10 Af 24/2013
č. j. 10 Af 24/2013-32
V PLATNOSTI- KS Č. Budějovice 10 Af 24/2013-32
- NSS 3 Afs 23/2014-38
Citované zákony (6)
Rubrum
10Af 24/2013 - 32 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Věry Balejové a soudkyň JUDr. Marie Krybusové a Mgr. Heleny Nutilové v právní věci žalobce J. K., zast. advokátem, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství v Brně, Masarykova 31, o žalobě proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 3.12.2012 č.j. 8494/12-1100, t a k t o :
Výrok
Žaloba se z a m í t á. Žalovanému se právo na náhradu nákladů řízení nepřiznává.
Odůvodnění
Žalobou doručenou dne 1.2.2013 Krajskému soudu v Českých Budějovicích se žalobce domáhal přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 3.12.2012, č.j. 8494/12/1100, jímž bylo změněno rozhodnutí správce daně o dodatečném doměření daně z příjmů fyzických osob za rok 2007. Napadené rozhodnutí vydalo Finanční ředitelství v Českých Budějovicích, které působilo v odvolacím řízení jako územní finanční orgán podle zákona č. 531/1990 Sb. Ve smyslu § 20 odst. 2 zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, v Pokračování - 2 - 10Af 24/2013 novelizovaném znění, se odvolací instanci od 1.1.2013 rozumí Odvolací finanční ředitelství v Brně. V žalobě se poukazuje na to, že daň byla doměřena za použití pomůcek. Rozhodnutí se opírá o skutečnosti a důkazy, které důvod k použití postupu podle § 98 odst. 1 daňového řádu nezakládají a nebyly provedeny veškeré důkazy. Žalobce při daňové kontrole se správcem daně spolupracoval, předkládal doklady, daňovou evidenci a další důkazy. Bylo postupováno v rozporu se základními zásadami správy daní a žalobce byl neúměrně zatěžován. Žalobce svou důkazní povinnost ve vztahu ke svým tvrzením splnil, což učinil předložením daňové evidence. Žalobce podniká bez zaměstnanců a svou činnost zajišťoval prostřednictvím subdodavatelů, mimo jiné společnostmi AIVE s.r.o., BRET s.r.o. a BH s.r.o. V daňových dokladech se uvádí, jaké práce byly dodány, a proto není zapotřebí opatřovat další přílohy. Byl připojen příjmový pokladní doklad. Žalobce není odpovědný za to, že subdodavatelé neplní své povinnosti vůči finančním orgánům. Na výzvu správce daně předložil seznam zakázek, rozpis příjmů a výdajů, zápis o stavu zásob. Žalobce doložil písemné objednávky a smlouvy o dílo, příjmové a výdajové doklady. Návrh žalobce na provedení důkazů svědeckými výpověďmi nebyl akceptován. Přitom žalovaný uznává a hodnotí výpověď svědkyně J. M.. Na žalovaném bylo především zkoumat dodržení zákonných podmínek pro stanovení daně podle pomůcek. Proto mělo být hodnoceno, zda navrhovanými důkazy nelze prokázat skutečnosti tvrzené v daňovém přiznání. Tato povinnost splněna nebyla. Žalobce prokázal téměř veškeré skutečnosti, k čemuž byl povinen, avšak žalovaný je hodnotil nesprávně. Při stanovení daně podle pomůcek bylo vycházeno z paušální částky daňových výdajů a nebyla možnost využít srovnatelného subjektu. Žalovaný navrhl zamítnutí žaloby. Při daňové kontrole byli prostřednictvím dožádaných správců daně vyslechnuti svědci a bylo zjištěno, že společnosti, které pro žalobce měly provádět pomocné práce, nepodaly za rok 2007 daňová přiznání, na adrese sídla jsou nekontaktní, v sídle společností neznámé. Svědecké výpovědi nepotvrdily, že byly stavební práce uvedené na fakturách skutečně provedeny uvedenými obchodními společnostmi a za dodané služby vyplacena fakturovaná částka. Jestliže správce daně vyjádřil pochybnosti o tvrzení daňového subjektu, je na žalobci, aby svá tvrzení prokázal. Správci daně jako důkazní prostředky byly nabídnuty vystavené doklady, které mu předávaly osoby údajně obchodní společnosti zastupující. Důvody, pro které nebyly provedeny výslechy žalobcem navržených svědků, jsou v odůvodnění napadeného rozhodnutí uvedeny. Výpověď svědkyně M. prokazuje, že některé práce na stavbách blíže neurčení zahraniční pracovníci skutečně provedli, avšak v jakém rozsahu byly tyto práce provedeny a kolik za ně žalobce zaplatil, nebylo možné v souvislosti s chybějící evidencí zakázek, platbami v hotovosti a nekontaktnosti jednotlivých dodavatelů prokázat. Daň proto nemohla být stanovena dokazováním. Výslech svědka D. P. byl hodnocen jako nadbytečný, protože ani jeden z dříve vyslechnutých svědků nezmínil, že by s tímto svědkem někdy jednal. Důvody i způsob stanovení daně podle pomůcek je uveden v napadeném rozhodnutí. Ze spisů finančních orgánů vyplynuly se zřetelem k uplatněným žalobním bodům následující podstatné skutečnosti. Žalobce byl mimo jiné podroben kontrole daně z příjmů fyzických osob za rok 2007. Při daňové kontrole předložil faktury vystavené společnostmi BRET, AIVE a BH. O těchto společnostech bylo dožádanými správci daně zjištěno, že jsou nekontaktní, za rok 2007 nepodaly daňové přiznání, na adrese sídla podle obchodního rejstříku se nenacházejí. Pokračování - 3 - 10Af 24/2013 Společnost BRET s.r.o. patřila Š. V., která působila též jako jednatelka, společnosti AIVE s.r.o. a BH s.r.o. A. K., která působila též jako jednatelka. Správce daně Š. V. vyslechl jako svědka, přičemž ta uvedla, že nemá k dispozici žádné účetní podklady, žalobce nezná, nezná ani P. M., není jí nic známo o fakturaci, A. M. po ní požadoval, aby se dostavila na Městský úřad ve Valašském Meziříčí, kde na ni někdo čekal a ukázal místo na listině, kam se má podepsat. Dále jednala s J. M., u notáře podepsala nějaké dokumenty. Co podepisuje, jí nebylo známo. Dodatečně zjistila, že podepsala plné moci pro A. M. a J. M.. Ve stejném smyslu vyznívá výpověď A. K., ani ta neměla k dispozici žádné účetní doklady, žalobce nezná, prázdné listiny podepisovala na základě požadavků A. M.. Pod tíhou vyhrožování A. M. udělila plnou moc S.. Další plnou moc udělila J. M.. Svědkyni nebylo nic známo o dodávkách stavebních prací, o práci ukrajinských zaměstnanců se dozvěděla až následně při jednání na úřadech. Svědkyně J. M. měla udělenou plnou moc k zastupování všech tří uvedených společností. Ke způsobu fakturace uvedla, že fakturovanou částku jí sdělil buď Z. D. nebo její bývalý manžel. Někdy přišli ukrajinští klienti a sdělili, že Metrostav nebo jiné firmy potřebují vystavit takovou a takovou fakturu. V případě žalobce si pro faktury chodil Ukrajinec jménem V. a ten je předával osobně žalobci a přijímal platby v hotovosti. Svědek A. M. zastupoval uvedené tři společnosti před příslušným finančním úřadem. Výdaje na úhradu faktur společností BRET, AIVE a BH žalobce doložil přijatými fakturami a výdajovými doklady. Dále byl doložen soupis zakázek. Shromážděné podklady správce daně zhodnotil ve zprávě a uzavřel, že žalobce neprokázal, komu zaplatil částky uvedené ve fakturách a že práce byly dodány společnostmi BRET s.r.o., AIVE s.r.o. a BH s.r.o. Předložené doklady nepostačují, jestliže není prokázáno, že k uskutečnění deklarovaných prací skutečně došlo. Správce daně proto z daňových výdajů vyloučil částky, které měly být uvedeným třem společnostem vyplaceny. Dne 11.4.2012 vydal správce daně dodatečný platební výměr na daň z příjmů fyzických osob za rok 2007 a současně sdělil povinnost platit penále z dodatečně vyměřené daně. Proti tomuto rozhodnutí se žalobce odvolal a odvolání bylo několikrát doplněno. Finanční ředitelství v Českých Budějovicích v rámci odvolacího řízení poukázalo na výpověď svědkyně M., která vypověděla, že faktury předával a peníze přebíral Ukrajinec V., v jeho nepřítomnosti se dvakrát osobně dostavila předat faktury žalobci a obdržela za ně platbu v hotovosti. Na základě této výpovědi bylo učiněno zjištění o tom, že blíže neurčený počet Ukrajinců pracoval na stavbách pro žalobce a provedl tam některé práce. Rozsah těchto prací se nepodařilo prokázat, protože faktury obsahují obecné předměty plnění bez návaznosti na smlouvy, objednávky, předávací protokoly. Kromě toho svědkyně uvedla, že faktury vystavovala na částky, které jí někdo nadiktoval. Je tudíž prokázáno, že některé práce na stavbách pro žalobce byly skutečně provedeny. Nelze prokázat rozsah prací a kolik za ně žalobce zaplatil pro chybějící evidence poplatníka k jednotlivým zakázkám, platbám probíhajícím bezhotovostně a nekontaktností jednotlivých společností. Z toho se dovozuje, že daň nelze stanovit dokazováním a je zapotřebí učinit tak při využití pomůcek. Pokračování - 4 - 10Af 24/2013 Finanční úřad v Milevsku úředním záznamem ze dne 3.9.2012 stanovil daň z příjmů žalobce za rok 2007 podle pomůcek. Uvedl, že žalobce neprokázal, že za pomocné zednické práce zaplatil částky podle vyjmenovaných faktur, nevěděl s kým při uzavírání zakázek jednal, nevěděl komu předával ukončené dílo ani komu zaplatil za práce uvedené na fakturách. To neprokázaly ani žalobcem navržené svědecké výpovědi. Výpovědí svědkyně M. je doloženo, že některé práce na stavbách byly blíže nespecifikovanými ukrajinskými pracovníky provedeny, avšak rozsah prací není doložen, stejně jako kolik za ně žalobce zaplatil. Proto nelze daň stanovit dokazováním a je zapotřebí učinit tak podle pomůcek. K výběru pomůcek se uvádí, že žalobce vykonával zednické a pomocné stavební práce v Praze na základě živnostenského oprávnění. Uvádí se obrat žalobcem dosažený v roce 2007, měl jednoho zaměstnance s ročním příjmem 73.000,- Kč. Svou činnost zajišťoval prostřednictvím subdodavatelů, kteří za provedené služby fakturovali. Srovnatelný subjekt v databázi daňových subjektů místně příslušných finančních úřadů, který by dosahoval tak vysokého obratu s jedním zaměstnancem a stavební práce vykonával pouze v Praze, se nepodařilo nalézt. Takového obratu žádný z poplatníků místně příslušných finančních úřadů a zároveň majících zakázky na různých místech České republiky, tedy nikoliv jen v Praze, nedosahuje. Nebyl zjištěn žádný daňový subjekt, který by měl jednoho zaměstnance a dosáhl tak vysokého obratu jako žalobce. Ten, který má příjmy 7 – 8 milionů Kč, má pět zaměstnanců, jiný daňový subjekt s příjmy 22 milionů Kč zaměstnává sedm zaměstnanců nebo má příjmy 50 milionů Kč a zaměstnává dvanáct zaměstnanců. Ti, kteří dosahují příjmy do 1 milionu Kč používají paušální výdaje procentem z příjmů. Tyto údaje jsou doloženy přílohou k úřednímu záznamu o stanovení daně podle pomůcek. Za dané situace není k dispozici žádná pomůcka, podle které by bylo možno stanovit, jakou částku ze všech zpochybněných faktur žalobce skutečně zaplatil za provedenou práci a jaká část byla vynaložena na fiktivní faktury. Proto byly výdaje stanoveny ve výši 80 % příjmů z řemeslné činnosti, kterou si mohou poplatníci s takovými živnostmi uplatnit od roku 2009. Z evidence finančního úřadu bylo zjištěno, že stále více zedníků tento paušál využívá ke stanovení výdajů. Žalobce prováděl převážně zednické a pomocné práce, proto správce daně porovnal jeho činnost s jinými zedníky. Ti nedosahují tak velkého obratu jako žalobce, ale pracují převážně bez zaměstnanců nebo s jedním zaměstnancem, a proto je lze považovat za subjekty srovnatelné se žalobcem. Protože stále více daňových subjektů vykonávajících řemeslnou činnost volí stanovení daňových výdajů procentem z příjmů, považuje se takto stanovená částka výdajů za přiměřenou a pro žalobce výhodnou. Po tomto doplnění řízení bylo doplněné odvolání žalobce projednáno a dodatečný platební výměr změněn. Byl nově stanoven základ daně nižší částkou než tomu bylo v dodatečném platebním výměru, v důsledku čehož byla žalobci dodatečně doměřena na dani nižší částka a sděleno nižší penále. Rozhodnutí je odůvodněno tím, že žalobce neprokázal, že práce uvedené na fakturách založených v účetnictví skutečně provedly společnosti BRET s.r.o., AIVE s.r.o. a BH s.r.o. a komu za tyto práce zaplatil. Nebylo proto prokázáno, že výdaje na těchto fakturách byly vynaloženy v souladu s § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Výpovědí svědkyně M. je prokázáno, že některé práce na stavbách blíže neurčení Ukrajinci provedli. Rozsah prací nebyl v průběhu řízení prokázán, faktury obsahovaly částky, které svědkyni někdo určil bez vazby na provedené práce. Proto daň nelze stanovit dokazováním. Protože nepodařilo se nalézt srovnatelný daňový subjekt, byla výše výdajů žalobce stanovena paušální částkou užívanou od roku 2009 poplatníky s řemeslnou činností ve výši 80 %. Pokračování - 5 - 10Af 24/2013 K odvolacím námitkám se poukazuje na to, že důkazní břemeno tíží žalobce, který jako důkazní prostředky nabídl pouze vystavené doklady předané osobami údajně společnosti zastupující. Zastupování společností P. M. či S. doloženo nebylo, jednatelky společností je neznaly, neuváděla je J. M.. Čestné prohlášení M. M. bylo vzato na vědomí, vyslechnut nebyl, protože za situace, kdy žalobce není schopen určit, kdo předmětné dodavatele zastupoval na stavbách, s kým jednal a komu předával peníze, nemůže svědek tyto skutečnosti potvrdit a prokázat. Místním šetřením na jednotlivých stavbách lze zjistit, že stavba byla provedena, avšak nelze zjistit, kdo konkrétní stavební práce prováděl, v jakém rozsahu a komu odvolatel zaplatil a v jaké výši. Na základě výpovědi svědkyně J. M. došlo ke změně způsobu stanovení daně, protože některé práce na stavbách pro zaměstnance blíže nekonkretizovaní Ukrajinci provedli. Základ daně a daň byly stanoveny dostatečně spolehlivě a odpovídá zjištěním plynoucím z kontroly. Přitom byla vyvinuta snaha stanovit výslednou daň pokud možno co nejblíže realitě. Na návrh vyslechnout jako svědka D. P. nebylo přistoupeno se zřetelem k tomu, že žádný z vyslechnutých svědků o něm nehovořil v souvislosti s činností na stavbách a přítomnosti při placení faktur. Nečinil tak ani žalobce. Proto je důkaz hodnocen jako nadbytečný. Poukazuje se na to, že žalobce při výkonu své podnikatelské činnosti rezignoval na zásadu obezřetnosti a kromě faktur s nic neříkajícím obsahem nemá k dispozici žádné doklady, které by rozsah uskutečněných prací prokázaly. To nemůže bez písemných podkladů učinit ani žádný svědek. Předmětem zhodnocení byly kopie stavebních deníků, ze kterých nebylo možno zjistit jména a příjmení osob pracujících na staveništi, objednávky, ve kterých je žalobce označen jako dodavatel, nemohou sloužit k prokázání tvrzení o tom, že práce byly dodány společností BRET s.r.o., AIVE s.r.o. a BH s.r.o. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí podle § 75 odst. 2 s.ř.s. v mezích daných žalobními body, a dospěl k závěru, že žaloba není důvodná. V souzené záležitosti je na sporu, zda byl důvod stanovit daň za zdaňovací období roku 2007 podle pomůcek a stalo-li se tak zákonem předepsaným způsobem. Podle ustálené judikatury Nejvyššího správního soudu, které se ostatně dovolává i žalobce sám, má přednost stanovit daň dokazováním. Teprve je-li takový postup vyloučen, lze přistoupit ke stanovení daně podle pomůcek. Podmínky pro stanovení daně podle pomůcek upravuje § 98 odst. 1 daňového řádu. Podle tohoto předpisu nesplní-li daňový subjekt při dokazování jím uváděných skutečností některou ze svých zákonných povinností a v důsledku toho nelze daň stanovit na základě dokazování, správce daně stanoví daň podle pomůcek, které má k dispozici nebo které si obstará, a to i bez součinnosti s daňovým subjektem. Žalobce dokládal výdaje mimo jiné fakturami vystavenými společnostmi BRET s.r.o., AIVE s.r.o. a BH s.r.o. Správce daně prostřednictvím dožádaných správců zjistil, že tyto společnosti za rok 2007 nepodaly daňová přiznání, jsou nekontaktní, v místě sídel neznámé. To založilo pochybnosti o tom, zda tyto žalobcem tvrzené výdaje v jím deklarované výši vznikly. Žalobce na výzvu správce daně sice reagoval, předložil daňovou evidenci a účetní doklady, konkrétně faktury označených společností a výdajové doklady, žádné další písemné podklady vztahující se k jím uhrazeným zakázkám nedoložil. Rozsah provedených prací, které měly být těmito fakturami zaplaceny, nedokládají ani objednávky žalobce a kopie stavebních deníků předložené v průběhu odvolacího řízení. Pokračování - 6 - 10Af 24/2013 Vedle těchto písemných důkazů byly vyslechnuty jednatelky a společnice uvedených společností a osoby, které za ně měly jednat. Jednatelky společností žalobce neznaly, udělily plné moci pro zastupování P. M., A. M. a J. M.. Faktury pro žalobce vyhotovovala J. M., přičemž činila to tak, že do faktur uvedla částku, kterou jí nadiktoval její bývalý manžel nebo Z. D., žádné podklady o rozsahu prací neměla a takové písemnosti nebyly k dispozici ani dalším zmocněncům a jednatelkám společnosti. Ve vztahu k žalobci uvedla, že kontaktní osobou mezi ní a žalobcem byl Ukrajinec jménem V., přímo se žalobcem jednala pouze ve dvou případech. Těmito důkazy není tudíž prokázáno, kdo a v jakém rozsahu pro žalobce subdovatelské práce prováděl a jaká částka byla za tyto práce skutečně žalobcem vynaložena. Jestliže je povinností daňového subjektu ve smyslu § 92 odst. 3 daňového řádu prokázat skutečnosti uvedené jím v daňovém tvrzení, pak je na něm, aby prokázal výši jím uvedených daňových výdajů. Jestliže právě z důvodu, že dodavatelé deklarovaných prací nepodařilo se dohledat, není požadavek správce daně prokázat tyto výdaje, chápat jako neúměrné zatížení daňového subjektu. Dokazování řídí správce daně, přičemž postupuje podle § 92 odst. 2 daňového řádu. V rozporu s požadavkem této právní normy zjistit skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně není, jestliže správce daně nepřistoupí na návrh daňového subjektu a neprovede všechny jím navrhované důkazy. Má-li být dosaženo cíle správy daní při dodržení zásady hospodárnosti a nezatěžování daňových subjektů ani dalších osob, provádějí se pouze takové důkazy, které jsou způsobilé výši žalobcových tvrzení spolehlivě prokázat. Neprovedení důkazů ve formě svědeckých výpovědí konkretizovaných v žalobě je v odůvodnění napadeného rozhodnutí odůvodněno a není v rozporu s předpisy, na které se v žalobě odkazuje. Mají-li údaje obsažené v daňové evidenci odpovídat realitě, pak za situace, kdy rozsah provedených prací, kdo je provedl a kolik za ně bylo zaplaceno, nelze spolehlivě zjistit, pak pouhé předložení daňové evidence nepostačuje k prokázání výše žalobcových výdajů. Na tom nemůže nic změnit ani skutečnost, že tato evidence formálně odpovídá požadavkům § 7b zákona o daních z příjmů. Žalobce zajišťoval svou činnost subdodavatelsky, zaměstnával v roce 2007 pouze jednoho zaměstnance, kterému zaplatil 73.000,- Kč. Tvrzení, že práce deklarované ve fakturách provedly pro žalobce společnosti AIVE s.r.o., BRET s.r.o. a BH s.r.o. dokazuje pouze těmito fakturami a příjmovými doklady těchto subjektů. Tento formální stav však neodpovídá skutečnosti, protože především z výpovědi svědkyně J. M. vyplývá, že ta faktury vyplňovala podle pokynů jiných osob bez vazby na skutečnost, tedy na to, kdo a v jakém rozsahu práce provedl a jaká je odpovídající cena těchto služeb. Uzavírání smluv o provedení prací v písemné formě, případně pořizování objednávek a dalších dokladů sice žádný právní předpis nepředepisuje, avšak při jejich absenci se může stát, že daňový subjekt se dostane do důkazní nouze, jako je tomu za dané důkazní situace v projednávané věci. Tyto účetní doklady byly hodnoceny právě v souvislosti s výslechy prve uvedených svědků, čímž byl splněn požadavek § 8 odst. 1 daňového řádu a hodnocení účetních dokladů v tom smyslu, že provedení prací, tak jak deklarují, prokázáno není, má oporu ve spise. Poznamenává se, že společnice a jednatelky těchto společností byly ustanoveny pouze formálně, při podepisování plných mocí, daňových přiznání, případně dalších písemností se řídily pokyny A. M., účetnictví obstarávala J. M., společnosti žádnou činnost nevyvíjely, společnice a jednatelky těchto společností se až následně v průběhu trestního řízení dozvěděly, že práce, které byly fakturovány, vykonávali blíže nekonkretizovaní ukrajinští pracovníci. Pokračování - 7 - 10Af 24/2013 Zpráva o daňové kontrole obsahuje hodnocení všech důkazů, účetních dokladů i svědeckých výpovědí, činí tak v napadeném rozhodnutí též žalovaný. Na základě tohoto hodnocení důkazů se uvádí skutkové zjištění, které má v těchto důkazních prostředcích oporu. Vadou hodnocení důkazů není záměna DIČ jedné ze společností, je-li tato společnost identifikována svým sídlem odpovídajícím údaji v obchodním rejstříku. Tato vada odůvodnění nemá žádný dopad do zákonnosti hodnocení důkazů. Žalobce jistě není odpovědný za počínání svých subdodavatelů, avšak pro souzenou věc je podstatné, že výsledky dokazování je prokázáno, že žalobcem tvrzení subdodavatelé ve skutečnosti práce pro žalobce neprováděli. Činili tak v průběhu řízení nekrotizovaní ukrajinští pracovníci. Žalobce odpovídá za svou podnikatelskou činnost a je na něm, aby počínal si dostatečně obezřetně, o čemž nesvědčí rozpor mezi žalobcem tvrzenými dodavateli prací a skutečností, je-li zjištěno, že práce prováděly zcela jiné subjekty od společností AIVE s.r.o., BRET s.r.o. a HB s.r.o. odlišné. Statutární zástupci a orgány těchto společností fakticky žádnou činnost nevykonávali, fakturovaná částka byla účetní J. M. nadiktována jejím bývalým manželem či Z. D. bez opory v jakýchkoliv údajích o rozsahu a ceně těchto prací. Jestliže tyto společnosti práce pro žalobce nezajistily a přesto jim žalobce zaplatil (vesměs prostřednictvím Ukrajince V., ve dvou případech svědkyni M.), lze jen stěží tvrdit, že práce provedly žalobcem tvrzené společnosti, jimž bylo řádně zaplaceno. Podepisování prázdných listin potvrzují společnice a jednatelky těchto společností, nikoliv však ve vztahu k žalobci, ale ke zmocněncům, m.j. i pro J. M.. Ta pro žalobce vyhotovovala faktury a netvrdila, že předávala prázdné listiny a ze spisu ani nevyplývá, že v žalobcově evidenci se prázdné doklady nacházejí a z výslechu svědkyň neplyne, že snad měl tyto listiny vyplňovat žalobce sám, jak se tvrdí v žalobě. Výzvami správce daně je sledováno sdělit daňovému subjektu vzniklé pochybnosti a právě vydáním těchto výzev mu umožnit tyto pochybnosti odstranit a tvrzení o výdajích prokázat. Předložením faktur, výdajových dokladů a seznamem zakázek obsahujícím údaje o příjmech a výdajích a knihou pohledávek tyto pochybnosti odstraněny nebyly a žalobcovo tvrzení zůstalo neprokázáno. Přestože žalobce sdělil, že po dohledání další důkazní prostředky doloží, neučinil tak. Šlo proto o výzvu splnitelnou, sledující prokázání souladu mezi stavem účetním a skutečným, protože z odpovědi žalobce na tuto výzvu ze 4.5.2011 je zcela zřejmé, že obsahu této výzvy dostatečně porozuměl. Pro věc není rozhodné, zda žalobce vedl v roce 2007 daňovou evidenci či účetnictví. Hodnocení ručně vyplňovaných účetních dokladů není spekulací, ale jednou z okolností nasvědčujících tomu, že tvrzené práce ve fakturované výši nebyly fakturujícími subjekty uskutečněny tak, jak je v příslušném dokladu tvrzeno. I obsah těchto dokladů byl hodnocen v souvislosti se svědeckými výpověďmi a úsudek o tom, že obsahově tyto doklady právě i pro způsob vyhotovení neodpovídají skutečnosti, odpovídá výsledkům dokazování a má oporu ve spise. Žádný předpis jistě nezakazuje vyhotovovat daňové doklady ručně, avšak pro věc je významné, že formální doklad neodpovídá realitě. Bezhotovostní platební styk rovněž není právním předpisem nařízen, avšak výpovědí svědkyně M. je doloženo, jakým způsobem bylo při předání hotovosti naloženo. Hotovostní úhradou není proto v této věci prokázáno, že subdodávky pro žalobce se uskutečnily tak, jak je tvrzeno a byla za jejich dodání uhrazena žalobcem tvrzená částka. Na straně 4 napadeného rozhodnutí se popisují žalobcem předložené faktury a pokladní doklady a konstatuje se, že žalobce neuzavíral žádné smlouvy o dílo. Tyto skutečnosti a zjištění ohledně třech uvedených společností byly důvodem k pochybnostem Pokračování - 8 - 10Af 24/2013 vzniklým správci daně, které vedly k vydání výzvy. V této části odůvodnění napadeného rozhodnutí se tudíž uvádějí důvody zakládající pochybnosti správce daně, na které pak navazují další procesní opatření, které ve svém důsledku vedly k tomu, že žalobcovo tvrzení uvedené v účetních dokladech nebylo prokázáno, rozsah prací, kdo je provedl a kolik za ně bylo zaplaceno nebylo spolehlivě zjištěno. Písemné objednávky a smlouvy o dílo se nevztahují k uvedeným třem společnostem, ale jedná se o objednávky a smlouvy o dílo pro žalobce jako dodavatele. Těmito objednávkami a smlouvami o dílo žalobce neprokázal, že fakturované práce jako subdodavatele pro žalobce provedly společnosti BRET s.r.o., AIVE s.r.o. a BH s.r.o. Obchodní zákoník sice nestanoví požadavek písemnosti smlouvy o dílo, nicméně pořízením takové smlouvy v písemné formě jsou smluvní účastníci v lepší důkazní pozici v jakémkoliv řízení. Nicméně pro souzenou věc je podstatné, že především svědeckými výpověďmi je žalobcovo tvrzení o deklarovaných pracech a nákladech na ně vyvráceno. Hodnocení svědecké výpovědi J. M. prokazuje, že konkrétní tři společnosti práce pro žalobce neprováděly, fakturovaná částka byla svědkyni určena a neopírá se o ve skutečnosti odvedenou práci, a tudíž nelze na cenu zakázky usuzovat. Hodnocení důkazů správcem daně proto není rozporuplné ani účelové, jestliže byl učiněn závěr, že zaúčtovanými daňovými doklady není skutečný výdaj žalobce prokázán. Právě proto, že rozsah výdajů nelze spolehlivě zjistit, žalobce tvrzení o výši důkazů při dokazování neprokázal, jsou dodrženy důvody pro stanovení daně podle pomůcek. Jak již bylo uvedeno, je na finančních orgánech rozsah dokazování a není jejich povinností provádět veškeré důkazy navržené daňovými subjekty, jestliže by takové důkazy nemohly pochybnost správce daně vyvrátit. Důvody, pro které nebylo na doplnění důkazního řízení přistoupeno, jsou v odůvodnění napadeného rozhodnutí uvedeny. V souzené záležitosti je zřejmé, že stavební práce pro žalobce na stavbách uváděných v průběhu daňové kontroly byly provedeny, avšak současně je prokázáno, že tyto práce neprovedly společnosti BRET s.r.o., AIVE s.r.o., BH s.r.o. Žádný ze svědků neuvedl, kdo zakázky pro žalobce prováděl, jednatelky společností uvedly, že tak bylo činěno ukrajinskými pracovníky, což zjistily v trestním řízení. Sám žalobce nebyl schopen specifikovat, kdo pro něj práce prováděl, předávání faktur a hotovosti pro něj zajišťoval Ukrajinec V., ve dvou případech J. M.. Svědecky lze prokázat, že práce byly provedeny, avšak je-li prokázáno, že tak nečinily zmiňované tři společnosti, nelze svědecky dokázat, kdo a v jakém rozsahu práce prováděl a kolik za ně bylo zaplaceno. O tom, že práce byly provedeny spor není. Jestliže svědecky nelze veškeré okolnosti obchodního případu prokázat a nelze zcela přesně stanovit výši úhrady, pak návrh na doplnění řízení výslechem svědků nemusí být akceptován. Z napadeného rozhodnutí je zřejmé, že žalovaný zkoumal dodržení podmínek pro stanovení daně podle pomůcek. Zhodnotil, že daň nelze stanovit dokazováním, zabýval se žalobcem navrhovanými důkazy k prokázání skutečností uvedených v daňovém přiznání. Z odůvodnění rozhodnutí je zcela zřetelně seznatelné, že daň dokazováním stanovit nelze a je zapotřebí učinit tak podle pomůcek. Jak již bylo uvedeno, na žalovaném není, aby prováděl veškeré daňovým subjektem navržené důkazy, ale je zapotřebí provést takové důkazy, kterými by bylo možno odstranit pochybnosti správce daně o žalobcových tvrzeních o výdajích. Okolnost, že veškeré důkazy nebyly provedeny, pak nemá za následek nemožnost hodnotit všechny důkazy jednotlivě a ve vzájemných souvislostech. Takovým způsobem bylo naloženo s provedenými důkazy, jak ve formě účetních dokladů, tak svědeckých výpovědí. Jestliže z důvodů prve uvedených byl procesní postup správce daně dodržen a aplikován předpis hmotného práva o daňových výdajích, pak napadené rozhodnutí neodporuje ustanovení § 1 odst. 2 daňového řádu. Pokračování - 9 - 10Af 24/2013 Možnost změnit způsob stanovení daně připustil rozšířený senát Nejvyššího správního soudu usnesením ze dne 14.4.2009 č.j. 8 Afs 15/2007-75. Právě tímto rozhodnutím se žalovaný řídil a po předložení odvolání odvolací instanci učinil zjištění, že není důvod vyloučit veškeré úhrady zaplacené žalobcem společnostem BRET s.r.o., AIVE s.r.o. a BH s.r.o., protože stavební práce byly provedeny, avšak není zřejmé kým, v jakém rozsahu a jaká částka byla za tyto práce skutečně fakturována. Proto byl využit postup podle § 115 odst. 1 daňového řádu umožňující uložit správci daně doplnit a odstranit zjištěné vady. V souzené věci to znamenalo stanovit daň podle pomůcek a opatřit pro takový postup podklady. Ze spisů správce daně je zřejmé, že ten se zabýval vyhledáváním srovnatelného subjektu, což je ve spise doloženo a zhodnoceno v napadeném rozhodnutí. O stanovení daně z příjmů podle pomůcek pořídil úřední záznam. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí je zcela zřejmé, že žalovaný učinil úsudek o tom, že daň dokazováním stanovit nelze a je zhodnoceno, že jsou dodrženy zákonné důvody pro stanovení daně podle pomůcek. Úsudek o tom, zda provést svědecké výpovědi svědků Š. a M. byl učiněn v návaznosti na to, co vyplynulo z dosavadního řízení. Jak již bylo uvedeno, provedení prací zpochybňováno není, avšak tyto práce zcela evidentně neprovedly uváděné tři společnosti, není známo kromě toho, že na stavbách byli zaměstnáni ukrajinští pracovníci, kdo je provedl a kolik za tyto práce žalobce a komu zaplatil. Připomíná se výpověď svědkyně M. o tom, jak byla tvořena cena zakázky. To je zapotřebí vztáhnout i k návrhu výslechu svědka P., kterého ovšem nikdo ze svědků ani žalobce sám v průběhu daňové kontroly nezmiňoval. Nezbývá než zopakovat, že navrženými svědeckými výpověďmi by nebylo možno přesně prokázat výši výdaje žalobce na provedení stavebních prací. Soud nesdílí názor žalobce, že ten splnil svou důkazní povinnost, jestliže nebyl způsobilý odstranit pochybnosti správce daně o rozsahu dodaných prací, kdo byl jejich dodavatelem a výši úhrady. Naopak správce daně především svědeckými výpověďmi prokázal, že tyto práce neprovedly společnosti BRET s.r.o., AIVE s.r.o. a BH s.r.o. a fakturovaná částka rozsahu provedených prací neodpovídala, jestliže svědkyně M. se při fakturaci ceny řídila pokynem svého bývalého manžela či Z. D. a neměla k tomu žádné podklady. K žalobnímu bodu o tom, že náklady žalobce byly stanoveny paušální částkou a nebyla využita možnost srovnatelného subjektu, poukazuje soud na odůvodnění napadeného rozhodnutí a přílohu k úřednímu záznamu o stanovení daně podle pomůcek, ze kterého je patrné, že správce daně vyhledával srovnatelný subjekt nikoliv místní, ale působící též v obvodu jiných finančních úřadů. Nemožnost takto postupovat vysvětluje různě vysokým obratem a různým počtem zaměstnanců, což neodpovídá situaci žalobce v roce 2007, kdy ten zaměstnával při obratu přesahujícím 8 milionů Kč jednoho zaměstnance. Protože žalobce působil v podstatě v oboru stavebních prací, byly náklady stanoveny ve výši 80 % příjmů jako z řemeslných živností. Nebyl-li srovnatelný subjekt v rozhodných parametrech odpovídajících žalobci zjištěn, pak využití paušální částky daňových výdajů byla zvolena přiměřená pomůcka tak, aby mohl být základ daně a daň stanoveny pokud možno co nejspolehlivěji. Soud proto shrnuje, že podmínky pro stanovení daně podle pomůcek ve smyslu § 98 odst. 1 daňového řádu byly dodrženy. Rozhodnutí se opírá o shromážděné důkazní prostředky, které byly hodnoceny v souladu s předpisy daňového řádu o hodnocení důkazů, nejde tu o žádnou spekulaci, daň z příjmů fyzických osob za rok 2007 byla stanovena v souladu s § 98 odst. 1 a § 114 odst. 4 zákona, přičemž nedošlo k porušení § 1 odst. 2 zákona, jak již bylo uvedeno v předchozí pasáži rozsudku. Pokračování - 10 - 10Af 24/2013 Z výroku napadeného rozhodnutí je zřejmé, že o penále bylo rozhodnuto podle § 264 odst. 13 daňového řádu. Tomuto ustanovení napadené rozhodnutí odpovídá. Údaj o odstavci a písmenu na dalším řádku (za daňovým řádem) není takovou vadou rozhodnutí, která by způsobovalo jeho nezákonnost. Ani délka řízení nepřekračující zákonem předpokládanou lhůtu nemá takový dopad. Soud proto uzavřel, že napadené rozhodnutí není v rozporu s předpisy, kterých se žalobce dovolává. Vzhledem k těmto důvodům krajský soud podle § 78 odst. 7 s.ř.s. žalobu zamítl. Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s.ř.s. a vychází ze skutečnosti, že úspěšnému žalovanému nevznikly v řízení žádné náklady přesahující rámec jeho obvyklé administrativní činnosti. Podle § 51 odst. 1 s.ř.s. nebylo zapotřebí nařizovat jednání k projednání žaloby, protože účastníci projevili s takovým procesním postupem souhlas.
Poučení
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout. Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s.ř.s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie. Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz. Krajský soud v Českých Budějovicích Pokračování - 11 - 10Af 24/2013 dne 15. ledna 2014 Předsedkyně senátu: JUDr. Věra B a l e j o v á v.r. Za správnost vyhotovení: Šárka Vondřejcová
Dotčená ustanovení
Citovaná rozhodnutí (1)
Tento rozsudek je citován v (0)
Doposud nikdo necituje.