalobce neuskutečnil. To neznamená, že to za tuto společnost nemohl učinit někdo jiný. Žalobce proto navrhl vyslechnout jako svědka paní X. Ke svému doplňku žaloby žalobce poznamenal, že se jedná o navrhování důkazů, které mají podpořit tvrzení uvedená v žalobě, nikoli o rozšíření žaloby, které by mělo být omezeno lhůtou stanovenou v § 71 odst. 2 věta třetí s. ř. s.

III. Stručné vyjádření žalovaného k žalobě i doplňku žaloby

10. Žalovaný správní orgán zrekapituloval žalobní námitky a vymezil předmět sporu. K žalobní námitce týkající se neprokázání poskytnuté reklamy, žalovaný uvedl, že se podrobně vyjádřil v odůvodnění napadeného rozhodnutí na straně 13 – 21, kdy dospěl k závěru, že žalobce neprokázal, že služby fakturované obchodní společností RAXAND s.r.o. byly skutečně poskytnuty a představovaly v roce 2012 a 2013 náklady ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmu vynaložené na dosažení zajištění a udržení zdanitelných příjmů. V prvé řadě upozornil na skutečnost, že věrohodnost žalobcem předložené smlouvy o pronájmu reklamní plochy uzavřené dne 25. 6. 2005 byla zpochybněna. Důkazy byly vyhodnoceny jako formální, a proto nebylo prokázáno, že obchodní transakce proběhly tak, jak je těmito doklady prezentováno. Ohledně svědeckých výpovědí X, X., X a X žalovaný zdůraznil, že smlouva i faktury byly neprůkazné a nebylo postaveno najisto, kdo smlouvu uzavřel, kdo vystavil, podepsal faktury, a že tvrzený smluvní vztah byl s obchodní společností RAXAND s.r.o. skutečně sjednán. Důkazní prostředky byly navzájem rozporné, a proto byly hodnoceny jako neprůkazné, nevěrohodné a nemohly přispět k objasnění skutkového stavu. Taktéž předložené fotografie nebyly osvědčeny jako důkazní prostředek prokazující uskutečnění reklamních služeb. Není z nich zřejmé, že žalobce skutečně přijal předmětnou reklamu, zda vozidly na fotografiích byla poskytována reklama v rozsahu dle uzavřené smlouvy a kdo byl vlastníkem těchto vozidel. V tomto směru se jedná o neunesení důkazního břemene žalobcem. Neprokázal totiž skutečnosti, které sám tvrdil.

11. Žalovaný odmítl výhradu žalobce, že se nemohl seznámit se znaleckým posudkem z oboru písmoznalectví, neboť nebyl v daňové kontrole předmětem hodnocení důkazů ani v odvolacím řízení s ním nebyl seznámen. Znalecký posudek byl jako důkazní prostředek k dispozici již v průběhu daňové kontroly, což vyplývá ze zprávy o daňové kontrole na straně 5, 9, 11, 12 a 13. Správce daně opakovaně upozorňoval na závěry vyplývající ze znaleckého posudku a žalobce navíc v průběhu daňové kontroly nahlížel opakovaně do spisu, kde se s tímto znaleckým posudkem mohl seznámit. Pokud o stejnopis tohoto posudku žalobce nepožádal, nelze to přičítat k tíži správce daně. Žalovaný poznamenal, že žalobcem odkazované rozsudky nedopadají na konkrétní případ, neboť řešily jinou problematiku.

12. Pokud žalobce v další žalobní námitce tvrdil, že důkazy vzešlé z nezákonné daňové kontroly nelze použít, pak žalovaný odkázal na závěry vyslovené Nejvyšším správním soudem, které lze aplikovat na souzený případ, neboť za situace, kdy byla sice deklarována nezákonnost daňové kontroly, avšak nedošlo ke zpětnému negování této kontroly, neznamená, že celá daňová kontrola byla shledána nezákonnou pouze z důvodu chybného procesního postupu správce daně. Žalovaný odmítl i důvodnost námitky v souvislosti s tvrzením žalobce, že dodatečné platební výměry byly vydány po uplynutí prekluzivní lhůty s ohledem na nezákonnost daňové kontroly. Žalovaný vycházel ze závěrů uvedených v rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích č. j. 51 AF 8/2018-65 z jeho bodu 38. – 44., kde bylo jednoznačně uvedeno, že zahájení daňové kontroly ve smyslu § 138 odst. 3 daňového řádu před uplynutím lhůty pro stanovení daně je úkonem obnovujícím běh lhůty pro stanovení daně znovu ode dne, kdy byl tento úkon učiněn. Tento úkon byl učiněn dne 29. 10. 2015. Žalobcem uváděná metodika Generálního finančního ředitelství č. j. 30450/17/7700-10124-506246, bod 3, týkající se přerušení lhůty pro stanovení daně ve smyslu § 148 odst. 3 daňového řádu při nezákonně zahájené daňové kontrole není v rozporu s názorem vysloveným správními soudy. Žalovaný se věcí řádně zabýval a dospěl k jednoznačnému závěru, který řádně odůvodnil. Proto navrhl, aby soud žalobu jako nedůvodnou zamítl. Žalovaný, stejně tak jako žalobce, vyslovili souhlas s projednáním věci bez nařízeného jednání.

IV. Právní názor soudu

13. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů. Vycházel přitom ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu podle § 75 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen s. ř. s.). Soud rozhodl bez nařízeného jednání, neboť účastníci vyslovili ve smyslu § 51 odst. 1 s. ř. s. s tímto postupem soudu souhlas.

14. Žaloba není důvodná.

15. Žalobce v prvé řadě v žalobě tvrdil, že skutečné provedení reklamy doložil daňovými doklady, fotografiemi o provedení reklamy, smlouvou, doklady o zaplacení bankovními převody a dosvědčili to i svědci X X a X. Skutečné provedení reklamy popřel pouze X ve své svědecké výpovědi. Žalobce objednal reklamu a nenese tudíž důkazní břemeno k prokázání toho, jak a kým společnost RAXAND s.r.o. realizovala svůj smluvní závazek k uskutečnění reklamy. Obsah svědecké výpovědi J. K. nelze tudíž přičítat k tíži žalobce. Podstatné je, že žalobce za reklamu zaplatil bankovním převodem a reklama byla uskutečněna. Pokud žalovaný argumentoval znaleckým posudkem z oboru písmoznalectví, nebyl tento posudek v daňové kontrole předmětem hodnocení důkazů a v odvolacím řízení s ním žalovaný neseznámil žalobce. Žalobce odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 4. 2019 č. j. 5 Afs 133/2018-27, podle kterého pro účely daně z příjmu právnických osob není podstatné, kdo reklamu poskytl, ale zda reklama poskytnuta byla. Žalovaný i správce daně však nadřadili důkazní prostředky poskytnuté Policií ČR svědeckým výpovědím X, X a X.

16. Daňové orgány dospěly k závěru, že žalobce neprokázal, že služby fakturované obchodní společností RAXAND s.r.o. byly žalobci skutečně poskytnuty, a že náklady ve výši 900 000 Kč v roce 2012 a ve výši 825 000 Kč v roce 2013 jsou náklady ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Žalobce předložil správci daně smlouvu o pronájmu reklamní plochy uzavřenou dne 25. 6. 2005 a doklady, na základě kterých byly žalobcem náklady na reklamu zahrnuty do daňových nákladů roku 2012 a 2013. Správce daně zpochybnil věrohodnost smlouvy, jakož i předložených daňových dokladů tak, že se jedná o doklady formální, neboť nebylo prokázáno, že transakce proběhly tak, jak je doklady deklarováno. Ohledně svědeckých výpovědí, které správce daně provedl X, X, X a X, žalovaný uzavřel, že smlouva a faktury jsou neprůkazné, nebylo prokázáno, kdo smlouvu uzavřel, kdo vystavil a podepsal faktury a zda tvrzený smluvní vztah byl s obchodní společností RAXAND s.r.o. skutečně sjednán. Důkazní prostředky byly navzájem rozporné a neprůkazné a nepřispěly k objasnění skutkového stavu. Otázkou unesení důkazního břemene ze strany žalobce se zabýval Krajský soud v Českých Budějovicích již v rozsudku ze dne 30. 1. 2019, č. j. 51 Af 8/2018-65 především v bodu 34., který tuto situaci řeší.

17. Podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu správce daně prokazuje takové skutečnosti, jimiž vyvrací věrohodnost, důkaznost, správnost či úplnost účetnictví, vedeného daňovým subjektem. Správce daně nemusí prokázat, že údaje jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností. Je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují natolik vážné a důvodné pochyby, že činí účetnictví nevěrohodným, neúplným, neprůkazným nebo nesprávným. Pokud správce daně existenci takových skutečností prokáže, unese důkazní břemeno a je na daňovém subjektu, aby podle § 92 odst. 3 daňového řádu prokázal soulad účetnictví a skutečností nebo svá tvrzení korigoval.

18. Jak již soud v rozsudku sp. zn. 51 Af 8/2018 uvedl, žalovaný správní orgán vysvětlil právní základ případu a vyčerpávajícím způsobem vyložil i problematiku rozložení důkazního břemene mezi daňovým subjektem a správcem daně, a to i s odkazem na judikaturu Nejvyššího správního soudu. Zdůraznil, že s ohledem na citovanou judikaturu a platnou právní úpravu daňový subjekt nese důkazní břemeno tvrzení a má také povinnost toto své tvrzení doložit. V souzené záležitosti si správce daně vedle písemností, které získal od Policie ČR, opatřil sporné daňové doklady, nájemní smlouvu, 2 fotografie aut z roku 2011, zjištění od Raiffeisenbank a dále výpovědi společníka žalobce a jednatele žalobce. Vyslechl i další svědky. Žalovaný vysvětlil, proč považuje výpověď X za věrohodnou. Především šlo o písmoznalecký posudek, který vyvrátil tvrzení paní X K. o tom, že X podepsal nájemní smlouvu a faktury vstavené společností RAXAND. Pokud žalobce v žalobě tvrdil, že písmoznalecký posudek nebyl v daňové kontrole předmětem hodnocení důkazů a v odvolacím řízení s ním žalobce nebyl seznámen a neumí se k němu vyjádřit, pak je třeba uvést na pravou míru, že ze spisu vyplývá, že správce daně v průběhu daňové kontroly s tímto znaleckým posudkem argumentoval, což vyplývá ze zprávy o daňové kontrole na straně 5, 9, 11, 12, 13. Výpověď X závěrům, které vyplývají ze znaleckého posudku, odpovídala. Žalobce byl navíc v průběhu daňové kontroly nahlížet do spisu, a to dne 28. 6. 2016 a 24. 11. 2016, kde se mohl s tímto znaleckým posudkem seznámit. Jestliže tudíž nepožádal o zaslání stejnopisu znaleckého posudku, nelze tuto skutečnost přičítat správci daně k tíži.

19. Žalobce ani nepřispěl k odstranění nejasností ohledně vozů, na kterých měla být reklama prováděna. Správci daně nepředložil žádné důkazní prostředky kromě tří fotografií vozidel ze dne 22. 4. 2011, 2. 10. 2011 a 18. 6. 2012, které však nebyly osvědčeny jako důkazní prostředky prokazující uskutečnění reklamních služeb. Na fotografiích bylo možné potvrdit pouze umístnění reklamy „Golden Snack“ na boku vozidla. To však již nebylo možné identifikovat, stejně tak, jako kde byly fotografie pořízeny ani dobu, po kterou byla reklama na voze umístěna. Fotografie byly z roku 2011 a netýkaly se kontrolovaných zdaňovacích období. Rovněž nebylo doloženo, zda byla vozidla využívána k podnikatelské činnosti a k dosažení příjmů v souvislosti s reklamou. Pronájem vozidel, který zmiňovala ve své svědecké výpovědi X a X však nebylo možné potvrdit, neboť dodavatel reklamy společnost RAXAND nepodávala daňová přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2012. Navíc společnost RAXAND od roku 2010 nevlastnila žádné motorové vozidlo. Ani nebylo prokázáno, že by měla za tímto účelem nějaká auta pronajata. Tvrzení společníka žalobce, že reklamu na vozidlech v Praze viděl, tak nebylo nikterak prokázáno.

20. Žalobci dále nemůže prospět ani jeho tvrzení, že je obětí zhoršených vztahů mezi paní K. a jednatelem společnosti RAXAND s.r.o. Závěr o tom, že sporné listiny nepodepsal jednatel, není vysloven pouze na základě jeho svědecké výpovědi, ale je postaven na závěrech písmoznaleckého posudku, který jednoznačně vyloučil, že X podepsal nájemní smlouvu a další listiny a zároveň tento posudek vyjádřil i vysokou pravděpodobnost, že listiny byly podepsány právě paní X. Z tohoto důvodu nelze aplikovat na věc žalobcem zmiňovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 4. 2019, č. j. 5 Afs 133/2018-27. Rozdíl spočívá v tom, že v souzené záležitosti byla zpochybněna věrohodnost velké části výpovědí svědků, jichž se žalobce dovolává právě písmoznaleckým posudkem. Nelze tedy přisvědčit důvodnosti námitky žalobce, že správce daně i žalovaný upřednostnili výpověď X před výpovědí dalších svědků. Jestliže X popřel, že by daňové doklady ve vztahu k žalobci vyhotovil a zároveň i odmítl poskytnutí reklamních služeb žalobci, pak nelze zpochybnit postup správce daně, který vzniklé pochybnosti ohledně věrohodnosti, úplnosti, průkaznosti a správnosti účetnictví žalobce prověřoval. Na základě provedeného dokazování správce daně i žalovaný uzavřeli, že žalobce neprokázal dodání jakýchkoli služeb poskytnutých společností RAXAND. Tento závěr soud považuje za správný a vyplývající z provedeného dokazování.

21. Důvodnou soud nehodnotil ani další námitku žalobce, že žalovaný vyslovil svůj závěr na základě důkazů, které byly získány z nezákonné daňové kontroly jako celku. Podle žalobce měl žalovaný s odkazem na rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích sp. zn. 51 A 37/2017, kterým byla prohlášena nezákonnost daňové kontroly, automaticky bez ohledu na ostatní okolnosti zrušit dodatečné platební výměry, neboť důkazy získané z nezákonné daňové kontroly jsou nezákonné. Jak již soud v předchozím svém rozsudku hodnotícím stejnou situaci uvedl, nezákonnost zahájení a provedení daňové kontroly byla vztažena ke zjištění porušení § 145 odst. 2 daňového řádu, neboť správce dně nevyzval žalobce k předložení dodatečného daňového tvrzení. Tato skutečnost mohla mít vliv na případné vyměření penále žalobci, nicméně nelze bez dalšího automaticky dovodit bez ohledu na ostatní okolnosti případu, že se jedná o nezákonné důkazy, a tudíž vydané platební výměry nemohou obstát. Naopak, jak již soud uvedl v rozsudku sp. zn. 51 Af 8/2018 v bodu 29 a následující, je nutné odmítnout názor žalobce, že v daném případě nebylo třeba zkoumat, v čem spočívala nezákonnost daňové kontroly a zároveň je třeba odmítnout, že jsou vydané dodatečné platební výměry automaticky nezákonné. Rozsudkem krajského soudu sp. zn. 51 A 37/2017 nedošlo k zpětnému negování daňové kontroly.

22. V dané záležitosti bylo zjištěno, že postup správce daně nebyl formální ani účelový a daňová kontrola byla shledána nezákonnou z důvodu chybného procesního postupu správce daně, který byť byly splněny podmínky pro postup dle § 145 odst. 2 daňového řádu, nevyzval žalobce k podání dodatečného daňového přiznání, ale zahájil místo toho daňovou kontrolu. Tato vada sama o sobě nijak nemůže negovat skutkové a právní závěry ohledně samotné daňové povinnosti. Pokud by žalobce respektoval výzvu správce daně za situace, že by bylo postupováno podle § 145 odst. 2 daňového řádu a do nově podaného daňového přiznání by nezahrnul náklady za zdanitelné plnění od společnosti RAXAND, správce daně by vyměřil daň ve stejné výši a dospěl by ke stejným závěrům. Opomněl-li správce daně vyzvat žalobce k podání dodatečného daňového tvrzení, nemělo to za následek automatickou nezákonnost dodatečných platebních výměrů. Za situace, že by pak žalobce podal na výzvu správce daně daňové přiznání, nevznikla by mu povinnost platit penále. Tuto skutečnost žalovaný správní orgán v dané věci vzal v úvahu a promítl ji do svého postupu, kterým změnil původní vydané dodatečné platební výměry a penále vyměřil ve výši 0 Kč.

23. Žalobce v další žalobní námitce tvrdil, že vzhledem k nezákonnosti daňové kontroly nebylo zahájení této kontroly dne 29. 10. 2015 úkonem, který by obnovil běh prekluzivní lhůty pro stanovení daně a pro vydání dodatečných platebních výměrů. Ty tudíž byly vydány po uplynutí prekluzivní lhůty. Ani tuto námitku soud nehodnotí jako důvodnou. Soud již ve svém předchozím rozsudku sp. zn. 51 Af 8/2018 stejně jako Nejvyšší správní soud v rozsudku sp. zn. 10 Afs 268/2019 řešil otázku, zda prvotní nezákonnost spočívající v absenci výzvy dle § 145 odst. 2 daňového řádu znehodnotí procesní postup správce daně tak, že zahájení daňové kontroly dne 29. 10. 2015 nepřerušilo běh tříleté prekluzivní lhůty pro stanovení daně ve smyslu § 148 odst. 1 daňového řádu. Pokud jde o povahu tohoto procesního pochybení správce daně, které nemá žádný přímý ani nepřímý vztah k výši následně doměřené daně, jde o nezákonnost, nikoliv však takovou vadu, pro kterou by doměření daně nebylo možné. Tyto důvody nezákonnosti daňové kontroly se promítají nikoliv do doměření samotné daně, ale do povinnosti platit penále. Není sporu o tom, že samotná kontrolní činnost probíhala. Zahájení a provedení daňové kontroly nepozbylo svého účinku a výsledkem bylo vydání dodatečných platebních výměrů. Teprve po vydání těchto dodatečných platebních výměrů byl v dané věci vydán rozsudek Krajského soudu o nezákonném zásahu v provedení daňové kontroly (srov. rozsudek NSS sp. zn. 9 Afs 337/2018). Z toho důvodu bylo zahájení daňové kontroly způsobilé obnovit běh prekluzivní lhůty ve smyslu § 148 odst. 3 daňového řádu. Soud připomíná v této souvislosti i názor Nejvyššího správního soudu, že finální pojistkou proti nepřiměřenému prodlužování lhůty ke stanovení daně je nepřekročitelná desetiletá hranice (§ 148 odst. 5 daňového řádu). Tuto lhůtu správce daně nepřekročil (srov. rozsudek NSS sp. zn. 10 Afs 268/2019 bod 28). Námitka prekluze proto není důvodná.

24. V doplňku žaloby ze dne 24. 2. 2020 žalobce nabídl nově ještě další skutkovou verzi, že za korporaci RAXAND jednal někdo jiný než X, kdy mohlo se jednat o paní X či na základě plné moci o X. Žalobce proto navrhl, aby byla ve věci jako svědek vyslechnuta právě X. Důvodem bylo tvrzení žalobce, že X zamlčel účast X v korporaci RAXAND, přičemž právě této osobě dal dispoziční oprávnění k účtu korporace Raiffeisenbank a.s. a spolupráci s ní dosvědčila paní X. Právě X a X potvrzují poskytnutí reklamy pro žalobce. Žalobce předestřel úvahu, že jakkoli X si není vědom žádné obchodní spolupráce mezi žalobcem a korporací RAXAND, nevylučuje to poskytnutí reklamy od této korporace vůči žalobci někým, kdo za tuto korporaci jednal a mohla to být kupříkladu X.

25. Soud v této souvislosti poukazuje na skutečnost, že žalobce zmiňuje jiné osoby, které mohly jednat za korporaci RAXAND, a to paní X, anebo X teprve v doplňku žaloby proti druhému rozhodnutí o odvolání. Vzhledem k tomu, že jedná se o rozporování otázky skutkového zjištění, nelze akceptovat nová skutková tvrzení teprve v doplňku žaloby na vyjádření žalovaného správního orgánu. Těžiště dokazování je v řízení před správními orgány a bylo na žalobci, aby provedení svědecké výpovědi X navrhl buď v rámci daňové kontroly či v rámci odvolacího řízení. U zdejšího soudu již v této věci je podávána druhá žaloba a ani v jedné z podaných žalob žalobce nenamítal neprovedení výslechu X a ani takový návrh neučinil. Jak již soud shora připomněl, stalo se tak teprve v doplňku žaloby na vyjádření žalovaného správního orgánu. V prvním rozsudku, který byl v této věci vydán pod sp. zn. 51 Af 8/2018 soud potvrdil způsob hodnocení důkazních prostředků i závěr o neunesení důkazního břemene žalobcem ohledně prokázání uznatelnosti vynaložených výdajů na provedení reklamy a ve znovu obnoveném daňovém řízení zůstala důkazní situace totožná. Soud se proto neztotožnil s názorem žalobce, že se jedná o přípustný návrh na doplnění dokazování, který má podpořit tvrzení uvedená v žalobě a nejedná se o rozšíření žaloby, které by bylo omezeno lhůtou stanovenou v § 71 odst. 2 věta třetí s. ř. s. Soud proto návrh na případný výslech X neakceptoval. V. závěr, náklady řízení 26. Na základě shora uvedeného dospěl krajský soud k závěru, že žaloba není důvodná, a proto ji podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

27. O náhradě nákladů řízení rozhodl krajský soud podle § 60 odst. 1 věty první s. ř. s. Žalobce neměl v řízení úspěch, a proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. pokud jde o procesně úspěšného žalovaného, v jeho případě nebylo prokázáno, že by mu v souvislosti s tímto řízením nad rámec běžné úřední činnosti vznikly nezbytné náklady důvodně vynaložené v řízení před soudem. Z toho důvodu mu krajský soud náhradu nákladů nepřiznal.