10 Af 134/2012
č. j. 10 Af 134/2012-35
V PLATNOSTICitované zákony (6)
Rubrum
10Af 134/2012 - 35 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Věry Balejové a soudkyň JUDr. Marie Krybusové a Mgr. Heleny Nutilové v právní věci žalobce VEBA PLYN a.s., Milevsko, Táborská 260, zast. daňovým poradcem, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství v Brně, Masarykova 31, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 9.12.2011 č.j. 5414/11-1200, t a k t o :
Výrok
Žaloba se z a m í t á. Žalovanému se právo na náhradu nákladů řízení nepřiznává.
Odůvodnění
Žalobce se žalobou domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného, kterým bylo rozhodnuto o jeho odvolání proti rozhodnutí Finančního úřadu v Milevsku, jímž byla doměřena daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1.3.2006 do 28.2.2007 ve výši 139 200,- Kč a současně sdělena povinnost zaplatit penále ve výši 27 840,- Kč. Pokračování - 2 - 10Af 134/2012 Žalobce v žalobě uvádí, že ve zprávě o daňové kontrole ze dne 27.6.2011 správce daně konstatoval, že rezerva na opravu byla tvořena neoprávněně, neboť se tak dělo na technické zhodnocení. Žalobce navrhoval doplnění výsledku kontrolního zjištění o výslech znalce k prokázání, zda se v daném případě jednalo o opravu nebo o technické zhodnocení, eventuelně navrhoval předložit jako důkazní prostředek znalecký posudek. Správce daně odmítl výslech znalce provést, přestože rozhodnutí o tom, zda se jedná o technické zhodnocení nebo o opravu záviselo na posouzení otázek, k nimž je třeba odborných znalostí. Neprovedením tohoto důkazu byl žalobce zkrácen na svých právech. Žalobce navrhoval ohledně neuznání daňového nákladu ve výši 500 000,- Kč dle dokladu F 70671 výslech svědka a poukázal na veřejně dostupné informace na internetu, ze kterých jednoznačně vyplývá umístění reklamy na konkrétních automobilech a při konkrétních automobilových závodech. Správce daně tyto důkazní prostředky zhodnotil tak, že provedení reklamních služeb nebylo prokázáno, přičemž výslech svědka nebyl proveden s odůvodněním, že je nekontaktní. Rovněž tímto postupem správce daně byl žalobce zkrácen na svých právech, proto se domáhá zrušení napadeného rozhodnutí. Žalovaný navrhoval zamítnutí žaloby. Ve vyjádření k žalobě uvedl, že k tvorbě rezervy předložil žalobce rozpočet na stavební práce čerpací stanice TOM ze dne 28.2.2006, který obsahuje pouze celkové předpokládané částky nákladů na blíže nespecifikované stavební práce. Správcem daně byl vyzván k prokázání, že zaúčtované náklady na tvorbu rezervy jsou náklady daňové. Z předloženého dokladu nebylo totiž zřejmé, zda jsou tyto náklady uvedeny bez nebo včetně DPH, co bylo podkladem výpočtu, chyběla konkretizace hmotného majetku, který se má opravovat, plán tvorby a čerpání rezervy a předpoklad, kdy se mají stavební práce uskutečnit. Žalobce na výzvu reagoval, přesto správce daně dospěl na základě vyhodnocení předložených dokladů k závěru, že rezerva byla tvořena na technické zhodnocení, jelikož se mělo provádět zateplení, které je stavební úpravou, ta je považována dle § 33 zákona o daních z příjmů za technické zhodnocení a dále zámková dlažba, kterou je nutno hodnotit jako rozšíření vybavenosti a použitelnosti stávajícího majetku, to je za technické zhodnocení ve smyslu § 33 zákona o daních z příjmů. Žalobce ani na výzvu správce daně neprokázal, že se jednalo o opravu, tedy opravu zateplení a zámkové dlažby a navíc ani nedoložil přesnou specifikaci majetku, na který byla rezerva tvořena. Z rozpočtu na stavební práce nelze nijak ověřit odůvodněnost tvorby rezervy v uplatněné výši, když jednotlivé práce uvedené v tomto rozpočtu nelze přiřadit k jednomu konkrétnímu hmotnému majetku. Předmětná rezerva nebyla od samého počátku tvořena tak, aby bylo možné podle příslušných zákonů uplatnit ji jako daňový náklad. Znalecký posudek mohl žalobce předložit v průběhu kontroly nebo odvolacího řízení, což neučinil. K dokladu o tvorbě rezervy žalovaný uvedl, že pokud byl vystaven na základě rozpočtu tento doklad byl vystaven nesprávně a účetní záznamy pořízené na základě tohoto nesprávného účetního dokladu jsou rovněž nesprávné. Způsob rezervy a její výše musí být prokazatelná, proto je nutné při vzniku každé rezervy náležitě dokumentovat a doložit její oprávněnost. Žalobce toto v průběhu kontroly nedoložil a neprokázal, proto nelze rezervu na opravu hmotného majetku uznat jako daňový náklad. Ze správního spisu byly zjištěny tyto rozhodné skutečnosti: U žalobce byla zahájena dne 18.6.2009 daňová kontrola ohledně daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1.3.2006 do 28.2.2007 a od 1.3.2007 do 29.2.2008. Pokračování - 3 - 10Af 134/2012 Správce daně zjistil, že žalobce dne 28.2.2007 zaúčtoval částku 545 000,- Kč jako náklady dle § 24 odst.2 písm.i) zákona o daních z příjmů, kdy k tvorbě rezervy na celkovou částku 1 090 000,- Kč předložil „rozpočet na stavební práce ČS TOM“ ze dne 28.2.2006. Podle rozpočtu jsou předpokládané celkové částky nákladů na stavební práce: 390 000,- Kč na bourání, otlučení omítky, nahození, zateplení, stěrkování a tahání vrchní omítky, 450 000,- Kč na položení zámkové dlažby, osazení obrubníků, násyp kameniva a zemní práce a 250 000,- Kč na provedení nátěrů. Vzhledem k tomu, že z této písemnosti dle správce daně nebylo zřejmé, zda jsou náklady uvedeny bez DPH nebo včetně DPH, co bylo podkladem výpočtu a že chybí konkretizace hmotného majetku, který se má opravovat, plán tvorby a čerpání rezervy a předpoklad, kdy se mají práce uskutečnit, byl žalobce vyzván, aby prokázal, že tvorba uvedené rezervy odpovídá ustanovení § 7 zákona č.593/1992 Sb., tedy že částka 545 000,- Kč je nákladem na dosažení zajištění a udržení příjmů. Žalobce reagoval na výzvu, v odpovědi ze dne 31.3.2010 uvedl, že náklady byly stanoveny v ceně bez DPH, podkladem výpočtu byl odborný odhad, plánovaná oprava se týkala čerpací stanice, montážní haly a administrativní budovy. Doba tvorby rezervy byla naplánována na dvě zdaňovací období a předpoklad provedení opravy a čerpání byl stanoven na období od 1.3.2008 do 28.2.2009. Při jednání ze dne 14.1.2011 byl žalobce seznámen se stanoviskem správce daně, že jím tvořená rezerva je tvořena neoprávněně, neboť byla tvořena na technické zhodnocení. Žalobce doplnil odpověď k výzvě do protokolu dne 1.3.2011, jako důkaz navrhl výslech J. Š., který vypracoval rozpočet na stavební práce. J. Š. jako svědek dne 31.3.2011 vypověděl, že vypracovával nabídku pro žalobce, rozpočet odhadl na základě zkušenosti, celkově podle rozsahu prací, jak s nimi byl obeznámen. Konkrétní majetek, kterého se opravy měly týkat si nepamatuje ani skutečnost, v jakém původním stavu byl majetek, který měl být opravován a zda by se provedením uváděných stavebních prací jednalo o změny některých jeho technických parametrů či funkčnosti. Správce daně vypracoval zprávu o daňové kontrole, o nákladu ve výši 545 000,- Kč učinil závěr, že tyto náklady nelze považovat za náklady dle § 24 odst.2 písmeno i) zákona o daních z příjmů, neboť rezerva byla tvořena na technické zhodnocení, jelikož mělo být prováděno zateplení, které je stavební úpravou, ta je považována za technické zhodnocení a dále zámková dlažba, kterou je nutno považovat za rozšíření vybavenosti a použitelnosti stávajícího majetku, tedy za technické zhodnocení. Žalobce byl seznámen se zprávou o daňové kontrole. Ve vyjádření ke zprávě o kontrole ze dne 12.6.2011 vyjádřil nesouhlas se závěrem správce daně, že rezerva byla tvořena na technické zhodnocení a navrhl výslech znalce, který by posoudil, zda se v daném případě jednalo o opravu nebo technické zhodnocení. Zpráva o daňové kontrole byla se žalobcem projednána dne 27.6.2011. Správce daně vydal dne 1.7.2011 rozhodnutí, kterým žalobci doměřil daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1.3.2006 do 28.2.2007 ve výši 139 200,- Kč. Žalobce se proti shora uvedenému rozhodnutí Finančnímu úřadu v Milevsku odvolal, odvolání žalobce bylo napadeným rozhodnutím zamítnuto a napadené rozhodnutí bylo potvrzeno s odůvodněním, že rezerva nebyla tvořena v souladu se zákonem č.593/1992 Sb. o rezervách, a proto ji nelze považovat za náklad. Povinností žalobce bylo zdůvodnit nezbytnost Pokračování - 4 - 10Af 134/2012 tvorby rezervy a prokázat způsob výpočtu její výše. Z předloženého rozpočtu na stavební práce však nelze ověřit odůvodněnost tvorby rezervy v uplatněné výši, neboť jednotlivé práce uvedené v tomto rozpočtu nelze přiřadit k jednomu konkrétnímu hmotnému majetku. Rezerva tedy nebyla tvořena tak, aby bylo možné ji uplatnit jako daňový náklad. Žalobce neprokázal, jakého konkrétního majetku se týkaly jednotlivé stavební práce a v jakém rozsahu měly být provedeny, proto nebyl důvod provést svědeckou výpověď. Znalecký posudek mohl žalobce předložit kdykoli v průběhu kontroly, což neučinil. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích daných žalobními body dle § 75 odst.2 s.ř.s.a dospěl k závěru, že žaloba není důvodná. Zákon o daních z příjmů upravuje řadu případů, kdy částky vynakládané v souvislosti s hmotným majetkem lze uplatnit pro účely zjištění základu daně z příjmů jako daňové výdaje a stanoví rovněž podmínky jejich uplatnění. K významným nákladům, které lze daňově uplatnit, náleží i rezervy na opravu hmotného majetku, jejichž způsob tvorby a výši stanoví zvláštní zákon § 24 odst.2 písmeno i) zákona o daních z příjmů. Tímto zvláštním zákonem je zákon o rezervách. Z ustanovení § 3 tohoto zákona vyplývá, že způsob tvorby rezerv a jejich výše musí být prokazatelná, což platí i pro rezervu na opravu hmotného majetku. Bližší úpravu rezervy na opravu hmotného majetku obsahuje § 7 zákona o rezervách, který v odst. 2 stanoví, že za opravy podle tohoto zákona se nepovažuje technické zhodnocení podle zvláštního zákona. Tím je zákon o daních z příjmů, jenž v § 33 odst.1 stanoví, že pro účely tohoto zákona se technickým zhodnocením vždy rozumí výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku. Při tvorbě každé rezervy na opravu hmotného majetku je nutné zdůvodnit nezbytnost tvorby rezervy, prokázat způsob výpočtu, její výše a způsob jejího používání. Daňový subjekt, přitom prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování, nebo k jejichž průkazu je správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. S ohledem na ustanovení § 7 odst.2 zákona o rezervách je tedy povinen rovněž prokazovat, že předpokládané práce nemají charakter technického zhodnocení, ale že se prokazatelně jedná o opravy, což je základní předpoklad, či podmínka pro tvorbu rezervy na opravu hmotného majetku. V předmětném daňovém řízení však tato podmínka nebyla splněna, neboť žalobce nepředložil takové podklady, na základě kterých by bylo možné jednoznačně určit, že se jednalo o opravy. Ze spisu vyplývá, že žalobce tvořil rezervu na opravy hmotného majetku v celkové výši 1 090 000,- Kč, ve zdaňovacím období od 1.3.2006 do 28.2.2007 zaúčtoval do nákladů částku 545 000,-Kč a ve zdaňovacím období od 1.3.2007 do 29.2.2008 rovněž částku 545 000,- Kč. V rámci kontroly žalobce předložil „rozpočet na stavební práce ČS TOM“ ze dne 28.2.2006, kde jsou uvedeny celkové předpokládané částky nákladů, a to na bourání, otlučení omítky, nahození, zateplení, stěrkování a tahání vrchní omítky, dále na položení zámkové dlažby, osazení obrubníků, násyp kameniva a zemní práce, na provedení nátěrů. K výzvě správce daně žalobce uvedl, že rozpočet byl stanoven v ceně bez DPH, kdy podkladem výpočtu byl odborný odhad nákladů na plánované stavební opravy čerpací stanice, montážní haly a administrativní budovy, doba tvorby rezervy byla plánována na dvě zdaňovací období. Žalobce žádný jiný listinný důkazní prostředek k tvorbě rezerv nepředložil. Navrhl jako důkaz k tvorbě rezervy výslech J. Š., který zpracovával rozpočet na stavební práce. Svědek Š. vypověděl, že rozpočet byl odhadnut na základě zkušenosti dle rozsahu předpokládaných prací. Majetek, kterého se tyto plánované opravy týkaly si již nepamatuje. Neví jaký byl jeho původní stav a zda by provedením uváděných stavebních prací došlo ke Pokračování - 5 - 10Af 134/2012 změnám jeho technických parametrů. Žalobce rovněž navrhl výslech znalce, kterým by bylo prokázáno, zda se v daném případě jednalo o opravu nebo o technické zhodnocení. Správce daně uzavřel, že rezerva byla tvořena na technické zhodnocení, neboť žalobce neprokázal, že se jednalo o opravu, tedy o opravu zateplení a zámkové dlažby a rovněž nedoložil přesnou specifikaci majetku, na který byla rezerva tvořena. Podle ustanovení § 7 odst.2 zákona o rezervách se za opravy nepovažuje technické zhodnocení podle zvláštního zákona. Rezerva na opravy hmotného investičního majetku musí být vždy zřetelně odlišitelná od případně vytvářené rezervy na zhodnocení příslušného majetku. V daném případě žalobce nevyhověl požadavku správce daně ohledně vytvářené rezervy, neboť žádným způsobem nedoložil stav nemovitosti před vytvářením rezervy, přičemž nebyla jím ani doložena přesná specifikace majetku, na který byla rezerva tvořena. Za tohoto skutkového stavu, kdy žalobce neuvedl majetek, který měl být konkrétně podroben opravě a znalosti jeho stavu k 28.2.2007, není proto seznatelné k jakému opotřebení či poškození majetku došlo před vznikem rezervy. Rezerva jako uplatnitelný výdaj ve smyslu zákona o rezervách totiž může být vytvořena k opravě majetku, kdy opravou je třeba rozumět právě následky opotřebení a poškozování a nikoli rozšiřování, přistavování, modernizaci, či jiné technické zhodnocování majetku. Za situace, kdy žalobce neprokázal stav objektu ke dni 28.2.2007, nebylo možno žádným způsobem posoudit, ať svědecky či znalecky, zda předmětný objekt byl natolik opotřebován nebo poškozen, že zamýšlené práce byly potřebné k odstranění následků takového opotřebení, či zda motivací k provedení těchto prací bylo něco jiného. Žalobce tedy nepředložil podklady, na základě kterých by bylo lze jednotlivé druhy prací posoudit ať už jako opravy nebo jako technické zhodnocení majetku, proto nesplnil požadavek průkaznosti tvorby rezervy. Správce daně ani žalovaný proto nepochybili, pokud napadené částky tvorby rezervy podle § 24 odst.2 písmeno i) zákona o daních z příjmů vyloučili z daňově uznatelných výdajů. Tím, kdo neunesl své důkazní břemeno je žalobce, který nesplnil povinnost prokázat skutečnosti, k jejichž důkazu byl v daňovém řízení vyzván. V souvislosti s tím soud odkazuje na konstantní judikaturu Nejvyššího správního soudu. Z rozsudku NSS ze dne 23.10.2009 č.j. 8Afs 27/2009-59 vyplývá, že tvoří-li daňový subjekt rezervy určené na opravu nemovitého majetku, nese mimo jiné důkazní břemeno k prokázání ekonomického účelu takových oprav. Rovněž z rozhodnutí č.j. 9Afs 50/2007-58 ze dne 8.11.2007 je patrno, že oprávněnost tvorby rezervy na opravy hmotného majetku, to je její nezbytnost, způsob výpočtu a způsob jejího použití včetně případného rozlišení na opravy a technické zhodnocení, prokazuje daňový subjekt. Při tvorbě rezervy na opravu hmotného majetku je proto nutné zdůvodnit nezbytnost tvorby rezervy, prokázat způsob výpočtu, její výše a způsob jejího používání. Daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování, nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Je tedy povinen prokázat, že se jedná o opravy, což je základní předpoklad či podmínka pro tvorbu rezervy na opravu hmotného majetku. V tomto směru žalobce ovšem nepředložil takové důkazy, že by se v daném případě jednalo o opravu, tedy o opravu zateplení a zámkové dlažby. Správný je proto závěr správce daně, že s ohledem na charakter oprav rezerva byla tvořena na technické zhodnocení v případě, že dle rozpočtu mělo být provedeno zateplení, které je stavební úpravou, jež je považována dle § 33 zákona o daních z příjmů za technické zhodnocení. Rovněž zámkovou dlažbu, která měla být dle rozpočtu provedena, je nutno považovat za rozšíření vybavenosti a použitelnosti stávajícího majetku, tedy za technické zhodnocení. Pokračování - 6 - 10Af 134/2012 Na základě předloženého rozpočtu na stavební práce nelze ověřit odůvodněnost tvorby rezervy v uplatněné výši, neboť jednotlivé práce, které jsou v rozpočtu uvedeny, nelze podřadit ke konkrétnímu hmotnému majetku. K dokladu o tvorbě rezervy, který byl vystaven na základě uvedeného rozpočtu, je nutno uvést, že tento doklad je nesprávný. Účetní záznamy pořízené na základě nesprávného účetního dokladu jsou pak rovněž nesprávné. Zcela nedůvodná je námitka žalobce ohledně neprovedení výslechu znalce za účelem prokázání, zda se v daném případě jednalo o opravu nebo o technické zhodnocení, eventuálně pořízení znaleckého posudku, za situace, že žalobce stíhá důkazní břemeno. Jestliže žalobce považoval za nutné odborné znalosti za účelem posouzení, zda se jedná o technické zhodnocení nebo opravu, měl možnost znalecký posudek předložit. K námitce žalobce ohledně vyloučení částky 500 000,- Kč za reklamu z daňových nákladů, kdy správce daně neprovedl výslech svědka s odkazem, že svědek je nekontaktní, soud uvádí, že uvedená výhrada se nevztahuje k předmětnému rozhodnutí. Tento daňový náklad byl žalobcem uplatněn ve zdaňovacím období od 1.3.2007 do 29.2.2008. Soud proto uzavřel, že námitky žalobce nejsou důvodné, proto žalobu podle § 78 odst.7 s.ř.s., jako nedůvodnou zamítl. Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení § 60 odst.1 s.ř.s., kdy žalovaný, který byl v řízení úspěšný se práva na náhradu nákladů řízení vzdal. Soud rozhodl rozsudkem bez jednání dle § 51 odst.1 s.ř.s., neboť účastníci projevili s takovým procesním postupem souhlas.
Poučení
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout. Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s.ř.s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie. Pokračování - 7 - 10Af 134/2012 Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz. Krajský soud v Českých Budějovicích dne 10. ledna 2013 Předsedkyně senátu: JUDr. Věra B a l e j o v á v.r. Za správnost vyhotovení: Markéta Šlachtová
Dotčená ustanovení
Citovaná rozhodnutí (1)
Tento rozsudek je citován v (0)
Doposud nikdo necituje.