62 Af 20/2022

Rubrum

62 Af 20/2022-75 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Petra Šebka a soudců JUDr. Davida Rause, Ph.D., a Mgr. Kateřiny Kopečkové, Ph.D., v právní věci žalobce: ERI-TRADE, s. r. o. sídlem Syrovín 64 zastoupen JUDr. Adamem Valíčkem, MBA, advokátem sídlem nám. Svobody 18, Brno proti žalovanému Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 28.2.2022, č.j. 7677/22/5300-22441-705341, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení.

III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává. pokračování 2 62 Af 20/2022

Odůvodnění

I . Shrnutí podstaty věci 1. Žalobce se podanou žalobou domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 28.2.2022, kterým bylo podle § 116 odst. 1 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, zamítnuto odvolání žalobce a potvrzena rozhodnutí Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj ze dne 3.7.2020 (dodatečné platební výměry a platební výměry na daň z přidané hodnoty /DPH/ za zdaňovací období říjen a prosinec 2018 a leden až červen 2019).

2. Důvodem pro doměření daně byla skutečnost, že žalobce neprokázal přijetí deklarovaného plnění od SORTIMENTER s.r.o. Nesplnil tak podmínky pro uznání nároku na odpočet DPH podle § 72 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „ZDPH“).

II. Shrnutí procesního postoje žalobce

3. Žalobce namítá, že přijetí deklarovaného plnění prokázal. Žalovaný podle jeho názoru bez důkazů označuje transakci jako daňový podvod, ignoroval, že k dodání díla došlo (to plynulo z protokolů o předání), neověřil si dopravní dostupnost do místa dodání ani tvrzení žalobce, že drcení plastového odpadu předchází jeho třídění v místě provádění díla. Správce daně pochybil, pokud nepředvolal svědka, přestože ho žalobce dostatečně identifikoval.

4. Správce daně si podle žalobce protiřečí, pokud potvrdil, že SORTIMENTER s.r.o. DPH řádně vykázala a odvedla, a současně má pochybnosti o tom, že plnění uskutečnila. Podle žalobce není svědek K. nedůvěryhodný jen proto, že si přesně nepamatuje způsob jednání se žalobcem. Podle žalobce tento svědek potvrdil provedení prací. Není pravdou, že by žalobce neměl přehled o tom, kdo na jeho pracovišti pracuje.

5. Žalobce se dovolává aplikace rozsudku Soudního dvora Evropské unie (SDEU) ve věci Kemwater ProChemie, podle něhož nemusí žalobce prokázat skutečného dodavatele. Podle žalobce správce daně nezpochybnil, že byly práce provedeny, zpochybnil pouze to, zda je vykonali 1-4 pracovníci nebo 4-5 pracovníků.

6. Ze shora uvedených důvodů žalobce navrhuje, aby soud napadené rozhodnutí zrušil. Na svém procesním postoji setrval po celou dobu řízení před zdejším soudem.

III. Shrnutí procesního postoje žalovaného

7. Žalovaný se žalobcem nesouhlasí. Obsáhle se vyjadřuje k jednotlivým žalobním tvrzením, která považuje za nedůvodná. Naopak svoje rozhodnutí vnímá jako zákonné i věcně správné. Navrhuje proto, aby soud žalobu zamítl. Žalovaný na svém procesním postoji setrval během celého řízení před zdejším soudem.

IV. Posouzení věci

8. Žaloba byla podána včas (§ 72 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního /dále jen „s. ř. s.“/), osobou k tomu oprávněnou (§ 65 odst. 1 s. ř. s.), žaloba je přípustná (§ 65, § 68 a § 70 s. ř. s.).

9. Soud napadené rozhodnutí přezkoumal v mezích uplatněných žalobních bodů (§ 75 odst. 2 s. ř. s.) podle skutkového a právního stavu ke dni rozhodování žalovaného (§ 75 odst. 1 s. ř. s.) a dospěl k závěru, že žaloba není důvodná; rozhodoval bez jednání, neboť pro to byly splněny podmínky dle § 51 s. ř. s. Shodu s prvopisem potvrzuje: R. L. pokračování 3 62 Af 20/2022 10. Žalobce namítá, že prokázal existenci plnění poskytnutého SORTIMENTER s.r.o. a že žalovaný nedostatečně prokázal svoje pochybnosti.

11. Daňové řízení je založeno na prioritní povinnosti daňového subjektu dokazovat vše, co sám tvrdí (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu /NSS/ ze dne 9.2.2005, č. j. 1 Afs 54/2004 – 125). Prokazování nároku na odpočet daně je primárně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním. To znamená, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemusí být podkladem pro stanovení DPH či uznání nároku na odpočet DPH, není-li prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění došlo tak, jak je v dokladech deklarováno, či nejsou-li splněny další zákonné podmínky pro jeho uplatnění. Ke stejnému závěru dospěl NSS v rozsudku ze dne 25.10.2006, č. j. 2 Afs 7/2006 – 107, ve kterém uvedl: „Prokazuje-li daňový subjekt nárok na nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty formálně bezvadným daňovým dokladem, ale o faktickém stavu jsou pochybnosti, je součástí důkazní povinnosti daňového subjektu prokázání existence zdanitelného plnění“.

12. Daň či nárok na odpočet DPH totiž nemají základ ve formálním dokladu, ale v existenci zdanitelného plnění jakožto předmětu daně (srov. § 2 ZDPH). Zákonný nárok na daň či její odpočet je podmíněn formálním vykázáním zdanitelného plnění se všemi náležitostmi, ale nikdy nemůže být přiznán v případě nevyvrácení pochybností o faktickém uskutečnění plnění. Zákon tedy nestojí na formálním vykázání zdanitelného plnění, ale na stavu faktickém. Jiný závěr by popíral smysl a účel zákona. Shodný názor vyslovil také NSS v rozsudku ze dne 13.8.2008, č. j. 9 Afs 204/2007 – 72.

13. Výše uvedené závěry mají svůj odraz rovněž v judikatuře Ústavního soudu, který v nálezu ze dne 15.5.2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99, vyslovil, že „… důkaz daňovým dokladem … je pouze formálním důkazem dovršujícím hmotně právní aspekty skutečného provedení zdanitelného plnění. Jestliže zdanitelné plnění nebylo uskutečněno, nemůže být důkazní povinnost naplněna pouhým předložením, byť formálně správného, daňového dokladu. Daňový doklad, který jen simuluje (bez rozdílu, zda jde o simulaci absolutní či relativní) uskutečnění zdanitelného plnění, není relevantním důkazem a jeho předložení může vést k formulaci požadavku směřujícího k dokázání hmotně právního úkonu, tj. k důkazu existence zdanitelného plnění.“ Proto nemůže být jen samotné doložení po formální stránce bezvadného daňového dokladu dostatečným podkladem pro uznání nároku na odpočet daně, vždy musí být v prvé řadě fakticky podložen existujícím zdanitelným plněním.

14. I když tedy daňový subjekt předloží formálně bezvadné účetní doklady (první krok), správce daně může ve smyslu § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu vyjádřit pochybnosti týkající se věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů. V tomto ohledu správce daně tíží důkazní břemeno ve vztahu k důvodnosti jeho pochyb. Správce daně nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují vážné a důvodné pochyby (srov. rozsudek NSS ze dne 30.1.2008, č. j. 2 Afs 24/2007 – 119). Pokud správce daně shora uvedené skutečnosti prokáže (druhý krok), důkazní břemeno přechází zpět na daňový subjekt, který je povinen doložit pravdivost svých tvrzení a průkaznost, věrohodnost a správnost účetnictví ve vztahu k danému obchodnímu případu, popř. svá tvrzení korigovat (třetí krok). Tyto skutečnosti bude daňový subjekt prokazovat zpravidla jinými důkazními prostředky než vlastním účetnictvím (srov. rozsudek NSS ze dne 8.7.2010, č. j. 1 Afs 39/2010 – 124). Shodu s prvopisem potvrzuje: R. L. pokračování 4 62 Af 20/2022 15. Daňový subjekt nese důkazní břemeno dle § 92 odst. 3 daňového řádu ohledně výše zmiňovaných skutečností po celou dobu řízení, přičemž je na něm, aby prokázal skutečnosti podstatné pro uplatnění nároku na odpočet daně. Na správci daně je, aby dle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu konkretizoval a prokázal případné vážné pochybnosti o věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti předložených daňových dokladů.

16. K námitkám žalobce musí zdejší soud předně uvést, že je významný rozdíl mezi tím, zda pochybnosti, které správci daně vznikly, nejsou důvodné, či zda je žalobce následně logicky vysvětlil. V případě, že by pochybnosti nebyly důvodné, nedošlo by totiž k přenesení důkazního břemene a žalobce by zjednodušeně řečeno neměl co vysvětlovat. Samozřejmě nelze nic namítat proti tomu, že žalobce i v případě, že pochybnosti nepovažuje za důvodné, přistoupí z opatrnosti k jejich vysvětlení. Zdejší soud se nejdříve zabýval tím, zda k přenesení důkazní břemene na žalobce vůbec došlo.

17. Ze spisu vyplynulo, že žalobcem předložené daňové doklady byly příliš obecné a nebylo z nich zřejmé, jaké služby a kdy měly být žalobci poskytnuty. Vzhledem k tomu vyzval správce daně žalobce k odstranění pochybností. Žalobce doložil další doklady. Těmi ale pochybnosti správce daně nerozptýlil, nýbrž naopak prohloubil. Správce daně následně (výzvou ze dne 16.10.2019) vyzval žalobce k prokázání, že jím tvrzená plnění mu byla dodána v rozsahu a dodavatelem, jak je uvedeno v předložených dokladech. Poukázal přitom na pochybnosti, které mu z předložených dokladů vyplynuly.

18. Smlouva o obchodních podmínkách pro dodávku plastové drtě, předávací protokoly a daňové doklady jsou pouze prvotními listinnými důkazy, jejichž hodnověrnost správce daně v daném případě zpochybnil. Povinností správce daně nebylo prokázat, že se obchodní transakce neuskutečnily tak, jak to tvrdil žalobce, či prokázat namísto žalobce, jak se uskutečnily. Aby správce daně unesl své důkazní břemeno podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu, byl povinen toliko prokázat, že o souladu se skutečností existují natolik vážné a důvodné pochyby, že činí účetnictví žalobce nevěrohodným, neúplným, neprůkazným nebo nesprávným (viz např. rozsudky NSS ze dne 30.1.2008, č. j. 2 Afs 24/2007-119, ze dne 22. 10. 2008, č. j. 9 Afs 30/2008-86, ze dne 26.9.2012, č. j. 8 Afs 14/2012- 61, či ze dne 12.9.2013, č. j. 9 Afs 12/2013-30).

19. Tak se také v daném případě stalo. Pochybnosti správce daně byly opřeny o nesrovnalosti ve smlouvě, resp. v předložených variantách smlouvy (pokud šlo o podpisy a osoby oprávněné jménem žalobce jednat), o nesrovnalosti v datech poskytnutí zdanitelného plnění (v některých případech předcházelo datum uskutečnění plnění datu objednávky), o nedoložení seznamu osob, které měly práce vykonávat (přestože jím měl žalobce podle smlouvy disponovat). Dále správce daně poukázal na nečitelné podpisy na předávacích protokolech, které nekorespondují s podpisem jednatele podle podpisového vzoru, na neurčitý popis plnění na fakturách („fakturujeme za dodané služby či zboží“). Správce daně rovněž zjistil, že dodavatel SORTIMENTER s.r.o. má pouze virtuální sídlo, nemá webové stránky, nezveřejňuje účetní závěrky. Všechny tyto skutečnosti jsou ve svém souhrnu dostatečné pro vznik důvodných pochybností.

20. K přenesení důkazního břemene zpět na žalobce tedy došlo a žalobce tak byl povinen doložit pravdivost svých tvrzení a průkaznost, věrohodnost a správnost účetnictví ve vztahu k danému obchodnímu případu, popř. svá tvrzení korigovat. To se však žalobci nepodařilo.

21. Pochybnosti totiž nevyvrátil ani výslech svědka K., který byl nakonec proveden, a není tedy třeba se zabývat námitkami žalobce, které se týkají okolností předvolání svědka. Shodu s prvopisem potvrzuje: R. L. pokračování 5 62 Af 20/2022 Z protokolu o výslechu tohoto svědka totiž vyplynula řada odlišností oproti tvrzením uvedeným žalobcem (co mělo být konkrétním předmětem spolupráce žalobce a SORTIMENTER s.r.o., jak spolupráce probíhala, kolik pracovníků SORTIMENTER s.r.o. se u žalobce nacházelo, jakým způsobem se tito pracovníci k žalobci dopravovali, kdo podepisoval předávací protokoly). Soud se ztotožňuje se žalovaným, že svědek nevyvrátil pochybnosti správce daně, neboť byla jeho výpověď nevěrohodná. Nejen že si řadu skutečností nepamatoval a řadu jich popisoval odlišně od žalobce, tak navíc popsaný způsob spolupráce svědka se SORTIMENTER s.r.o. je skutečně těžko uvěřitelný. I kdyby pak drcení plastového odpadu skutečně předcházelo jeho třídění a provádělo by se na jediné lince, jak namítá žalobce, nijak to nevyvrací, že podle svědka měli pracovníci plast jen třídit. Podporuje to tedy nevěrohodnost svědka.

22. Pochybnosti nijak nevyvrací ani shoda daňových dokladů žalobce a dodavatele SORTIMENTER s.r.o. a ani to, že dodavatel uvedl odpovídající částky v kontrolním hlášení a daňových přiznáních. To totiž nijak nepotvrzuje poskytnutí zdanitelného plnění. Jedná se stále jen o tvrzení. Zvláště za situace, kdy dodavatel žalobce k výzvě správce daně sdělil, že plnění pro žalobce poskytoval subdodavatelsky, přes výzvu správce daně k tomu nedoložil konkrétní doklady a údajný subdodavatel nebyl kontaktní.

23. Se žalobcem nelze souhlasit ani v tom, že by správce daně nezpochybnil skutečné provedení prací. Nic takového ze spisu neplyne. Naopak správce daně relevantně zpochybnil předávací protokoly, neboť z nich nebylo zřejmé, kdo je ve skutečnosti podepsal. Nebylo tedy vůbec prokázáno, že k předání díla v tvrzeném rozsahu opravdu došlo.

24. Pokud žalobce poukazuje na to, že podle svědka byl seznam pracovníků předán žalobci i SORTIMENTER s.r.o., jedná se opět o skutečnost, která potvrzuje nevěrohodnost svědka a zdůrazňuje pochybnosti. Nelze totiž přehlédnout, že žalobce popřel, že by nějakým seznamem pracovníků disponoval a naopak uváděl, že neví, kolik pracovníků SORTIMENTER s.r.o. u něho práci vykonává ani o jaké pracovníky se jedná.

25. Z napadeného rozhodnutí přitom ani náznakem neplyne, že by se měl žalobce účastnit podvodu na DPH. Napadené rozhodnutí je postaveno na tom, že žalobce neprokázal poskytnutí plnění v deklarovaném rozsahu od dodavatele SORTIMENTER, s.r.o.

26. Co se pak týče rozsudku SDEU ve věci Kemwater, tak ten na danou věc nedopadá. Žalovaný v napadeném rozhodnutí dospěl k závěru, že žalobce neprokázal nejen to, že mu plnění bylo poskytnuto tvrzeným dodavatelem, ale ani rozsah tohoto plnění. Rozsudek ve věci Kemwater totiž dopadá na situace, kdy v daňovém řízení není prokázán skutečný dodavatel jako jedna z hmotněprávních podmínek nároku na odpočet DPH; podle přijatých závěrů to nemusí vést k odepření nároku, pokud ze skutkových okolností s jistotou vyplývá, že faktický dodavatel postavení plátce nutně měl. V daném případě jsou však sporné rovněž další hmotněprávní podmínky nároku na odpočet. I kdyby tedy bylo zjištěno, že faktický dodavatel žalobce nutně měl postavení plátce DPH, na odepření uplatněného nároku na odpočet by to nemělo vliv, neboť nebyl prokázán rozsah poskytnutého plnění.

27. Navíc nová judikatura nevede automaticky ke zrušení dřívějších zamítavých daňových rozhodnutí bez ohledu na okolnosti konkrétní věci (viz např. rozsudek NSS ze dne 20.7.2022, č. j. 10 Afs 281/2020 – 70,) neboť vrátit věc až do daňového řízení je namístě zpravidla tehdy, pokud tu existuje alespoň nějaká indicie ukazující na osobu odlišnou od deklarovaného dodavatele, která mohla fakticky dodat sporné plnění. Žalobce však žádnou takovou indicii neuvedl, a to ani v daňovém řízení, ani v řízení soudním. Shodu s prvopisem potvrzuje: R. L. pokračování 6 62 Af 20/2022 28. Pokud jde o námitky žalobce, že v odůvodnění platebního výměru jsou nesprávně vyhodnoceny pozemky jako součást obchodního majetku, hromadný údaj v řádku B.II a že přílohou daňového přiznání není rozvaha, sdílí soud názor žalovaného, že se nijak netýkají dané věci. I kdyby byly tyto námitky důvodné, nemohly by nijak změnit shora uvedený závěr, že žalobce neprokázal poskytnutí plnění v deklarovaném rozsahu od dodavatele SORTIMENTER, s.r.o. Jinak řečeno, i kdyby měl v těchto námitkách žalobce pravdu, nemohl by soud z tohoto důvodu napadené rozhodnutí zrušit. Vzhledem k tomu se soud těmito námitkami nezabýval.

29. Zdejší soud tak neshledal žádný z uplatněných žalobních bodů důvodným a nad rámec těchto uplatněných žalobních bodů nezjistil žádnou vadu, jež by atakovala zákonnost napadeného rozhodnutí a k níž by musel přihlížet z úřední povinnosti; žalobu tak jako nedůvodnou podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

V. Náklady řízení

30. O nákladech řízení bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobce nebyl ve věci úspěšný, a proto mu nenáleží právo na náhradu nákladů řízení, to by náleželo procesně úspěšnému žalovanému. Zdejší soud však nezjistil, že by žalovanému v souvislosti s řízením vznikly náklady přesahující rámec jeho běžné úřední činnosti, a proto mu náhrada nákladů řízení nebyla přiznána.

Poučení

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout. Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie. Brno dne 29.2.2024 Petr Šebek v.r. předseda senátu Shodu s prvopisem potvrzuje: R. L. pokračování 7 62 Af 20/2022 Shodu s prvopisem potvrzuje: R. L.