Krajský soud v Českých Budějovicích · Rozsudek

10 Af 37/2010

č. j. 10 Af 37/2010-36

V PLATNOSTI

Rozhodnuto 2010-08-25 · ECLI:CZ:KSCB:,2010:10.Af.37.2010.36

  1. KS Č. Budějovice 10 Af 37/2010-36
  2. NSS 1 Afs 63/2011-68
  3. NSS 5 Afs 81/2010-79
  4. NSS 9 Afs 14/2012-32

Citované zákony (6)

Rubrum

10Af 37/2010 – 36 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Krybusové a soudkyň JUDr. Věry Balejové a Mgr. Heleny Nutilové v právní věci žalobce M.B., zastoupeného Ing. Ladislavem Michálkem, daňovým poradcem, Sušice, Pražská 268, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Českých Budějovicích, Mánesova 3a, o žalobě žalobce proti rozhodnutí žalovaného ze dne 23.2.2010, č.j. 1074/10- 1300, t a k t o :

Výrok

Žaloba se z a m í t á. Žalovanému se právo na náhradu nákladů řízení nepřiznává.

Odůvodnění

Žalobou, doručenou dne 26.4.2010 Krajskému soudu v Českých Budějovicích, se žalobce domáhal přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 23.2.2010, č.j. 1074/10-1300, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti rozhodnutím Finančního úřadu v Blatné ze dne 26.8.2009, č.j. 17347/09/106970304684, kterým mu byla dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období I. čtvrtletí 2005 ve výši 45 251,- Kč, ze dne 26.8.2009 č.j. 17349/09/106970304684, kterým mu byla dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období II. čtvrtletí 2005 ve výši 31 446,- Kč, ze dne 26.8.2009, č.j. 17350/09/106970304684, kterým mu byla dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty za Pokračování - 2 - 10Af 37/2010 zdaňovací období III. čtvrtletí 2005 ve výši 4 463,- Kč, ze dne 26.8.2009, č.j. 17352/09/106970304684, kterým mu byla dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období IV. čtvrtletí 2005 ve výši 17 023,- Kč. Žalobce v žalobě v prvé řadě vylíčil skutkový stav věci. Žalovanému správnímu orgánu a správci daně žalobce vytkl nezákonnost daňové kontroly, která byla prováděna. Odkázal na nález Ústavního soudu ČR I. ÚS 1835/07, podle kterého musí správce daně daňovému subjektu sdělit podezření při zahájení daňové kontroly a tuto skutečnost zachytit v protokolu o ústním jednání. Žalobci nebyly důvody sděleny, stejně jako pochybnosti správce daně či cíle daňové kontroly. Při projednávání daňové kontroly k dotazu zástupce žalobce správce daně sdělil, že se jednalo o běžnou namátkovou kontrolu. Odkázal přitom na ustanovení § 16 zákona č. 337/1992 Sb., v platném znění. Správce daně tedy prováděl kontrolu bez důvodu, a tudíž jednalo se o provádění daňové kontroly svévolné. Správce daně žádné důvody zahájení daňové kontroly nesdělil z toho důvodu, že žádné neměl. Správce daně neprovedl navrhované důkazy a nezjistil skutečný stav věci. Ku příkladu jednalo se o kalendář z roku 2005, kde jsou uvedeny částky peněz, za které tankovali a vozili naftu rodiče žalobce. Správce daně neprovedl navrhované výslechy svědků paní B., neprovedl zjištění u dalších subjektů ohledně dokladů za naftu. Touto evidencí i výslechem rodičů hodlal žalobce prokázat nákup nafty dle dokladů, které měl v evidenci. Správce daně měl evidenci k dispozici, avšak nehodnotil ji. Neprovedením důkazů nebyl zjištěn skutečný stav věci a došlo k porušení § 2 odst. 3 daňového řádu, podle kterého je povinností správce daně hodnotit důkazy podle své úvahy, každý důkaz jednotlivě a všechny důkazy ve vzájemné souvislosti. Pokud žalovaný odmítl provedení důkazů, že by nepřinesl žádné nové skutečnosti, pak takový závěr nemůže být předvídán, pokud není důkaz proveden. Tímto postupem byl porušen zákon. Daňová kontrola byla protiprávně ukončena. Při projednávání zprávy o daňové kontrole se zástupcem žalobce dne 17.8.2009 bylo upozorněno na skutečnost, že jsou k dispozici dvě zprávy o daňové kontrole. Tehdy bylo také navrženo doplnění zprávy. Návrhy správce daně neuznal. Žalobce požadoval vysvětlení úvah správce daně, avšak dostalo se mu účelového hodnocení, neboť správce daně nehodnotil důkazy v jeho prospěch a dokazování prováděl pouze s cílem doměřit daň. Správci daně se tak nepodařilo v prvém případě uzavření zprávy o kontrole, kterou prováděl dokazováním, a tudíž přešel na doměření daně podle pomůcek. Správce daně nesprávně a účelově hodnotil důkazy, a to výslechy svědků. Konkrétně jednalo se o výslech svědkyně M.B., když správce daně uváděl zcela jiný obsah její výpovědi. Ze strany správce daně jednalo se o spekulace, a tento způsob byl použit i u ostatních svědků. Žalobci byla nesprávně stanovena daň podle pomůcek. Nebyly totiž shledány podmínky pro tento způsob stanovení daně. Žalovaným tvrzené rozpory ve výpovědích svědků byly správcem daně vykonstruovány. Správce daně neprovedením zjištění u jiných subjektů, nezhodnocením evidence v kalendáři za rok 2005 a účelovým hodnocením dalších důkazů neumožnil žalobci prokázat nákup a spotřebu nafty. Žalobci byla nesprávně vypočtena daň podle pomůcek, byla použita nevhodná pomůcka a výpočet je nepřezkoumatelný. Dne 8.9.2009 nahlížel zástupce žalobce do daňového spisu. Ve spise byl úřední záznam stanovení daně podle pomůcek, avšak část úředního záznamu byla znečitelněna. Jako pomůcka byl použit spis jiného daňového subjektu, který provozuje nákladní autodopravu. Podle názoru žalobce je však nutné, aby věděl, kdo je srovnatelným subjektem a mohl porovnat, zda tomu tak skutečně je. Jinak je výpočet nepřezkoumatelný. Žalobce nebyl seznámen s identifikací srovnatelného subjektu, a tudíž nemohl posoudit, zda bylo přihlédnuto ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají pro žalobce výhody. V úředním záznamu je sice uvedeno, že srovnatelný subjekt provozoval v roce 2005 různé druhy nákladních vozidel, z toho jeden nákladní automobil Tatra 815 a vozidlo bylo využíváno k přepravě materiálu na stavbách. Vozidla žalobce však přepravovala materiál nejen na Pokračování - 3 - 10Af 37/2010 stavbách, ale i mezi stavbami a není patrno, zda srovnatelný subjekt přepravoval materiál na stavbách blízko staveniště, a tudíž neměl přejezdy na stavby. Nesrovnatelné jsou podmínky pro provoz jednoho nákladního automobilu a čtyř automobilů z hlediska zajišťování zakázek. Pokud žalobce provozuje jeden automobil, pak zakázky shání daleko lépe než při provozování více automobilů. V úředním záznamu vypočetl správce daně příjmy, které měly dosáhnout čtyřmi automobily částku 2 146 338,- Kč, žalobce však ve skutečnosti dosáhl příjmy o 45 % vyšší. O tom, že nebyl vybrán vhodný subjekt svědčí i to, že finanční pronájem vozidla činil u srovnatelného subjektu 88 696,- Kč za rok, avšak u žalobce činil 525 317,- Kč. Žalobci nebylo umožněno nahlédnutí do spisů v požadovaném rozsahu, a tudíž se nemohl účinně proti stanovené dani bránit. Pokud by žalobce znal jméno srovnatelného subjektu, mohl navrhnout jeho výslech jako svědka. Dále není uvedeno, jaké výhody byly u žalobce zohledněny a z toho důvodu je rozhodnutí žalovaného nepřezkoumatelné. Napadené rozhodnutí i řízení, které předcházelo trpí řadou procesních vad. Byla porušena práva žalobce na spravedlivý proces. Bylo navrženo zrušení rozhodnutí a vrácení věci k dalšímu řízení. Žalovaný správní orgán navrhl zamítnutí žaloby. Žalovaný nesdílí názor žalobce, že postupem správce daně došlo k nepřípustnému porušení autonomní sféry žalobce a porušení článku 2 odst. 2 Listiny. V době zahájení daňové kontroly postupoval správce daně zcela standardním způsobem v souladu s ustanoveními daňového řádu i ustálenou judikaturou správních soudů. Nejednalo se o formálně zahájenou daňovou kontrolu. Cílem daňového řízení bylo stanovit a vybrat daň tak, aby nebyly kráceny daňové příjmy. Bylo-li správci daně vytýkáno, že nebyly provedeny opakované výpovědi rodičů žalobce, pak k tomu žalovaný uvedl, že tato námitka důvodná není. Předchozí svědecké výpovědi rodičů i manželky byly provedeny v souladu se zákonem za přítomnosti zástupce žalobce i žalobce, a tudíž nebyl žádný důvod je opakovat. Správce daně zjišťoval skutkový stav věci dostatečně, provedl výslechy řidičů žalobce J.M., M.K., M.M., V.M., V.B. a M.D. a výpovědi hodnotil v souladu s § 2 odst. 3 daňového řádu a uzavřel, že zdanitelná plnění uvedená na daňových dokladech neprokazovala, že žalobce tato zdanitelná plnění přijal a použil pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Daňové doklady samy o sobě nejsou dostatečným důkazem o tom, že žalobce vykazované množství nafty skutečně nakoupil. Daňová kontrola nebyla ukončena protiprávně. Žalobce měl dostatek prostoru k prokázání svých tvrzení, k čemuž byl ve třech výzvách správcem daně vyzýván. Neunesl své důkazní břemeno. Žalobce byl seznamován s kontrolními zjištěními správce daně nejprve v rámci projednávání konceptu zprávy o daňové kontrole. Správce daně akceptoval námitky žalobce a doplnil důkazní řízení. Posléze byla s žalobcem projednána doplněná zpráva o daňové kontrole a bylo žalobci umožněno vyjádřit se ke kontrolním zjištěním. V důsledku nesouhlasu žalobce s obsahem kontrolního zjištění došlo k doplněnému dokazování, které se projevilo v úpravě zprávy o daňové kontrole, která byla posléze dne 15.6.2009 správcem daně daňovému poradci žalobce předkládána. Podepsání převzetí zprávy o daňové kontrole bylo odmítnuto i 17.8.2009 a z toho důvodu zaslal správce daně zprávu o daňové kontrole poštou. Od prvého seznámení žalobce s kontrolními zjištěními do konečného projednání zprávy o daňové kontrole proběhla doba jednoho roku, kdy měl žalobce dostatek prostoru se k věci vyjádřit a odstraňovat pochybnosti správce daně, dokládat svá tvrzení. Nelze proto žalobci přisvědčit, že by byl zkrácen na svých právech. Žalovaný odmítl, že by jeho postup byl účelový. Při provádění důkazního řízení postupoval podle § 2 odst. 3, § 31 daňového řádu. Žalovaný uzavřel, že byly splněny podmínky i pro postup pro stanovení daně podle pomůcek, neboť žalobce nevyvrátil pochybnosti správce daně, které mu byly opakovaně výzvami, vydanými podle § 31 odst. 9 daňového řádu, sděleny. Správce daně si opatřil srovnatelný daňový subjekt. Postup správce daně byl v souladu s § 31 odst. 5 a 6 daňového řádu, správce daně obstaral vhodnou pomůcku bez součinnosti s daňovým subjektem. Přihlédl k okolnostem, z nichž pro žalobce vyplývaly Pokračování - 4 - 10Af 37/2010 výhody. Znečitelnění identifikace srovnatelného daňového subjektu je v souladu s právním řádem a tento postup potvrdil i Ústavní soud. Daňový řád neumožňuje daňovému subjektu, aby si srovnatelný daňový subjekt vybral, na což je daňový subjekt v průběhu daňové kontroly upozorňován. Daň stanovená dle pomůcek představuje náhradní způsob stanovení daně. Bylo upozorněno na to, že je vždy volen srovnatelný daňový subjekt, nikoliv však zcela totožný. Žalobce sdělil, že souhlasí s tím, aby soud rozhodl ve věci samé bez nařízeného jednání. Stejně se vyjádřil i žalovaný správní orgán. Ze spisů finančních orgánů obou stupňů pro věc vyplynuly následující rozhodné skutečnosti: Dne 15.6.2007 byla u žalobce zahájena daňová kontrola, jejímž předmětem byla daň z přidané hodnoty za zdaňovací období I. - IV. čtvrtletí 2005. Žalobce provozoval čtyři nákladní automobily zn. Tatra a uskutečňoval nákladní přepravu v tuzemsku. Správce daně zjistil neobvykle vysoké množství zjednodušených daňových dokladů na tankování motorové nafty za hotové, a to 1 210 kusů na 67 965,86 litrů, z toho 1 151 kusů dokladů na 62 326,66 litrů bylo čerpáno u stanice Robin Oil v Blatné. Z dokladů vyplynulo, že pohonné hmoty byly čerpány v malém množství 20 – 60 litrů v různou denní i noční dobu. Správce daně zjistil v rámci vyhledávací činnosti duplicitní daňové doklady se shodnými údaji o době, množství a ceně nakoupené motorové nafty. Tyto duplicitní daňové doklady jsou popsány v úředním záznamu č.j. 23912/07/106930/6377. Správci daně vznikly pochybnosti o tom, zda na základě předložených duplicitních dokladů byl uskutečněn nákup motorové nafty, neboť byly zjištěny shodné pokladní doklady za hotové, kdy doklady s náležitostmi „placeno“ a „vráceno“ jsou zaevidovány v daňové evidenci jiných daňových subjektů. Z toho důvodu byl žalobce správcem daně vyzván, aby prokázal, že na základě daňových dokladů uplatnil nárok na odpočet daně na vstupu oprávněně. Žalobce navrhl výslech svědka V.M. a doložil evidenci, která se skládala z denní evidence o množství nakoupené nafty, odpovídající množství nafty uvedené na dokladech o nákupu a evidence množství spotřeby nafty bez bližšího určení, tedy bez upřesnění, který den, a do kterého vozidla byla nafta spotřebována. Byl proveden výslech V.M., který sdělil, že není schopen identifikovat, který doklad byl vydán na skutečný nákup nafty. Správce daně informoval žalobce o tom, že jeho pochybnosti přetrvávají. Nebyly vyvráceny pochybnosti správce daně o tom, že žalobcem předložené doklady prokazují skutečný nákup nafty. Správce daně provedl svědecké výpovědi řidičů zaměstnanců žalobce. Byl vyslechnut M.K. i J.M., M.M., kteří čerpali naftu do nákladního automobilu u čerpací stanice v Blatné. Svědek M.M. uvedl, že tankoval u různých čerpacích stanic a údaje předával žalobci. Správci daně vznikly pochybnosti o tom, zda veškeré daňové doklady na nákup motorové nafty, které žalobce zahrnul do přijatých zdanitelných plnění byly skutečně vydány na základě jím uskutečněných nákupů nafty, neboť u většiny dokladů chyběly údaje „placeno“ a „vráceno“. Vydal proto výzvu, která byla žalobci doručena 5.12.2007. Požadoval, aby žalobce odstranil vzniklé pochybnosti. Žalobce dále předložil evidenci ohledně množství litrů nakoupené nafty bez rozlišení, zda nafta přišla při tankování do nádrží aut nebo na sklad, ani není uvedeno, do kterého vozidla byla nafta použita a nelze v některých případech zjistit datum spotřeby. Správce daně předloženou evidenci hodnotil tak, že nemá vypovídací schopnost o skutečné spotřebě nafty. Žalobcem předložené důkazní prostředky byly hodnoceny jako neprůkazné. Pochybnosti správce daně vyjádřil v další výzvě, kterou žalobci doručil 5.2.2009. K tomu Pokračování - 5 - 10Af 37/2010 bylo žalobcem poskytnuto vysvětlení. Vysvětlení správce daně hodnotil jako neprůkazné, neboť v předložených evidencích byly nesrovnalosti, rozdíly, a přestože žalobce předkládal další důkazní prostředky, další důkazní prostředky vyvracely předešlá tvrzení žalobce. Správce daně provedl místní šetření v provozovně žalobce a provedl výslechy dalších navržených svědků V.B., M.D., M.B., M.B. a F.B. Po provedení těchto výslechů dospěl k závěru, že nebyly vyvráceny pochybnosti o tom, že veškerý nákup zahrnutý do přijatých zdanitelných plnění se uskutečnil a byl použit pro ekonomickou činnost žalobce. Z žalobcem předložených záznamů o provozu vozidel zjistil správce daně nesrovnalosti, které vyjádřil ve výzvě ze dne 3.2.2009. V odpovědi na výzvu žalobce potvrdil pochybnosti správce daně o tom, že v záznamech o provozu vozidel nejsou jízdy uváděny pravdivě a nevyvrátilo pochybnosti o tom, že ujeté kilometry jsou zaznamenány ve správné výši. Správce daně zjistil nesrovnalosti v záznamech o provozech vozidel, ty žalobce vysvětlil sdělením, že s vozidlem jel úplně jiný řidič. I tyto skutečnosti svědčí dle hodnocení správce daně o tom, že záznamy nejsou správné a nelze je osvědčit jako důkaz o výši ujetých kilometrů pro ekonomickou činnost žalobce a z toho vyplývající výši spotřeby nafty. Správce daně dále zjistil z předložených technických průkazů vozidel při porovnání datumů o provedených technických prohlídkách vozidel, že nebyly evidovány cesty, kde bylo měření emisí provedeno a v záznamech o provozu vozidel bylo evidováno o 46 866 km více než bylo zjištěno za stejné období z protokolů o technických prohlídkách. Tyto údaje žalobce nevysvětlil. Správce daně uzavřel, že žalobce neunesl důkazní břemeno ohledně uplatnění odpočtu daně na vstupu u přijatých zdanitelných plnění týkajících se nákupu nafty. Vypovídací schopnost evidence pro daňové účely byla při kontrole zpochybněna, neboť nebyla prokázána podstatná část přijatých zdanitelných plnění tam evidovaných. Správce daně uzavřel, že není možné stanovit daňovou povinnost dokazováním a přistoupil ke stanovení daňové povinnosti na základě pomůcek. Zpráva o daňové kontrole byla zaslána zástupci daňového subjektu a převzata dne 19.8.2009. Ve spise je založen úřední záznam o stanovení daně z přidané hodnoty dle pomůcek. Jako pomůcku použil správce daně spis daňového subjektu, který provozuje nákladní dopravu ve shodných obdobích, daňový subjekt používal nákladní automobil sklápěcí Tatra 815 a u vozidla uplatňoval v roce 2005 leasingové splátky. Ve stejném zdaňovacím období žalobce provozoval dva nákladní automobily, z nichž jeden měl ve finančním pronájmu a dále měl dva nákladní automobily Tatra 148. Dne 26.8.2009 vydal Finanční úřad v Blatné dodatečné platební výměry na daň z přidané hodnoty za období I. – IV. čtvrtletí 2005. Dne 8.9.2009 byl Finančním úřadem v Blatné sepsán protokol pod č.j. 17865/09/106970304684 o nahlížení žalobce do spisu a z tohoto protokolu je zřejmé, že žalobci bylo umožněno nahlížet do úředního záznamu o stanovení daně podle pomůcek, který mu byl předložen v anonymizované podobě. Proti rozsahu nahlížení do spisu žalobce podal odvolání. O odvolání bylo rozhodnuto dne 23.10.2009 tak, že odvolání bylo zamítnuto. V rozhodnutí je uvedeno, že správce daně při vyměření daňové povinnosti žalobce použil jako pomůcku údaje srovnatelného daňového subjektu. Tyto údaje podléhají mlčenlivosti, a z toho důvodu nemusely být žalobci vůbec předloženy. Předložením fotokopie upravené písemnosti představuje nadstandardní postup, a tudíž v tomto postupu správce daně žalovaný neshledal žádné pochybení. Proti dodatečným platebním výměrům se žalobce odvolal. O odvolání bylo rozhodnuto žalobou napadeným rozhodnutím ze dne 23.2.2010, č.j. 1074/10-1300 tak, že Pokračování - 6 - 10Af 37/2010 odvolání žalobce bylo zamítnuto. Stalo se tak s odůvodněním, že žalobci nebylo možné stanovit daňovou povinnost dokazováním, neboť nebyl dodržen požadavek unesení důkazního břemene. Žalobce nedoložil a neprokázal svá tvrzení, neodstranil pochybnosti správce daně. Jeho evidence vykazovaly takové vady, v jejichž důsledku nebylo možné správně a přesně stanovit daňovou povinnost za konkrétní zdaňovací období. Pochybnosti správce daně vznikly v rámci jeho vyhledávací činnosti, kdy na základě dokladů vystavených čerpací stanicí Robin Oil v Blatné zjistil u jiných daňových subjektů duplicitní daňové doklady se shodnými údaji o době, množství a ceně nakoupené motorové nafty. Správce daně provedl žalobcem navržené důkazní prostředky i výslechy svědků a na základě těchto důkazních prostředků, které hodnotil jednotlivě i ve vzájemné souvislosti uzavřel, že žalobce neprokázal, že zdanitelná plnění uvedená na předmětných dokladech skutečně přijal a použil pro svá zdanitelná plnění. Daňové doklady o nákupu motorové nafty samy o sobě nejsou dostatečným důkazem, že naftu nakoupil. Předložené záznamy o provozu vozidel nákladní dopravy nebyly vedeny v souladu s vyhláškou Ministerstva dopravy a spojů č. 478/2000 Sb., neboť záznamy neobsahovaly povinné náležitosti. Navíc obsahovaly celou řadu žalovaným uvedených nesrovnalostí. Žalobcem předkládané doklady byly v rozporu se svědeckými výpověďmi řidičů, např. p. M., K. a M.. Žalobce předložil záznamy o provozu vozidel bez evidenčních čísel a následně záznamy s čísly na sebe nenavazujícími a z toho důvodu bylo uzavřeno, že evidence záznamu o provozu vozidel je neprůkazná. Byly zjištěny i rozdíly ve vykázaných kilometrech. Z toho důvodu bylo uzavřeno, že žalobce neunesl důkazní břemeno a nelze na základě jím předložených podkladů stanovit daňovou povinnost dokazováním, a tudíž bylo přistoupeno k postupu podle § 31 odst. 5 daňového řádu. Jako pomůcku zvolil správce daně spis jiného srovnatelného daňového subjektu. Žalovaný uznal v rámci výhod, které pro žalobce vyplývají, nárok na odpočet daně ze všech přijatých zdanitelných plnění souvisejících s provozem nákladního vozidla, které zjistil u srovnatelného subjektu, včetně leasingových splátek a snížil uskutečněná zdanitelná plnění stanovená na základě pomůcek ve všech kontrolovaných zdaňovacích obdobích na úroveň vykazovanou srovnatelným subjektem. Kalendář jako navrhovaný důkazní prostředek odmítl, neboť z tohoto kalendáře nebylo zřejmé, čí to byl kalendář, kdo tam částky zapsal a co znamenaly a v souvislosti s kontrolními zjištěními uzavřel, že kalendář nemohl ovlivnit závěry daňové kontroly. Prováděná daňová kontrola nebyla nezákonná. Správce daně vyhotovil návrhy zprávy o daňové kontrole a po aktuálních zjištěních vypracoval finální podobu zprávy o daňové kontrole. S obsahem zprávy byl žalobce seznámen, opakovně do něho nahlížel, byl seznámen i s konečnou podobou zprávy, která s ním byla projednána. K požadavku žalobce na opětovný výslech svědkyně M.B. a rodičů jako svědků či stolní kalendář z roku 2005 jako důkaz žalovaný odmítl, neboť těmito důkazy, které byly navíc provedeny, nemohly být již odstraněny pochybnosti správce daně. Žalobcem navrhované důkazní prostředky neměly potřebnou důkazní sílu k tomu, aby na jejich základě mohl správce daně změnit své závěry. Evidence žalobce vykazovaly tak závažné nedostatky, že nebylo na jejich základě možné stanovit daň dokazováním. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí podle § 75 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen s.ř.s.), v mezích daných žalobními body, a dospěl k závěru, že žaloba důvodná nebyla. Žalobce zejména žalovanému i správci daně vytýkal nezákonnost daňové kontroly. Tu spatřoval především v tom směru, že správce daně žalobci nesdělil důvody zahájení daňové kontroly, a tudíž bylo provádění daňové kontroly svévolné. Důvody kontroly nebyly žalobci sděleny ani při projednávání zprávy o kontrole daně z přidané hodnoty, neboť správce daně žádné důvody neměl. Tento postup je podle žalobce v rozporu s nálezem Ústavního soudu ČR Pokračování - 7 - 10Af 37/2010 I. ÚS 1835/07. Je namítáno porušení článku 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Soud tuto námitku žalobce nepovažuje za důvodnou. Odkazuje-li žalobce na nález Ústavního soudu ČR sp.zn. I. ÚS 1835/07, je třeba vzít v úvahu i závěry Nejvyššího správního soudu ze dne 26.10.2009, č.j. 8 Afs 46/2009-46, ve kterých se Nejvyšší správní soud námitkou provedení daňové kontroly v rozporu se závěry Ústavního soudu vyjádřené v jeho nálezu ze dne 18.11.2008 sp.zn. I. ÚS 1835/07 zabýval. Nejvyšší správní soud uvedl, „. . . . , že z rozhodovací praxe Ústavního soudu a Nejvyššího správního soudu plyne, že ústavní kautela závaznosti právního názoru obsaženého v nálezu Ústavního soudu pro posouzení ve skutkově podobných případů neplatí bezvýjimečně. K tomu odkázal na odůvodnění nálezu Ústavního soudu ze dne 13.11.2007 sp.zn. IV. ÚS 301/05, dle kterého obecné soudy musí zajistit užitím interpretačních principů rozumnou aplikaci nálezů Ústavního soudu i v případě, že jeho judikatura není zcela jednotná a konzistentní, přičemž nalézání konzistentní linie v ústavní judikatuře musí být činěno v dobré víře. Proto polemika s ústavně právním výkladem Ústavního soudu či nereflektování tohoto názoru nemohou být považovány bez dalšího za odmítnutí respektovat Ústavní soud, nebo dokonce porušit článek 89 odst. 2 Ústavy. Rozhodovací praxe Ústavního soudu týkající se institutu daňové kontroly zdůrazňuje ústavně právní mantinely, v nichž jsou daňové orgány povinny pohybovat se v souladu s článkem 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod . . .“. Nejvyšší správní soud v uvedeném rozsudku dále hodnotil, zda daňová kontrola, při jejímž zahájení správce daně daňovému subjektu nesdělil konkrétní pochybnosti či podezření, že původně přiznaná a vyměřená daň je nižší, než-li měla být, vyhovuje výše uvedené ústavní kautele proporcionality zásahu veřejné moci do autonomní sféry jednotlivce, kterou pro účely daňového řízení vymezuje § 2 odst. 2 daňového řádu. K tomu bylo uzavřeno, že daňová kontrola představuje institut upravený v části první daňového řádu. Jedná se tedy o institut obecný, který není samostatným řízením ani samostatnou fází řízení. Jde tedy o úkon správce daně, případně soubor úkonů, jímž podle § 16 odst. 1 daňového řádu „. . . pracovník správce daně zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu, nebo na místě, kde je to vzhledem k účelu kontroly nejvhodnější. Daňová kontrola se provádí v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu podle tohoto zákona . . .“. Účel daňové kontroly je stanoven i v ustanovení § 2 odst. 2 daňového řádu, kde je uvedeno, že slouží ke stanovení a vybrání daně, aby nebyly kráceny daňové příjmy. Daňová kontrola je ukončena sepsáním a podepsáním zprávy o daňové kontrole, která sama o sobě nepředstavuje rozhodnutí ani nemohou být na základě zprávy o daňové kontrole daňovému subjektu ukládány povinnosti nebo přiznávána práva. Zpráva o daňové kontrole představuje proto podklad pro případné vydání rozhodnutí v daňovém řízení. Dle judikatury Nejvyššího správního soudu i judikatury krajských soudů a teorie správního práva představuje pojmový znak kontroly postup orgánu veřejné správy, kterým zjišťuje a posuzuje plnění povinností adresátů veřejné správy. Důležitý znak kontroly je i možnost provedení namátkové kontroly, a to i za situace, kdy kontrolující osoba nemá konkrétní podezření, že kontrolovaný subjekt neplní řádně své povinnosti. Kontrola má totiž především preventivní význam a tento význam je nutné vztáhnout i na kontrolu daňovou. To vyplývá i z důvodové zprávy k daňovému řádu, kde zákonodárce poukázal na hlavní úlohu daňové kontroly, která spočívá v preventivním přezkoumání či ověření splnění daňové povinnosti daňovým subjektem. Ve výše citovaném judikátu Nejvyššího správního soudu bylo rovněž zdůrazněno, že při rozhodovací praxi Nejvyšší správní soud respektoval ústavní kautely při postupu správních orgánů v daňovém řízení, kde se nutně střetává veřejný zájem na stanovení a výběru daní na jedné straně a zájem na ochraně autonomní sféry jednotlivce na straně druhé. Byl však povinen vzít v úvahu i legitimní cíl, kterým je veřejný zájem státu na řádném stanovení a výběru daní, který vyplývá z ustanovení § 2 odst. 2 daňového řádu. Zákonodárce Pokračování - 8 - 10Af 37/2010 byl při zakotvení daňových kontrol v právním řádu ČR veden snahou zamezit daňovým únikům. Daňová kontrola je způsobilá, aby k dosažení tohoto cíle napomáhala. Nejvyšší správní soud upozornil i na možnost obrany daňového subjektu před nezákonně zahájenou daňovou kontrolou, a to cestou žaloby na ochranu před nezákonným zásahem, přičemž nevyužití tohoto prostředku ochrany může posléze zpochybnit věrohodnost později uplatněných námitek ve vztahu k této kontrole. Žalobce v rámci projednávání zprávy o daňové kontrole na nezákonnost zahájení daňové kontroly ve vztahu k výše citovanému nálezu Ústavního soudu poukazoval. Žalobu na ochranu před nezákonným zásahem v této záležitosti však nepodal. Daňová kontrola byla u žalobce zahájena dne 15.6.2007. Předmětem daňové kontroly byla daň z přidané hodnoty za zdaňovací období I. – IV. čtvrtletí 2005. Současně byla kontrolována správnost žalobcem vykázané daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2005. Při zahájení daňové kontroly bylo dohodnuto místo provádění daňové kontroly i předložena doba předání dokladů. Žalobce specifikoval jakou podnikatelskou činnost provozoval a jaké účtoval sazby za provedené práce. Současně správci daně sdělil, jaký majetek vložil do podnikání. Žádné výhrady proti zahájení daňové kontroly nevznesl. Námitky proti provádění daňové kontrole žalobce nevznesl ani při místním šetření na jeho provozovně dne 3.8.2007. V dané věci byl tedy stanoven cíl daňové kontroly v souladu s ustanovením § 16 daňového řádu, kterým bylo zjištění a prověření daňového základu za konkrétně specifikované daně i zdaňovací období. Daňová kontrola byla zahájena a probíhala v souladu s ustanovením § 16 daňového řádu. O výsledku daňové kontroly byl sepsán koncept zprávy o daňové kontrole a po jeho doplnění další návrh zprávy o daňové kontrole, který byl průběžně se žalobcem i jeho zástupcem projednáván stejně jako závěrečná zpráva o daňové kontrole. Žalobce sice na nezákonnost zahájení daňové kontroly v rámci projednávání zprávy o daňové kontrole poukázal s odkazem na nález Ústavního soudu I. ÚS 1835/07, avšak žalobu na ochranu před nezákonným zásahem v dané věci nepodal. Proti provádění daňové kontroly se nebránil ani v průběhu jejího provádění a na citovaný nález Ústavního soudu poukázal při závěrečném projednávání zprávy o daňové kontrole. Z toho důvodu nelze dovozovat, že žalobce měl výhrady proti provádění nezákonné daňové kontroly, neboť v daňovém řízení, které probíhalo zhruba dva roky žalobce žádné konkrétní výhrady neuplatnil. Soud proto dospěl k závěru, že v rámci prováděné daňové kontroly správce daně neuplatnil státní moc vůči žalobci svévolně, při provádění kontroly správce daně respektoval ustanovení § 2 odst. 2 daňového řádu a prováděl kontrolu v nezbytně nutném rozsahu za účelem dosažení účelu daňového řízení. Nezasáhl do osobní sféry žalobce při realizaci provádění daňové kontroly, neboť daňová kontrola sledovala legitimní cíl, který byl žalobci sdělen při zahájení daňové kontroly a postup žalovaného i správce daně při naplňování cíle byl přiměřený. Při hodnocení této žalobní námitky a vyslovení závěru se soud řídil výše citovaným právním názorem Nejvyššího správního soudu, který byl vyjádřen v rozsudku č.j. 8 Afs 46/2009-46. Soud uzavřel, že daňová kontrola u žalobce nebyla zahájena nezákonně. Soud se neztotožnil s důvodností žalobní námitky, že z vyjádření správce daně vyplynulo, že neměl k provedení daňové kontroly žádný důvod. Z protokolu o projednání daňové kontroly ze dne 17.8.2009 je zřejmé, že se daňový poradce správce daně dotázal na důvod zahájení daňové kontroly daně z přidané hodnoty za zdaňovací období roku 2005. Správce daně k tomu sdělil, že jednalo se o běžnou namátkovou kontrolu, kterou správce daně zahájil a provedl v souladu s ustanovením § 16 zákona o správě daní a poplatků a k zahájení nepotřebuje žádný konkrétní důvod, neboť prověřuje daňový základ a jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně. Z toho důvodu nelze přisvědčit žalobní námitce bezdůvodného zahájení daňové kontroly, neboť jak bylo výše vysvětleno, kontrola má i preventivní význam Pokračování - 9 - 10Af 37/2010 a to vyplývá i ze smyslu daňového řádu ve vztahu k ustanovení § 16 tohoto zákona, a tudíž nelze z vysvětlení, které správce daně žalobci poskytnul, že jednalo se o namátkovou daňovou kontrolu dovodit, že kontrola byla zahájena bezdůvodně, že je projevem svévole a zasahuje do autonomní sféry daňového subjektu. Kontrola měla legitimní cíl a nevybočila ze zákonného rámce. Opodstatněná nebyla ani další žalobní námitka, že správce daně neprovedl navrhované důkazy a nezjistil skutečný stav věci. Z písemností založených ve spise, především z konceptu zprávy o daňové kontrole a jejího konečného vyhotovení, jakož i z protokolu o projednání zprávy o daňové kontrole, nelze tento závěr vyslovit. Správci daně vznikly pochybnosti o uskutečnění nákupu motorové nafty žalobcem, neboť na základě jím předložených duplicitních dokladů, které zjistil vyhledávací činností ke 43 dokladům od č.s. Robin Oil v Blatné u jiných daňových subjektů se tyto duplicitní doklady shodovaly v údajích o době, množství a ceně nakoupené nafty. Žalobce navrhl výslech svědka V.M., provozovatele č.s. Robin Oil, avšak výslech tohoto svědka pochybnosti správce daně nevyvrátil, neboť svědek nebyl schopen uvést, který z totožných dokladů byl vydán za skutečné tankování, a který byl kopií. Správce daně proto zjišťoval další údaje prostřednictvím dožádaného správce daně Finančního úřadu v Třebíči u dodavatele pokladního systému pro čerpací stanici Robin Oil v Blatné, vysvětlení k duplicitním dokladům, konkrétně ke dvěma pokladním dokladům, které žalobce předložil, a které měly shodné náležitosti. Vyplynulo, že konkrétní doklady nebyly vytištěny přímo v čase jejich zaúčtování do pokladního systému. Ze svědeckých výpovědí řidičů – zaměstnanců žalobce M.K., J.M. a M.M. bylo zjištěno, že zaměstnanci čerpali naftu v sídle žalobce a podle potřeby u čerpacích stanic. Čerpání nafty v sídle podnikání žalobce ani u čerpacích stanic neevidovali. Správci daně vznikly pochybnosti o tom, zda veškeré daňové doklady na nákup motorové nafty od čerpací stanice Robin Oil v Blatné, které žalobcem byly zahrnuty do přijatých zdanitelných plnění, byly skutečně vydány na základě uskutečněných nákupů nafty, neboť u většiny dokladů chyběly údaje „placeno“ a „vráceno“. Vydal proto výzvu, kterou vyzval žalobce, aby prokázal, že jím předložené doklady představují doklady o skutečném odběru motorové nafty využité pro ekonomickou činnost. Žalobce dále předložil evidenci o nákupu a spotřebě motorové nafty, z níž však nebylo možné zjistit datum spotřeby ani skutečnost, do kterého vozidla byla nafta použita. Žalobcem předložená evidence neměla dle hodnocení správce daně potřebnou vypovídací schopnost o skutečné spotřebě nafty. Toto hodnocení bylo žalobci správcem daně sděleno. Stejně tak neprůkazné byly i další důkazní prostředky předložené žalobcem, neboť údaje v nich uvedené obsahovaly nesrovnalosti. Po jejich vyčíslení žalobce předložil další důkazní prostředky, které však vyvracely jeho předešlá tvrzení. V souvislosti se skladováním nafty provedl správce daně porovnání nákupu a spotřeby nafty a zjistil, že za měsíce leden – březen 2005 bylo nakoupeno 11 551 litrů nafty a spotřebováno 1 996 litrů. Správci daně vznikly pochybnosti, zda žalobce uvedené množství nafty skutečně nakoupil a skladoval, a proto vydal další výzvu, kde žalobci sdělil své pochybnosti. K tomu žalobce navrhl výslechy svědků V.B., M.D., M.B., M.B. a F.B. Správce daně výslechy žalobcem navržených svědků provedl. Tyto důkazy správce daně vyhodnotil a uzavřel, že žalobce neodstranil jeho pochybnosti ohledně veškerého nákupu motorové nafty zahrnuté do přijatých zdanitelných plnění, že se uskutečnil a byl použit pro ekonomickou činnost žalobce. Své závěry vysvětlil a odůvodnil ve zprávě o daňové kontrole. Správce daně dále zjistil z výpovědi svědků J.M. a M.K., že nepodepisovali žádné doklady o převzetí zálohy na motorovou naftu. Přitom žalobce předložil fotokopie tří výdajových pokladních dokladů o poskytnutých zálohách řidičům i rodičům, kde účel platby byl uveden stálá záloha na PHM. Správce daně dále zjistil, že doklady, jejichž kopie byly předloženy, nemohly být použity před srpnem 2006, a to podle data jejich výroby. K tomu bylo žalobcem poskytnuto vysvětlení a odkázáno na prohlášení účetní paní T., která původně psala zálohy jen na papír a Pokračování - 10 - 10Af 37/2010 posléze tyto údaje přepsala na účetní doklady. Správce daně uzavřel, že však svědkové shodně tvrdili, že žádné doklady o převzetí zálohy nepodepisovali. K tomu správce daně uzavřel, že předložené důkazní prostředky byly žalobcem vyhotoveny účelově. Další pochybnosti měl správce daně ohledně správnosti vedení žalobcem předložených evidencí jízd nákladních automobilů na tiskopise „záznam o provozu vozidla nákladní dopravy“. Záznamy nebyly vedeny v souladu s vyhláškou Ministerstva dopravy a spojů č. 478/2000 Sb. V těchto záznamech nebyla uvedena evidenční čísla záznamů, stav počitadla kilometrů na počátku a na konci záznamu a kontrolou předložených záznamů zjistil správce daně konkrétní nesrovnalosti, které specifikoval ve zprávě o daňové kontrole (str. 12 – 15 zprávy o daňové kontrole). Správci daně vznikly i pochybnosti ohledně údajů o počtu ujetých kilometrů uvedených v záznamech o provozu vozidla, a to v souvislosti s prováděnými technickými kontrolami na vozidlech. Vydal proto další výzvu, kterou doručil žalobci a žalobce v odpovědi na tuto výzvu předložil kopie záznamů o provozu vozidel ve dnech, kdy byly provedeny technické prohlídky. Na těchto záznamech byla uvedena evidenční čísla, avšak správce daně zjistil, že čísla neodpovídala datu vystavení těchto dokladů a záznamy označil jako neprůkazné. Z toho důvodu nelze souhlasit s tvrzením žalobce, že správce daně nehodnotil všechny předložené důkazy, příkladmo k uvedenému kalendáři z roku 2005 žalovaný správní orgán v žalobou napadeném rozhodnutí na str. 5 – 10 předestřel, které důkazní prostředky žalobcem navržené provedl, a jaké z nich vyvodil závěry. K příkladmo uvedenému stolnímu kalendáři uvedl, že nemůže být považován za důkaz prokazující, že žalobce veškerou naftu, kterou zahrnul do přijatých zdanitelných plnění v jednotlivých zdaňovacích obdobích skutečně přijal a použil pro uskutečnění své ekonomické činnosti. I z obsahu protokolu o projednání zprávy o daňové kontrole na straně 8 vyplývá, že při projednávání zprávy o daňové kontrole k dani z příjmů fyzických osob za rok 2005 se daňový poradce žalobce dotazoval, jak správce daně hodnotil důkaz kalendář z roku 2005, kde jsou uvedeny částky peněz, za které tankovali a vozili naftu rodiče pana B. K tomu správce daně uvedl, že z kalendáře, ve kterém jsou u různých datumů uvedeny různé částky, nevyplývá, o jaké se částky se jedná a co znamenají a navíc uvedl, že tento důkazní prostředek ve zprávě o kontrole nehodnotil, neboť jej dosud neměl k dispozici. Stejně tak nelze přisvědčit žalobci, že správce daně neprovedl výslechy svědků paní B. či zjištění u dalších subjektů ohledně dokladů za naftu či výslech rodičů, kterým chtěl žalobce prokázat nákup nafty dle dokladů, které měl v evidenci. Jak již bylo uvedeno, daňová kontrola probíhala u žalobce téměř dva roky a v průběhu daňové kontroly správce daně opakovaně vydával výzvy ke všem kontrolním zjištěním, která učinil, a na základě kterých mu vznikly pochybnosti. Žalobce měl tedy k unesení svého důkazního břemene ve smyslu § 31 odst. 9 daňového řádu dostatečný časový prostor. Jak vyplývá z obsahu zprávy o daňové kontrole i žalobou napadeného rozhodnutí v rámci prováděné daňové kontroly žalobce předkládal důkazní prostředky, kterými však vyvracel svá předchozí tvrzení a hodnocení těchto důkazních prostředků přinášelo další pochybnosti správce daně. Právě na základě evidence jiných daňových subjektů správci daně vznikly pochybnosti ohledně uskutečnění nákupu motorové nafty. Nelze proto přisvědčit žalobci, že správce daně neprovedl důkazy a nezjistil skutečný stav věci. Rovněž nelze přisvědčit jeho žalobnímu tvrzení ohledně porušení § 2 odst. 3 daňového řádu, neboť správce daně hodnotil důkazy jednotlivě i ve vzájemné souvislosti a v podrobné zprávě o daňové kontrole i v žalobou napadeném rozhodnutí vysvětlil, jak důkazy hodnotil, v čem zjistil rozpory a rovněž hodnotil, co vyšlo na základě hodnocení důkazů najevo. Pokud správce daně odmítl důkazní prostředek, ku příkladu nenavazující evidenci záznamů o provozu vozidel, neboť byla neprůkazná, pak srozumitelně vysvětlil důvody, které jej k odmítnutí důkazního prostředku vedly (str. 10 rozhodnutí). Nelze přisvědčit ani tvrzení žalobce ohledně závěrů žalovaného, že Pokračování - 11 - 10Af 37/2010 opětovný výslech svědků by nepřinesl žádné nové skutečnosti a evidence ve stolním kalendáři neměla žádnou vypovídací schopnost, neboť z kontextů veškerých písemností založených ve spise, jako je protokol o projednání zprávy o daňové kontrole, zprávy o daňové kontrole i žalobou napadeného rozhodnutí je zřejmé, z jakých důvodů daňové orgány k opětovnému výslechu svědků nepřistoupily. Tento postup je pak v souladu s judikaturou Nejvyššího správního soudu, ku příkladu sp.zn. 8 Afs 81/2007, podle kterého je podstatné v případě neprovedení důkazu, aby tento krok byl daňovými orgány dostatečně zdůvodněn a byly k dispozici další důkazy, které by dokladovaly oprávněnost dodatečného vyměření daně. Soud neshledal v postupu žalovaného porušení zákona. Další žalobní námitka se týkala protiprávně ukončené daňové kontroly. Podle názoru žalobce při projednávání zprávy o daňové kontrole dne 17.8.2009 daňový poradce žalobce poukázal na skutečnost, že jsou k dispozici dvě zprávy o daňové kontrole a dále namítal nesprávnosti správce daně při kontrole a navrhoval doplnění zprávy. Tyto návrhy správce daně neuznal. Ku příkladu při vysvětlování pochybností správce daně o množství dokladů správce daně uvedl, že nezjišťoval u dokladů se shodným obsahem, které byly v evidenci u jiných subjektů, zda tyto jiné subjekty skutečně odebraly naftu a účelově uzavřel, že žalobce naftu neodebral. Dále bylo namítáno, že správce daně nehodnotil důkazy ve prospěch žalobce a dokazování zaměřil účelově s cílem doměřit daně. Ani tuto námitku soud nehodnotil jako důvodnou. Žalobce byl seznamován s kontrolním zjištěním opakovaně. Již dne 23.11.2007 vydal správce daně výzvu k prokázání skutečností a uvedl seznam duplicitních dokladů, které byly v evidenci žalobce zjištěny, byly zároveň evidovány i u jiných daňových subjektů. Žalobce měl proto prokázat, že skutečně odebral motorovou naftu v objemu správcem daně vyčísleném, a že ji spotřeboval při provozování podnikatelské činnosti, jejímž předmětem je silniční nákladní doprava. Správce daně specifikoval pochybnosti na základě výzvy ze dne 20.3.2008 a dne 22.7.2008 kdy byly projednány výsledky daňové kontroly. Jak k výzvám, tak k výsledku daňové kontroly se žalobce vyjadřoval. Pochybnosti správce daně však odstraněny nebyly. Žalobce byl dále seznámen s kontrolním zjištěním dne 10.9.2008, ke kterému se rovněž dvakrát vyjádřil. Vyjádření žalobce bylo projednáno se správcem daně při ústním jednání dne 16.10.2008. Správce daně vysvětlil, že žalobcem předložené důkazní prostředky nebyly osvědčeny jako důkaz ve smyslu § 31 odst. 4 daňového řádu, neboť neprokazovaly, že výdaje na nákup nafty na základě dokladů uvedených v kontrolních zjištění jsou výdaji vynaloženými na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. K tvrzením žalobce správce daně uvedl, že neprokazují průkaznost evidencí a neodstraňují pochybnosti správce daně, když v některých případech byl uveden jiný řidič než jízdu uskutečnil nebo jízda je zapsána nepřesně. Žalobce při tomto jednání odmítl zprávu o daňové kontrole podepsat a sdělil, že se ve lhůtě patnácti dnů ke zprávě vyjádří a navrhne další důkazy. Správce daně pokračoval proto na základě návrhů žalobce v dalším dokazování. Dne 3.2.2009 vydal správce daně třetí výzvu, neboť mu vznikly další pochybnosti v rámci doplněného dokazování, ve které specifikoval své pochybnosti. Správce daně zjistil neevidování jízd v souvislosti s technickými kontrolami za účelem měření emisí a celkově nedostatky ve vykazování jízd. Již ve výzvě správce daně uvedl, že výslech svědků řidičů považuje za nadbytečný, neboť záznamy o provozu vozidel žalobce pořizoval osobně, navíc řidiči jako svědci již ve věci vyslechnuti byli. Správci daně byly předloženy i záznamy o provozu vozidla, ve kterých chyběly povinné údaje. To vyvolalo další pochybnosti správce daně ohledně počtu ujetých kilometrů a v té souvislosti pochybnosti o tom, zda výdaje za veškerou naftu, kterou žalobce zahrnul do daňově uznatelných výdajů byly daňově uznatelné, tedy zda nafta byla skutečně spotřebována při podnikatelské činnosti žalobce. Odpovědí na tuto výzvu rovněž žalobce pochybnosti správce daně neodstranil, což ostatně správce daně vyjádřil při projednávání kontrolního zjištění dne 7.4.2009, o čemž svědčí protokol č.j. Pokračování - 12 - 10Af 37/2010 144/09/106930/306377. Žalobce prostřednictvím daňového poradce opět požadoval poskytnutí lhůty pro vyjádření ke kontrolním zjištěním. Vyjádření ke kontrolním zjištěním byla správci daně zaslána 23.4.2009. Žalobce navrhoval zprávu doplnit. Další seznámení se s zprávami o kontrole daně z příjmů fyzických osob a daně z přidané hodnoty, včetně projednání vyjádření žalobce ke kontrolnímu zjištění ze dne 23.4.2009 se uskutečnilo dne 2.6.2009. Při tomto ústním jednání správce daně seznámil žalobce i jeho zástupce s vyhodnocením jeho vyjádření ke kontrolním zjištěním ze dne 23.4.2009. Zprávy o daňové kontrole byly projednány dne 15.6.2009 a žalobci byly předány jím požadované anonymizované písemnosti, které jsou součástí protokolu o ústním jednání. Zpráva o daňové kontrole byla posléze projednána dne 17.8.2009, kdy správce daně uzavřel, že shromáždil dostatek důkazních prostředků a žalobcem navrhované doplnění důkazního řízení již podle názoru správce daně nemohlo ovlivnit ani změnit závěr o daňové kontrole, ve kterém je uzavíráno, že žalobce neprokázal skutečnosti uvedené v daňovém přiznání. Správce daně konstatoval, že daňový subjekt měl dostatek časového prostoru i příležitostí, aby důkazní prostředky navrhoval. Projednání zprávy o daňové kontrole bylo uzavřeno s tím, že odepření podpisu a nepřevzetí zprávy je považováno za bezdůvodné. Zpráva o daňové kontrole byla zástupci žalobce zaslána a jím převzata 19.8.2009. Z rekapitulace úkonů správce daně ohledně ukončování daňové kontroly nelze dovodit, že by daňová kontrola byla ukončena protiprávně. Daňová kontrola probíhala zhruba dva roky a správce daně při provádění daňové kontroly respektoval zásady daňového řízení. Z písemností založených ve spise je zřejmá spolupráce správce daně se žalobcem, jak vyplývá z jím podrobně formulovaných výzev, kterými se správce daně snažil vyjádřit své pochybnosti, které mu vznikly na základě žalobcem předkládaných písemností i na základě informací, které byly zjištěny při žalobcem navrhovaných důkazech, ku příkladu při provádění svědeckých výpovědí. Žalobce na výzvy reagoval, avšak pochybnosti správce daně neodstranil, naopak dalšími důkazy vyvracel svá předchozí tvrzení a vznikaly další pochybnosti správci daně, které byly řešeny vydáváním dalších výzev a žalobce byl s nimi seznamován při opakovaném projednávání výsledků z daňové kontroly. Správce daně opakovaně přistoupil na další dokazování a provádění žalobcem navrhovaných důkazů. Nelze proto žalobci přisvědčit v jeho námitce, že kontrola byla protiprávně ukončena, neboť správce daně žalobci vysvětlil svůj postup a reagoval na jeho opakovaně vznesené námitky na doplnění dokazování s tím, že vysvětlil, z jakých důvodů jím navrhované doplnění důkazního řízení nemůže pro závěry již učiněné přinést ničeho nového. Opodstatněnou, ve světle zrekapitulovaných úkonů správce daně v rámci jím prováděného důkazního řízení, neshledal soud další žalobní námitku, že správce daně nesprávně a účelově hodnotil důkazy, a to výslechy svědků. Správce daně respektoval při provádění svědeckých výpovědí ustanovení § 16 daňového řádu a důkazy hodnotil ve smyslu § 2 odst. 3 téhož zákona, kdy hodnotil důkazy podle volného, tedy zákonem neupraveného uvážení, avšak vysvětlil, jakou hodnotu jednotlivým důkazům přikládá a jeho hodnocení respektovalo pravidla logiky a byly z těchto důkazů vyvozeny logické závěry. Správní orgány zkoumaly, zda výpovědi svědků nejsou v rozporu s jinými důkazy a tyto rozpory nezjistily. Závěry, které správní orgány vyslovily, nejsou výrazem jejich libovůle, ale vycházejí z racionálního a odůvodněného výsledku prováděné kontroly a odpovídají požadavkům formální logiky. Vyslovené závěry jsou přezkoumatelným způsobem vyjádřeny v odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí. Žalobce dále namítal nesprávné stanovení daně podle pomůcek. Rovněž tvrdil, že daň byla podle pomůcek vypočtena nesprávně a byla použita nevhodná pomůcka, což má za Pokračování - 13 - 10Af 37/2010 následek nepřezkoumatelnost výpočtu. Soud tento názor nesdílí. Správce daně prováděl daňovou kontrolu, v rámci níž mu vznikly pochybnosti, ohledně uplatněného nároku na odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění, nákupu motorové nafty na základě zjednodušených daňových dokladů od čerpací stanice Robin Oil Blatná, které se žalobci nepodařilo opakovaně odstranit. Byl k tomu vyzýván třemi výzvami správce daně, ve kterých byl poučen o tom, že v případě neodstranění pochybností a neunesení důkazního břemene bude stanoven základ daně i daň podle pomůcek, které si správce daně může opatřit i bez součinnosti s daňovým subjektem. Z písemností založených ve spise, konkrétně výzev adresovaných žalobci, zprávy o daňové kontrole, s jejímž obsahem byl zástupce žalobce seznámen, vyplývá, že pochybnosti správce daně odstraněny nebyly. Naopak na základě důkazů, které byly správci daně předloženy, byly zjištěny rozpory. Daňová evidence obsahovala údaje, které neodpovídaly skutečnosti, ku příkladu duplicitní doklady na nákup motorové nafty či konečný stav zásob k 31.12.2005 a záznamy o provozu vozidel nákladní dopravy obsahovaly údaje, které nekorespondovaly se skutečností, když žalobce předložil záznamy, které si navzájem odporovaly, ku příkladu evidence spotřeby nafty na kartony tvrdého papíru, tabulka s vyhodnocením spotřeby nafty v roce 2005, evidence kanystrů (s těmito důvody se žalovaný vypořádal na straně 19 a 20 žalobou napadeného rozhodnutí). Správce daně uzavřel, že žalobce nesplnil své zákonné povinnosti, svá tvrzení neprokázal a evidence vykazovaly závažné nedostatky. Na základě nesplnění povinnosti uložené právní normou a vypovídací schopnosti předložených evidencí nebylo možné stanovit daňovou povinnost dokazováním. Za této situace, kdy daňový subjekt nesplnil při dokazování jím tvrzených skutečností některou ze svých zákonných povinností, tedy povinnost svá tvrzení prokázat a současně nebylo možné stanovit pro nevěrohodnost a rozpory v evidencích daň dokazováním, bylo namístě, aby správce daně postupoval podle § 31 odst. 5 daňového řádu a stanovil daň podle pomůcek. Žalobní tvrzení ohledně toho, že při projednávání zprávy o daňové kontrole nemůže správce daně zodpovědět, zda daň podle pomůcek bude stanovena dostatečně spolehlivě, soud uvádí, že pro tento případ je v protokolu o projednání zprávy o daňové kontrole uvedeno, že v takovém případě by byla daň stanovena podle § 31 odst. 7 daňového řádu, tedy dohodou či sjednáním. Tato situace v souzeném případě nenastala, správce daně provedl důkazní prostředky tak, aby skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji, když nebyl přitom vázán jen návrhem daňového subjektu, tj. v souladu s ustanovením § 31 odst. 2 daňového řádu. Namítal-li žalobce, že ve spise dne 8.9.2009 nalezl úřední záznam pro stanovení daně z přidané hodnoty podle pomůcek, který byl v části znečitelněn, přičemž tento úřední záznam sloužil jako pomůcka pro stanovení daně z přidané hodnoty, pak tento postup není v rozporu s ustanovením § 23 odst. 2 daňového řádu, neboť správce daně neumožní daňovému subjektu nahlédnout do těch částí spisu, kterými by odtajnil poměry jiných daňových subjektů. Důvodem je povinnost mlčenlivosti a ochrana dat údajů jiných daňových subjektů, jakož i ochrana vnitřních postupů správců daně. Žalobci pak bylo umožněno nahlédnout do úředního záznamu, ve kterém byla stanovena žalobci jeho daňová povinnost podle pomůcek, kdy pomůckou byly údaje vycházející z účetnictví jiného daňového subjektu a pouze identitu tohoto daňového subjektu žalovaný správní orgán žalobci nesdělil. Žalobci bylo tedy umožněno nahlédnout do vyměřovacího spisu, ze kterého bylo patrno, podle jaké pomůcky mu byl stanoven základ daně a daň podle pomůcek. Žalovaný zdůvodnil, že podle jeho názoru byla daň žalobci stanovena dostatečně spolehlivě. To vyplývá ze strany 22 a 23 žalobou napadeného rozhodnutí. V této části rozhodnutí je vysvětleno, z jakého důvodu byly použity údaje jiného daňového subjektu, které byly žalovaným označeny jako srovnatelné, neboť uskutečňuje stejnou ekonomickou činnost nákladní autodopravu, převážně v terénu a přepravuje materiál na stavbách ze stejného regionu. Z rozhodnutí je pak zřejmé, že bylo přihlédnuto ve smyslu § 46 odst. 3 daňového řádu i k výhodám, které pro žalobce vyplývaly, Pokračování - 14 - 10Af 37/2010 neboť správce daně uznal odpočet daně při stanovení přijatých zdanitelných plnění ve všech přijatých zdanitelných plněních souvisejících s provozem nákladního vozidla, včetně nároku na odpočet daně z leasingových splátek a snížil ve všech kontrolovaných obdobích uskutečněná zdanitelná plnění na úroveň vykazovanou srovnatelným subjektem. Správce daně tedy zjištěné výhody zohlednil. Z toho tedy vyplývá, že správce daně zvolil za situace, kdy nebylo možné stanovit daňovou povinnost dokazováním, žalobci daňovou povinnost na základě pomůcek, které představovaly dostatečně spolehlivý způsob stanovení daně a výhody, které byly správci daně známy, byly zohledněny. Žalobci tedy bylo umožněno nahlédnout do spisu v rozsahu, který umožňoval daňový řád. Sdělení identity srovnatelného daňového subjektu umožněno nebylo s odkazem na ustanovení § 24 daňového řádu. Z toho důvodu nebylo možné ani provedení výslechu srovnatelného daňového subjektu jako svědka. Žalobce byl v opakovaných výzvách na důsledky neodstranění pochybností správce daně, ohledně jím předložených důkazů či neodstranění rozporů v jím předkládaných evidencích, tedy na stanovení daňové povinnosti podle pomůcek, které správce daně může stanovit i bez součinnosti s daňovým subjektem, upozorněn. Z toho důvodu nelze souhlasit s žalobní námitkou, že v tomto směru správce daně i žalovaný pochybili a porušili zásady daňového řízení i zásady práva žalobce na spravedlivý proces. Soud proto v dané věci uzavřel, že napadené rozhodnutí bylo vydáno v souladu s platnými právními předpisy a vzhledem k těmto důvodům podle § 78 odst. 7 s.ř.s. žalobu zamítl. Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 a 2 s.ř.s., a vychází ze skutečnosti, že úspěšnému žalovanému nevznikly žádné náklady řízení přesahující jeho úřední rámec. P o u č e n í: Proti tomuto rozsudku lze podat kasační stížnost do dvou týdnů od doručení jeho písemného vyhotovení k Nejvyššímu správnímu soudu v Brně z důvodů podle § 103 odst. 1 s.ř.s. prostřednictvím soudu podepsaného ve dvou stejnopisech. Podání kasační stížnosti nemá odkladný účinek. Stěžovatel musí být v řízení o kasační stížnosti zastoupen podle § 105 odst. 2 s.ř.s. advokátem. Krajský soud v Českých Budějovicích dne 25. srpna 2010 Předsedkyně senátu: JUDr. Marie K r y b u s o v á v.r. Za správnost vyhotovení: Šárka Vondřejcová

Dotčená ustanovení

Zákon České národní rady o správě daní a poplatků 337/1992 Sb.
Zákon soudní řád správní 150/2002 Sb.

Citovaná rozhodnutí (4)

Tento rozsudek je citován v (0)

Doposud nikdo necituje.