č. j. 8 Af 23/2019- 54

Rubrum

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Slavomíra Nováka a soudkyň Mgr. Andrey Veselé a Mgr. Jany Jurečkové ve věci žalobce VONET CR, spol. s r. o., IČ: 255 25 60 se sídlem Na Slatince 3279/3, Záběhlice, Praha 10, zast. JUDr. Filipem Seifertem, MBA, advokátem, se sídlem Na Florenci 1332/23, Nové Město, Praha 1, proti žalovanému Odvolací finanční ředitelství Masarykova 427/31 602 00 Brno za účasti Potamos CZ s.r.o., IČ: 259 69 714 se sídlem Bubenská 943/8a, Holešovice, Praha 7, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 23. 4. 2019, č. j. 14307/19/5100-41453-711845, takto:

Výrok

I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 23. 4. 2019, č. j. 14307/19/5100-41453-711845, se ruší a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení.

II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci náhradu náklady řízení ve výši 15 342,- Kč, a to do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám právního zástupce žalobce.

Odůvodnění

I. Základ sporu

1. Finanční úřad pro Hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) vydal dne 6. 10. 2014 zajišťovací příkaz č. 5825091/14/2007-25200-108308, kterým obchodní společnosti Potamos CZ s.r.o. dříve Qanto CZ s.r.o., (dále jen „daňový dlužník) uložil povinnost složit jistotu ve výši 164.364.473 Kč k zajištění úhrady DPH za zdaňovací období leden 2012 až červen 2014.

2. Na základě tohoto zajišťovacího příkazu byl vydán exekuční příkaz na prodej movitých věcí č.j. 5830830/14/2007-25200-108308 ze dne 7. 10. 2014.

3. V rámci této exekuce byla v Protokolu o soupisu movitých věcí č.j. 2835756/14/3212-05401- 804790 sepsána částka 44.524,- Kč, v Protokolu o soupisu movitých věcí č.j. 2835755/14/3212- 05401-804790, částka 120.719,- Kč a v Protokolu o soupisu movitých věcí č.j. 3861753/14/2110- 25200-202426, částka 8.628,- Kč.

4. Žalobce podal dne 17. 10. 2014 návrh na vyloučení majetku z daňové exekuce dle ustanovení § 179 daňového řádu. Návrh na vyloučení majetku byl následně dne 14. 11. 2014 doplněn.

5. Rozhodnutím správce daně ze dne 27. 11. 2014, č.j. 6642811/14/2007-00540-108308, se stal prvotní zajišťovací příkaz ze dne 6. 10. 2014 neúčinným dne 7. 11. 2014, a proto bylo řízení o daňové exekuci rozhodnutím ze dne 27. 11. 2014 zastaveno. Rovněž tak bylo zastaveno řízení o návrhu žalobce ze dne 17. 10. 2014 o vyloučení věcí.

6. Správce daně vydal rovněž dne 27. 11. 2014 zajišťovací příkaz, č.j. 6731794/14/2007-00540- 108308 na úhradu doposud nestanovené daně v celkové výši 164.364.473,- Kč (dále jen „druhý zajišťovací příkaz“).

7. Správce daně vydal druhý exekuční příkaze ze dne 3. 12. 2014, č.j. 6834526/14/2007-00540- 108308 (dále jen „druhý exekuční příkaz“), kterým nařídil k vymožení povinnosti stanovené druhým zajišťovacím příkazem daňovou exekuci prodejem movitých věcí dlužníka, v rámci které však žádná finanční hotovost nebyla sepsána (viz protokoly o soupisu na CD žalovaného).

8. Žalobce navrhl podáním ze dne 17. 12. 2014 doplněným podáním ze dne 18. 12. 2014 vyloučit z exekuce mimo jiné věci i hotovostní částky 44.324 Kč, 120.719 Kč a 8.628 Kč, celkem 173.871 Kč.

9. Správce daně o návrhu částečně rozhodl dne 1. 4. 2015, č.j. 1716730/15/2007-00540-108308 (dále jen „rozhodnutí ze dne 1. 4. 2015), kterým částečně návrhu nevyhověl a částečně vyloučil věc k samostatnému rozhodnutí, o předmětných finančních prostředcích rozhodnuto nebylo. Odvolání žalobce proti tomuto rozhodnutí bylo zamítnuto a rozhodnutí bylo potvrzeno rozhodnutím žalovaného ze dne 20. 11. 2015. Žaloba proti tomuto rozhodnutí byla rozsudkem zdejšího soudu ze dne 30. 11. 2017, č.j. 11 Af 5/2016 - 68 zamítnuta. Kasační stížnost byla rozsudkem NSS ze dne 10. 12. 2018, č.j. 6 Afs 417/2017-91, zamítnuta.

10. Dne 5. 6. 2015 byla na účet daňového dlužníka připsána celková částka ve výši 3.816.387,- Kč s tím, že daňový dlužník byl sdělením ze dne 3. 6. 2015, č.j. 4287927/15/2007-00540-105279, informován o jednotlivých částkách následovně: „Exekučním příkazem č.j. 5830830/14/2007- 25200-108308 ze dne 6. 10. 2014 byla shora uvedeným správcem daně nařízená daňová exekuce na prodej movitých věcí. Tato exekuce byla dne 27. 11. 2014 zastavena rozhodnutím č.j. 6711442/12/2007-25200-108308. Finanční prostředky zabavené v rámci této daňové exekuce v celkové výši 3.816.387,- Kč se z moci úřední vrací k 5. 6. 2015 na účet č. …… vedený u České spořitelny. Platby byly připsány na účet správce daně takto: ….. 10/10/14 120719.00 10/10/14 87920.00 (zabavené ve výši 79292,00 Kč + 8628,00 Kč) 10/10/14 44524.00 ….“ 11. Dne 26. 6. 2015 byly finanční prostředky na tomto účtu odepsány ve prospěch správce daně.

12. Dne 15. 7. 2015 vydal správce daně rozhodnutí č.j. 5001072/15/2007-00540-108308 (dále jen „rozhodnutí ze dne 15. 7. 2015“), o nevyloučení těchto peněžitých částek a to z důvodu, že žalobce dostatečně neidentifikoval a neodlišil movité věci, k nimž má svědčit jeho vlastnické právo, od ostatních movitých věci téhož druhu.

13. O odvolání žalobce do rozhodnutí ze dne 15. 7. 2015 žalovaný rozhodl rozhodnutím ze dne 4. 2. 2016, č.j. 3602/16/5100-41453-711484 tak, že zrušil napadené rozhodnutí správce daně a řízení o návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce ze dne 18. 12. 2014 zastavil s odůvodněním, že shledal daný návrh na vyloučení majetku ze dne 18. 12. 2014 jako zjevně právně nepřípustné podání dle § 106 odst. 1 písm. b) daňového řádu, jelikož předmětné finanční prostředky nebyly v této exekuci sepsány.

14. Městský soud v Praze k žalobě žalobce svým rozsudkem č.j. 11 Af 21/2016-68 ze dne 30. 11. 2017, rozhodnutí ze dne 4. 2. 2016 zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení, neboť došel k závěru, že v případě daného návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce nešlo o zjevně právně nepřípustné podání. Kasační stížnost byla rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 12. 2018, č.j. 5 Afs 346/2017-31, zamítnuta. Ústavní stížnost byla usnesením Ústavního soudu ze dne 08. 10. 2019, sp. zn. IV. ÚS 754/19, odmítnuta.

15. V návaznosti na toto rozhodnutí soudu pak žalovaný vydal žalobou napadené rozhodnutí ze dne 23. 4. 2019, kterým rozhodl tak, že zrušil napadené rozhodnutí správce daně a řízení o návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce ze dne 18. 12. 2014 zastavil dle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu s odůvodněním, že v řízení nelze pokračovat z důvodů, které stanoví zákon, jelikož navrhovaný majetek není předmětem exekuce a nelze tedy vést řízení o tom, zda k tomuto majetku svědčí navrhovateli právo nepřipouštějící provedení exekuce.

16. Rozsudkem Městského soud v Praze ze dne 27. 3. 2019, č.j. 8 Af 12/2015-55 došlo k zrušení druhého zajišťovacího příkazu.

II. Obsah žaloby a vyjádření žalovaného

17. Žalobce ve své žalobě uvedl, že s ohledem na vydání druhého zajišťovacího příkazu a druhého exekučního příkazu navrhl opět FÚ Praha 7 podáním ze dne 17. 12. 2014 (doručeným FÚ Praha 7 dne 18. 12. 2014) vyloučení movitého majetku z daňové exekuce dle ustanovení § 179 daňového řádu (dál jen „návrh na vyloučení majetku“). Majetek žalobce specifikovaný v návrhu na vyloučení majetku byl sepsán v rámci daňové exekuce zásob a pokladní hotovosti, která probíhala dne 7. 10. 2014 a dny bezprostředně následující v provozovnách daňového dlužníka, při které ovšem orgány státní moci zajistili i zboží a pokladní hotovost, které jsou v majetku žalobce a nikoli daňového dlužníka. Žalobce doplnil návrh na vyloučení majetku přípisem ze dne 18. 12. 2014, kdy kromě položek specifikovaných v návrhu na vyloučení majetku požadoval taktéž vyloučení následujících hotovostních částek: 44.524,- Kč, 120.719,- Kč a 8.628,- Kč, celkem 173.871,- Kč.

18. Žalobce předně namítá nesprávnou a nezákonnou aplikaci § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, když žalovaný napadené rozhodnutí opřel o nesprávný názor, že předmětné finanční prostředky, údajně nebyly předmětem druhé daňové exekuce, resp. že v této exekuci nebyly vůbec sepsány. Na základě tohoto svého tvrzení pak dovozuje závěr o nutnosti zastavení řízení zahájeného návrhem na vyloučení majetku z daňové exekuce (resp. jeho doplnění ze dne 18. 12. 2014), avšak ne pro jeho nepřípustnost (jako v případě zrušeného rozhodnutí), ale z důvodů, které stanoví zákon.

19. Především je třeba zdůraznit, že není pravdou, že by předmětné hotovostní prostředky v celkové výši 173.871,- Kč nebyly předmětem exekuce nařízené druhým exekučním příkazem. Naopak je naprosto nezpochybnitelné, že tyto předmětné hotovostní prostředky do této exekuce pojaty byly. V rámci předmětné exekuce totiž bylo s těmito prostředky ze strany FÚ Praha 7 nakládáno. Je sice skutečně pravdou, že předmětné hotovostní prostředky byly dne 5. 6. 2015 připsány na účet daňového dlužníka, nicméně v podstatě bezprostředně poté byly FÚ Praha 7 opět v rámci stejné daňové exekuce zajištěny a použity k zajištění úhrady doposud nestanovené daně. To vše se uskutečnilo za situace, kdy ještě nebylo pravomocně rozhodnuto o návrhu na vyloučení majetku, tedy v rozporu s § 179 odst. 2 daňového řádu, dle kterého platí zákaz nakládat a zpeněžovat věci, o které bylo žádáno, avšak o nich ještě nebylo rozhodnuto (k tomuto podrobněji viz níže).

20. Z těchto důvodů se v žádném případě nelze ztotožnit s konstatováním žalovaného, že předmětné hotovostní prostředky nebyly předmětem daňové exekuce nařízené druhým exekučním příkazem. Není-li v žádném z protokolů o soupisu věcí sepsaných v rámci exekuce nařízené druhým exekučním příkazem o zajištěných peněžních prostředcích zmínka, potom jde jedině o administrativní pochybení FÚ Praha 7, které nemůže jít v žádném případě k tíži žalobce. Žalobci ani daňovému dlužníku nebyla poskytnuta možnost být přítomni provádění soupisu, když o zahájení provádění soupisu nebyli informováni. Pokud by totiž informováni byli, potom by využili svého práva a vyjádřili by se v tom smyslu, že kromě sepsaných movitých věcí má FÚ Praha 7 v držení ještě hotovostní peněžní prostředky zajištěné v rámci původní exekuce, které však nebyly po jejím ukončení vráceny.

21. Žalobce dále zdůrazňuje také flagrantní porušení povinnosti stanovené v § 179 odst. 2 věta třetí daňového řádu v rozhodném znění, který stanoví: „Po dobu řízení o návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce nelze majetek, který je předmětem návrhu, prodat.“ 22. K argumentu žalovaného, že předmětné hotovostní prostředky nebyly předmětem daňové exekuce nařízené druhým exekučním příkazem, je třeba uvést na pravou míru také sled událostí, neboť tento z odůvodnění žalovaného v napadeném rozhodnutí nevyplývá, a spíše to vypadá, že žalovaný podstatné skutečnosti buď přehlédl, nebo záměrně neuvedl.

23. Předmětné hotovostní prostředky byly poprvé zajištěny v rámci původní exekuce nařízené exekučním příkazem ze dne 7. 10. 2014, do té byly sepsány a následně byly tyto vloženy na účet FÚ Praha 7. O vyloučení peněžních prostředků z této exekuce žalobce žádal přípisem ze dne 17. 10. 2014 (doplněným dne 14. 11. 2014), o tomto návrhu bylo FÚ Praha 7 rozhodnuto dne 11. 12. 2014, č.j. 6790861/14/2007-00540-108308, a to tak, že se řízení zastavuje, neboť se z důvodu zastavení exekuce stalo bezpředmětným. FÚ Praha 7 však zajištěné věci, ačkoli k tomu byl vyzván, nevrátil, přičemž v této době již byla nařízena v pořadí druhá exekuce nařízená druhým exekučním příkazem. Za této situace, kdy ani daňový dlužník, ani žalobce, nebyli ze strany FÚ Praha 7 informováni, zda věci zajištěné v rámci původní exekuce budou vráceny či znovu sepsány do nově nařízené exekuce (viz výše), podal žalobce jednak žádosti o vrácení věcí zajištěných v rámci původní exekuce (viz např. urgence ze dne 18. 2. 2015), a jednak návrh na vyloučení majetku z nově nařízené exekuce, neboť s ohledem na přístup správce daně musel využít všech možností k ochraně svého vlastnictví.

24. Jak již žalobce uvedl, FÚ Praha 7 doručil soupisy věcí pořízené v rámci nové exekuce nařízené druhým exekučním příkazem až dne 9. 3. 2015, kdežto návrh na vyloučení majetku z nové exekuce žalobce podal přípisem ze dne 17. 12. 2014 a doplnil dne 18. 12. 2014 (přičemž vinou FÚ Praha 7 se tato žaloba týká pouze uvedeného doplnění ze dne 18. 12. 2014). Z tohoto důvodu žalobce specifikoval věci a peněžní prostředky, o jejichž vyloučení z exekuce žádal, odkazem na protokoly o soupisu věcí pořízené v rámci původní exekuce, když protokoly pořízené v rámci nové exekuce neměl k dispozici. FÚ Praha 7 v rozporu s § 179 odst. 2 daňového řádu, který mu ukládá rozhodnout o návrhu na vyloučení věcí z exekuce do 30 dnů, rozhodl o návrhu na vyloučení majetku prvním rozhodnutím až dne 1. 4. 2015, tedy ve lhůtě téměř 4x delší než zákonem uložené, a o zmíněném doplnění tohoto návrhu ze dne 18. 12. 2014 pak rozhodl druhým rozhodnutím dokonce až dne 15. 7. 2015, tedy ve lhůtě, která je dokonce 7x delší než zákonem uložená.

25. Po tuto dobu přitom FÚ Praha 7 předmětnými hotovostními prostředky disponoval, když je sice dne 5. 6. 2015 vrátil na účet daňového dlužníka, nicméně tyto v podstatě bezprostředně poté opět v rámci stejné daňové exekuce zajistil a použil k zajištění úhrady doposud nestanovené daně. K tomuto navíc došlo v době, kdy nebylo o návrhu na vyloučení majetku (resp. jeho doplnění ze dne 18. 12. 2014) ještě pravomocně rozhodnuto a z toho důvodu nemohl a nesměl FÚ Praha 7 s těmito peněžními prostředky nakládat.

26. Pokud ovšem předmětné hotovostní prostředky nebyly předmětem druhé daňové exekuce, neměly být v jejím rámci ani použity, a měly být po zastavení první exekuce vráceny subjektu, kterému byly odebrány, tedy žalobci. Skutečnost, že jde o totožné prostředky je seznatelná z toho, že po připsání těchto peněžních prostředků dne 5. 6. 2015 již (až na několik málo částek) nebyly na tento účet připsány žádné peněžní prostředky, kdy ve vztahu k veškerým dalším zúčtovaným částkám jde o převody z tohoto účtu. S ohledem na právě uvedené je zcela zřejmé, že napadené rozhodnutí je nezákonné.

27. Argumentace žalovaného, že je třeba řízení zastavit na základě § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, tj. že „nelze v řízení pokračovat z důvodů, které stanoví zákon“, dále nemůže obstát, ani za situace, pokud by skutečně předmětné hotovostní prostředky nebyly předmětem předmětné exekuce. Jde totiž o zcela účelovou a nesprávnou argumentaci, když z textace předmětného zákonného ustanovení je naprosto zřejmé, že směřuje pouze na situace, kdy zákon explicitně stanoví, že v určitých případech se řízení zastaví. Je tedy nutné, aby zákon výslovně vymezil situace, ve kterých je třeba řízení zastavit. Jako příklad lze uvést § 110 odst. 2 daňového řádu, dle kterého „Je-li v poučení připuštěno odvolání i tehdy, kdy je zákon nepřipouští, a je-li podáno odvolání, řízení o odvolání se zastaví.“ V daném případě však žalovaný ani žádné zákonné ustanovení, které by umožňovalo zastavení řízení ve smyslu § 106 odst. 1 písm. e) neuvádí.

28. K tomu je třeba dodat, že právní názor žalovaného je v tomto ohledu značně nekonzistentní. Jak již bylo uvedeno, vinou zjevné nedbalosti FÚ Praha 7 se řízení o návrhu na vyloučení majetku ze dne 17. 12. 2014 a následně doplněného podáním ze dne 18. 12. 2014 de facto rozpadlo do dvou větví, neboť tento nerozhodl o předmětných hotovostních prostředcích již ve svém prvním rozhodnutí ze dne 1. 4. 2015, ale z nepochopitelných důvodů tak učinil až samostatným druhým rozhodnutím ze dne 15. 7. 2015. To samozřejmě způsobilo to, že žalobce je nyní nucen svá práva hájit vlastně dvakrát, což je v naprostém rozporu se zásadou hospodárnosti správního (daňového) řízení, ale i se základními zásadami správy daní. Zároveň je však třeba upozornit také na to, že ze samotné logiky věci byla žalobcem v obou těchto větvích daného řízení o vyloučení majetku z daňové exekuce používána de facto stejná argumentace. Je proto neakceptovatelné, že žalovaný rozhodl v obou zmíněných větvích daného řízení rozdílně. Nejprve totiž svým rozhodnutím č.j. 39773/15/5100-41453-711484 ze dne 20. 11. 2015 zamítl první odvolání a potvrdil první rozhodnutí FÚ Praha 7 ze dne 1. 4. 2015, ve kterém bylo mimo jiné rozhodováno o hotovostních prostředcích. Následně pak ale vydal rozhodnutí o zastavení řízení, tj. zrušené rozhodnutí, kterým zrušil (nikoli tedy potvrdil jako v prvním případě) druhé rozhodnutí FÚ Praha 7 ze dne 15. 7. 2015, ve kterém však bylo také rozhodováno o hotovostních prostředcích a ve kterém byla použita ve vztahu k předmětným hotovostním prostředkům stejná argumentace jako v případě prvního rozhodnutí. Přesto, že jak Městský soud v Praze, tak Nejvyšší správní soud již pravomocně rozhodly o nezákonnosti tohoto postupu, vydal žalovaný napadené rozhodnutí, kterým rozhodl de facto stejně jako v případě zrušeného rozhodnutí, tedy opět v příkrém rozporu s tím, jak rozhodl v rozhodnutí o zamítnutí prvního odvolání. Je to evidentní rozpor s předvídatelností práva a požadavkem právní jistoty.

29. Žalobce musí upozornit také na to, že v exekučních řízeních, která v širším slova smyslu předcházela vydání napadeného rozhodnutí, byl porušen zákaz litispendence, a proto má žalobce za to, že v pořadí tzv. druhá exekuce je nezákonná. Oba zajišťovací příkazy ukládaly daňovému dlužníku totožnou povinnost a z totožných důvodů, přičemž druhý zajišťovací příkaz byl vydán v době, kdy ještě probíhalo řízení o prvotním zajišťovacím příkazu, neboť rozhodnutí, kterým bylo zastaveno řízení o prvotním zajišťovacím příkazu (rozhodnutí FÚ Praha 7 ze dne 27. 11. 2014, č.j. 6642811/14/2007-00540-108308), nebylo v době vydání druhého zajišťovacího příkazu (tj. dne 27. 11. 2014) v právní moci – daňový dlužník se totiž vzdal odvolání proti rozhodnutí o zastavení řízení o prvotním zajišťovacím příkazu až přípisem ze dne 1. 12. 2014. Z výše uvedeného tedy vyplývá, že druhý zajišťovací příkaz byl vydán v rozporu s § 101 odst. 4 daňového řádu a je nezákonný. Ze stejného důvodu je potom nezákonná i exekuce vedená k jeho vymožení, tedy exekuce, do které směřuje návrh na vyloučení majetku.

30. Žalobce v této souvislosti upozorňuje na naprosto zásadní skutečnost, že v řízení vedeném Městským soudem v Praze pod sp. zn. 8 Af 12/2015 došlo dne 27. 3. 2019 k vydání rozsudku č.j. 8 Af 12/2015-55 (dále jen „rozsudek o zrušení zajišťovacího příkazu“), kterým Městský soud v Praze zrušil pro nezákonnost nejen žalobou napadené rozhodnutí o odvolání proti druhému zajišťovacímu příkazu č.j. 35005/14/5100-41453-711090 ze dne 30.12.2014, ale zároveň zrušil také samotný druhý zajišťovací příkaz. Tento druhý zajišťovací příkaz je potom exekučním titulem v exekuci, která byla nařízena druhým exekučním příkazem, tedy v exekuci, do které směřuje návrh na vyloučení majetku (resp. jeho doplnění ze dne 18. 12. 2014). Tato exekuce je přitom s ohledem na nezákonnost druhého zajišťovacího příkazu nezákonná, resp. neústavní. S ohledem na tuto skutečnost tak nelze než konstatovat, že zajištění movitých věcí, resp. jejich nevrácení, o které žalobce opakovaně žádal (a žádá), je také nezákonné, resp. neústavní.

31. Žalobce dále upozornil, že ve vztahu k tomuto závěru v napadeném rozhodnutí absentuje řádné odůvodnění, jelikož žalovaný pouze stále opakuje, že předmětné hotovostní prostředky nebyly předmětem dané daňové exekuce, už však neuvádí, z čeho konkrétně toto dovozuje, resp. zcela ignoruje shora popsané skutečnosti (především sled událostí), které svědčí o opaku. Žalovaný pouze upozornil na to, že daňový subjekt byl sdělením ze dne 3. 6. 2015, č.j. 4287927/15/2007- 00540-105279, informován o připsání mimo jiné navrhovaných pokladních hotovostí (předmětných hotovostních prostředků) na bankovní účet č. X. Vůbec se už však nezmínil o tom, že tyto prostředky byly v podstatě bezprostředně poté opět v rámci stejné daňové exekuce zajištěny a použity k zajištění úhrady doposud nestanovené daně. Stejně tak je irelevantní zmínka o tom, že protokoly o soupisu věcí sepsaných v rámci daňové exekuce nařízené druhým exekučním příkazem nezahrnují pokladní hotovost. Jak totiž již bylo popsáno výše, jde o administrativní pochybení FÚ Praha 7, které v žádném případě nemůže jít k tíži žalobce.

32. Žalovaný se zřejmě nechtěl zabývat a nezabýval argumenty žalobce uvedenými v jeho druhém odvolání. Z odůvodnění žalovaného nevyplývá zejména to, proč by neměly být předmětné hotovostní prostředky předmětem dané daňové exekuce, resp. proč nelze v řízení o návrhu na vyloučení majetku, resp. jeho doplnění ze dne 18. 12. 2014, pokračovat z důvodů, které stanoví zákon, když ani neuvádí konkrétní ustanovení, kde by měl zákon tento důsledek pro posuzovanou situaci uvádět. Nad to FÚ Praha 7 se ve svém rozhodnutí ze dne 15. 7. 2015 vůbec nezabýval otázkami vlastnictví hotovosti, jejíž vyloučení z daňové exekuce bylo navrhováno, a své druhé rozhodnutí založil pouze na konstatování nedostatečné identifikace hotovosti, nadto konstatováním velmi obecným s odkazem na § 1041 občanského zákoníku, aniž by uvedl konkrétní skutečnosti, na základě, kterých k takovému závěru dospěl. Už tato skutečnost způsobuje nepřezkoumatelnost druhého rozhodnutí, a to pro nedostatečné odůvodnění. Kromě toho Městský soud v Praze ve svém rozsudku ze dne 30. 11. 2017, č.j. 11 Af 21/2016-68, nařídil žalovanému, aby se věcně zabýval důvody, které žalobce v opravném prostředku uplatnil, což žalovaný opět nerespektoval.

33. V poslední námitce žalobce napadl závěr FÚ Praha 7 o nedostatečné identifikaci obsažený v druhém rozhodnutí. Žalobce ve svém návrhu předmětné hotovostní prostředky identifikoval zcela určitelným a srozumitelným způsobem, a to odkazem na protokoly o soupisu věcí a jejich přílohy, které FÚ Praha 7 pořídil v rámci původní exekuce prodejem movitých věcí dle exekučního příkazu správce daně ze dne 7. 10. 2014, č.j. 5830830/14/2007-25200-108308, která sice byla zastavena, avšak odebrané věci vráceny nebyly a byly nově sepsány do exekuce prodejem movitých věcí nařízené druhým exekučním příkazem 34. V době podání návrhu na vyloučení měl k dispozici pouze protokoly o soupisu věcí pořízené v rámci původní nařízené exekuce prodejem movitých věcí, neboť soupisy věcí v rámci exekuce nařízené druhým exekučním příkazem v době podání návrhu na vyloučení nebyly známy ani daňovému dlužníku, ani žalobci, neboť byly daňovému dlužníku doručeny až dne 9. 3. 2015. Žalobce tedy zvolil identifikaci, která je pro určení peněžních prostředků, jejichž vyloučení z daňové exekuce navrhoval, z hlediska FÚ Praha 7 naprosto nejjednodušší, když movité věci označil odkazem na dokumenty, které FÚ Praha 7 sám vyhotovoval a dle kterých tedy musel být schopen rozlišit a identifikovat jednotlivé věci, které v rámci exekuce sepsal a odebral. Nebyl-li FÚ Praha 7 schopen jednotlivé věci na základě vlastních dokumentů identifikovat, potom jde čistě o jeho pochybení, které nemůže jít k tíži žalobce a které FÚ Praha 7 nemůže (ačkoli tak v druhém rozhodnutí učinil) zneužívat proti žalobci a prezentovat ho jako důvod, pro který nešlo návrhu na vyloučení vyhovět.

35. Vlastnické právo k předmětným hotovostním prostředkům dokládá žalobce odkazem na tyto protokoly a na jednotlivými stvrzenkami: částka 44.524,- Kč – Protokol o soupisu movitých věcí č.j. 2835756/14/3212-05401-804790 a Stvrzenka série Hd/2012 č. 0354915, částka 120.719,- Kč – Protokol o soupisu movitých věcí č.j. 2835755/14/3212-05401-804790 a Stvrzenka série Hd/2012 č. 0354916, a částka 8.628,- Kč – Protokol o soupisu movitých věcí č.j. 3861753/14/2110-25200-202426 a Stvrzenka série Da/1999 č. 0072186. Žalobce ve věci také předložil i výdajové pokladní doklady: č. 509414004994 (na částku 44.524,- Kč), č. 509414004996 (na částku 120.719,- Kč), Doklad archivu č. 70IDU11400685 (na částku 8.628,- Kč), ze kterých přitom jednoznačně vyplývá, že výše uvedené částky byly odebrány z pokladny žalobce a nikoli z pokladny daňového dlužníka, proti které byla exekuce vedena, a tedy že tyto částky jsou prokazatelně ve vlastnictví žalobce.

36. V neposlední řadě je třeba upozornit na nesprávný výklad § 1041 občanského zákoníku, který byl proveden FÚ Praha 7 v jeho druhém rozhodnutí, kde správce daně uvedl, že dle předmětného ustanovení dle § 1041 občanského zákoníku „základní podmínkou je dostatečné odlišení navrhovaných věcí od jiných věcí téhož druhu, například odděleným uložením či uskladněním, zvláštním označením navrhovaných movitých věcí a podobně. V podaném návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce nebyly zabavené movité věci blíže specifikovány tak, jak předpokládá ustanovení § 1041 NOZ.“ 37. Občanský zákoník ve smyslu § 1041 odst. 1 však pouze vyžaduje, aby byly věci popsány znaky, které tyto věci odliší od věcí stejného druhu. Tento požadavek byl v posuzovaném případě naplněn, když předmětné hotovostní prostředky byly specifikovány odkazy na protokoly, na základě kterých byly předmětné hotovostní prostředky sepsány do exekuce, a dále odkazy na stvrzenky, které FÚ Praha 7 vystavil oproti sepsání předmětných hotovostních prostředků do daňové exekuce.

38. Je povinností správce daně být schopen věci sepsané v rámci daňové exekuce vzájemně odlišit – skutečnost, že detailní postup daňových exekutorů při soupisu movitých věcí není výslovně zakotven v žádném právním předpisu, ještě neznamená, že daňoví exekutoři mohou při soupisu věcí postupovat svévolně. Na postup daňových exekutorů je třeba analogicky aplikovat právní předpisy upravující postup soudních vykonavatelů, neboť tyto právní předpisy upravují postupy povahou nejbližší postupům daňových exekutorů. Tímto předpisem je dle žalobce zejména vyhláška č. 37/1992 Sb., o jednacím řádu pro okresní a krajské soudy, a dále instrukce Ministerstva spravedlnosti ze dne 21. 8. 1996, kterou se vydává Řád pro soudní vykonavatele¨.

39. Žalovaný navrhl zamítnutí žaloby a k průběhu daňového řízení odkázal na odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí a obsah předkládaného správního spisu.

40. K žalobním námitkám žalovaný jako odvolací orgán po prostudování postoupeného spisového materiálu k dané věci (zejména protokolů o soupisu věcí ze dne 03. 12. 2014 č. j. 6842632/14/2007-00540-108308, č. j. 624543/15/2007-00540-108308 č. j. 615783/15/2100- 11450-204769 a č. j. 615818/15/ 2100-11450-204769; ze dne 04. 12. 2014 č. j. 1669910/14/2700- 14500-605678, č. j. 1556474/14/2801-80541-605252; ze dne 05. 12. 2014 č. j. 2070097/14/2201- 80542-307285, č. j. 3224513/14/3212-80541-806069 a ze dne 09. 12. 2014 č. j. 2080836/14/2212-00540-307296; dále jen „protokoly o soupisu věcí“) zjistil, že předmětem daňové exekuce, která byla nařízena vydáním exekučního příkazu ze dne 03. 12. 2014, č. j. 6834526/14/2007-00540-108308, nebyly hotovostní prostředky v rozsahu, v jakém žalobce uváděl v návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce a následně i v žalobě. Žalovaný tedy dospěl k závěru, že řízení o návrh na vyloučení majetku z daňové exekuce mělo být správcem daně zastaveno dle ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu. Jelikož správce daně o předmětném návrhu věcně rozhodl, byl žalovaný jako odvolací orgán nucen konstatovat nesprávnost takového postupu a současně přistoupit ke zrušení rozhodnutí o návrhu na vyloučení majetku, neboť žalovaný jako odvolací orgán je povinen v průběhu odvolacího řízení prověřit nesprávnosti nebo nezákonnosti odvolatelem neuplatněné, pokud tyto vyjdou při přezkoumávání najevo a tyto mohou mít vliv na výrok rozhodnutí o odvolání dle ust. § 114 odst. 3 daňového řádu. Prvostupňový správce daně navíc prostřednictvím sdělení o vrácení finančních prostředků z daňové exekuce ze dne 03. 06. 2015, č. j. 4287927/15/2007-00540-105279, informoval daňového dlužníka o připsání mimo jiné údajných žalobcových finančních prostředků na bankovní účet, vedený u České spořitelny, a.s. V kontextu tohoto faktu žalovaný uvádí, že předmětné hotovostní prostředky nebyly pojaty do daňové exekuce, která byla nařízena exekučním příkazem na prodej movitých věcí ze dne 03. 12. 2014, č. j. 6834526/14/2007-00540-108308. Tento závěr nalézá plnou skutkovou oporu ve faktu, že protokoly o soupisu věcí, které byly jednotlivými orgány Finanční správy ČR pořízeny v průběhu předmětné daňové exekuce, nezahrnují jakoukoliv pokladní hotovost.

41. Jelikož byla zastavena první exekuce vůči daňovému dlužníkovi zahájená na základě exekučních příkazů ze dne 27. 11. 2014 č. j. 6731569/14/2007-00540-108308, č. j. 6731424/ 14/2007-00540- 108308, č. j. 6729380/14/2007-00540-108308, č. j. 6731341/14/2007-00540-108308, č. j. 6731234/14/2007-00540-108308, č. j. 6711442/14/2007-00540-108308, č. j. 6731493/14/2007- 00540-108308, byly vráceny veškeré hotovostní prostředky tomu, komu byly prvotně na základě uvedených exekučních příkazů odebrány, tj. daňovému dlužníkovi.

42. Je pravdou, že je návrh na vyloučení majetku z daňové exekuce připuštěn ust. § 179 odst. 1 daňového řádu. Nicméně nelze připustit návrh na vyloučení majetku z daňové exekuce, který se domáhá vyloučení věcí, které nebyly sepsány v rámci předmětné daňové exekuce (viz protokoly o soupisu věcí). Jinými slovy nelze vrátit věci, které nebyly odebrány, příp. označeny na základě konkrétní daňové exekuce, neboť jimi správce daně jednoduše nedisponuje.

43. Žalobce se mýlí, když namítá, že z textace ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu vyplývá, že směřuje pouze na situace, kdy zákon explicitně stanoví, že se v určitých případech řízení zastaví. V daném ustanovení je doslova uvedené, že „Správce daně rozhodnutím řízení zastaví, jestliže nelze v řízení pokračovat z důvodů, které stanoví zákon“. Je tedy zřejmé, že toto ustanovení směřuje na případy, ve kterých nelze dále pokračovat, když ze zákona vyplyne důvod, proč nelze dále pokračovat. Pokud tedy ust. § 179 odst. 1 daňového řádu mimo jiné uvádí, že: „[…] správce daně […] rozhodnutím vyloučí z daňové exekuce majetek, kterému svědčí právo nepřipouštějící provedení exekuce“, nelze podle tohoto v daném případě postupovat, když nebyl sepsán movitý majetek, který žalobce ve svém návrhu označuje. Nelze totiž postupovat podle ust. § 179 a dospět k výroku „vylučuje se“, a contrario ani k výroku „nevylučuje se“. Správce daně nemůže (ne)vyloučit majetek, který neexekvoval, a tedy jím nedisponuje. Podle ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, příp. ve spojení s ust. § 116 odst. 1 písm. b) daňového řádu, pokud by řízení bylo již ve fázi odvolací, je obdobně postupováno i v případě nedodržení lhůty k uplatnění návrhu podle ust. § 179 odst. 4 daňového řádu. I v tomto případě zákon neuvádí explicitně zastavení řízení, nicméně nutnost takového postupu z ustanovení vyplývá, stejně jako je tomu i v předmětném případě.

44. Pokud nebyl v předmětném protokolu o soupisu věcí sepsán majetek, žalobcem navrhován na vyloučení z daňové exekuce, nelze ani nadále v řízení pokračovat. Řízení je tedy nutné podle ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu zastavit, neboť neexistuje předmět řízení, tj. majetek, který pro rozhodnutí v dané věci předpokládá zákon v ust. § 179 odst. 1 daňového řádu. Žalobcem uváděný příklad, kterým odkazuje na ust. § 110 odst. 2 daňového řádu pak není na danou věc přiléhavý, neboť v tomto případě se řízení zastavuje podle ust. § 106 odst. 1 písm. b) daňového řádu, jak uvedl i Městský soud v Praze ve svém prvotním rozsudku v předmětné věci ze dne 30. 11. 2017, č. j. 11 Af 21/2016-68 a následně i Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 13. 12. 2018, č. j. 5 Afs 346/2017-31.

45. Žalobce namítá, že pomocí argumentu a contrario ve vztahu k ust. § 179 odst. 1 daňového řádu lze dospět maximálně k závěru, že pokud vyloučení majetku z daňové exekuce navrhuje osoba, které nesvědčí právo k majetku nepřipouštějící provedení, správce daně požadovaný majetek z exekuce nevyloučí, resp. návrhu nevyhoví. Žalovaný v tomto ohledu se žalobcem souhlasí, neboť tento pouze zopakoval argument žalovaného v rozhodnutí o odvolání, že postupovat podle ust. § 179 je možné pouze pokud lze dospět k výroku „vylučuje se“, a contrario k výroku „nevylučuje se“. Pokud tedy nelze rozhodnout ani jedním z naznačených výroků, neboť nebyl sepsán majetek navržený k vyloučení, nelze v takovém řízení ani pokračovat ve shodě s ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu.

46. Vzhledem k tomu, že je předmětnou žalobou napadeno rozhodnutí o odvolání, kterým bylo rozhodnutí o návrhu na vyloučení majetku zrušeno a řízení o tomto návrhu zastaveno, je předmětem sporu zákonnost uvedeného rozhodnutí o odvolání. Z tohoto důvodu nemůže být v rámci řízení zahájeného předmětnou žalobou podroben soudnímu přezkumu exekuční příkaz č. j. 6834526/14/2007-00540-108308 ze dne 03. 12. 2014. Na základě zmíněné skutečnosti jsou zcela irelevantní žalobní námitky týkající se domnělého porušení zákazu litispendence.

47. Co se týče žalobní námitky, kterou žalobce upozorňuje na Městským soudem v Praze zrušený zajišťovací příkaz, žalovaný uvádí, že na základě rozhodnutí o změně exekučního titulu ze dne 18. 05. 2016, č. j. 4001703/16/2007-00540-108308, se exekučním titulem namísto zajišťovacího příkazu stala rozhodnutí o stanovení daně ze dne 08. 07. 2015, ve znění rozhodnutí o opravě zřejmých nesprávností ze dne 29. 4. 2016. Rozhodnutí o stanovení daně následně potvrdil odvolací orgán i Krajský soud v Hradci Králové, pobočka v Pardubicích rozsudkem v rozsudku ze dne 17. 10. 2018, č. j. 52 Af 30/2017-132. Účinky provedených exekučních úkonů tak zůstávají zachovány v rozsahu vymezeném novými exekučními tituly. Nemůže být tedy pochyb o tom, že správce daně pokračuje v předmětné daňové exekuci v souladu s ustanoveními daňového řádu.

48. K dalším žalobním námitkám uvedl, že není pravdou, že žalovaný neuvedl, z čeho dovozuje, že předmětem daňové exekuce nebyly předmětné hotovostní prostředky. Žalovaný v tomto smyslu vycházel z postoupeného spisového materiálu k dané věci, což také uvedl v odůvodnění žalobou napadeném rozhodnutí. Konkrétní dokumenty, na základě kterých ke zmíněnému závěru žalovaný dospěl, byly protokoly o soupisu věcí. Žalovaný, jak již už uvedl výše, zrušil rozhodnutí o návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce a zastavil dané řízení, neboť předmětem daňové exekuce, která byla nařízena vydáním exekučního příkazu ze dne 03. 12. 2014, č. j. 6834526/14/2007-00540-108308, nebyly hotovostní prostředky v rozsahu, který žalobce uvedl ve svém návrhu na vyloučení majetku. Žalovaný je proto přesvědčen, že rozhodnutí o odvolání plně vyhovuje podmínkám uvedených v ust. § 102 daňového řádu.

49. Žalovaný k další žalobní námitce uvádí, že se věcně zabýval důvody, které žalobce v opravném prostředku uplatnil, když tyto shledal irelevantními, neboť předmět tohoto odvolacího řízení byl v plné míře zkonzumován vyslovením stanoviska, že nelze v řízení zahájeném daným návrhem pokračovat z důvodů, které stanoví zákon ve smyslu ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, kdy nemělo být rozhodnutí ve věci samé vůbec vydáno (viz bod [28] rozhodnutí o odvolání). Žalovaný tak dostál povinnosti vyslovené Městským soudem v Praze.

50. Na závěr žaloby žalobce opakuje argumentaci z odvolání proti rozhodnutí o návrhu na vyloučení majetku. Žalovaný tedy opět uvádí, že předmět odvolacího řízení byl v plné míře zkonzumován vyslovením stanoviska, že nelze v řízení zahájeným daným návrhem pokračovat z důvodů, které stanoví zákon ve smyslu ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu. Předmětem soudního přezkumu je zákonnost zrušení rozhodnutí o návrhu na vyloučení majetku a zastavení řízení o návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce z důvodu, že měl správce daně postupovat dle ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, proto žalovaný pokládá námitky, kterými by se žalovaný jako odvolací orgán zabýval v odůvodnění meritorního rozhodnutí o odvolání proti rozhodnutí o návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce, za irelevantní. Při posuzování návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce je před zkoumáním „věci samé“, tedy zda navrhovatel je, či není vlastníkem majetku postiženého exekucí, nutné nejdříve zkoumat splnění podmínek pro pokračování v takovém řízení, jako je např. dodržení lhůty pro podání návrhu a skutečnost, zda byl předmětný majetek vůbec sepsán. K tomuto závěru z analogické interpretace blíže viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 08. 2019, č. j. 2 Afs 26/2018-38.

51. Žalovaný má za to, že žalobou napadené rozhodnutí o odvolání netrpí nezákonnostmi žalobcem tvrzenými, a proto navrhuje, aby soud žalobu zamítl podle ust. § 78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů.

52. Soud nařídil ve věci jednání, při kterém účastníci setrvali na svých postojích.

III. Posouzení žaloby

53. Městský soud v Praze přezkoumal žalobou napadené rozhodnutí a jemu předcházející řízení před správním orgánem z hlediska žalobních námitek, uplatněných v podané žalobě a při přezkumu vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době vydání napadeného rozhodnutí ve smyslu ustanovení § 75 zákona č. 150/2000 Sb., soudního řádu správního ve znění pozdějších předpisů, dále jen „s.ř.s.“ a dospěl k závěru, že žaloba je důvodná.

54. Soud předesílá, že mezi účastníky v podstatě nebylo sporu o průběhu správního řízení, tak jak byl popsán v úvodu tohoto rozsudku resp. tak, jak vyplynul i ze správního spisu a z listin doložených žalobcem. Spor byl v hodnocení tohoto skutkového stavu, resp. v posouzení otázky, zda byly předmětné peněžní prostředky sepsány v rámci exekuce nařízené druhým exekučním příkazem a zda měly být následně z této exekuce vyloučeny.

55. Při úvaze o důvodnosti žalobních námitek, vycházel soud z následující právní úpravy:

56. Dle ust. § 179 odst. 1 daňového řádu účinného do 31. 12. 2014 (dále jen „daňový řád“), po nařízení daňové exekuce správce daně na návrh osoby, které svědčí právo k majetku nepřipouštějící provedení exekuce nebo osoby, které je exekučním příkazem ukládána povinnost ohledně takového majetku, popřípadě z moci úřední, rozhodnutím vyloučí z daňové exekuce majetek, kterému svědčí právo nepřipouštějící provedení exekuce; příjemcem tohoto rozhodnutí je dlužník a další osoby, které podaly návrh na vyloučení majetku z daňové exekuce.

57. Dle odst. 2 o návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce rozhodne správce daně do 30 dnů. Proti rozhodnutí o vyloučení majetku z daňové exekuce se lze odvolat do 15 dnů ode dne jeho doručení. Po dobu řízení o návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce nelze majetek, který je předmětem návrhu, prodat.

58. Dle ust. § 181 odst. 2 písm. d) daňového řádu, správce daně na návrh příjemce exekučního příkazu nebo z moci úřední daňovou exekuci zcela nebo zčásti zastaví, pokud bylo pravomocně rozhodnuto, že postihuje majetek, k němuž náleží právo nepřipouštějící exekuci, nebo věci nepodléhající exekuci, 59. Dle § 1041 odst. 1 zák. č. 89/2012 Sb. občanský zákoník, kdo se domáhá, aby mu věc byla vydána, musí ji popsat takovými znaky, kterými se rozeznává od jiných věcí téhož druhu.

60. Dle odst. 2 vydání movité věci, kterou nelze rozeznat podle odstavce 1, zejména jedná-li se o peníze nebo o cenné papíry na doručitele smíšené s jinými věcmi téhož druhu, se lze domáhat, jen lze-li z okolností seznat vlastnické právo osoby, jež právo uplatňuje, a nedostatek dobré víry osoby, na níž je požadováno vydání věci.

61. Dle ust. § 106 odst. 1 daňového řádu správce daně rozhodnutím řízení zastaví, jestliže a) osoba zúčastněná na správě daní vzala své podání, kterým se zahajuje řízení, zpět, pokud zákon zpětvzetí nevylučuje, b) jde o zjevně právně nepřípustné podání, c) ten, o jehož právech a povinnostech má být rozhodnuto, zanikl bez právního nástupce, d) bylo učiněno podání ve věci, o níž již bylo pravomocně rozhodnuto, nejde-li o rozhodnutí prozatímní nebo předběžné povahy, e) nelze v řízení pokračovat z důvodů, které stanoví zákon, nebo f) řízení se stalo bezpředmětným.

62. V žalobou napadeném rozhodnutí se v závěru uvádí: 63. „V prvé řadě odvolací orgán uvádí že, z relevantní části spisového materiálu bylo zjištěno, že správce daně prostřednictvím sdělení o vrácení finančních prostředků z daňové exekuce ze dne 3. 6. 2015, č.j. 428792/15/2007-00540-105279, informoval daňového dlužníka o připsání mimo jiné navrhovaných pokladních hotovostí na bankovní účet č. …… V kontextu tohoto faktu odvolací orgán sděluje, že odvolatelem nepřímo učiněný úsudek, že dotčené hotovostní prostředky byly pojaty do daňové exekuce, která byla nařízena exekučním příkazem na prodej movitých věcí ze dne 3. 12. 2014, č.j. 6834526/14/2007-00540-108308, není správný. Tento závěr nalézá plnou skutkovou oporu ve faktu, že protokoly o soupisu věcí, které byly jednotlivými orgány Finanční správy ČR pořízeny v průběhu předmětné daňové exekuce, nezahrnují jakoukoliv pokladní hotovost. (26) Co se týče v návrhu ze dne 18. 12. 2014 identifikovaných částek pokladní hotovosti, odvolací orgán uvádí následující. Po zevrubném prostudování postoupeného spisového materiálu k dané věci je zcela zřejmé, že předmětem daňové exekuce, která byla nařízena vydáním exekučního příkazu ze dne 3. 12. 2014, č. j. 6834526/14/2007-00540-108308, nebyly hotovostní prostředky v rozsahu, v jakém o návrhu ze dne 18. 12. 2014 správce daně meritorně rozhodl prostřednictvím odvoláním napadeného rozhodnutí, a proto je nutné dospět k závěru, že v řízení zahájeném daným návrhem, který byl odvolatelem uplatněn ve smyslu ust. § 179 odst. 1 daňového řádu nelze pokračovat z důvodů, které stanoví zákon, jak uvádí ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, neboť ust. § 179 odst. 1 daňového řádu mimo jiné uvádí, že: „ … správce daně …. rozhodnutím vyloučí z daňové exekuce majetek, kterému svědčí právo nepřipouštějící provedení exekuce“. Pokud nebyl sepsán movitý majetek, který odvolatel ve svém návrhu označuje, nelze postupovat podle ust. § 179 a dospět k závěru k výroku „vylučuje se“, a contrario ani k výroku „nevylučuje se“. Správce daně nemůže vyloučit majetek, který neexekvoval, a tedy jím nedisponuje. Jestliže tedy správce daně o dotčeném návrhu věcně rozhodl, je namístě konstatovat nesprávnost takového postupu a současně přistoupit ke zrušení odvoláním napadeného rozhodnutí, neboť odvolací orgán, jak již shora naznačil, je povinen v průběhu odvolacího řízení prověřit nesprávnosti nebo nezákonnosti odvolatelem neuplatněné, pokud tyto vyjdou při přezkoumávání najevo a tyto mohou mít vliv na výrok rozhodnutí o odvolání dle ust. § 114 odst. 3 daňového řádu.“ 64. Soud se nejdříve zabýval námitkou nepřezkoumatelnosti žalobou napadeného rozhodnutí z důvodu nevypořádání odvolacích námitek, resp. námitkou nedodržením závazného právního názoru Městského soudu v Praze vysloveného v jeho rozsudku ze dne 30. 11. 2017, č.j. 11 Af 21/2016-68, který vyslovil: „Na žalovaném odvolacím správním orgánu bude, aby se v novém rozhodnutí o odvolání žalobce proti rozhodnutí finančního úřadu věcně zabýval důvody, které žalobce v opravném prostředku uplatnil .“ resp. námitkou nedodržením závazného právního názoru Nejvyššího správního soudu vyjádřeného v rozsudku ze dne 13. 12. 2018, č.j. 5 Afs 346/2017-31, ve kterém se v závěru uvádí: „Výraz „jde o zjevně právně nepřípustné podání“ znamená v kontextu posuzovaného případu, že toto ustanovení dopadá pouze na případy, kdy v rámci odvolacího řízení došlo k takové změně skutkových nebo právních okolností, že návrh žalobce, který v době jeho podání nebyl bezpředmětný, se bezpředmětným stane. „Bezpředmětnost“ je nutno vnímat jako stav, kdy jakýmkoli rozhodnutím o žádosti, ať už kladným nebo záporným, nedojde k žádné změně v právním postavení žalobce. To, zda se tak stane či nikoli, však v daném případě mohl stěžovatel s určitostí konstatovat až poté, kdy řádně věcně posoudil argumenty žalobce a otázku, zda předmětné hotovostní prostředky byly či nebyly v rámci exekučního řízení v soupise fakticky zahrnuty či s nimi bylo v rámci exekucí nakládáno, postavil najisto.“ (zvýraznění provedl soud). Soud shledal tuto námitku důvodnou.

65. Soud má s ohledem na shora citovaný závazný právní názor obou soudů za to, že bylo na žalovaném, aby se vypořádal se všemi odvolacími argumenty žalobce a to hlavně s argumentem týkajícím se „nesprávného závěru správce daně o nedostatečné identifikaci věcí, jejichž vyloučení z daňové exekuce bylo navrhováno“.

66. Soud má totiž za to, že je nutno nejdříve zodpovědět otázku, zda jsou věci v návrhu dostatečně identifikované, protože pouze v případě, že jsou tyto věci dostatečně identifikované, lze následně dospět k závěru o tom, kdy byly sepsány (v rámci které exekuce), a zda s nimi bylo v rámci exekuce nakládáno. Nelze totiž akceptovat závěr žalovaného o tom, že hotovostní prostředky, jejichž vyloučení z exekuce je navrhováno, nejsou sice dostatečně identifikované - tento závěr správního orgánu prvního stupně nebyl žalovaným jakožto odvolacím orgánem v žalobou napadeném rozhodnutí korigován - a zároveň vyslovit, že tyto hotovostní prostředky nebyly v probíhající exekuci sepsány, resp. že byly sepsány v rámci jiné exekuce, a proto je potřeba řízení o vyloučení těchto věcí zastavit. Tyto závěry shledává soud protimluvnými a tím logicky nekonzistentními a tedy nepřezkoumatelnými. Tento závěr by obstál pouze v situaci, pokud by byla nařízena pouze jedna exekuce, ve které by žádné finanční prostředky sepsány nebyly, nikoliv v situaci, kdy proti daňovému dlužníku nějaká exekuce stále probíhala.

67. Pokud nejsou v návrhu věci dostatečně identifikovány, nelze dospět k závěru o tom, ve které exekuci byly sepsány (viz v bodě 64 rozsudku citovaný rozsudek NSS věta poslední), a bylo namístě, tento návrh na vyloučení z exekuce zamítnout.

68. Dojde-li žalovaný k závěru, že tyto částky identifikované jsou, může odpovědět na otázku, ve které exekuci byly sepsány a až poté, byla-li tato exekuce zastavena, bude muset prvostupňové rozhodnutí zrušit a řízení o návrhu na vyloučení věci z exekuce zastavit pro její bezpředmětnost dle ust. § 106 odst. 2 písm. f) daňového řádu, jelikož zastavit po druhé exekuční řízení dle ust. § 181 odst. 2 písm. d) daňového řádu nelze. Tento závěr je podporován i názorem Nejvyššího správního soudu, viz jeho rozsudek ze dne 13. 12. 2018, č.j. 5 Afs 346/2017-31, citovaný v bodě 64. tohoto rozsudku věta první (podtržená část).

69. Tento závěru podporuje i komentář: Daňový řád, Wolters Kluwer (ČR), Praha, 2011, ve kterém se uvádí: „Text zákona dále může svádět k závěru, že správce daně má rozhodnout o vyloučení majetku z daňové exekuce. Vykládá-li se však § 179 v souvislosti s § 181 odst. 2 písm. d), je zřejmé, že předmětem rozhodování je nikoliv vyloučení majetku, nýbrž nepřípustnost exekuce. Dospěje-li správce daně k závěru, že třetí osoba je nositelem práva, jež provedení daňové exekuce nepřipouští, vysloví, že exekuce ohledně tohoto majetku je nepřípustná. Tím ještě nedochází k „vyloučení“ majetku z exekuce. Po právní moci rozhodnutí o nepřípustnosti exekuce ohledně určitého majetku totiž ještě musí správce daně exekuční řízení zcela nebo zčásti zastavit dle § 181 odst. 2 písm. d).“ 70. Dojde-li pak žalovaný k závěru, že tyto požadované částky identifikované jsou a byly sepsány v rámci probíhající exekuce, bude muset následně rozhodnout o tom, zda navrhovateli k těmto finančním prostředkům svědčí právo nepřipouštějící provedení exekuce a z exekuce je vyloučit, nebo takový návrh zamítnout, pokud mu takové právo nesvědčí. Při rozhodování o tom, zda navrhovateli takové právo svědčí, bude nutné odlišit, zda se jedná o vlastnické právo (např. případ, kdy navrhovatel má u dlužníka v dočasné úschově konkrétní bankovku označenou sériovým číslem, nebo např. označenou obálku s určitým obnosem) nebo právo obligační (např. v případě, že má navrhovatel dle smlouvy právo na zaplacení části ceny zboží, které dlužník ve svém obchodě prodá, tj. má vůči němu smluvní pohledávku), které však právem nepřipouštějícím provedení exekuce není.

71. Tak se již ostatně vyjádřil i Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 10. 12. 2018, č.j. 6 Afs 417/2017-91, týkajícím se rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 4. 2015, kterým správce daně zamítl návrh žalobce na vyloučení jiných finančních prostředků z předmětné exekuce: “Pokud předmětné finanční prostředky byly skutečně ve vlastnictví stěžovatele, případně na ně měl alespoň obligační nárok z titulu své pohledávky vůči daňovému dlužníku, je nutné tyto skutečnosti řešit pořadem práva u civilních soudů, jelikož je daňový dlužník buď v prodlení s plněním svého dluhu, nebo se v rozporu se zákonem obohatil na úkor stěžovatele. Jestliže tímto postupem finančních orgánů vznikla stěžovateli škoda, je nutné toto řešit podle ustanovení § 13 zákona č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem a o změně zákona České národní rady č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti (notářský řád), ve znění pozdějších předpisů, a to tam uvedeným postupem. Ostatně samotný žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí z této skutečnosti vycházel, když uvedl, že za dané situace rozhoduje pouze o zabaveném zboží, tudíž tento závěr soudu nemůže být pro stěžovatele překvapivý“.

72. Soud se i s ohledem na výše uvedené ztotožňuje se žalobcem v tom, že žalovaný nemohl řízení zastavit s odkazem na ust. § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, jelikož nikde v daňovém řádu není uvedené, že se řízení zastaví, v případě, že má být rozhodováno o věcech, které nebyly sepsány. Toto ustanovení lze skutečně aplikovat pouze v případě, že je na jiném místě v daňovém řádu nebo v jiném zákoně (např. § 27 odst. 1 písm. c) zák. o správě daní a poplatků), stanovené, že se řízení zastavuje, viz komentář: Daňový řád. Wolters Kluwer (ČR), Praha, 2011, k ustanovení § 106 odst. 1 daňového řádu. Žalobní námitka je důvodná.

73. Další námitku týkající se nepřítomnosti žalobce při sepisu věcí vypořádal již Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 10. 12. 2018, č.j. 6 Afs 417/2017-91, kterým zamítl kasační stížnost do rozsudku městského soudu ze dne 30. 11. 2017, č. j. 11 Af 5/2016 – 74, týkajícím se rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 4. 2015, s jehož závěry se městský soud ztotožňuje: „

21. Nejvyšší správní soud má rovněž za to, že správce daně neporušil daňový řád tím, že údajně neměl umožnit přítomnost daňového dlužníka a stěžovatele u předmětného soupisu. K této námitce je nutné uvést, že stěžovatel může hájit pouze svá veřejná subjektivní práva, nikoli práva cizí. Správní žaloba proti rozhodnutí správního orgánu podle ustanovení § 65 a násl. s. ř. s. tedy nepředstavuje žalobu za jiného („actio popularis"). Stěžovatel se tedy nemůže dovolávat toho, že daňový dlužník (tedy subjekt formálně odlišný od stěžovatele) byl zasažen na svých právech tím, že údajně neměl možnost být přítomen soupisu věcí. Pouze nad rámec výše uvedeného Nejvyšší správní soud ve stručnosti odkazuje na obsah spisu, podle něhož byli zaměstnanci daňového dlužníka soupisu zjevně přítomni, stejně jako jeho zástupci (např. pan JUDr. J. V. dle protokolu o soupisu věcí ze dne 7. 10. 2014 ve vztahu ke skladu v Plzni). Přímo ve vztahu ke stěžovateli je nutno uvést, že stěžovatelem citovaná ustanovené daňového řádu nezakotvují správci daně ve vztahu k osobě, které svědčí právo k majetku nepřipouštějící provedení exekuce, žádnou povinnost. Pouze v ustanovení § 208 odst. 3 písm. b) daňového řádu je stanoveno, že „V protokolu o průběhu soupisu věcí se podle potřeby dále uvede vlastnické nebo jiné právo a závady váznoucí na sepisovaných věcech, které byly při sepisování věcí tvrzeny dlužníkem nebo další přítomnou osobou“. Ze stěžovatelem citovaných ustanovení nelze nijak dovodit, že by správce daně dopředu musel osobu, která tvrdí právo k majetku nepřipouštějící provedení exekuce, nějak informovat o provedení soupisu; to je ostatně v reálu nemožné, neboť správce daně nemůže dopředu vědět, jaké věci u dlužníka zjistí, a už vůbec nemůže dopředu odhadovat, komu tyto věci patří.“ 74. Soud neshledal důvodnou ani námitku, že žalovaný s finančními prostředky sepsanými v rámci první exekuce v rámci druhé exekuce disponoval v rozporu se zákonem. Soud předně uvádí, že sepsané finanční hotovosti, u kterých z logiky věci nemůže proběhnout prodej, jsou exekuovány v momentě jejich připsání na účet správce daně. Je jen logické a zcela správné, že s ohledem na zastavení exekuce, ve které byly určité peněžní prostředky sepsány, jsou tyto následně vráceny tomu, u koho byly sepsány. Bylo na daňovém dlužníku, aby tyto prostředky žalobci, jsou-li skutečně jeho, po jejich připsání na svůj účet, vrátil. Žalovaný nemůže tyto prostředky vrátit nikomu jinému ani čekat, jak skončí řízení o vyloučení věcí z exekuce, pokud již exekuce, ve které byly finanční prostředky sepsány, byla pravomocně zastavena.

75. Žalobce nesporuje, že tyto prostředky byly dne 5. 6. 2015 připsány na účet daňového dlužníka, nicméně namítá, že poté byly opět v rámci daňové exekuce dne 26. 6. 2015 nezákonně použity k zajištění úhrady doposud nestanovené daně. Soud s tímto závěrem nesouhlasí, jelikož v okamžiku, kdy byly vrácené finanční prostředky připsány na účet daňového dlužníka, se tyto prostředky staly pohledávkou daňového dlužníka za bankou a nejedná se tak o disponování s vrácenými prostředky, jak tvrdí žalobce, ale o novou exekuci na pohledávky daňového dlužníka vůči bance. Nedošlo tedy k porušení § 179 odst. 2 daňového řádu.

76. Co se týče další námitky, soud sice dává za pravdu žalobci, že dle zákona mělo být o jeho návrhu rozhodnuto do 30 dnů, tato skutečnost však není důvodem, který by činil rozhodnutí nezákonným. Námitka je tedy rovněž nedůvodná.

77. Soud rovněž dává za pravdu žalobci, že ze strany správce daně nebylo postupováno v souladu se zásadou hospodárnosti správního (daňového) řízení, když o jednom návrhu žalobce bylo rozhodnuto vícero rozhodnutími. Ani tato procesní vada však sama o sobě není důvodem nezákonnosti tohoto rozhodnutí.

78. Co se týče námitky žalobce, že žalovaný rozhodl v zmíněných dvou větvích daného řízení rozdílně, když nejprve rozhodnutím ze dne 20. 11. 2015 zamítl první odvolání a potvrdil zamítající rozhodnutí FÚ Praha 7 ze dne 1. 4. 2015, ve kterém bylo mimo jiné rozhodováno o hotovostních prostředcích, a následně pak ale vydal žalobou napadené rozhodnutí o zastavení řízení a zrušení druhého rozhodnutí FÚ Praha 7 ze dne 15. 7. 2015, ve kterém bylo také rozhodováno o hotovostních prostředcích, a ve kterém byla použita ve vztahu k předmětným hotovostním prostředkům stejná argumentace jako v případě prvního rozhodnutí, soud uvádí, že tato námitka je důvodná. Obecná právní zásada předvídatelnosti správního rozhodování zakládající legitimní očekávání účastníků řízení velí, aby ve stejných nebo obdobných věcech bylo rozhodováno stejně. V dalším však soud odkazuje na procesní postup žalovaného, který soud naznačil v bodech 66 a násl. rozsudku.

79. Co se týče další námitky žalobce a to, že v exekučních řízeních, která v širším slova smyslu předcházela vydání napadeného rozhodnutí, byl porušen zákaz litispendence, a proto je v pořadí druhá exekuce nezákonná, soud uvádí následující. S ohledem na shora uvedené odůvodnění a v budoucnu naznačený procesní postup žalovaného, kdy bude otázka, ve které exekuci byly tyto předmětné finanční prostředky sepsány, teprve vyřešena, je tato námitka předčasná a tedy nedůvodná. Soud se nicméně přiklání k závěru, že s ohledem na skutečnost, že v této druhé exekuci žádná hotovost sepsána nebyla, nebude mít tato námitka na rozhodnutí věci vliv.

80. K námitce, že zajišťovací příkaz ze dne 27. 11. 2014 byl zrušen rozsudkem městského soudu č. j. 8 Af 12/2015-55, se již vyjádřil i Ústavní soudu ve svém usnesení ze dne 08. 10. 2019 sp. zn. IV. ÚS 754/19,(dostupné na http://nalus.usoud.cz)), v řízení týkajícím se shora zmiňovaného rozhodnutí správce daně ze dne 1. 4. 2015, ve kterém uvedl: „Na posouzení věci nemá vliv následné zrušení zajišťovacího příkazu ze dne 27. 11. 2014 rozsudkem městského soudu č. j. 8 Af 12/2015-55 ze dne 27. 3. 2019. Podstatné je, že napadená rozhodnutí o návrhu na vyloučení majetku z exekuce byla vydána na základě pravomocného a vykonatelného exekučního titulu. Z tohoto důvodu je irelevantní skutečnost, že byl exekuční titul následně zrušen; předmětná exekuce a napadená rozhodnutí byly navázány na v té době existující a vykonatelný exekuční titul (srov. usnesení sp. zn. IV. ÚS 606/19 ze dne 23. 4. 2019; dostupné na http://nalus.usoud.cz).“ Soud se s tímto závěrem ztotožňuje, a i s ohledem na poslední větu předchozího bodu tohoto rozsudku, shledává žalobní námitku rovněž nedůvodnou.

81. Co se týče poslední námitky žalobce týkající se identifikovatelnosti předmětných finančních hotovostí, soud nesouhlasí s obecným právním názorem žalobce, že, pokud ve svém návrhu předmětné hotovostní prostředky identifikoval odkazem na protokoly o soupisu věcí a jejich přílohy, které FÚ Praha 7 pořídil v rámci původní exekuce, jedná se o zcela určitý a srozumitelný způsob identifikace věcí. Soud má za to, že věc, jejíž vyloučení z exekuce je navrhováno, nutno popsat takovými znaky, kterými se rozeznává od jiných věcí téhož druhu ve vztahu k tvrzenému vlastnickému právu a nikoliv ve vztahu k sepsání věci. Není možné v návrhu na vyloučení z exekuce např. pohovky tuto označit pouhým odkazem na sepis, tj. jako „pohovku, která byla sepsána v domácnosti povinného dne XY“. Je nutné ji označit tak, aby byla identifikovaná a odlišitelná od jiných pohovek, i kdyby v konečném důsledku sepsána nebyla, tedy např. barvou, materiálem, technickým provedením, příp. značkou atd., a to právě z důvodu, aby bylo postaveno najisto, která pohovka sepsána byla a která ne, a že je tedy nutné o jejím vyloučení z probíhající exekuce rozhodnout. U finančních prostředků je to zřejmě obtížnější, ale pokud žalobce tvrdí jejich vlastnictví, bude zcela jistě schopen tyto finanční prostředky označit tak, aby byly identifikované i bez použití protokolů o sepisu. Žalobce nemůže svou povinnost označit věc, jejíž vlastnictví tvrdí, přenášet na správce daně a to bez ohledu na povinnosti exekutora při sepisu věcí, které stanoví jednací řád nebo instrukce, kterou se vydává Řád pro soudní vykonavatele.

82. Žalobce sice v tomto kontextu správně uvádí, že povinnost popsat věc takovými znaky, kterými se rozeznává od jiných věcí téhož druhu stanovená ust. § 1041 odst. 1 občanského zákoníku, nutno, jedná-li se o peníze, vykládat ve spojení s odst. 2 tohoto ustanovení, tedy že navrhovatel může místo toho uvést takové okolnosti, ze kterých lze seznat vlastnické právo osoby, jež právo uplatňuje, a nedostatek dobré víry osoby, na níž je požadováno vydání věci. Tyto okolnosti však musí existovat před samotným sepisem věcí v rámci exekuce. Těmito okolnostmi tedy nemůže být sepis věcí samotný. Bude na žalovaném, aby v rámci posouzení otázky, zda byly tyto finanční prostředky v návrhu identifikované, posoudil tedy i v návrhu uváděné okolnosti, tedy zda se jedná o okolnosti, ze kterých lze seznat vlastnické právo žalobce, a jak bylo uvedeno shora, a odlišit je od okolností, ze kterých lze seznat např. pouze jeho právo obligační.

IV. Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení

83. Městský soud v Praze na základě výše uvedených důvodů shledal žalobu žalobce důvodnou, proto zrušil napadené rozhodnutí pro nezákonnost podle ustanovení § 78 odst. 1 s. ř. s. Podle ustanovení § 78 odst. s. ř. s. současně vyslovil, že se věc vrací k dalšímu řízení žalovanému. Podle ustanovení § 78 odstavec 5 s. ř. s. jsou správní orgány v dalším řízení vázány právním názorem, vysloveným soudem v odůvodnění tohoto rozsudku.

84. Výrok o nákladech řízení je odůvodněn ustanovením § 60 odst. 1 věta prvá s. ř. s. Žalobce byl ve věci úspěšný, proto mu přísluší právo na náhradu účelně vynaložených nákladů řízení proti neúspěšnému žalovanému. Náhrada nákladů řízení představuje v dané věci žalobcem zaplacený soudní poplatek ve výši 3 000 Kč a dále odměnu zástupce žalobce JUDr. Filipa Seiferta, advokáta, a jeho hotové výdaje. Mimosmluvní odměna činí 9 300 Kč za tři úkony právní služby (převzetí zastoupení, podání žaloby, účast u jednání soudu) po 3 100 Kč podle ustanovení § 7, § 9 odst. 3 písm. f) a § 11 odst. 1 písm. a) a d) vyhlášky č. 177/1996 Sb., advokátního tarifu, v platném znění. Dále žalobci přísluší náhrada hotových výdajů jeho právního zástupce ve výši 900 Kč za tři úkony právní služby po 300 Kč podle ustanovení § 13 odst. 3 advokátního tarifu. Protože zástupce žalobce je advokát, který soudu doložil, že je plátcem daně z přidané hodnoty, zvyšuje se odměna o částku odpovídající dani, kterou je tato povinna z odměny za zastupování a z náhrad hotových výdajů odvést podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (ustanovení § 57 odst. 2 s. ř. s.), ve výši 21 %, tj. o částku 2 142 Kč. Celková výše nákladů řízení žalobce tedy činí 15 342 Kč.