51 Af 8/2023

Plný text

ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. et Mgr. Bc. Petra Jiříka a soudců JUDr. Terezy Kučerové a JUDr. Michala Hájka, Ph.D., ve věci žalobce: Ing. V. Č., IČO: 70969418 sídlem zastoupen advokátem JUDr. Davidem Řezníčkem, LL.M., Ph.D., sídlem Krajinská 281/44, České Budějovice, 370 01 České Budějovice proti žalovanému: Generální finanční ředitelství sídlem Lazarská 15/7, 117 22 Praha 1 o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 5. 2023, č. j. 36526/23/7600-50500-050215, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává. Odůvodnění:

I. Vymezení věci

1. Žalobce uvádí, že je vlastníkem rybníka, který se rozhodl opravit. Projekt nazvaný „Lhotský rybník – rekonstrukce a protipovodňová opatření“ předložil v březnu 2011 Agentuře Ministerstva zemědělství spolu se žádostí o poskytnutí dotace. V průběhu roku 2011 došlo k propadu koruny hráze a vzniku kaverny, která ucpala odtokové potrubí výpustného zařízení. Podle žalobce hrozilo protržení hráze a zaplavení níže položených obcí, a proto byly urychleně zahájeny práce spočívající zejména v kácení dřevin, vybudování protipovodňového průlehu a vypouštění rybníka pomocí hadic.

2. Podle žalobce provedla společnost Leryz s. r. o., částečně prostřednictvím subdodavatele J. P., práce související s řešením havarijního stavu rybníka, zejména vybudování protipovodňového průlehu. Společnost NERAK-Rožmitál s. r. o. následně zahájila provádění stavebních prací jako zhotovitel na základě smlouvy o dílo. V průběhu stavby bylo podle žalobce nutné některé práce provést odlišně od projektové dokumentace nebo provést práce dodatečné, neboť projektová dokumentace obsahovala chyby.

3. Rozhodnutím o poskytnutí dotace ze dne 6. 3. 2012, č. j. 233951/2012 – MZE-15152, ve znění rozhodnutí ze dne 28. 11. 2012, č. j. 216230/2012-MZE/15152, ve znění rozhodnutí ze dne 9. 5. 2013, č. j. 26646/2013-MZE/15152, ve znění rozhodnutí ze dne 12. 9. 2013, č. j. 46474/2013-MZE/15152, ve znění rozhodnutí ze dne 4. 10. 2013, č. j. 62657/2013-MZE/15152, ve znění rozhodnutí ze dne 1. 11. 2013, č. j. 68418/2013-MZE/15152, (souhrnně dále také jako „rozhodnutí o poskytnutí dotace“). Na základě těchto rozhodnutí byla žalobci poskytnuta dotace v maximální výši 7 070 935,70 Kč na realizaci projektu s názvem „Lhotský rybník – rekonstrukce a protipovodňová opatření“.

4. Dne 28. 7. 2014 zahájil správce daně Finanční úřad pro Kraj Vysočina daňovou kontrolu za účelem zjištění skutečností rozhodných pro správné zjištění a případné stanovení odvodu za porušení rozpočtové kázně.

5. Dne 19. 2. 2019 vydal Finanční úřad pro kraj Vysočina zajišťovací příkaz č. j. 257097/19/2914-00540-703353 k zajištění dosud nestanovené daňové povinnosti na druhu příjmu „odvody a penále za porušení rozpočtové kázně - státní rozpočet“ u žalobce za období od 2. 5. 2012 do 31. 3. 2014.

6. Po změně sídla žalobce vydal nově místně příslušný správce daně, Finanční úřad pro Jihočeský kraj, na základě výsledků ukončené daňové kontroly platební výměr ze dne 27. 1. 2020, č. j. 109716/20/2200-31471-303529, kterým žalobci podle § 44a odst. 4 písm. c) zákona o rozpočtových pravidlech vyměřil odvod za porušení rozpočtové kázně do státního rozpočtu ve výši 3 649 694 Kč.

7. Odvolání žalobce proti tomuto platebnímu výměru bylo rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství (OFŘ) ze dne 9. 4. 2021, č. j. 13136/21/5000-10612-706239, zamítnuto a platební výměr byl potvrzen. Proti tomuto rozhodnutí se žalobce bránil žalobou u zdejšího soudu. Usnesením ze dne 19. 6. 2023, č. j. 51 Af 13/2021-136, krajský soud žalobu odmítl, neboť toto rozhodnutí bylo změněno v přezkumném řízení.

8. Odvolací finanční ředitelství (OFŘ) rozhodnutím ze dne 21. 10. 2022, č. j. 38871/22/5000- 10612-706239, v přezkumném řízení změnilo své odvolací rozhodnutí ze dne 9. 4. 2021 tak, že splatnost odvodu stanoveného platebním výměrem ze dne 27. 1. 2020 nastala dnem pravomocného stanovení daně. Proti tomuto rozhodnutí podal žalobce odvolání, které žalovaný napadeným rozhodnutím zamítl a rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 21. 10. 2022 potvrdil.

II. Stručný obsah žaloby

9. Žalobou ze dne 31. 7. 2023 se žalobce domáhá, aby krajský soud „napadené rozhodnutí, jakož i předcházející rozhodnutí (Platební výměr, rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství č.j. 13136/21/5000-10612-706239 ze dne 9.4.2021 a další rozhodnutí v dané věci předcházející vydání napadeného rozhodnutí) zrušil a vrátil věc Generálnímu finančnímu ředitelství k dalšímu řízení a aby byla žalovanému uložena povinnost nahradit žalobci náklady řízení k rukám jeho právního zástupce do tří dnů od právní moci tohoto rozsudku.“ 10. Úvodem žalobce popisuje důvody podání žaloby, naplnění předpokladů pro soudní přezkum a poté v části III. shrnuje skutkový stav, v části IV. shrnuje skutečnosti předcházející podání správní žaloby a konečně v části V. a násl. formuluje žalobní body. II.A porušení principu přiměřenosti a zásady proporcionality 11. Žalobce namítá, že žalovaný porušil princip přiměřenosti, neboť při stanovení odvodu nezohlednil, že účel dotace byl plně naplněn, případné porušení podmínek čerpání dotace neposoudil z hlediska jeho intenzity ani v kontextu celkového naplnění účelu dotace, a v této souvislosti odkazuje na judikaturu Nejvyššího správního soudu, podle níž je při určení výše odvodu za porušení rozpočtové kázně nutné hodnotit všechny podstatné okolnosti porušení a zachovat rozumný poměr mezi jeho závažností a výší odvodu (např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 2. 2022, č. j. 2 Afs 91/2021‑42).

12. Správce daně je dle žalobce při stanovení výše odvodu za porušení rozpočtové kázně podle § 44a odst. 4 písm. b) rozpočtových pravidel povinen zohlednit zásadu proporcionality (srov. i zpráva veřejného ochránce práv ze dne 27. 3. 2017, sp. zn. 3708/2016/VOP), a to jak u neoprávněného použití prostředků dle § 3 písm. e), tak u jejich zadržení dle § 3 písm. f). Namítá, že správce daně i žalovaný tuto povinnost nerespektovali, neboť nezkoumali přiměřenost výše odvodu tvrzenému porušení a své závěry neodůvodnili.

13. Kontrolní zjištění č. 1: Žalobce uvádí, že sporná částka 100 Kč souvisí s omylem uhrazenou fakturou č. 2/2012 ze dne 7. 6. 2012 na 20 000 Kč, vystavenou stavebním dozorem Ing. J. V. za technický dozor stavby „Lhotský rybník – rekonstrukce a protipovodňová opatření“, která byla dne 18. 6. 2012 uhrazena Ing. V. z dotačního účtu vedeného u Českomoravské záruční a rozvojové banky a. s. z prostředků Ministerstva financí; poté, co žalobce omyl zjistil, uhradil dne 18. 10. 2012 částku 20 000 Kč zpět na účet Ministerstva financí ze svých vlastních prostředků.

14. Kontrolní zjištění č. 2 B): Žalobce uvádí, že částka 18 421,31 Kč představuje rozdíl mezi cenou projektované rovnaniny z lomového kamene a skutečně provedeným záhozem z lomového kamene na návodní straně hráze. Změnu posuzoval znalec Ing. P. M. ve znaleckém posudku č. 1/211/2016 a v doplnění č. 6/221/2017, v nichž uzavřel, že zához z lomového kamene do 80 kg bez výplně mezer lépe řeší situaci kinetické energie. Žalobce z toho dovozuje, že nemohlo dojít k nesplnění účelu dotace, neboť byla provedena pro dílo a jeho bezpečnost výhodnější varianta, stavba byla s touto změnou dne 24. 5. 2013 zkolaudována a uvedena do stavu schopného provozu podle dotačních podmínek, a proto je uložený odvod za porušení rozpočtové kázně v tomto bodě nepřiměřený a nezákonný. Jako důkaz označuje znalecký posudek Ing. M. č. 1/211/2016 ze dne 13. 4. 2016 (správně ze dne 31. 10. 2016) a jeho doplnění č. 6/221/2017 ze dne 10. 9. 2017.

15. Kontrolní zjištění č. 2/C: Žalobce uvádí, že částka 6 497,40 Kč představuje rozdíl mezi projektovaným a původně fakturovaným dřevěným hradítkem v ceně 6 370 Kč a skutečně provedeným železobetonovým hradítkem v ceně 13 306 Kč. Poté, co zjistil, že bylo vyfakturováno dřevěné, avšak provedeno železobetonové hradítko, provedl nápravu ve faktuře č. 51/2012 ze dne 14. 12. 2012, kde původní položku dřevěného hradítka odečetl a nahradil ji položkou železobetonového hradítka, které uhradil z vlastních prostředků. Má za to, že odvod za porušení rozpočtové kázně je nepřiměřený, neboť je založen na „fikci“ neuskutečněné dodávky, ač bylo realizováno technicky kvalitnější a dražší hradítko lépe naplňující účel dotace; správní orgány podle něj přepjatě formalisticky posoudily věc a opomenuly zohlednit účel a přiměřenost. Žalobce uzavírá, že účel dotace byl splněn a uložený odvod je z tohoto důvodu nezákonný. Důkazem jsou faktury č. 28/2012 a č. 51/2012 založené ve spise.

16. Kontrolní zjištění č. 2/D: Žalobce uvádí, že částka 18 909,23 Kč představuje rozdíl mezi projektovanými schody z lomového kamene v ceně 18 238,46 Kč, účtovanými a uhrazenými z dotačního účtu fakturou č. 42/2012 ze dne 5. 11. 2012, a skutečně provedenými železobetonovými schody vyztuženými ocelovou konstrukcí v ceně 30 087,83 Kč, jejichž cenu potvrdil znalec Ing. P. M. v doplnění znaleckého posudku č. 6/221/2017 (str. 7, kód 43, položky č. 26–29). Změnu na železobetonové schody podle něj schválily dvě autorizované osoby v oboru vodohospodářských staveb (zhotovitel a stavební dozor Ing. J. V.), a nešlo tedy o neuskutečněnou dodávku, nýbrž o technicky vhodnější a dražší řešení, přičemž z dotace byla hrazena pouze nižší projektovaná cena; schody byly řádně provedeny a účel dotace byl naplněn. Správní orgány však posoudily věc čistě formálně s odkazem na neuzavření dodatku, aniž zohlednily naplnění účelového určení prostředků a odborné doporučení změny, ač podle žalobce by poskytovatel dotace dodatek k této změně nepochybně uzavřel. Uložený odvod proto považuje za zjevně nepřiměřený a v rozporu se zásadou proporcionality. Jako důkaz označuje fakturu č. 42/2012 ze dne 5. 11. 2012, dodávka č. 5 – schody z lomového kamene tl. 25 cm, cena 18 238,46 Kč – součástí spisu; výpis z účtu o úhradě faktury č. 42/2012 v ceně 18 238,46 Kč – součástí spisu; doplnění ke znaleckému posudku Ing. M. č. 6/221/2017, str. 7, kód 43, dodávka č. 26 až 29, zjištěná cena 30 087,83 Kč.

17. Kontrolní zjištění č. 3: Žalobce namítá, že částka 84 131,96 Kč byla stanovena nesprávně, neboť správce daně chybně dovodil vyšší čerpání dotace, než na jaké měl žalobce nárok. Opřel se přitom o faktury společnosti Leryz s. r. o. (č. 110016, 110017, 110020, 110021, 110023, 110024, 110025, 110026, 110027, 110028, 11003 0 a 110031), které tato společnost vystavila a uhradila je společnost NERAK-Rožmitál spol. s r. o., ačkoliv žalobce žádnou z těchto faktur nezahrnul ani do čerpání dotace, ani do vlastních zdrojů a některé z nich s rekonstrukcí rybníka Lhotský vůbec nesouvisely (např. faktura č. 110020 ze dne 17. 5. 2012 týkající se prací po těžbě harvestorem na Lesním závodě Dobříš). Dále žalobce tvrdí, že správce daně nesprávně stanovil podíl dotace ve výši 69,885 %, když pro výpočet použil celkové náklady projektu ve výši 10 117 940 Kč, zahrnující i náklady na projektovou dokumentaci, řízení přípravy a realizace a jiné přípravné náklady, a nikoliv pouze stavební náklady, z nichž podle zákona č. 455/2011 Sb. a Rozhodnutí o poskytnutí dotace (část „Financování projektu“, kódy 509s a 609s – náklady budov a staveb) vychází poskytovatel dotace. Stavební práce podle dotačního projektu činily 9 530 565 Kč, z nichž poskytovatel určil dotaci ve výši 80 % (7 624 452 Kč, resp. 7 623 000 Kč dle rozhodnutí), přičemž posudek environmentálního experta žalobce hradil z vlastních prostředků. Správce daně však vypočetl nárok na dotaci jako 6 986 802,74 Kč (9 997 572,78 × 69,885 %), zatímco při správném použití 80 % podílu ze stavebních nákladů by nárok činil 7 998 058,22 Kč (9 997 572,78 × 80 %), takže by nedošlo k přečerpání dotace o 84 131,96 Kč, nýbrž k jejímu nedočerpání o 927 122,52 Kč, neboť žalobce ve skutečnosti vyčerpal pouze 7 070 935,70 Kč.

18. Žalobce uvádí, že v žádném případě nečerpal více dotačních prostředků, než mu bylo přislíbeno, naopak ke dni 31. 12. 2012 dotaci nevyčerpal o 552 063 Kč, a proto nemohl žádné dotační prostředky k tomuto datu zadržovat ani je následně vracet do státního rozpočtu. Namítá, že správce daně vycházel z nesprávných údajů, když podíl dotace chybně stanovil ve výši 69,885 % z celkových nákladů projektu 10 117 940 Kč, a nikoli pouze ze stavebních nákladů 9 530 565 Kč, jak vyplývá z Rozhodnutí o poskytnutí dotace a příslušných předpisů; z tohoto důvodu považuje vyměřený odvod ve výši 84 131,96 Kč za nezákonný. Důkazně žalobce odkazuje na rozhodnutí o poskytnutí dotace č. j. 216230/2012‑MZE‑15152 ze dne 28. 11. 2012 – součástí spisu; výpočet dotace Ministerstva zemědělství dle parametrů na stavební náklady 80 % – součástí spisu; fakturu č. 110020 ze dne 17. 5. 2012 za práce na povýrobní úpravě po těžbě harvestorem na LZ Dobříš, polesí Roželov a Hutě – součástí spisu.

19. Kontrolní zjištění č. 4/B: Žalobce uvádí, že částky 77 874,53 Kč a 76 695,84 Kč odpovídají dodávkám provedeným ve větším množství za vyšší cenu a dodávkám, které nebyly vysoutěženy, avšak byly provedeny. Konkrétně šlo o: a) Zákl. desky z betonu železového vodo V4 To B20 v původní ceně 42 650,18 Kč, které bylo nutno provést ve větším množství a za vyšší cenu z důvodu vyšší vrstvy bahna pod opěrnou zdí, než předpokládal projekt; bez nich by hrozila nestabilita základu. b) Best – ztracené bednění š. 40/v 25 cm (tvárnice) v ceně 33 697,40 Kč, použité namísto neúčtovaných šalovacích tvárnic opěrné zdi kádiště a dřevěného opevnění potrubní jámy. c) Speciální ocelové konstrukce kádiště v ceně 22 836,00 Kč, provedené namísto neúčtované dodávky Zdivo nadzákl. ostatní, rubové zatřené, na MC 25 v částce 26 472,37 Kč. d) Speciální dřevěná lávka kádiště, š. 40 cm, dl. 35 m v ceně 16 400,00 Kč, jež nebyla soutěžena, avšak byla nezbytná pro výlov ryb a jejich přemístění do kádí; její absence byla podle žalobce důsledkem zjevné chyby projektanta. e) Speciální ocelové konstrukce výtokovo-odlovné vany v ceně 35 956,00 Kč, které bylo nutno provést v důsledku zjevné chyby projektanta, aby odlovná vana a potrubní jáma mohly plnit svůj účel.

20. Žalobce namítá, že tyto dodávky byly nezbytné k zajištění stability stavby, snížení náročnosti výlovu a šetrného zacházení s rybami, a tím i ke splnění účelu dotace. Jejich nezbytnost podle něj potvrdili zhotovitel a technický dozor stavby, kteří to stvrdili podpisy v Zápisu o předání a převzetí díla, ve smlouvě o dílo a v mandátní smlouvě.

21. Žalobce namítá, že i v tomto případě byl účel dotace splněn, neboť veškeré výdaje byly použity na dodávky odpovídající jejímu účelu; odvod za porušení rozpočtové kázně považuje za nezákonný a nepřiměřený.

22. Kontrolní zjištění č. 4/C: Žalobce uvádí, že dodávka Základ. pásy z betonu prostého vodo. V4 T50 B20 byla provedena ve větším množství a za vyšší cenu, konkrétně o 14 589,86 Kč, protože se v průběhu stavby ukázalo, že skutečná vrstva sedimentu je vyšší, než předpokládal projektant, a bylo tak třeba zajistit stabilitu základu. Dodávka přispěla ke zvýšení stability betonového základu a o jejím provedení rozhodly dvě autorizované osoby. Stanovený odvod považuje za nepřiměřený, neboť výdaje byly použity na dodávku splňující účel dotace, zatímco správce daně podle něj zohlednil pouze formální nesplnění podmínek, nikoli skutečné naplnění účelu dotace.

23. Kontrolní zjištění č. 4/D: Žalobce uvádí, že dodávka bednění pro obetonování potrubí v otevřeném výkopu byla navýšena o 10 749,48 Kč v důsledku nestabilního podloží pod výpustným potrubím, pro které bylo nutno použít větší množství betonu k zajištění bezpečnosti vodního díla. O provedení této dodávky rozhodly dvě autorizované osoby. Stanovený odvod považuje i v tomto případě za nepřiměřený, jelikož výdaj směřoval k zajištění bezpečnosti vodního díla a naplnění účelu dotace.

24. Kontrolní zjištění č. 4/E: Žalobce uvádí, že dodávka Opěrná zeď z betonu „železového vodo. V4 T50-B 20“ byla navýšena o 66 862,39 Kč v důsledku změny projektovaných dodávek, a to Šalovací betonové tvárnice TŠ50 600/500/250 v ceně 23 898,90 Kč, Zdivo ostatní z lom. kam. výplně na MC 15 v ceně 8 875,24 Kč a Dřevěné opevnění z přitesané kulatiny do pr. 200 mm v ceně 71 777,95 Kč. Toto navýšení přispělo ke zvýšení bezpečnosti vodního díla, o jeho provedení rozhodly dvě autorizované osoby a dílo bylo s touto dodávkou řádně zkolaudováno a užíváno; i v tomto případě proto považuje účel dotace za splněný.

25. Kontrolní zjištění č. 5: Žalobce uvádí, že částka 1 775 010,80 Kč byla stanovena za údajné nesplnění vlastních zdrojů v období 2008–2012, avšak správce daně vycházel z nesprávného skutkového zjištění i nesprávného výpočtu čerpání vlastních zdrojů k termínu realizace akce do 31. 12. 2012. Namítá, že k tomuto termínu se vztahovalo pouze rozhodnutí o poskytnutí dotace č. j. 216230/2012-MZE-15152 ze dne 28. 11. 2012, které stanovilo vlastní zdroje ve výši 2 494 940 Kč, nikoli částku 3 047 004,30 Kč uvedenou správcem daně. Tato vyšší částka byla totiž stanovena až rozhodnutím č. j. 26646/2013-MZE-15152 ze dne 9. 5. 2013, které žalobce obdržel dne 15. 5. 2013, tedy až po uplynutí termínu realizace akce do 31. 12. 2012 i po dni 15. 2. 2013, ke kterému správce daně požadoval vrácení částky 2 192 170,80 Kč, následně snížené po započtení částky 481 000 Kč na 1 775 010,80 Kč. Z toho žalobce dovozuje, že odvod v této výši je nezákonný, neboť se opírá o rozhodnutí, které se k rozhodným termínům nevztahovalo.

26. Žalobce dne 23. 11. 2012 požádal o prodloužení realizace akce do 30. 4. 2013 právě proto, aby mohl vlastní zdroje čerpat i v roce 2013. Úvahu žalovaného, že žalobce neuhradil do 31. 12. 2012 vlastní zdroje ve výši 3 047 004,30 Kč, proto považuje za rozpornou s rozhodnutím poskytovatele dotace vztahujícím se k tomuto termínu i se stanovením odvodu ke dni 15. 2. 2013, a tedy za závěr bez opory ve skutkovém stavu.

27. K tomu dodává, že do dotované stavby vložil z vlastních prostředků celkem 3 786 666,60 Kč, z toho do 6. 3. 2012 částku 609 929,90 Kč, od 7. 3. 2012 do 31. 12. 2012 částku 1 395 777,70 Kč, od 1. 1. 2013 do 31. 12. 2013 částku 1 301 959 Kč a v roce 2014 částku 481 000 Kč, jak plyne ze Zprávy o daňové kontrole Finančního úřadu, tabulek č. 36 a 37. Dále odkazuje na potvrzení Českomoravské záruční a rozvojové banky a. s., podle něhož do stavby vložil z vlastních zdrojů celkem 3 788 666,60 Kč, z toho do 31. 12. 2012 částku 2 005 707,60 Kč, v roce 2013 částku 1 301 959 Kč a v roce 2014 částku 481 000 Kč. Důkazem je zpráva (tabulka) ČMZRB a.s. o čerpání dotace a vlastních zdrojů.

28. Žalobce dále uvádí, že vlastní zdroje mohl čerpat i v roce 2013, což mu sdělil poskytovatel dotace zastoupený Ing. M. Č. a Ing. D. V.. Ing. M. Č. to dle žalobce potvrdil i jako svědek před Okresním soudem v Písku v trestním řízení, když vypověděl, že žalobce mohl vlastní zdroje čerpat až do konce roku 2013. Žalobce proto namítá, že se na něj nemohla vztahovat lhůta k finančnímu vypořádání vlastních zdrojů ke dni 15. 2. 2013, neboť pro čerpání vlastních zdrojů byl rozhodný termín realizace akce stanovený v Rozhodnutí č. j. 216230/2012-MZE-15152 ze dne 28. 11. 2012 do 30. 4. 2013.

29. Žalobce uvádí, že v roce 2013 chtěl do projektu vložit další vlastní prostředky, avšak Policie České republiky mu na základě trestního oznámení Ing. D. Š. ještě před dokončením stavebních prací zablokovala bankovní účty, takže nemohl stavbu financovat ve větším rozsahu a musel za tím účelem vykácet část lesů; do státního rozpočtu pak do 31. 3. 2014 odvedl 481 000 Kč. Dále odkazuje na dokument Českomoravské záruční a rozvojové banky „Přehled prostředků státního rozpočtu a vlastních prostředků, Lhotský rybník -rekonstrukce a protipovodňová opatření“, který je součástí spisu žalovaného a potvrzuje tyto výdaje a vlastní zdroje. Namítá, že částku 22 236 Kč za vypracování posudku environmentálního experta, jež měla být hrazena z dotace, zaplatil z vlastních zdrojů. Z toho dovozuje, že státnímu rozpočtu prostředky naopak ušetřil, což podle něj svědčí o jeho poctivém postupu a snaze naplnit cíl a účel projektu.

30. Žalobce dále namítá, že správce daně pochybil, když do jeho vlastních zdrojů nezapočítal zápočet ve výši 800 479,80 Kč, který dne 3. 11. 2013 navrhl zhotoviteli před dokončením realizace projektu za část dodávek vyúčtovaných ve fakturách č. 43/2012, 44/2012 a 51/2012. Uvádí, že zhotovitel proti zápočtu ani proti konečné faktuře, kterou mu zaslal dne 4. 12. 2013, nevznesl žádné námitky, a proto tuto částku zahrnul do konečné faktury, vlastních zdrojů i do daně z příjmů.

31. Zápočet ve výši 800 479,80 Kč žalobci uznal finanční manažer Ministerstva zemědělství České republiky v zastoupení Českomoravské záruční a rozvojové banky a.s., rovněž Ing. M. Č. jako zástupce poskytovatele dotace před Okresním soudem v Písku v trestním řízení vypověděl, že tento zápočet mohl zahrnout do vlastních zdrojů. Žalobce proto považoval zápočet a konečnou fakturu za legitimní doklad o výši vlastních zdrojů; tomu podle něj odpovídá i skutečnost, že daňový poradce zápočet zahrnul do daně z příjmů a žalobce z této částky odvedl příslušnou daň do státního rozpočtu.

32. Žalobce namítá, že správce daně nesprávně neuznal zápočet jen proto, že zhotovitel podal u Krajského soudu v Brně žalobu o úhradu neuhrazených faktur. Podle žalobce byl zápočet jednostranným adresovaným právním úkonem, takže souhlas zhotovitele nebyl rozhodný. Současně uvádí, že v řízení vedeném u Krajského soudu v Brně pod sp. zn. 12 Cm 59/2013 dosud nebylo pravomocně rozhodnuto a o jeho vzájemném návrhu na úhradu započtených částek nebylo rozhodnuto vůbec. Právní posouzení zápočtu žalovaným proto považuje za nesprávné.

33. Žalobce namítá, že správce daně v kontrolním zjištění vycházel z rozhodnutí poskytovatele dotace č. j. 68418/2013-MZE-15151 ze dne 1. 11. 2013, které se z časových i účetních důvodů nemohlo vztahovat k čerpání vlastních zdrojů do 31. 12. 2012 ani k termínu 15. 2. 2013, jejž finanční úřad použil pro vrácení dotačních prostředků a vlastních zdrojů.

34. Poskytovatel dotace vydal dne 9. 5. 2013 jednostranné změnové rozhodnutí, kterým navýšil vlastní zdroje o 552 064,30 Kč, tedy z 2 494 940 Kč na 3 047 004,30 Kč, a to podle něj v rozporu s legitimním očekáváním. Namítá, že šlo o dodávky, které stavební firmě NERAK-Rožmitál spol. s r.o. neodsouhlasil právě proto, aby nebyly čerpány dotační prostředky a nedošlo k porušení rozpočtové kázně.

35. Žalobce uvádí, že podle dotačních podmínek mohl splnění vlastních zdrojů prokázat jen odsouhlasením a úhradou řádně provedených stavebních dodávek zhotoviteli. Protože však tyto dodávky řádně provedeny nebyly, nemohl je uznat jen za účelem splnění vlastních zdrojů, aniž by jednal v rozporu s čl. 5 dotačních podmínek a dopustil se porušení rozpočtové kázně. Žalobce namítá, že poskytovatel dotace částku 552 064,30 Kč nesprávně a pro žalobce překvapivě převedl do jeho vlastních zdrojů, přestože ji žalobce zhotoviteli neuznal, aby vadné práce nebyly hrazeny z dotace. Pokud by totiž faktury dne 6. 11. 2012 předložil k úhradě z dotačního účtu, sice by vyčerpal celou dotaci a splnil vlastní zdroje do 31. 12. 2012, avšak porušil by čl. 5 dotačních podmínek. Žalobce faktury zhotoviteli vrátil s očekáváním nápravy vadných dodávek nejdéle do termínu realizace díla 30. 4. 2013 dle změnového rozhodnutí z 28. 11. 2012.

36. Žalobce namítá, že i v tomto kontrolním zjištění platí obdobný závěr jako u kontrolního zjištění č. 2/E, takže mu neměl být uložen odvod s ohledem na zásadu ne bis in idem. Uvádí, že v této části již bylo pravomocně rozhodnuto, příslušná částka byla České republice pravomocně přiznána i uhrazena a nelze ji proto vymáhat duplicitně. Dále poukazuje na bankovní výpisy z účtu Ministerstva financí České republiky vedeného u Českomoravské záruční a rozvojové banky a.s., č. X, z nichž podle něj plyne, že od poskytovatele dotace neobdržel žádné prostředky nad rámec rozhodnutí o poskytnutí dotace. Z výpisu účtu zhotovitele č. X pak podle žalobce vyplývá, že od zhotovitele v období od 1. 1. 2012 do 31. 12. 2014 neobdržel žádné finanční prostředky, vyjma faktury č. 120005 ze dne 13. 6. 2012 za prodej dubového dřeva ve výši 26 923,20 Kč včetně DPH. Obdobně odkazuje i na výpis účtu společnosti Leryz s.r.o. č. X, z něhož má vyplývat, že od této společnosti v uvedeném období neobdržel žádné finanční prostředky na účet č. X, z něhož hradil faktury zhotovitele a vlastní zdroje, naopak z něj hradil prostředky ve prospěch této společnosti.

37. Žalobce namítá, že správce daně uvedl zjevně nepravdivé informace, když ve zprávě o daňové kontrole na str. 111 v tabulce č. 50 tvrdí, že částka 137 280,60 Kč byla dne 21. 1. 2012 převedena z účtu společnosti Leryz s.r.o. č. X na účet žalobce č. X. Podle žalobce z výpisů z těchto účtů plyne, že k takovému převodu nedošlo; částka 137 280,60 Kč byla naopak dne 25. 10. 2012 převedena z účtu č. X na účet č. X jako vrácení půjčky.

38. Daňové orgány účelově argumentují rozsudkem rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 10. 2018, č. j. 1 Afs 291/2017-33, ze kterého naopak dle žalobce plyne nutnost posuzovat závažnost porušení dotačních podmínek. To však daňové orgány vůbec neučinily. K důkazu žalobce označuje ze spisu zápočet ze dne 3. 12. 2013 a daňové přiznání žalobce za rok 2013 se zápočtem 800 479,80 Kč.

39. Kontrolní zjištění č. 8: Žalobce uvádí, že částka 70 709,35 Kč mu byla vyměřena za nepředložení fotodokumentace bezprostředně po odbahnění, ačkoli fotodokumentaci spolu se zprávou o provedeném odbahnění poskytovateli dotace zaslal dne 18. 10. 2012. Namítá, že tato sankce je v rozporu s podmínkami dotace stanovenými v rozhodnutí č. j. 233951/2012-MZE-15151 ze dne 6. 3. 2012, které se na odbahnění vztahovalo, neboť požadavek na předložení fotodokumentace bezprostředně po odbahnění byl stanoven až v rozhodnutí č. j. 216230/2012-MZE/15152 ze dne 28. 11. 2012, které žalobce obdržel dne 6. 12. 2012, tedy po ukončení odbahnění dne 5. 10. 2012, jak plyne ze stavebního deníku. Fotodokumentaci tak nebylo již možné provést, větší část odbahněného dna byla již pod vodou. Žalobce dodává, že přesto dne 18. 10. 2012 poskytovateli zaslal zprávu o provedeném odbahnění a geodetickém zaměření odtěženého sedimentu, včetně fotografie pořízené bezprostředně po odbahnění autorizovanou osobou Geoservis Příbram a.s., obsažené na titulní straně „Technické zprávy, zaměření skutečného provedení stavby“. Důkaz: e-mail ze dne 18.10.2012 s fotografií a geodetickým zaměřením bezprostředně po odbahnění rybníka.

40. Žalobce uvádí, že brojí proti rozhodnutí žalovaného především v částech týkajících se jednotlivých kontrolních zjištění. Současně navrhuje provedení důkazů listinami, které jsou převážně součástí správního spisu žalovaného, popřípadě spisu Krajského soudu v Českých Budějovicích vedeného pod sp. zn. 51 Af 13/2021, dále Znaleckých posudků Ing. P. M. č. 1/211/2016 a č. 6/221/17, případně spisu Okresního soudu v Písku vedeného pod sp. zn. 11 EXE 315/2020, z nichž žalovaný mnohdy vycházel; žalobce proto navrhuje, aby si soud tyto spisy a listiny vyžádal a provedl jimi dokazování.

41. Žalobce zdůrazňuje, že správce daně při stanovení odvodu vůbec nezkoumal závažnost a rozsah případného porušení formálních podmínek dotace ani přiměřenost vyměřeného odvodu ve vztahu k naplnění účelu projektu. Odvod byl stanoven pouze na základě konstatování porušení dotačních podmínek, aniž by byla zohledněna míra splnění účelu dotace. V této souvislosti poukazuje i na to, že Odvolací finanční ředitelství v rozhodnutí ze dne 9. 4. 2021 samo uvedlo, že účel dotace byl splněn a dílo bylo dne 24. 4. 2013 zkolaudováno. Přesto byl podle žalobce vyměřen nepřiměřeně vysoký odvod. Dodává, že napadené rozhodnutí tyto námitky nevypořádalo, neboť žalovaný pouze převzal závěry Odvolacího finančního ředitelství, aniž by se sám otázkou přiměřenosti odvodu zabýval. II.B K nepřezkoumatelnosti a nezákonnosti napadeného rozhodnutí 42. Žalobce namítá, že správní orgány při stanovení odvodu zcela pominuly, že účelu dotace bylo dosaženo, a nezabývaly se mírou, závažností ani důsledky případného formálního porušení dotačních podmínek. Úvahy o přiměřenosti výše odvodu proto v platebním výměru, v rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství č. j. 13136/21/5000-10612-706239 ze dne 9. 4. 2021 ani v napadeném rozhodnutí zcela absentují. Žalobce proto tato rozhodnutí považuje za nepřezkoumatelná a nezákonná, neboť podle ustálené rozhodovací praxe musí rozhodnutí o odvodu obsahovat přezkoumatelné posouzení závažnosti, důsledků a okolností porušení. II.C K porušení zásady ne bis in idem 43. Žalobce namítá, že vydáním platebního výměru byla porušena zásada ne bis in idem, a to ve vztahu k části odvodu ve výši 1 428 825 Kč, která podle něj představuje duplicitní přiznání nároku na náhradu škody. Dodává, že toto pochybení přes jeho námitky ponechalo beze změny jak Odvolací finanční ředitelství v rozhodnutí ze dne 9. 4. 2021, č. j. 13136/21/5000-10612-706239, tak i napadené rozhodnutí.

44. V souvislosti s vystavováním faktur společností Leryz, s.r.o. ve vztahu k předmětné dotaci byl žalobce pravomocně uznán vinným ze spáchání dotačního podvodu rozsudkem Krajského soudu v Českých Budějovicích – pobočka v Táboře ze dne 11. 10. 2018, č. j. 14 To 213/2018-1254. České republice jako poškozené byla přiznána náhrada škody ve výši 1 863 325 Kč. Tato částka, dle průběžného vyúčtování soudního exekutora JUDr. I. I. ze dne 10. 1. 2022, byla uhrazena. Přesto je následně vyměřen odvod za porušení rozpočtové kázně v rámci, něhož byla co do částky 1 428 825 Kč nepřípustně přiznána duplicitní úhrada v rámci stejných faktur, na základě kterých byla přiznána náhrada škody v trestním rozsudku. Jsou zde dva pravomocné a vykonatelné exekuční tituly.

45. Jakkoli dle žalobce nejde o dvojí trestání, pokud trestní soud státu tentýž nárok na náhradu škody již přiznal, nemohla být tatáž částka žalobci znovu uložena platebním výměrem. Žalobce v této souvislosti odkazuje na ustálenou rozhodovací praxi, podle níž se zásada ne bis in idem uplatní nejen v oblasti trestání, ale i ve vztahu k nároku na náhradu škody; v této souvislosti odkazuje například na rozsudek Vrchního soudu v Olomouci ze dne 5. 5. 2010, sp. zn. 1 Co 2/2010.

46. Žalobce namítá, že případný poukaz na možnost uplatnit tuto námitku až v exekučním řízení není přiléhavý, neboť obrana v exekučním řízení je omezená a tato otázka má být řešena již v nalézacím řízení, aby duplicitní vykonatelný titul vůbec nevznikl. Uvádí, že již samotné vydání takového titulu zasahuje do jeho práva na spravedlivý proces z důvodu překážky věci rozhodnuté i do práva vlastnit majetek, neboť stát může náhradu škody vymáhat duplicitně. V této souvislosti odkazuje i na usnesení Okresního soudu v Písku ze dne 29. 3. 2021, č. j. 11 EXE 315/2020-234, podle něhož v exekučním řízení již přezkum věci není možný – exekuční soud není oprávněn přezkoumávat věcnou správnost vykonávaného rozhodnutí, je jím vázán a je povinen z něj vycházet. Žalobce co do úhrad odkazuje i na exekuční spis vedený soudním exekutorem JUDr. I. I. pod sp. zn. 167 EX 318/20.

47. K prokázání duplicitní úhrady odkazuje na rozhodnutí Finančního úřadu pro Jihočeský kraj o opravě zřejmých nesprávností ze dne 20. 3. 2023.

48. Žalobce poukazuje na to, že judikatura dovozuje, že překážka věci pravomocně rozhodnuté není dána tehdy, pokud trestní soud náhradu škody v adhezním řízení nepřizná a poškozeného odkáže na řízení ve věcech občanskoprávních (viz např. usnesení Nejvyššího soudu České republiky ze dne 25. 5. 2017, sp. zn. 25 Cdo 1689/2017). A contrario proto namítá, že jestliže již bylo v trestním řízení pravomocně rozhodnuto o nároku na náhradu škody, nelze o témže nároku založeném na stejných skutkových tvrzeních rozhodovat znovu v jiném řízení, neboť tomu brání překážka věci pravomocně rozhodnuté.

49. Žalobce namítá, že i pokud Odvolací finanční ředitelství vychází z toho, že došlo k porušení rozpočtové kázně, neznamená to bez dalšího možnost uložit i duplicitní odvod. Podle žalobce nic nebránilo tomu, aby správní orgány případné porušení dotačních podmínek konstatovaly, avšak současně zohlednily, že škoda vzniklá z předmětných faktur již byla pravomocně přiznána trestním rozsudkem, a tuto částku proto do odvodu nezahrnuly.

50. Žalobce poukazuje na to, že pro posouzení dodržení rozpočtové kázně je rozhodný skutkový stav existující v době rozhodování finančních orgánů (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 10. 2009, č. j. 1 Afs 100/2009-63). Namítá proto, že při vydání platebního výměru v roce 2020 již existoval pravomocný adhezní výrok, jímž byla České republice přiznána náhrada škody, přesto však byla do odvodu za porušení rozpočtové kázně znovu zahrnuta částka 1 428 825 Kč odpovídající téže náhradě škody.

III. Vyjádření žalovaného k žalobě, replika žalobce a další

51. Žalovaný ve svém vyjádření ze dne 21. 9. 2023 navrhl podanou žalobu pro nedůvodnost zamítnout. Úvodem svého vyjádření žalovaný popsal zjištěný skutkový stav a jednotlivá kontrolní zjištění.

52. Co se týče námitek proti kontrolním zjištěním, ty dle žalovaného odpovídají vypořádaným odvolacím námitkám.

53. Za dodržení podmínek dotace vždy odpovídá její příjemce. To podle něj plyne jak ze zákona o rozpočtových pravidlech, podle něhož je nedodržení podmínek dotace porušením rozpočtové kázně [§ 3 písm. e) zákona o rozpočtových pravidlech], tak z judikatury. Rozhodnutí o poskytnutí dotace a Podmínky podle žalovaného zakládají veřejnoprávní vztah mezi žalobcem a poskytovatelem dotace (rozsudek Krajského soudu v Brně, sp. zn. 31 Af 49/2013, body 19 a 20). Dále odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 8. 2012, č. j. 1 Afs 15/2012-38, podle něhož za dodržení podmínek spojených s poskytnutou dotací zásadně odpovídá příjemce dotace.

54. Ke znaleckému posudku ve vztahu ke kontrolnímu zjištění č. 2/B žalovaný uvedl, že jím nelze nahrazovat posouzení porušení rozpočtové kázně, které přísluší správním orgánům. Podmínky rozhodnutí o poskytnutí dotace, schválený popis realizace díla ani vysoutěžené řešení nelze bez dalšího měnit pouze s obecným odůvodněním, že jde o řešení výhodnější.

55. Správce daně i s přihlédnutím ke znaleckému posudku posoudil všechny okolnosti případu a při stanovení výše odvodu zohlednil, že porušení rozpočtové kázně se netýkalo celé výše prostředků poskytnutých na tuto zakázku ani celé fakturované částky za rovnaninu z lomového kamene podle faktury č. 35/2012 od společnosti NERAK – Rožmitál s r.o. a soupisu prací k této faktuře, konkrétně položky „Rovnanina z lom. kamene s vyklínováním spár. úlomků“ v hodnotě 844 947,71 Kč bez DPH navýšené o relevantní část položky „GZS 2 %“, tedy celkem 861 846,66 Kč. Odvod proto stanovil pouze ve výši rozdílu mezi takto fakturovanými pracemi a pracemi oceněnými ve znaleckém posudku Ing. P. M. Z tohoto důvodu byl odvod za porušení rozpočtové kázně vyměřen jen ve výši 18 421,31 Kč, tedy jako rozdíl mezi částkou 861 846,66 Kč a částkou 826 887,60 Kč uvedenou na stranách 16 až 17 znaleckého posudku Ing. P. M. ze dne 31. 10. 2016, kterou správce daně navíc ve prospěch žalobce navýšil analogicky skutečné fakturaci o 2 % na náklady zřízení staveniště, tedy na 843 425,40 Kč.

56. K žalobním námitkám, že účel dotace byl naplněn i přes realizaci nevysoutěžených dodávek, popřípadě dodávek provedených ve větším rozsahu a za vyšší cenu, než odpovídalo vysoutěžené zakázce, a že šlo o technologické „vylepšení“ vedoucí k lepšímu naplnění účelu dotace, žalovaný uvedl, že účel dotace je vymezen přímo rozhodnutím o poskytnutí dotace a jeho přílohami. Tyto dokumenty současně upravují i možnost změny původního rozhodnutí, včetně změn projektu. Žalobce byl ve vztahu ke kontrolním zjištěním č. 2/B, 2/C a 2/D povinen dodržovat závazná pravidla a podmínky. Dle nich je podpora přiznána při dodržení parametrů uvedených v žádosti o podporu. Součástí schvalované žádosti je i technická zpráva, podle níž jsou veškeré údaje a parametry uvedeny v projektové dokumentaci. Neodůvodněnou změnou materiálu a technologie provedení schodů tak podle žalovaného nebyly dodrženy parametry stanovené v projektové dokumentaci, která byla součástí žádosti o poskytnutí podpory, a současně ani podmínky stanovené v závazných pravidlech, podle nichž byl žalobce povinen dodržet parametry uvedené v žádosti o podporu.

57. Obdobně je třeba věc dle žalovaného posoudit i u ostatních případů, zejména ve vztahu ke kontrolním zjištěním č. 4/B, 4/C a 4/D. Podle žalovaného závazná pravidla neumožňovala hradit z dotace náklady na práce, které nebyly vysoutěženy v provedeném výběrovém řízení. Ve vztahu k těmto pracím navíc nebyla uzavřena žádná změna smlouvy o dílo, která by jejich provedení smluvně zachytila, a poskytovatel o změnách projektu nebyl předem informován. Žalovaný současně poukázal na to, že žalobce byl podle bodů 2 a 5 podmínek rozhodnutí o poskytnutí dotace povinen při jednání s dodavateli prosazovat co nejúspornější řešení a uznávat pouze oprávněné náklady.

58. Námitky žalobce ke kontrolnímu zjištění č. 3 jsou dle žalovaného zmatečné. Ze zprávy o daňové kontrole plyne, že žalobce zatajil příjmy související s investiční akcí. Správce daně proto vycházel z poměru mezi výší dotace uvedenou v rozhodnutí č. j. 68418/2013-MZE- 15152 a celkovými náklady projektu, který stanovil přibližně na 69,885 %, a na tomto základě určil, v jakém rozsahu měly zatajené příjmy snížit částku poskytnuté dotace. Současně zohlednil, že celkové náklady projektu vykázané ve zprávě o plnění závazných ukazatelů pro závěrečné vyhodnocení akce byly vyšší než celkové náklady projektu uvedené v rozhodnutí č. j. 68418/2013-MZE-15152. Po odečtení zatajených příjmů od celkových nákladů projektu vykázaných dle zprávy o plnění závazných ukazatelů pro závěrečné vyhodnocení akce a po aplikaci uvedeného poměru dospěl k částce 6 986 803,73 Kč jako výši dotace, kterou bylo možné s ohledem na skutečně dosažené náklady projektu a získané příjmy z projektu poskytnout. Žalovaný současně uvedl, že téhož výsledku lze dospět i výpočtem, při němž se od částky zatajených příjmů projektu 194 990,52 Kč nejprve odečte rozdíl mezi celkově vykázanými náklady projektu a celkovými náklady dle rozhodnutí č. j. 68418/2013-MZE-15152, tedy částka 74 623,30 Kč, a na výslednou částku 120 367,22 Kč se následně aplikuje poměr 69,885 %.

59. Pokud žalobce namítá, že celková výše dotace vychází z rozpočtu stavební části projektu, neznamená to podle něj, že příjmy projektu měly být poměřovány pouze vůči této části rozpočtu. Dodal, že i pokud by tento přístup byl přijat, vedlo by to při žalobcem tvrzeném poměru přibližně 80 % ke snížení dotačního nároku ještě ve větším rozsahu, než učinil správce daně. Za nesrozumitelnou proto označil i žalobcovu argumentaci, podle níž by měl mít nárok na dotaci ve výši 7 996 558,50 Kč.

60. Ke kontrolnímu zjištění č. 5 uvedl, že žalobce byl podle bodu 3 podmínek rozhodnutí o poskytnutí dotace povinen oznámit poskytovateli, že v roce 2012 nebude moci dotaci vyčerpat v plné výši, a současně požádat o změnu rozhodnutí o poskytnutí dotace, která by umožnila přesun financování projektu do následujícího roku. Tento postup však žalobce nevyužil a nereagoval ani na upozornění poskytovatele ze dne 19. 11. 2012. Pokud proto nedošlo k vyčerpání celé dotace v roce 2012, byl povinen provést vyúčtování dotace. Žalovaný dále uvedl, že žalobce do 31. 12. 2012 nevložil do projektu vlastní zdroje ve výši stanovené rozhodnutím o poskytnutí dotace č. j. 68418/2013-MZE-15152, tedy 3 047 004,30 Kč, nýbrž pouze 854 833,50 Kč, čímž nedodržel závazný ukazatel objemu vlastních zdrojů účastníka programu. Z toho důvodu byl povinen v rámci finančního vypořádání vrátit zadrženou část dotace do státního rozpočtu; správce daně proto provedl přepočet nároku na dotaci, která měla být do 15. 2. 2013 vrácena.

61. K námitce týkající se zápočtu částek vůči zhotoviteli žalovaný uvedl, že zhotovitel se zápočtem ve výši 800 479,80 Kč nesouhlasil a podal proti žalobci žalobu vedenou u Krajského soudu v Brně pod sp. zn. 12 Cm 59/2013 o zaplacení částky 1 689 488 Kč za neuhrazené faktury. Protože zhotovitel vzájemný zápočet nikdy neuznal, nemohla být tato částka zahrnuta do vlastních zdrojů žalobce pro rok 2013. Žalovaný současně uvedl, že Ing. Č. ani finanční manažer nebyli žalobcem o podání uvedené žaloby informováni.

62. K odkazu žalobce na daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2013 žalovaný uvedl, že z něj podle jeho názoru není patrné, že částka uvedená v žalobcem tvrzeném zápočtu byla zahrnuta do příjmů vykázaných v tomto daňovém přiznání. Současně poukázal na to, že žalobce se tohoto důkazního prostředku v průběhu předchozího řízení dříve nedovolával.

63. Ke kontrolnímu zjištění č. 8 žalovaný zdůraznil, že žalobce dne 23. 11. 2012 požádal o změnu rozhodnutí o poskytnutí dotace a odůvodnil ji mimo jiné tím, že zhotovitel nedokončil stavební práce v řádné kvalitě. Poskytovatel této žádosti vyhověl a do rozhodnutí zahrnul podmínku umožňující ověřit splnění účelu dotace, totiž povinnost předložit fotodokumentaci hotového stavu díla. Žalobce dne 6. 12. 2012 s touto podmínkou souhlasil, a zavázal se tak předložit fotodokumentaci hotového stavu díla, z níž bude patrný rozsah provedených prací.

64. Dle žalovaného nemohl žalobce povinnost splnit zasláním ilustrační fotografie rybníka dne 18. 10. 2012. Ani poskytovatel nepovažoval podmínku za splněnou, nebylo však jeho povinností žalobce na tento nedostatek upozorňovat, neboť za splnění podmínek dotace odpovídá příjemce. Předmětem daňové kontroly přitom bylo prověření splnění všech podmínek stanovených v rozhodnutí, tedy i podmínky č.

14. Žalovaný dále uvedl, že žalobce mohl být povinnosti předložit fotodokumentaci a oznámit ukončení odtěžovacích prací zproštěn pouze změnovým rozhodnutím, jímž by tato povinnost byla vypuštěna, k čemuž však nedošlo. Nad rámec toho poznamenal, že pořizování fotodokumentace při realizaci díla bylo významné i ve vztahu k dalším povinnostem žalobce, mimo jiné k evidenci hmotného majetku a k doložení podkladů souvisejících s povinností po ukončení odtěžovacích prací, které žalobce oznámil dne 18. 10. 2012, předložit výškopisné a polohopisné zaměření dna rybníka po ukončení těžby sedimentu a výpočet skutečného množství vytěženého sedimentu.

65. V této souvislosti žalovaný poukázal též na rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích 14 To 213/2018, str. 20, z něhož podle něj plyne, že práce na opravě Lhotského rybníka nebyly zcela provedeny podle projektové dokumentace, že rozsah skutečně provedených prací již nelze fyzicky ověřit, neboť rybník je napuštěný a podstatná část stavebních prací je zakrytá, a že tento rozsah měl být podle vyhlášky č. 499/2006 Sb. dokumentován, včetně změn oproti projektové dokumentaci. Za této situace podle žalovaného nelze ověřit rozsah skutečně provedených dílčích prací ani zjistit jejich hodnotu.

66. Žalovaný neshledal důvodnými ani námitky porušení zásady proporcionality a přiměřenosti výše odvodu.

67. Žalovaný uvedl, že v bodech 71 až 85 rozhodnutí č. j. 13136/21/5000-10612-706239 byla odůvodněna výše odvodu u jednotlivých kontrolních zjištění. Ve všech případech byl odvod stanoven podle § 44a odst. 4 písm. c) zákona o rozpočtových pravidlech, tedy ve výši zadržených prostředků. Výjimku představovalo pouze kontrolní zjištění č. 1, u něhož byl s použitím pokynu D-38 stanoven odvod ve výši 0,1 % z neoprávněně vydané částky za každý započatý kalendářní měsíc trvání protiprávního stavu, celkem 100 Kč. Žalovaný zdůraznil, že výše odvodu byla v jednotlivých případech konkrétně vyčíslena a odpovídala částce neoprávněně použitých peněžních prostředků. Individuální okolnosti věci byly podle něj zohledněny v rámci zásady proporcionality tím, že odvod byl stanoven pouze ve výši skutečného porušení rozpočtové kázně; v této souvislosti odkázal zejména na stanovení odvodu ve výši 18 421,31 Kč u kontrolního zjištění č. 2/B.

68. Ani s námitkou ne bis in idem se žalovaný neztotožnil. Žalovaný setrval na tom, že žalobce neprokázal, že by po něm byla tatáž částka skutečně vymáhána dvakrát. Trestní řízení a řízení o odvodu za porušení rozpočtové kázně jsou odlišná, probíhají podle různých procesních předpisů a vzájemně na sobě nezávisí; podle § 99 daňového řádu je správce daně vázán pouze výrokem o tom, zda byl spáchán trestný čin a kdo za něj odpovídá, nikoli výrokem o náhradě škody. Případná zásada ne bis in idem se může uplatnit až ve fázi vymáhání, kdy součet vymožených částek nesmí přesáhnout výši odvodu.

69. Dále žalovaný uvedl, že odvod za porušení rozpočtové kázně není správní sankcí, nýbrž daní ve smyslu § 2 odst. 3 písm. b) daňového řádu; odkázal přitom na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 3. 2015, č. j. 5 As 95/2014–46, rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 7. 2013, č. j. 1 Afs 53/2013-33, a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 2. 2019, č. j. 6 Afs 246/2018-32.

70. Žalobce ve své replice ze dne 9. 10. 2023 setrval na podané žalobě.

71. Žalobce v replice k odstavci č. 2 vyjádření žalovaného namítl, že žalovaný pominul, že žalobci byla poskytnuta dotace ve výši 7 623 000 Kč a že vlastní zdroje činily 2 494 940 Kč, nikoli 3 047 004,30 Kč. Uvedl, že tyto údaje vyplývají z rozhodnutí Ministerstva zemědělství ze dne 6. 3. 2012 a 28. 11. 2012 vztahujících se k vypořádání dotace ke dni 15. 2. 2013 a že ani z přípisu Ministerstva zemědělství ze dne 10. 10. 2014 neplyne, že by vlastní zdroje měly činit 3 047 004,30 Kč.

72. Dále odkázal na dokumentaci akce projektu předkládanou po skončení projektu, z níž podle něj plyne, že v S 09 160 pod kódem 6679 činily vlastní investiční zdroje 1 422 073,30 Kč a v S 09 150 pod kódem 5679 vlastní neinvestiční zdroje 2 366 857,50 Kč, přičemž poskytovatel dotace tyto údaje po předložení dokumentace nijak nezpochybnil. K prokázání svých tvrzení odkázal na rozhodnutí o poskytnutí dotace ze dne 6. 3. 2012 a 28. 11. 2012, již přiložená k žalobě jako přílohy k bodu 17), přípis Ministerstva zemědělství č. j. 69853/2014-MZE-15152 ze dne 10. 10. 2014, přípis ze dne 19. 10. 2014 adresovaný Ministerstvu zemědělství a dokumentaci akce (projektu) S09 110, investiční bilanci potřeb a zdrojů finanční akce (projektu) S 09 160 a S 09 150 ze dne 31. 3. 2014.

73. Žalobce v replice k odstavci č. 3 vyjádření žalovaného namítl, že z poskytnuté dotace nevyčerpal 552 063 Kč, poskytovateli vrátil 20 000 Kč a 481 000 Kč, tedy celkem 1 053 063 Kč, a nadto z vlastních prostředků uhradil posudek environmentálního experta ve výši 22 236 Kč, který měl podle dotačních podmínek hradit poskytovatel dotace. Zdůraznil také, že byl v roce 2012 jediným žadatelem o dotaci Ministerstva zemědělství, který dotaci nevyčerpal v plném rozsahu.

74. Z toho žalobce dovozoval, že státnímu rozpočtu naopak ušetřil celkem 1 075 299 Kč, a proto považuje za nepřijatelné, aby proti němu existoval další vykonatelný exekuční titul k vymožení částky, kterou již České republice uhradil.

75. Žalobce v replice k odstavci č. 5 vyjádření žalovaného namítl, že informace o nesplnění závazného ukazatele „vytěžený sediment“ je nepravdivá. Uvedl, že již dne 18. 10. 2012 zaslal Ministerstvu zemědělství Technickou zprávu zaměření skutečného provedení stavby a geodetické zaměření dna rybníka po odbahnění ze dne 15. 10. 2012, z nichž vyplývá množství odtěžených splavenin ve výši 17 834 m3, a že tyto podklady doplnil popisem, geodetickými kótami a fotografií pořízenou bezprostředně po skončení odbahnění. Dále uvedl, že dne 31. 3. 2014 předložil též Zprávu o plnění závazných ukazatelů pro závěrečné vyhodnocení akce, v níž bylo rovněž uvedeno množství vytěženého sedimentu ve výši 17 834 m3.

76. Žalobce zdůraznil, že přesto poskytovatel dotace dne 24. 2. 2015 správci daně sdělil, že zřejmě došlo k nedodržení tohoto závazného ukazatele, a že tato pochybnost byla odstraněna až znaleckým posudkem Ing. M. ze dne 13. 4. 2016 (správně 31. 10. 2016). K prokázání svých tvrzení odkázal na Technickou zprávu zaměření skutečného stavu ze dne 15. 10. 2012 a Zprávu o plnění závazných ukazatelů pro závěrečné vyhodnocení akce doručenou Ministerstvu zemědělství dne 31. 3. 2014.

77. Žalobce k bodu 14 vyjádření žalovaného namítl, že žádná z faktur společnosti Leryz s.r.o. nebyla hrazena z dotačních prostředků ani zahrnuta do vlastních zdrojů, ačkoli fakturované práce zahrnuté do dotačního projektu a podkladů pro poskytnutí dotace, konkrétně kácení stromů a křovin dle fa č. 110016 a vybudování protipovodňového průlehu v levém zavázání hráze a nouzového vypuštění rybníku dle fa č. 110017, byly provedeny ještě před nástupem zhotovitele na stavbu na základě zprávy TBD a.s. a souhlasu stavebního úřadu MěÚ OŽP Milevsko. Zdůraznil, že bez těchto prioritních a nezbytných prací by nebylo možné provést další práce potřebné k opravě rybníku.

78. Žalobce se neztotožnil se závěrem žalovaného uvedeným v odst. 42, že podmínky rozhodnutí o dotaci nelze měnit jen s vágním odůvodněním výhodnějšího řešení. Namítl, že změny u jednotlivých kontrolních zjištění podrobně odůvodnil a že ve většině případů šlo o nezbytnou volbu jiného technického řešení, aby nebylo ohroženo celé stavební dílo.

79. Jako příklad uvedl nahrazení dřevěného hradítka železobetonovým, které bylo podle něj stabilnější při vyšších průtocích vody, tání sněhu a povodních. Uvedl, že ačkoli zhotovitel původně ve fa č. 28/2012 ze dne 9. 7. 2012 vyúčtoval dřevěné hradítko v ceně 6 370 Kč, ve skutečnosti provedl hradítko železobetonové v ceně 13 306 Kč; tuto chybu žalobce následně opravil v soupisu provedených prací č. 11/2012 u fa č. 51/2012 ze dne 14. 12. 2012 tak, že dřevěné hradítko odečetl a nahradil je skutečně provedeným železobetonovým hradítkem, které uhradil z vlastních zdrojů.

80. Žalobce obdobně namítl, že ani u kontrolního zjištění č. 2/D nešlo o neuskutečněnou dodávku, nýbrž o změnu technického řešení, když místo projektovaných schodů z lomového kamene v ceně 18 238,46 Kč, účtovaných a uhrazených ve fa č. 42/2012 ze dne 5. 11. 2012, byly skutečně provedeny železobetonové schody vyztužené ocelovou konstrukcí v ceně 30 087,83 Kč. Uvedl, že tuto skutečnost potvrdil znalecký posudek Ing. P. M. č. 6/221/2017, Doplnění č. 1, str. 7, kód 43, položky č. 26 až 29, a že o nezbytnosti této změny rozhodly dvě autorizované osoby v oboru vodohospodářských staveb, tedy zhotovitel a stavební dozor Ing. J. V. Zdůraznil, že z dotace byla hrazena pouze nižší projektovaná cena, schody byly řádně provedeny a účel dotace byl splněn, takže odvod za porušení rozpočtové kázně považuje za nepřiměřený a nezákonný, neboť správní orgány podle něj zohlednily jen nesplnění formální podmínky spočívající v neuzavření dodatku ke změně; k prokázání svých tvrzení odkázal na fakturu č. 42/2012 ze dne 5. 11. 2012 a výpis z účtu o její úhradě, obojí jako součást spisu žalovaného.

81. Žalobce shrnul, že jeho postup nepředstavoval jen obecné tvrzení o vhodnějším řešení, nýbrž že každou jednotlivou změnu podrobně odůvodnil a opřel ji o znalecký posudek nebo jiné odborné vyjádření. Zdůraznil také, že pokud bylo zvoleno jiné a dražší technické či konstrukční řešení, rozdíl v ceně hradil z vlastních prostředků.

82. V této souvislosti žalobce namítl, že jeho cílem bylo šetřit prostředky státu a zajistit řádné a kvalitní provedení díla, nikoli postupovat nehospodárně nebo použít dotaci k jinému účelu. Dodal, že nevyužil ani nabídku Ministerstva zemědělství na úhradu nákladů na odkup pozemků pod stavbou a na práce provedené na základě požadavku MěÚ OŽP Milevsko, ale tyto náklady uhradil ze svých prostředků; k tomu odkázal na dopis ze dne 11. 10. 2012, e-mailovou korespondenci s Ministerstvem zemědělství ze dne 30. 10. 2012 až 23. 11. 2012 a změnové rozhodnutí Ministerstva zemědělství ze dne 23. 11. 2012 o poskytnutí dotace.

83. Žalobce dále namítl, že správní orgány nesprávně neuznaly práce, které na rybníku vykonával na základě pracovní smlouvy uzavřené se společností Leryz s.r.o. na období od 1. 4. 2012 do 31. 12. 2013, a zcela je vyloučily z vlastních zdrojů s odůvodněním, že pracovní smlouva konkrétně neuváděla stavební práce. Podle žalobce však šlo i o práce zahrnuté do dotace, zejména vypouštění rybníku, odstraňování křovin a kácení stromů, které byly v pracovní smlouvě sjednány, přesto je správce daně neuznal.

84. Současně žalobce uvedl, že správce daně neuznal ani práce provedené v roce 2013, ačkoli bez nich by nemohlo být dílo dokončeno ani zkolaudováno, neboť zhotovitel NERAK- Rožmitál stavbu opustil dne 6. 11. 2012 a v roce 2013 již na ní nepracoval; stejně tak nebyly uznány ani práce D Č vykonané na základě dohody o pracovní činnosti. K prokázání svých tvrzení žalobce odkázal na svou pracovní smlouvu ze dne 31. 3. 2012, svou dohodu o pracovní činnosti a dohodu o pracovní činnosti D. Č. ze dne 2. 1. 2012.

85. Žalobce namítl, že postup správních orgánů a žalovaného je nepřijatelně formalistický, neboť dovozují nesplnění účelového určení finančních prostředků pouze z toho, že k technickým změnám nebyl uzavřen dodatek, aniž by posoudili, zda byl účel dotace fakticky naplněn. Uvedl, že po zohlednění vyjádření odborných osob je zřejmé, že by poskytovatel dotace dodatek k těmto změnám nepochybně uzavřel, protože jiné technické řešení, včetně použití kvalitnějších prvků, lépe naplňovalo účel dotace.

86. Dále žalobce zdůraznil, že je sankcionován pouze za to, že o uzavření dodatku předem formálně nepožádal, ačkoli změny plně sledovaly účel dotace a celého projektu. Namítl proto porušení zásady proporcionality ve smyslu shora citovaných rozhodnutí a uvedl, že jestliže byl účel dotace zjevně splněn, avšak správní orgány se nezabývaly přiměřeností postupu ani tím, že plnění bylo ve skutečnosti dodáno, jen v jiném, vhodnějším a kvalitnějším provedení doporučeném odborníky, je napadené rozhodnutí nepřezkoumatelné a nezákonné a představuje přepjatý formalismus.

87. Žalobce k odstavcům č. 15 a 46 vyjádření žalovaného namítl, že žalovaný nepravdivě tvrdí, že žalobce v závěrečném vyhodnocení akce vykázal vyšší náklady, než mu skutečně vznikly, vyčerpal o 84 131,96 Kč vyšší dotaci, než na kterou měl nárok, a zadržoval dotační prostředky, které měl vrátit. Uvedl naopak, že dotaci nevyčerpal v rozsahu 552 063 Kč a dalších 481 000 Kč vrátil na dotační účet vedený u ČMZRB a.s. Současně žalobce zdůraznil, že dotační prostředky ani nemohl zadržovat, neboť byly Ministerstvem financí deponovány na účtu u ČMZRB a.s. a tato banka je vyplácela přímo na účet zhotovitele, společnosti NERAK-Rožmitál s.r.o.; žalobce k těmto prostředkům ani k uvedenému účtu neměl přístup ani dispoziční oprávnění.

88. Žalobce k odstavci č. 34 vyjádření žalovaného namítl, že předmětem sporu není jen porušení rozpočtové kázně, ale i to, zda správce daně nepostupoval přepjatě formalisticky a v rozporu se zásadami přiměřenosti a proporcionality a zda zohlednil splnění účelu dotace. Uvedl, že cílem dotace bylo zajištění bezpečnosti vodního díla a protipovodňové ochrany, přičemž rybník Lhotský je po kolaudaci nejméně 10 let užíván, a účel dotace tak byl podle něj naplněn; jedním ze stěžejních bodů řízení je podle žalobce též porušení zásady ne bis in idem.

89. Žalobce k odstavci č. 35 vyjádření žalovaného namítl, že pokud by správce daně provedl kontrolní zjištění řádně podle skutečného skutkového stavu a vypořádal jeho námitky, nedocházelo by k neustálému doplňování podkladů ani k opakovaným změnám správních rozhodnutí. Uvedl, že správce daně vycházel z neúplných či nesprávných informací Ministerstva zemědělství, což vedlo k vadným kontrolním zjištěním a rozhodnutím; jako příklad označil kontrolní zjištění č. 9, na jehož základě byl vydán platební výměr ze dne 27. 1. 2020, č. j. 110148/20/2200-31471-303529, na částku 353 547 Kč, ačkoli toto kontrolní zjištění bylo následně zrušeno, aniž by mu byla uhrazená částka vrácena. Dále poukázal na zajišťovací příkaz ze dne 19. 2. 2019, č. j. 257097/19/2914-00540-703353, vydaný na částku 4 484 830 Kč, která byla poté rozhodnutím ze dne 6. 8. 2019, č. j. 1485570/19/2914-00540-703353, změněna na částku 4 003 241,80 Kč.

90. Žalobce k odstavci č. 35 vyjádření žalovaného namítl, že správce daně ani u kontrolního zjištění č. 1 nepostupoval v souladu s daňovým řádem a nerespektoval Pokyn č. GFŘ D-38 účinný od 1. 1. 2019, přesto vydal zajišťovací příkaz a platební výměr s chybnou částkou. Dále poukázal na rozhodnutí OFŘ ze dne 9. 4. 2021, č. j. 13136/21/5000-10612-706239, v němž byl nesprávně uveden termín; ačkoli byla tato vada následně opravena, soud musel původní žalobu odmítnout, čímž žalobci vznikly další náklady na právní zastoupení spojené s podáním nové správní žaloby.

91. Ke kontrolnímu zjištění č. 3 žalobce upřesnil, že poskytovatel vypočetl dotaci ze stavebních nákladů ve výši 9 530 565 Kč, z toho z neinvestičních nákladů 4 192 000 Kč a investičních nákladů 5 338 000 Kč, přičemž u obou částí samostatně stanovil 80 % dotace, částky zaokrouhlil dolů na tisíce a následně je sečetl. Tím podle žalobce dospěl k celkové dotaci 7 623 000 Kč, tedy 3 353 000 Kč a 4 270 000 Kč.

92. Žalobce setrval na tom, že vydáním platebního výměru došlo v části 1 428 825 Kč k porušení zásady ne bis in idem, neboť šlo o duplicitní přiznání téhož nároku vyplývajícího z faktur společnosti Leryz s.r.o. zahrnutých do kontrolního zjištění č. 2/E. Uvedl, že tyto faktury nebyly hrazeny z dotačních prostředků ani z vlastních zdrojů, přesto se staly podkladem jak pro rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích – pobočka v Táboře ze dne 11. 10. 2018, č. j. 14 To 213/2018-1254, jímž mu byla uložena náhrada škody ve výši 1 863 325 Kč, tak pro platební výměr ze dne 27. 1. 2020. Zdůraznil, s odkazem na listiny (sdělení finančního úřadu ze dne 30. 1. 2023 a konkrétní bankovní výpisy zachycující úhrady jednotlivých faktur ve prospěch Ministerstva zemědělství i správce daně), že náhradu škody již v plné výši uhradil, přičemž tvrdil, že některé z těchto částek byly následně vymoženy ještě i správcem daně.

93. Dále namítl, že porušení zásady ne bis in idem spatřuje již v samotné existenci dvou pravomocných a vykonatelných exekučních titulů založených na totožném skutkovém základě, nikoli až ve fázi vymáhání. Odkázal přitom na rozsudek Vrchního soudu v Olomouci ze dne 5. 5. 2010, sp. zn. 1 Co 2/2010, a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 2. 2007, č. j. 2 Afs 159/2005-43, z nichž dovozoval zákaz dvojího přiznání totožného nároku, požadavek proporcionality a ochranu práva vlastnit majetek podle čl. 11 Listiny základních práv a svobod. Podle žalobce proto správní orgány neměly již trestním rozsudkem přiznanou náhradu škody zahrnout do odvodu za porušení rozpočtové kázně.

94. Žalobce dále konkrétně tvrdil, že faktury společnosti Leryz s. r. o. č. 110020 na částku 31 000 Kč a č. 110021 na částku 28 675 Kč byly uhrazeny dne 9. 4. 2020 ve prospěch Ministerstva zemědělství a následně dne 30. 5. 2022 také správci daně. Obdobně měla být faktura č. 110023 na částku 176 000 Kč uhrazena dne 16. 4. 2020 ve prospěch Ministerstva zemědělství a znovu dne 12. 7. 2022 správci daně. K prokázání těchto tvrzení označil výpisy z účtů č. X a č. X zachycující uvedené platby.

95. Na podporu tvrzení o existenci a průběhu dvojího vymáhání žalobce označil průběžné vyúčtování soudního exekutora JUDr. I. I. ze dne 10. 1. 2022, usnesení Okresního soudu v Písku ze dne 29. 3. 2021, č. j. 11 EXE 315/2020-234, vyrozumění o zahájení exekuce a výzvu ke splnění vymáhané povinnosti, obojí ze dne 16. 3. 2020, návrh na zastavení exekuce a sdělení Finančního úřadu ze dne 30. 1. 2023. Současně navrhl, aby soud vyžádal exekuční spis soudního exekutora JUDr. I. I. vedený pod sp. zn. 167 EX 318/20.

96. Žalovaný se podáním ze dne 4. 12. 2023 vyjádřil k replice žalobce.

97. Uváděné částky výše dotace a vlastních zdrojů nevyplývají z původního rozhodnutí o dotaci, ale z posledního změnového rozhodnutí č. j. 68418/2013-MZE-15152 ze dne 1. 11. 2013, jehož podmínky žalobce dne 14. 11. 2013 podpisem potvrdil.

98. Dále žalovaný poukázal na dopis poskytovatele dotace ze dne 1. 11. 2013, podle něhož je rozhodnutí o poskytnutí dotace úředním dokumentem, jehož obsah žalobce nemůže jednostranně měnit; pokud s rozhodnutím č. j. 68418/2013-MZE nesouhlasil, mělo zůstat v platnosti rozhodnutí č. j. 46474/2013-MZE-5152. Z obou těchto rozhodnutí podle žalovaného plyne, že minimální výše vlastních zdrojů činila 3 047 004,30 Kč a maximální částka prostředků ze státního rozpočtu 7 070 935,70 Kč; v tomto směru odkázal i na dopis poskytovatele dotace ze dne 29. 8. 2013. Žalovaný proto uzavřel, že požadovaná výše vlastních zdrojů ze změnových rozhodnutí jednoznačně vyplývá a že z dokumentů poskytovatele dotace, včetně podnětu ke kontrole a trestního oznámení, nelze dovodit, že by se poskytovatel s dokumentací a vyúčtováním předloženými žalobcem ztotožnil.

99. Z vrácení části dotace ani z jejího nedočerpání nelze dovozovat, že žalobce státnímu rozpočtu určitou částku ušetřil nebo že takto postupoval právě s tímto cílem. Nedočerpanou část dotace nelze započítávat proti odvodu za porušení rozpočtové kázně, neboť ten se vztahuje pouze k prostředkům skutečně poskytnutým, nikoli k prostředkům neposkytnutým.

100. Žalovaný uvedl, že již v daňové kontrole bylo zjištěno, že se nepotvrdilo podezření poskytovatele dotace ohledně nesplnění podmínky týkající se množství vytěženého sedimentu; na to odkázal i v prvním rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství č. j. 13136/21/5000-10612-706239, bod 4. Zdůraznil proto, že mezi skutkovými tvrzeními žalobce a závěry žalovaného v této otázce není rozpor, neboť za toto zjištění nebyl stanoven žádný odvod za porušení rozpočtové kázně. Pokud žalobce v postupu poskytovatele dotace a správce daně spatřuje nesprávnost, žalovaný naopak dovozuje, že podnět poskytovatele byl pečlivě a nezávisle prověřen.

101. Žalovaný uvedl, že zadržení peněžních prostředků nelze chápat fakticky, ale jako právní pojem ve smyslu § 3 písm. f) zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), tedy jako nevrácení poskytnutých prostředků ve stanoveném termínu. Podle žalovaného proto není rozhodné, že prostředky byly z účtu u ČMZRB a.s. vyplaceny přímo zhotoviteli, neboť i tak šlo o dotaci poskytnutou žalobci jako příjemci.

102. Dále žalovaný namítl, že pokud žalobce dal pokyn k úhradě nákladů nesplňujících podmínky dotace a tyto prostředky nebyly ve lhůtě vráceny, došlo k jejich zadržení. Na tom podle něj nic nemění ani následné vrácení části prostředků, ani skutečnost, že uznatelné náklady nedosáhly maximální výše dotace, protože odvod byl stanoven z částky neoprávněně poskytnuté žalobci.

103. Správce daně nemůže vycházet pouze z tvrzení žalobce, ale musí podněty poskytovatele dotace prověřit v souladu se zákonem a své závěry opřít o důkazní prostředky shromážděné v daňovém řízení. Dodal, že i z trestního řízení plyne, že ne všechna tvrzení žalobce byla pravdivá. Současně zdůraznil, že samotná skutečnost, že platební výměr Finančního úřadu pro Jihočeský kraj č. j. 110148/20/2200-31471-303529 byl v odvolacím řízení zrušen, neprokazuje, že správce daně jen mechanicky převzal závěry poskytovatele dotace; šlo navíc o samostatnou věc a ke zrušení došlo až na základě nových důkazů, které žalobce předložil teprve v odvolacím řízení.

104. K zajišťovacím příkazům žalovaný uvedl, že jde o samostatně přezkoumatelná rozhodnutí, jejichž případná nezákonnost sama o sobě neznamená nezákonnost navazujícího platebního výměru, stejně jako nezákonnost platebního výměru nemá vliv na zákonnost zajišťovacího příkazu. Připomněl, že při vydání zajišťovacího příkazu správce daně prokazuje jen přiměřenou pravděpodobnost budoucího stanovení daně a vychází ze zatím zjištěných skutečností; změna jeho výše proto bez dalšího neznamená pochybení, neboť podle § 168 odst. 3 daňového řádu je správce daně povinen výši zajištěné daně upravit, zjistí-li, že předpokládaná daň bude nižší. Uzavřel proto, že ani případné vady při vydání zajišťovacího příkazu by neměly vliv na nyní projednávanou věc, přičemž žádné pochybení při vydání předmětného zajišťovacího příkazu podle něj konstatováno nebylo.

105. Podáním ze dne 23. 1. 2024 žalobce reagoval na vyjádření žalovaného.

106. Žalobce uvedl, že byl sice odsouzen za dotační podvod související s fakturami společností Leryz s.r.o. a SIXL s.r.o., avšak s trestním rozsudkem se vnitřně neztotožňuje. Namítl, že trestní soud rozhodoval především na základě ústních výpovědí, zejména Ing. D. Š., aniž dostatečně zohlednil písemné důkazy a skutečný průběh věci; současně tvrdil, že Ing. Š. byl vůči němu motivován snahou o odvetu za neproplacení faktur společnosti NERAK- Rožmitál s.r.o.

107. Dále žalobce zdůraznil, že práce související s havarijním stavem rybníka, vyhodnoceným společností Vodní díla TBD a.s. jako II. stupeň povodňové aktivity, a s doporučením MěÚ OŽP Milevsko ze dne 27. 12. 2011, představovaly preventivní protipovodňová opatření provedená ještě před poskytnutím dotace a před uzavřením smlouvy o dílo se společností NERAK-Rožmitál s.r.o. Uvedl přitom, že správce daně uznal, že faktury společnosti SIXL s.r.o. nebyly hrazeny z dotace, stejně jako faktura společnosti Leryz s.r.o. za vybudování protipovodňového průlehu v levém zavázání hráze, a zopakoval, že žádná faktura společnosti Leryz s.r.o. nebyla proplacena z dotačního účtu ani započtena do vlastních zdrojů.

108. Žalobce namítl, že z rozhodnutí o poskytnutí dotace ze dne 28. 11. 2012 a z tabulky Generálního finančního ředitelství plyne, že mu byla poskytnuta dotace ve výši 7 623 000 Kč a vlastní zdroje byly stanoveny ve výši 2 494 940 Kč, z toho 2 194 500 Kč na stavební náklady vztahující se k finančnímu vypořádání do 15. 2. 2013. Uvedl, že teprve změnovým rozhodnutím č. j. 26646/2013-MZE-15152 ze dne 9. 5. 2013 byla nevyčerpaná část dotace 552 064,30 Kč odečtena z dotace a o tutéž částku byly navýšeny vlastní zdroje na 3 047 004,30 Kč, s čímž žalobce předtím nemohl počítat. Současně odmítl tvrzení žalovaného, že byl poskytovatelem dotace donucen k vrácení prostředků, a tvrdil, že dotaci ve výši 7 623 000 Kč i vlastní zdroje ve výši 2 494 940 Kč mohl plně vyčerpat prostřednictvím fa č. 43/2012, fa č. 44/2012 a fa č. 52/2012 vystavených společností NERAK-Rožmitál s.r.o. v celkové výši 1 584 319,40 Kč. Dodal, že nevyužil ani nabídku Ministerstva zemědělství na dotaci na výkup pozemků pod vodním dílem a náklady ve výši 75 608 Kč uhradil z vlastních prostředků, stejně jako částku 22 236 Kč za posudek environmentálního experta.

109. Dále žalobce uvedl, že nemusel vracet ani částku 481 000 Kč, což podle něj vyplývá z dopisu ze dne 28. 2. 2014 adresovaného ČMZRB a.s., a že správce daně uvedené náklady nezapočetl do jeho vlastních zdrojů. Zdůraznil, že dosud nikdy dotaci nečerpal, opakovaně Ministerstvo zemědělství upozorňoval na stavební změny a žádal o změnu financování projektu, snížení dotace i vlastních zdrojů a o kontrolu faktur a stavebních prací přímo na místě, avšak bez úspěchu. Uzavřel, že i přes komplikovaný průběh projektu splnil cíl dotace i závazné ukazatele stanovené v rozhodnutích č. j. 216230/2012-MZE-15152 ze dne 28. 11. 2012 a č. j. 62657/2013-MZE-15152 ze dne 4. 10. 2013, včetně množství vytěženého sedimentu, bezpečnostního přelivu, výpustného zařízení, realizace projektu do 31. 12. 2013 a předložení dokumentace k závěrečnému vyhodnocení do 31. 3. 2014; k tomu odkázal na fakturu č. 43/2012, fakturu č. 44/2012 a fakturu č. 52/2012, dopis Ministerstva zemědělství č. j. 216230/2012-MZE-15152 ze dne 23. 11. 2012 a dopis ze dne 28. 2. 2014 adresovaný ČMZRB a.s.

IV. Posouzení věci krajským soudem

110.Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů, vycházel přitom ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších zákonů, dále jen „s. ř. s.“).

111. Krajský soud rozhodl bez jednání (§ 51 s. ř. s.).

112. Ačkoli bylo rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství (OFŘ) ze dne 9. 4. 2021, č. j. 13136/21/5000-10612-706239, v přezkumném řízení změněno pouze v otázce splatnosti odvodu, není soudní přezkum omezen jen na tuto změnu. Změnou rozhodnutí postupem podle § 123 odst. 5 daňového řádu odpadl předmět dřívějšího soudního řízení a žalobce byl nucen domáhat se soudní ochrany novou žalobou proti rozhodnutí vydanému v přezkumném řízení. V takové žalobě může uplatnit veškeré námitky proti daňovému řízení jako celku, včetně námitek vztahujících se k nezměněným částem původního rozhodnutí (rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2010, č. j. 2 Afs 125/2009- 104, č. 2207/2011 Sb. NSS, a ze dne 21. 11. 2019, č. j. 8 Afs 361/2018-49, č. 3951/2020 Sb. NSS). Krajský soud proto v mezích včas uplatněných žalobních bodů přezkoumal stanovený odvod a postup daňových orgánů, který jeho stanovení předcházel.

113. Žaloba není důvodná.

114. V otázce požadavků na kvalitu odůvodnění správního rozhodnutí lze poukázat například na rozsudek ze dne 16. 6. 2006, č. j. 4 As 58/2005-65, v němž Nejvyšší správní soud konstatoval, že z rozhodnutí správního orgánu musí být mimo jiné patrno, „proč správní orgán považuje námitky účastníka za liché, mylné, nebo vyvrácené, které skutečnosti vzal za podklad svého rozhodnutí, proč považuje skutečnosti předestírané účastníkem za nerozhodné, nesprávné, nebo jinými řádně provedenými důkazy vyvrácené, podle které právní normy rozhodl, jakými úvahami se řídil při hodnocení důkazů“. Jinými slovy z rozhodnutí správního orgánu musí plynout, jaký skutkový stav vzal správní orgán za rozhodný, jak uvážil o pro věc podstatných skutečnostech, resp. jakým způsobem rozhodné skutečnosti posoudil. Povinnost odůvodnit rozhodnutí však z druhé strany nemůže být chápána tak, že vyžaduje podrobnou odpověď na každý argument účastníků řízení (srov. obdobně například nález Ústavního soudu ze dne 27. 3. 2012, sp. zn. IV. ÚS 3441/11). Rozhodnutí správních orgánů obou stupňů tvoří z hlediska soudního přezkumu jeden celek a není proto vyloučeno, aby případné mezery odůvodnění tato rozhodnutí vzájemně zaplňovala (srov. například rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 10. 2014, č. j. 6 As 161/2013-25); zpráva o daňové kontrole, platební výměr a navazující rozhodnutí lze číst ve vzájemné souvislosti v rozsahu, v němž pozdější rozhodnutí jejich důvody přebírají.

115. Žalobce dovozuje nepřezkoumatelnost především z toho, že daňové orgány podle něj pominuly naplnění účelu dotace a nehodnotily závažnost, důsledky a individuální okolnosti jednotlivých porušení. Krajský soud tuto námitku nepřezkoumatelnosti neshledal důvodnou. Zpráva o daňové kontrole a rozhodnutí OFŘ obsahují u jednotlivých kontrolních zjištění popis porušené povinnosti, vymezení dotčené částky a úvahu o výsledné výši odvodu. GFŘ na tyto důvody výslovně navázalo. Z odůvodnění je tedy zjistitelné, jakými úvahami se daňové orgány řídily. Otázka, zda jsou tyto úvahy věcně správné a zda dostatečně zohledňují všechny okolnosti významné pro proporcionalitu odvodu, je otázkou zákonnosti rozhodnutí, kterou soud posoudí níže ve vztahu k jednotlivým kontrolním zjištěním.

116. Žalobce označil řadu listin a navrhl připojení několika soudních a exekučních spisů. Pokud jde o listiny tvořící součást daňového spisu, soud z nich vycházel jako z podkladů správních rozhodnutí, aniž jimi bylo nutné provádět dokazování. Samostatně soud posoudil návrhy na provedení listin předložených nebo označených až v soudním řízení a návrhy na vyžádání spisu Okresního soudu v Písku sp. zn. 11 EXE 315/2020 a exekučního spisu soudního exekutora JUDr. I. I. sp. zn. 167 EX 318/20. Důvody, pro které těmto návrhům vyhověl, případně je neprovedl, uvádí níže při vypořádání žalobních bodů, k nimž se jednotlivé návrhy vztahují. IV.A Přiměřenost a proporcionalita 117.Žalobce namítá, že daňové orgány nedostatečně zohlednily naplnění základního účelu dotace, kolaudaci a dlouhodobé užívání vodního díla. V replice dále zdůraznil, že jednotlivé technické změny nebyly svévolné, nýbrž podle něj nezbytné, odborně doporučené a kvalitnější než původně projektované řešení a že případný rozdíl v ceně hradil z vlastních prostředků. Tvrdí také, že poskytovatel by při řádném projednání změny schválil. Tyto okolnosti mají být podle žalobce zohledněny jak při posouzení vzniku porušení rozpočtové kázně, tak při určení výše odvodu.

118. Tuto argumentaci nelze přijmout v její obecné podobě, podle níž naplnění základního účelu projektu samo o sobě vylučuje porušení rozpočtové kázně. Je však třeba ji posoudit u každého kontrolního zjištění samostatně, zejména z hlediska závažnosti konkrétního porušení a přiměřenosti odpovídající části odvodu.

119. Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 30. 10. 2018, č. j. 1 Afs 291/2017-33, č. 3854/2019 Sb. NSS, dovodil, že porušení závazné dotační podmínky zásadně představuje porušení rozpočtové kázně. Při stanovení výše odvodu však musí být zachován rozumný vztah mezi závažností porušení a výší odvodu. Týká-li se porušení oddělitelné části dotace, odvod se zpravidla vztahuje pouze k této části; i v takovém případě však mohou malá závažnost porušení nebo jiné individuální okolnosti odůvodnit jeho další snížení.

120. Pro vznik porušení rozpočtové kázně proto není rozhodné pouze to, zda byl naplněn základní technický cíl projektu. Dotační prostředky musí být použity také za dodržení ostatních závazných podmínek, které chrání zejména hospodárné, transparentní a kontrolovatelné nakládání s veřejnými prostředky. Naplnění základního účelu dotace, absence negativního dopadu na výsledné dílo nebo následná náprava jsou však významnými okolnostmi pro určení přiměřené výše odvodu.

121. Technická nezbytnost nebo výhodnost jiného řešení ani jeho doporučení zhotovitelem či stavebním dozorem samy o sobě nenahrazují souhlas poskytovatele, pokud dotační podmínky takový souhlas vyžadovaly. Stejně tak nelze vycházet pouze z hypotetické úvahy, že by poskytovatel změnu nepochybně schválil. Tyto okolnosti však nelze považovat za zcela nerozhodné; mohou ovlivnit závažnost porušení, vztah změny k účelu dotace a výslednou výši odvodu. Srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 3. 2024, č. j. 5 Afs 272/2022-66, rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 8. 11. 2017, č. j. 10 Afs 86/2017-42, bod 11). IV.A.1 Kontrolní zjištění č. 1 122.Dle zprávy o daňové kontrole a rozhodnutí OFŘ č. j. 13136/21/5000-10612-706239 kontrolní zjištění č. 1 spočívalo v tom, že žalobce použil dotační prostředky v rozporu s jejich stanoveným účelem. Žalobce dne 18. 6. 2012 použil dotační prostředky ve výši 20 000 Kč k úhradě faktury č. 2/2012 vystavené Ing. J. V. za inženýrskou a technickou pomoc včetně stavebního dozoru. Podle dotačních pravidel bylo možné dotační prostředky použít na vlastní realizaci projektu, zahrnující stavební práce a technologické dodávky, a na zajištění posudku environmentálního experta. Náklady na inženýrskou činnost a stavební dozor mezi způsobilé výdaje nepatřily. Jejich úhradou z dotačních prostředků proto žalobce tyto prostředky neoprávněně použil a porušil rozpočtovou kázeň. Žalobce nezpochybňuje, že k úhradě faktury z dotačních prostředků došlo, mělo se jednat o omyl. Uvádí, že se při administraci dotace spoléhal na Ing. V., neměl s čerpáním dotací předchozí zkušenosti a po zjištění chyby dne 18. 10. 2012 vrátil částku 20 000 Kč ze svých prostředků na účet Ministerstva financí vedený u ČMZRB. Tyto okolnosti nezbavují žalobce odpovědnosti za dodržení dotačních podmínek a nezpůsobují, že by původní použití prostředků bylo zpětně oprávněné. Jsou však významné pro stanovení přiměřené výše odvodu.

123. Správce daně postup žalobce zohlednil, postupoval dle Pokynu GFŘ-D-38, Článku VI, bodu 2, dle něhož „při provedení mylné platby (neoprávněného výdaje), pokud do doby vydání platebního výměru dojde k navrácení těchto prostředků zpět na projektový účet stanoven odvod ve výši 0,1% z neoprávněně vydané částky za každý započatý kalendářní měsíc trvání protiprávního stavu, nejvýše však 2% z této částky“. Odvod za porušení rozpočtové kázně činil 100 Kč.

124. OFŘ v rozhodnutí č. j. 13136/21/5000-10612-706239 uvedlo, že žalobce zodpovídal za plnění podmínek vyplývajících z rozhodnutí o poskytnutí dotace a že nastalý omyl byl při výpočtu odvodu zohledněn.

125. Správce daně při vydání platebního výměru Pokyn GFŘ D-38 neignoroval. Pokud žalobce obdobnou výhradu vztahuje k dříve vydanému zajišťovacímu příkazu, jde o samostatné rozhodnutí založené na předběžném odhadu budoucí daňové povinnosti, jehož případné vady nemají bez dalšího vliv na zákonnost konečného stanovení odvodu; touto otázkou se soud zabývá níže. Odvod ve výši 100 Kč odpovídá malé závažnosti porušení, následnému úplnému vrácení prostředků i době trvání závadného stavu. Žalobní námitka není důvodná. IV.A.2 Kontrolní zjištění č. 2/B 126.Kontrolní zjištění č. 2/B se týká úhrady části faktury č. 35/2012 vystavené společností NERAK – Rožmitál s. r. o. Z prostředků dotace byla uhrazena položka odpovídající projektované kamenné rovnanině s vyklínováním spár na návodní straně hráze, včetně nákladů zařízení staveniště, v částce 861 846,66 Kč. Tato práce však ve skutečnosti provedena nebyla. Namísto ní byl realizován zához z lomového kamene do 80 kg bez výplně mezer s urovnáním líce. Změna nebyla předmětem zadávacího řízení ani následně zachycena dodatkem ke smlouvě o dílo.

127. Žalobce namítá, že zvolené řešení bylo pro dílo technicky vhodnější a lépe tlumilo kinetickou energii vody, což podle něj potvrzuje znalecký posudek Ing. P. M. Tuto okolnost však daňové orgány nepominuly. Správce daně vyšel ze znaleckého ocenění skutečně provedeného záhozu částkou 826 887,60 Kč, respektive 843 425,35 Kč po připočtení dvouprocentních nákladů zařízení staveniště, a tuto částku uznal jako náklad projektu hrazený z dotace. Odvod proto nestanovil z celé ceny fakturované kamenné rovnaniny, nýbrž pouze ve výši rozdílu mezi fakturovanou částkou 861 846,66 Kč a hodnotou skutečně provedeného záhozu 843 425,35 Kč, tedy ve výši 18 421,31 Kč.

128. Žalobcova argumentace naplněním základního účelu projektu proto není důvodná. Technická vhodnost skutečně provedeného záhozu odůvodňovala uznání jeho reálné hodnoty, nemůže však odůvodnit ponechání té části dotace, která přesahovala hodnotu skutečně provedených prací. Částka 18 421,31 Kč nebyla kryta žádným odpovídajícím plněním. Nejde tedy pouze o sankci za formální neuzavření dodatku, ale o vrácení konkrétně vyčíslené části dotace použité na práci, která v rozsahu odpovídajícím fakturované ceně provedena nebyla.

129. Takto stanovenou výši odvodu považuje krajský soud za přiměřenou. Správce daně zohlednil technickou využitelnost a hodnotu náhradního řešení a z původně posuzované částky 861 846,66 Kč ponechal k odvodu pouze rozdíl 18 421,31 Kč. Další snížení by nebylo odůvodněno malou závažností porušení, neboť právě tato část veřejných prostředků neměla protihodnotu ve skutečně provedeném díle. Tvrzení žalobce z repliky, že dražší kvalitnější řešení hradil z vlastních prostředků, se na toto kontrolní zjištění nevztahuje; znalcem oceněný zához byl naopak levnější než fakturovaná kamenná rovnanina.

130. Krajský soud neprovedl žalobcem navržený důkaz znaleckým posudkem Ing. P. M. č. 1/211/2016 neboť tento posudek byl již součástí podkladů daňových orgánů a jeho závěr o technických vlastnostech i hodnotě provedeného záhozu daňové orgány zohlednily. Ani doplnění posudku nebylo třeba provádět jako důkaz, neboť je žalobce navrhl k prokázání technické vhodnosti záhozu, která mezi účastníky není sporná, a netvrdil, že by doplnění obsahovalo jiné ocenění rozhodné pro výpočet odvodu. Žalobní námitka není důvodná. IV.A.3 Kontrolní zjištění č. 2/C 131.Kontrolní zjištění č. 2/C se týká financování hradítka výpustného zařízení. Faktura č. 28/2012 obsahovala položku dřevěného hradítka v ceně 6 370 Kč bez DPH a byla dne 18. 7. 2012 uhrazena z dotačních prostředků. Dřevěné hradítko však dodáno nebylo a při realizaci díla bylo namísto něj osazeno hradítko železobetonové. Ve faktuře č. 51/2012 byla položka dřevěného hradítka odečtena částkou 6 370 Kč a současně byla vyúčtována nová položka železobetonového hradítka v ceně 13 306 Kč. Ve vztahu k těmto dvěma položkám tak vlastní prostředky žalobce kryly pouze cenový rozdíl, zatímco část ceny železobetonového hradítka odpovídající dříve uhrazeným 6 370 Kč byla fakticky financována z dotace. Odvod byl stanoven jako částka 6 370 Kč uhrazená z dotace za nedodané dřevěné hradítko, navýšená o dvouprocentní náklady zařízení staveniště, tedy celkem 6 497,40 Kč.

132. Pozdější účetní korekce původní neoprávněnou úhradu neodstranila. Částka uhrazená z dotace nebyla vrácena, ale byla v rámci konečného vyúčtování se zhotovitelem započtena na cenu železobetonového hradítka. Tato „náhradní“ položka nebyla součástí zadávací dokumentace ani vítězné nabídky a její provedení nebylo zachyceno dodatkem ke smlouvě o dílo ani schváleno poskytovatelem. Dotační prostředky tak byly v rozsahu 6 497,40 Kč použity na financování položky, která nebyla vysoutěžena a schválena v rámci dotovaného projektu.

133. Žalobce namítá, že železobetonové hradítko bylo stabilnější, bezpečnější a vhodnější pro vyšší průtoky a že jeho vyšší cenu nesl ze svých prostředků. Z předložených faktur však plyne pouze způsob následného vyúčtování. OFŘ uvedlo, že znalecký posudek Ing. P. M. č. 1/211/2016 sice zachycuje nahrazení projektovaného dřevěného hradítka hradítkem železobetonovým, neobsahuje však podle jeho hodnocení závěr, že tato změna byla technicky nezbytná nebo že železobetonové hradítko lépe naplňovalo účel dotace. Žalobce v žalobě ani replice neoznačil konkrétní část tohoto posudku, která by uvedený závěr OFŘ vyvracela; technickou nezbytnost a vyšší funkční vhodnost změny dovozuje především ze své vlastní argumentace. Ani případná vyšší kvalita náhradního řešení by sama o sobě nenahrazovala požadované schválení změny a dodržení výsledku zadávacího řízení.

134. Za důvodnou nelze považovat ani úvahu, že by poskytovatel změnu nepochybně schválil. Jde o hypotetický předpoklad, který nemůže nahradit skutečné posouzení poskytovatelem.

135. Výši odvodu 6 497,40 Kč považuje krajský soud za přiměřenou. Ve prospěch žalobce svědčí, že funkční hradítko bylo skutečně provedeno a že železobetonová varianta měla vyšší cenu, jejíž zbývající část žalobce hradil z vlastních prostředků. Proti dalšímu snížení však svědčí, že celá dotčená část veřejných prostředků byla původně uhrazena za nedodanou položku, nebyla vrácena a následně financovala jinou položku, která nebyla vysoutěžena ani schválena poskytovatelem. Žalobce navíc neprokázal tvrzenou technickou nezbytnost změny. Odvod byl omezen pouze na veřejné prostředky vztahující se k této konkrétní položce a nezasáhl vlastní prostředky použité na doplacení železobetonového hradítka. Je proto v rozumném poměru k povaze a závažnosti porušení.

136. Další dokazování fakturami č. 28/2012 a 51/2012 soud neprovedl, neboť tyto listiny jsou součástí správního spisu, jejich obsah daňové orgány zohlednily a způsob původní fakturace ani následné účetní korekce není mezi účastníky sporný. Listiny současně nemohou prokázat technickou nezbytnost či vyšší funkční kvalitu železobetonového hradítka. Žalobní námitka není důvodná. IV.A.4 Kontrolní zjištění č. 2/D 137.Kontrolní zjištění č. 2/D se týká schodů zajišťujících přístup do kádiště. Podle projektové dokumentace, zadávacích podkladů a vítězné nabídky měly být provedeny schody z lomového kamene tloušťky 25 cm na cementovou maltu se zalitím spár. Tato položka byla v ceně 18 538,46 Kč fakturována ve faktuře č. 42/2012 a spolu s odpovídajícím podílem nákladů zařízení staveniště byla v celkové částce 18 909,23 Kč uhrazena z prostředků dotace. Ve skutečnosti však byly provedeny železobetonové schody na železobetonové podkladní desce.

138. Žalobce namítá, že nešlo o neuskutečněnou dodávku, neboť schody byly skutečně provedeny, měly vyšší hodnotu než schody projektované a rozdíl nákladů nesl ze svých prostředků. Dále uvádí, že o změně rozhodly dvě autorizované osoby, zhotovitel a technický dozor, a že železobetonové schody byly kvalitnějším řešením, které by poskytovatel nepochybně schválil.

139. Nejedná se zde o situaci, ve které by schodiště nebylo provedeno vůbec. Podstatou zjištění však není absence schodů, nýbrž skutečnost, že z dotačních prostředků měly být uhrazeny konkrétní projektované, vysoutěžené a fakturované schody z lomového kamene, které provedeny nebyly. Skutečně provedené železobetonové schody nebyly součástí zadávací dokumentace ani vítězné nabídky a jejich provedení nebylo zachyceno změnovým listem, dodatkem ke smlouvě o dílo ani schválením poskytovatele.

140. Vyšší hodnota železobetonových schodů není sporná. OFŘ uvedlo, že podle znaleckého posudku č. 1/211/2016 činila jejich hodnota 32 944,28 Kč a podle žalobcem uváděného doplnění posudku č. 6/221/2017 částku 30 087,83 Kč. Vyšší cena jiného skutečně provedeného řešení však sama o sobě neznamená, že se jednalo o způsobilý výdaj dotace. Dotační prostředky byly vázány nejen na obecnou realizaci schodiště, ale také na parametry schváleného projektu a výsledek zadávacího řízení.

141. OFŘ dále uvedlo, že znalecký posudek č. 1/211/2016 sice obsahoval ocenění železobetonových schodů, podle jeho hodnocení však neobsahoval závěr, že by jejich provedení bylo technicky nezbytné nebo funkčně výhodnější. Důvod změny nebyl zaznamenán ani ve stavebním deníku. Žalobce odkazuje na rozhodnutí zhotovitele a technického dozoru, neoznačuje však žádný konkrétní dobový doklad nebo část odborného posudku, která by stavebně-technický důvod změny zachycovala. Odborné rozhodnutí těchto osob navíc nemohlo samo nahradit změnu smlouvy, zadávacích podmínek a souhlas poskytovatele.

142. Námitka, že by poskytovatel změnu nepochybně schválil, je pouze hypotetická. Poskytovatel by byl oprávněn hodnotit nejen technickou použitelnost železobetonových schodů, ale také jejich soulad s projektem, zadávacím řízením, cenou a závaznými parametry akce. Žalobce nemohl předpokládaný výsledek tohoto posouzení nahradit vlastním úsudkem nebo stanoviskem osob podílejících se na realizaci stavby.

143. Výši odvodu 18 909,23 Kč nepovažuje krajský soud za nepřiměřenou. Schodiště bylo provedeno, mělo vyšší hodnotu než položka uhrazená z dotace a stalo se součástí rekonstruovaného díla. Nicméně celá dotčená částka byla uhrazena na základě faktury za neprovedené kamenné schody, zatímco skutečně provedené železobetonové schody nebyly zachyceny dodatkem ke smlouvě ani změnovým listem, nebyly předmětem zadávacího řízení ani schváleny poskytovatelem a technická nezbytnost této změny nebyla doložena. Odvod se vztahuje pouze k této konkrétní oddělitelné položce, nikoliv k ostatním nákladům projektu.

144. Dokazování doplněním znaleckého posudku Ing. P. M. soud neprovedl. Skutečnost, že hodnota skutečně provedených železobetonových schodů převyšovala cenu fakturovaných kamenných schodů OFŘ nezpochybnilo. Žalobce přitom netvrdil, že jím označená část doplnění posudku obsahuje odborný závěr o technické nezbytnosti nebo funkční výhodnosti změny; tvrzenou nezbytnost dovozoval z toho, že o změně rozhodly zhotovitel a technický dozor. To však samo o sobě nepostačuje. Ani tato žalobní námitka není důvodná. IV.A.5 Kontrolní zjištění č. 3 145.Žalobce se nejprve zabývá částkou 84 131,96 Kč – tj. částkou, o kterou čerpal vyšší dotaci, než na kterou měl nárok. Tato částka je rozdílem 7 070 935,70 Kč jako výše dotace vyplacené na základě rozhodnutí č. j. 68418/2013-MZE-15152 a výše nároku na dotaci 6 986 803,74 Kč. Správce daně vypočetl, že podíl dotace na celkových nákladech akce činil 69,885 %, tj. 7 070 935,70 Kč ku 10 117 940 Kč. Celkové vyúčtované náklady akce (10 192 563,30 Kč) byly sníženy o nevykázaný příjem žalobce související s pronájmem buldozeru společnosti Leryz s. r. o. (194 990,52 Kč) na skutečné oprávněné náklady 9 997 572,78 Kč. Skutečný oprávněný nárok na dotaci byl vypočten jako 69,885 % z 9 997 572,78 Kč, což činí přesně 6 986 803,74 Kč. Rozdíl mezi reálně vyplacenou dotací (7 070 935,70 Kč) a skutečným nárokem (6 986 803,74 Kč) činí 84 131,96 Kč. Odvod ve výši 84 131,96 Kč byl stanoven proto, že nevykázaný příjem 194 990,52 Kč podle správce daně snižoval skutečné náklady projektu, a tím i odpovídající nárok na dotaci.

146. Uložený odvod ve výši 84 131,96 Kč se nevztahuje k součtu dvanácti faktur společnosti Leryz s.r.o., jak mylně dovozuje žalobce. Tyto faktury za neprovedené práce byly předmětem kontrolního zjištění č. 2/E, za které byl vyměřen odvod v odlišné výši, a to 1 428 825 Kč. V jejich případě žalobce prostřednictvím své společnosti Leryz s.r.o. vystavoval zhotoviteli společnosti NERAK – Rožmitál s.r.o. fiktivní faktury za práce, které reálně nikdy neprovedl. Zhotovitel tyto faktury uhradil z dotačních peněz, z nich část následně společnost Leryz přeposlala na bankovní účty žalobce. Žalobce z těchto zpětně získaných prostředků následně hradil svou povinnou finanční spoluúčast. To vedlo ke zkreslování výše vlastních zdrojů. Skutečnost, že některé z těchto fiktivních faktur formálně zněly na práce nesouvisející s rekonstrukcí rybníku (např. práce po těžbě harvestorem), na tomto závěru nic nemění, protože klíčovým zjištěním zůstává, že šlo o nevykonané plnění sloužící ke zpětnému získání dotačních prostředků za práce, které nebyly provedeny.

147. Pokud jde o žalobcem zpochybňovanou aplikaci poměru 69,885 %, správce daně v kontrolním zjištění č. 3 nerozporoval původní metodiku výpočtu maximální výše dotace ze strany poskytovatele, ale reagoval na zatajení příjmů z projektu, v důsledku čehož v závěrečném vyhodnocení vykázal vyšší čisté náklady, než mu podle závěru správce daně skutečně vznikly. Ke stanovení částky, o kterou se dotace krátí, správce daně věcně správně aplikoval poměr poskytnuté dotace vůči celkovým nákladům projektu ve výši 69,885 %. Daňové orgány ve zprávě o daňové kontrole i ve vyjádřeních k žalobě konzistentně a správně poukazují na to, že poslední rozhodnutí o poskytnutí dotace č. j. 68418/2013- MZE-15152 nestanovilo procentní podíly financování, nýbrž závazné absolutní částky. Poměr celkové vyplacené dotace (7 070 935,70 Kč) k celkovým schváleným nákladům akce (10 117 940 Kč) činí 69,885 %. Zatajené příjmy z pronájmu stroje ovlivnily dotační nárok na projekt jako celek, nikoliv pouze jeho stavební část, a proto správce daně postupoval správně, pokud aplikoval tento celkový poměr.

148. Žalobcem předkládaný výpočet, kterým dovozuje svůj hypotetický nárok na dotaci ve výši téměř 8 milionů Kč, je nesrozumitelný a překračuje maximální možnou částku dotace stanovenou dotačním rozhodnutím. Odkazuje-li žalobce na zákon č. 455/2011 Sb. a jeho stranu 6027, je takovýto odkaz nesrozumitelný.

149. Daňové orgány postupovaly podle závazných parametrů rozhodnutí o dotaci, jejich matematické výpočty jsou správné a jejich argumentace logicky vyvrací námitky žalobce. Argumentace žalobce naopak vychází z předpokladů (80% podíl na stavební část), které rozhodnutí o poskytnutí dotace ze dne 1. 11. 2013, č. j. 68418/2013-MZE-15152 neobsahovalo. Skutečnost, že žalobce nevyčerpal původní maximální výši dotace tento závěr nevyvrací, neboť kontrolní zjištění nevycházelo z překročení této původní částky, nýbrž z porovnání skutečně vyplacené dotace s dotačním nárokem vypočteným po zohlednění nevykázaného příjmu.

150. Žalobce ve své žalobě i v následné replice pouze opakuje svá dřívější tvrzení a znovu předkládá svůj vlastní výpočet dotačního příspěvku. Žalobce v replice vysvětlil způsob, kterým byla původně vypočtena dotace 7 623 000 Kč. Tato argumentace však nezpochybňuje nosný důvod kontrolního zjištění, podle něhož měl být nevykázaný příjem související s projektem promítnut do výše skutečných čistých nákladů a následně do odpovídajícího nároku na dotaci. IV.A.6 Kontrolní zjištění č. 4/B, 4/C, 4/D a 4/E 151.Podstatou kontrolního zjištění č. 4/B je skutečnost, že žalobce porušil rozpočtovou kázeň neoprávněným použitím dotačních prostředků na úhradu nevysoutěžených víceprací. Správce daně ve zprávě o daňové kontrole popsal, že kontrolou nabídky vítězného uchazeče bylo ověřeno, že položkový rozpočet pro stavební objekt SO-03 Výpustné zařízení neobsahoval nacenění pěti položek, čímž došlo k porušení podmínek poskytnuté dotace, a tedy i ve smyslu § 3 písm. e) zákona o rozpočtových pravidlech k neoprávněnému použití poskytnutých peněžních prostředků.

152. Správce daně stanovil odvod v souladu s principem proporcionality; částky odvodu 77 874,53 Kč a 76 695,84 Kč odpovídaly hodnotě konkrétních nevysoutěžených položek zahrnutých v předmětných fakturách, včetně odpovídající části nákladů na zařízení staveniště, nikoliv celé výši faktur nebo celé dotace. Skutečnost, že dle žalobce bylo provedení těchto prací nutné pro dosažení účelu dotace nic nemění na zjištěném porušení podmínek. Ty neumožňovaly hradit z dotace náklady, které nevzešly z uskutečněného výběrového řízení (srov. bod 46 odvolacího rozhodnutí OFŘ č. j. 13136/21/5000-10612- 706239). Pokud při realizaci vznikla potřeba provést jiné či dodatečné práce, bylo na žalobci, aby před jejich úhradou z dotace zajistil soulad jejich zadání a financování se smluvními, zadávacími a dotačními podmínkami; jinak mohly být hrazeny pouze z jeho vlastních zdrojů. Odborné doporučení zhotovitele nebo technického dozoru žalobce nezbavovalo odpovědnosti za dodržení podmínek dotace.

153. K obdobné situaci jako v případě kontrolního zjištění č. 4/B došlo i u kontrolního zjištění č. 4/C. Dodávka základových betonových pásů byla provedena ve větším než vysoutěženém rozsahu. Podle žalobce bylo větší množství nezbytné k zajištění stability základu, neboť skutečná vrstva sedimentu byla vyšší, než předpokládal projekt. Krajský soud proto odkazuje na vypořádání předcházející námitky s tím, že také v tomto případě postup daňových orgánů respektoval zásadu proporcionality, jelikož odvod nebyl stanoven z celé částky dotace ani z celé výše faktury, ale pouze ve výši 14 881,64 Kč, o kterou náklady hrazené z dotace převýšily vysoutěženou dodávku.

154. V případě kontrolního zjištění č. 4/D žalobce porušil rozpočtovou kázeň použitím dotačních prostředků na úhradu bednění pro obetonování potrubí v otevřeném výkopu v rozsahu překračujícím vysoutěženou dodávku o 10 749,48 Kč. Žalobce uvádí, že překročení bylo zapříčiněno nestabilním podložím pod výpustným potrubím a potřebou většího množství betonu. K prokázání existence nestabilního podloží však neoznačil žádný konkrétní doklad; podle zjištění OFŘ tato okolnost nebyla zachycena ani ve stavebním deníku. Odvod byl přitom stanoven pouze ve výši, o kterou náklady hrazené z dotace převýšily vysoutěženou dodávku. Žalobní námitka proto není důvodná.

155. V případě kontrolního zjištění č. 4/E žalobce porušil rozpočtovou kázeň neoprávněným použitím dotačních prostředků na úhradu nevysoutěžených víceprací - u položky železobetonové opěrné zdi žalobce uhradil z dotace 37,21 m³ v ceně 179 219,36 Kč, ačkoliv vítězná nabídka zhotovitele počítala pouze s 23,60 m³ za 113 668 Kč. K této změně nebyl uzavřen žádný písemný dodatek ke smlouvě o dílo a žalobce v daňovém řízení neprokázal objektivní důvody pro změnu projektovaných parametrů opěrné zdi. Žalobce pouze opakuje svá dosavadní tvrzení a neuvádí nic, čím by dosavadní závěry daňových orgánů zpochybnil. OFŘ současně poukázalo na to, že provedená zeď měla oproti projektu změněný tvar i rozměry a podle statického posouzení založeného ve znaleckém posudku nevyhovovala. Žalobce tato konkrétní zjištění v žalobě nezpochybnil.

156. Lze tedy ve shodě s daňovými orgány obecně shrnout, že u všech výše uvedených kontrolních zjištění (č. 4/B až 4/E) se žalobce dopustil porušení rozpočtové kázně tím, že z dotačních prostředků uhradil stavební vícepráce a dodávky, které nebyly vysoutěženy v rámci původního výběrového řízení. Tuto skutečnost nelze zhojit tvrzenou nezbytností provedených prací pro bezpečnost díla, ani argumentací, že tyto změny odsouhlasily autorizované osoby (technický dozor či zhotovitel stavby). Za dodržení všech dotačních podmínek nese odpovědnost příjemce dotace. Pokud při realizaci díla objektivně vyvstala potřeba realizovat odlišné či dodatečné práce, bylo povinností žalobce takový stav právně ošetřit, a to uzavřením písemného dodatku ke smlouvě o dílo a informováním poskytovatele dotace. Krajský soud se plně ztotožňuje i s hodnocením daňových orgánů ohledně uplatnění zásady proporcionality. U kontrolního zjištění č. 4/B odpovídaly odvody hodnotě konkrétních nevysoutěžených položek, zatímco u kontrolních zjištění č. 4/C až 4/E pouze částce, o kterou fakturované náklady hrazené z dotace převýšily rozsah vysoutěžené dodávky; v obou případech byla připočtena pouze odpovídající část nákladů na zařízení staveniště. Odvody tedy nedopadly na celé faktury ani na celou dotaci, ale pouze na prostředky přímo dotčené jednotlivými porušeními. IV.A.7 Kontrolní zjištění č. 5 157.Podstatou kontrolního zjištění č. 5 je nedodržení závazného ukazatele stanoveného pro objem vlastních zdrojů příjemce dotace a s tím související nevrácení části dotace, která podle daňových orgánů převyšovala nárok odpovídající prokázanému vlastnímu financování projektu. Argumentace, kterou žalobce soudu předkládá, je v podstatě totožná s námitkami, které žalobce uplatnil již v odvolání proti platebnímu výměru.

158. Daňové orgány rozlišují mezi termínem realizace akce a termínem určeným pro financování projektu. Argumentují tím, že ačkoliv rozhodnutí č. j. 216230/2012-MZE-15152 ze dne 28. 11. 2012 prodloužilo termín realizace stavby, financování projektu mělo podle tohoto rozhodnutí i nadále probíhat výlučně v období do 31. 12. 2012. Ke změně podmínek zabezpečení financování projektu nedošlo, a to proto, že poskytovatel dotace žádnou takovou změnu pro rok 2013 neschválil. Podle bodu 3 podmínek rozhodnutí o poskytnutí dotace platilo, že pokud žalobce v průběhu roku zjistil, že dotaci v plné výši nevyčerpá, měl to poskytovateli oznámit a současně požádat o změnu rozhodnutí, čímž by se financování přesunulo do dalšího roku. Poskytovatel dotace navíc žalobce na tuto skutečnost výslovně upozornil dopisem ze dne 19. 11. 2012 s tím, že čerpání v roce 2013 nemůže zaručit, avšak žalobce postup stanovený v dotačních podmínkách nevyužil. Daňové orgány na základě tohoto dovodily, že jelikož žalobce nedodržel k 31. 12. 2012 závazný objem investovaných vlastních zdrojů a financování nebylo do roku 2013 oprávněně přesunuto, musel se řídit pravidly pro roční zúčtování dotace. Argumentace správce daně se tedy opírá o fakt, že posunutí termínu realizace stavebních prací automaticky neznamená prodloužení termínu pro financování a finanční zúčtování dotačních prostředků. To žalobce pomíjí.

159. OFŘ na argumentaci žalobce reagovalo v bodech 51 a násl. rozhodnutí č. j. 13136/21/5000- 10612-706239. OFŘ vychází ze skutečnosti, že ačkoliv se měnil termín realizace akce, termín pro financování projektu zůstal nezměněn do 31. 12. 2012. Byť žalobce s tímto posouzením nesouhlasí, jeho argumentace nevyvrací závěr OFŘ, že samotné prodloužení realizace akce neznamenalo také prodloužení financování projektu.

160. OFŘ konkrétně popsalo: „[51] … že v Rozhodnutí o poskytnutí dotace č. j. 233951/2012- MZE-15152 a č. j. 216230/2012- MZE-15152 byly stanoveny vlastní zdroje ve výši 2 494 940,00 Kč a dotace činila částku 7 623 000,00 Kč. Financování projektu mělo dle těchto Rozhodnutí probíhat v období do 31.12.2011 a do 31.12.2012. Dle bodu 3 Podmínek Rozhodnutí: „Poskytnuté finanční prostředky podléhají ročnímu zúčtování se státním rozpočtem. V případě, že žadatel zjistí již v průběhu roku, že nebude schopen vyčerpat přidělené státní prostředky, je povinen tuto skutečnost neprodleně oznámit Ministerstvu zemědělství (dále jen MZe) a současně požádat o změnu Rozhodnutí.“ Poskytovatel příjemci dotace dne 19.11.2012 zaslal „Sdělení ve věci financování akcí programu 123 130 v závěru roku 2012“, ve kterém odvolateli sdělil, že u dotace přidělené na rok 2012 nemůže být zaručeno čerpání i v následujícím rozpočtovém roce. Příjemce dotace na tento dokument nijak nereagoval, tedy nepodal ani žádost o vydání změnového rozhodnutí, na základě kterého by došlo ke změně financování projektu, tedy umožnění čerpání dotace v roce 2013. Příjemce dotace zaslal poskytovateli žádost o změnu Rozhodnutí až dne 09.05.2013, v této žádosti o změnu však požadoval změnu termínu realizace akce z 30.04.2013 na 31.07.2013. Protože příjemce dotace nepožádal o změnu financování projektu, počínaje účinností Rozhodnutí o poskytnutí dotace č. j. 26646/2013-MZE-15152 ze dne 09.05.2013, byly poskytovatelem náklady projektu, které měly být původně hrazeny z dotace ve výši 552 064,30 Kč přesunuty k úhradě z vlastních zdrojů. Financování projektu zůstalo nezměněno, tj. veškeré náklady projektu měly být uhrazeny v termínu do 31.12.2012. Příjemcem bylo toto rozhodnutí podepsáno dne 15.05.2013. Počínaje účinností tohoto Rozhodnutí o poskytnutí dotace činila dotace částku 7 070 935,70,00 Kč a vlastní zdroje měly být ve výši 3 047 004,30 Kč. Dne 27.07.2013 podal příjemce další žádost o změnu rozhodnutí, ve které požadoval prodloužení termínu realizace akce a prodloužení termínu pro předložení dokumentace ZVA. Součástí této žádosti byl i návrh na změnu financování projektu, kdy bylo požadováno snížení vlastních zdrojů roku 2012 a jejich přesun do roku 2013 a dále navýšení dotace o částku 844 402,40 Kč. Poskytovatel následně vydal Rozhodnutí o poskytnutí dotace č. j. 46474/2013-MZE-15152 ze dne 12.09.2013, kterým byly povoleny pouze změny termínů realizace akce a předložení dokumentace ZVA. K části žádosti týkající se financování akce, bylo poskytovatelem sděleno: „Protože podporu nelze poskytnout na akci, u které již požádal investor o vydání kolaudačního souhlasu, zůstávají ostatní ukazatele beze změn.“ Příjemce dotace se následně dále dožadoval změny financování projektu, viz dopis ze dne 18.08.2013, a žádost o změnu Rozhodnutí ze dne 20.09.2013, poskytovatel však tyto žádosti neakceptoval a výše dotace, vlastních zdrojů a doba financování projektu zůstaly nezměněny. Detailní popis všech podaných žádostí a vydaných změnových rozhodnutí je uveden ve zprávě o kontrole na stranách 19 – 27.

52. Odvolací orgán shrnuje, že příjemce dotace měl dle bodu 3 Podmínek Rozhodnutí stanovenou povinnost poskytovateli oznámit, že v roce 2012 nebude moci vyčerpat dotaci v plné výši. Současně měl požádat o změnu Rozhodnutí, na základě které by došlo k přesunu financování projektu do následujícího roku. Příjemce však nevyužil postup stanovený v této podmínce, navíc nereagoval ani na upozornění poskytovatele ze dne 19.11.2012, proto v případě, že nedošlo k vyčerpání celé částky dotace v roce 2012, měl v souladu se zněním podmínky č. 3 provést vyúčtování dotace se státním rozpočtem. Jelikož dotace byla poskytována ČMZRB na základě faktur postupně předkládaných příjemcem dotace, jejichž úhrada probíhala přímo na účet zhotovitele stavby - firmy NERAK – Rožmitál s.r.o., příjemce dotace tedy neobdržel na svůj účet částku dotace stanovenou v Rozhodnutí a nevznikla mu ani z titulu nevyčerpání celé částky dotace žádná povinnost vrácení. Daňová kontrola byla zahájena dne 28.07.2014, v této době již bylo platné a pro správce daně směrodatné Rozhodnutí o poskytnutí dotace č. j. 68418/2013- MZE-15152 (změna) ze dne 01.11.2013. Jak je uvedeno i v rozsudku NSS č. j. 1 Afs 100/2009–63: „ … Z hlediska posuzování dodržení rozpočtové kázně je rozhodující stav, který tu je v době rozhodování finančního úřadu, a nikoliv ten, jež existoval v nějakém předchozím období. Finanční orgány při prováděné kontrole měly proto vycházet z nových termínů dokončení staveb či děl, jejich uvedení do provozu a předložení závěrečného vyhodnocení akce, které byly obsaženy v přílohách pozdějších rozhodnutí (č. 2) o poskytnutí peněžních prostředků.” Kontrolou vlastních zdrojů však správce daně zjistil, že příjemce dotace k datu 31.12.2012 prokázal vlastní zdroje pouze ve výši 854 833,50 Kč (viz zpráva o daňové kontrole, tabulka č. 51, strana 113). Příjemce dotace byl povinen dle výše uváděné Podmínky č. 3 provést roční zúčtování se státním rozpočtem, dále mu byla dle „Obecných podmínek“ Rozhodnutí o poskytnutí dotace č. j. 68418/2013-MZE- 15152 stanovena mj. povinnost dodržovat Vyhlášku č. 560/2006 Sb. a zákon o rozpočtových pravidlech. Ve Vyhlášce č. 560/2006 Sb., v § 6 Závěrečné vyhodnocení akce v odst. (1) písm. a) je uvedeno, že součástí dokladů předložených v rámci závěrečného vyhodnocení akce je obsaženo i vyúčtování a finanční vypořádání prostředků státního rozpočtu. Protože příjemce dotace do 31.12.2012 nevložil do projektu vlastní zdroje ve výši stanovené Rozhodnutím o poskytnutí dotace č. j. 68418/2013 MZE-15152, tj. ve výši 3 047 004,30 Kč, a uhradil vlastní zdroje pouze ve výši 854 833,50 Kč, nedodržel závazný ukazatel – objem vlastních zdrojů účastníka programu MIN 3 047 004,30 Kč, a byl proto povinen v rámci finančního vypořádání vztahů se státním rozpočtem vrátit zadrženou část dotace zpět do státního rozpočtu. Správcem daně byl tedy proveden přepočet nároku na dotaci, která měla být v termínu do 15.02.2013 vrácena zpět do státního rozpočtu (částka 2 192 170,80 Kč, podrobně uvedeno na stranách 115 - 117 zprávy o daňové kontrole).“ 161.Žalovaný v žalobou napadeném rozhodnutí na str. 9 uvádí, že „změnové rozhodnutí poskytovatele vzniklo v návaznosti na žádost subjektu ze dne 25.04.2013. Dále je nutné upozornit na spisovou dokumentaci k daňové kontrole, která obsahuje kopii „Rozhodnutí č.j. 26646/2013-MZE/15152 o poskytnutí dotace (změna), id. č. EDS: 129D132005819“ ze dne 9.5.2013 (dále také Rozhodnutí č.j. 26646/2013-MZE/15152. Součástí uvedeného Rozhodnutí č.j. 26646/2013-MZE/15152 je potvrzení souhlasu investora s podmínkami daného rozhodnutí, které ing. V. Č. svým podpisem potvrdil s datem 15. 5. 2013. Lze tedy mít za doložené, že změna podmínek Rozhodnutí rozhodně nebyla ze strany poskytovatele „jednostranná“.“ 162.Zvýšený závazný ukazatel vlastních zdrojů ve výši 3 047 004,30 Kč byl výslovně stanoven až změnovým rozhodnutím ze dne 9. 5. 2013; tato skutečnost však sama o sobě nebránila tomu, aby z něj daňové orgány při následné kontrole vycházely. Již podle předcházejících rozhodnutí představovala částka 7 623 000 Kč maximální výši dotace, zatímco celkové náklady projektu byly stanoveny částkou 10 117 940 Kč a financování projektu mělo být ukončeno do 31. 12. 2012. Jestliže žalobce část maximálně přiznané dotace nevyčerpal a poskytovatel současně neschválil odpovídající snížení celkových nákladů projektu, musel být při zachování schválené finanční bilance vzniklý rozdíl kryt z vlastních zdrojů. Změnové rozhodnutí proto nezaložilo povinnost žalobce podílet se na financování projektu vlastními zdroji nově, ale změnilo její konkrétní výši v návaznosti na snížení maximální částky dotace při zachování celkových nákladů projektu. Žalobce toto rozhodnutí dne 15. 5. 2013 podepsal a výslovně stvrdil souhlas se všemi jeho podmínkami. Daňové orgány proto nepochybily, pokud při následném posouzení dotačního nároku vycházely z konečného znění rozhodnutí o poskytnutí dotace. Pro účely tohoto posouzení nebylo možné oddělit maximální výši dotace stanovenou konečným rozhodnutím od objemu vlastních zdrojů, neboť obě položky tvořily při nezměněných celkových nákladech vzájemně provázanou finanční bilanci projektu.

163. Povinnost žalobce podílet se na financování projektu vlastními zdroji existovala již podle rozhodnutí ze dne 6. 3. 2012, ve znění rozhodnutí ze dne 28. 11. 2012, a činila nejméně 2 494 940 Kč. Správce daně přitom zjistil, že žalobce do konce roku 2012 prokázal vlastní zdroje pouze ve výši 854 833,50 Kč. Podstatná část nedostatku vlastního financování tedy existovala bez ohledu na změnu provedenou v květnu 2013. Pozdější změnové rozhodnutí ovlivnilo výši tohoto nedostatku pouze částkou 552 064,30 Kč, o kterou byly vlastní zdroje zvýšeny současně se snížením maximální výše dotace.

164. OFŘ nezpochybnilo, že Českomoravská záruční a rozvojová banka (ČMZRB) disponovala přehledy, ve kterých žalobce vykazoval vlastní prostředky v celkové výši přesahující 3,78 mil. Kč. Správce daně však z vyjádření banky zjistil, že u tzv. „ostatních plateb“ (platby v hotovosti, vlastní náklady apod.) banka nevyžadovala doložení kopií výpisů z účtů ani jiných prvotních dokladů. Při porovnání údajů z tabulek předložených bankou se skutečnými bankovními výpisy správce daně zjistil vzájemný nesoulad v částkách.

165. Z tohoto důvodu byl žalobce vyzván k prokázání svých vlastních nákladů. Kontrolou předložených dokladů bylo zjištěno, že žalobce jako uznatelné vlastní zdroje vykazoval náklady, které nebyly podloženy žádným prvotním účetním dokladem, nebyly evidovány v jeho daňové evidenci a nebyla u nich prokázána faktická úhrada (šlo např. o běžnou korespondenci, fotografie či neprokázané cestovní příkazy). Po vyloučení těchto neprokázaných a neuznatelných položek dospěl správce daně k závěru, že skutečné uznatelné vlastní zdroje za rozhodné období let 2008 až 2012 činily pouze 854 833,50 Kč.

166. K tvrzení žalobce, že do stavby vložil přes 1,3 mil. Kč v roce 2013 a další prostředky v roce 2014, OFŘ konstatovalo, že tyto částky nelze zohlednit pro splnění dotačních podmínek. Podle rozhodnutí o poskytnutí dotace bylo financování projektu pevně stanoveno do 31. 12. 2012. Z hlediska závazných pravidel dotace proto vlastní zdroje proinvestované v roce 2013 a 2014 (i kdyby byly reálně vynaloženy) již nemohly být zahrnuty mezi sledované vlastní zdroje projektu pro splnění tohoto závazného ukazatele.

167. Pokud jde o částku 481 000 Kč, kterou žalobce uvádí jako vklad vlastních zdrojů v roce 2014, OFŘ tuto konstrukci odmítlo. Z dokazování mu vyplynulo, že se nejedná o proinvestované vlastní zdroje žalobce, nýbrž o částku poskytnuté dotace, kterou žalobce ve dvou platbách (350 000 Kč a 131 000 Kč) v únoru a březnu 2014 vrátil na účet poskytovatele.

168. OFŘ v bodech 57 a 58 odůvodnění shrnulo, že deklarovaná částka 3 788 666,60 Kč neodpovídá předloženým bankovním výpisům, u hotovostních plateb nebyly bance předloženy potřebné doklady a u nákladů, kterými žalobce prokazoval vlastní zdroje, absentovaly prvotní účetní doklady a evidence. V bodě 55 téhož rozhodnutí pak odůvodnilo neuznatelnost nákladů z let 2013 a 2014 tím, že podle platných dotačních rozhodnutí bylo financování projektu určeno do 31. 12. 2012, a pokud poskytovatel neumožnil financování v roce 2013 a letech následujících, nelze k těmto pozdějším nákladům z hlediska dotačních pravidel přihlížet. Ani úhrada posudku environmentálního experta ve výši 22 236 Kč z vlastních prostředků žalobce nezpochybňuje závěr daňových orgánů o nesplnění závazného ukazatele vlastních zdrojů. Závazná pravidla umožňovala tento náklad uhradit z dotace, avšak žalobci neukládala, aby této možnosti využil. Jeho rozhodnutí uhradit posudek z vlastních prostředků proto samo o sobě nezakládalo nárok na snížení závazného objemu vlastních zdrojů ani nekompenzovalo nedostatek jiných prokázaných vlastních výdajů.

169. Co se týče argumentace žalobce ohledně výpovědí osob v trestním řízení, zde daňové orgány vychází primárně z písemných podkladů dotace. V takovém postupu neshledává krajský soud vad. Prohlášení nebo svědecká výpověď osoby před trestním soudem nemůže sama o sobě na písemně stanovených podmínkách nic změnit.

170. Krajský soud neshledal vad ani v úvahách OFŘ ohledně žalobcem namítaného zápočtu; i zde žalobce opakuje již řečené. Jakkoli je jednostranný zápočet jednostranným adresným úkonem, musí započítávané pohledávky existovat. Rozhodující je existence, splatnost a způsobilost započítávané pohledávky. Samotné tvrzení, že pohledávka existuje, její existenci nezakládá. Současně je nutné, aby se pohledávky způsobilé k započtení setkaly. Daňové orgány zápočet neuznaly nikoli proto, že by nemohl být hodnocen v rámci vlastních zdrojů, ale proto, že společnost NERAK – Rožmitál, spol. s .r. o. zápočet neakceptovala s odůvodněním, že žádné nároky na smluvní pokutu neuznává a že nezaplacení vyfakturovaných pohledávek bude vymáhat v občanském soudním řízení (25. 4. 2013, viz str. 133 zprávy o daňové kontrole. OFŘ zdůraznil, že nesouhlas společnosti NERAK s navrženým zápočtem byl jednoznačně vyjádřen tím, že zhotovitel podal dne 1. 7. 2013 žalobu na žalobce ke Krajskému soudu v Brně (sp. zn. 12 Cm 59/2013) o zaplacení částky 1 689 488 Kč za neuhrazené faktury, přičemž tato žalovaná částka se skládala mimo jiné právě z faktur č. 43/2012 a 44/2012. OFŘ dospělo k závěru, že jelikož vzájemný zápočet nebyl zhotovitelem stavby nikdy uznán, nemohl být v daňovém řízení zahrnut mezi vlastní zdroje projektu. Jinými slovy, žalobce existenci pohledávky neprokázal. Rovněž uvedlo, že předmětné započtení bylo v účetnictví žalobce navíc zaevidováno až v roce 2013, ačkoliv závazné dotační podmínky stanovovaly ukončení financování projektu (a tedy i vložení vlastních zdrojů) do 31. 12. 2012.

171. V replice žalobce ze dne 23. 1. 2024 pak nově uvádí, že žalovaný pouze spekuluje o tom, že by byl nucen vrátit finanční prostředky. Daňové orgány argumentaci žalobce o údajném „dobrovolném ušetření“ finančních prostředků státu prostřednictvím neuplatnění faktur č. 43/2012, 44/2012 a 52/2012 setrvale odmítají. Žalobce v žádosti o změnu rozhodnutí doručené poskytovateli dne 21. 11. 2013 výslovně uvedl, že neuznal náklady za neprovedené stavební práce, a proto faktury č. 43, 44 a 52/2012 zadržel před jejich proplacením. Tyto faktury se následně staly předmětem soudního sporu, když se je žalobce pokusil jednostranně započíst proti svým nárokům vůči společnosti NERAK. Nevyčerpání dotace a následné vrácení dříve čerpaných prostředků bylo nutným důsledkem neuznání sporných faktur a nápravou předchozího neoprávněného čerpání.

172. Argumentace žalobce, že rozhodnutí poskytovatele dotace ze dne 9. 5. 2013 bylo vydáno jednostranně a v rozporu s legitimním očekáváním nekoresponduje se spisovým materiálem. Již i sám žalovaný v žalobou napadeném rozhodnutí na str. 9 uvádí, že „změnové rozhodnutí poskytovatele vzniklo v návaznosti na žádost subjektu ze dne 25.04.2013. Dále je nutné upozornit na spisovou dokumentaci k daňové kontrole, která obsahuje kopii „Rozhodnutí č.j. 26646/2013-MZE/15152 o poskytnutí dotace (změna), id. č. EDS: 129D132005819“ ze dne 9.5.2015 [správně 2013] (dále také Rozhodnutí č.j. 26646/2013-MZE/15152. Součástí uvedeného Rozhodnutí č.j. 26646/2013-MZE/15152 je potvrzení souhlasu investora s podmínkami daného rozhodnutí, které ing. V. Č. svým podpisem potvrdil s datem 15. 5. 2013. Lze tedy mít za doložené, že změna podmínek Rozhodnutí rozhodně nebyla ze strany poskytovatele „jednostranná“.“ 173.K argumentu žalobce, že ušetřil státní prostředky tím, že neuznal a nenechal proplatit vadné či neprovedené práce, krajský soud uvádí, že takový postup mohl být z hlediska ochrany veřejných prostředků věcně obezřetný. Sám o sobě však nezměnil závaznou finanční bilanci projektu. Žalobce nepředložil poskytovateli schválený dodatek ke smlouvě o dílo ani jiný podklad, na jehož základě by poskytovatel snížil celkové náklady projektu a odpovídajícím způsobem změnil výši dotace a vlastních zdrojů. Dokud ke změně finančních ukazatelů rozhodnutím poskytovatele nedošlo, byl žalobce vázán jejich platnou podobou.

174. V rámci pokračující argumentace žalobce reaguje na argumentaci daňových orgánů ohledně zpětného toku dotačních prostředků. Daňové orgány zmapovaly celý peněžní řetězec a aktuální námitky žalobce jsou opět převážně opakováním již uplatněných námitek. Správce daně ve zprávě o daňové kontrole popsal, že převod z účtu Leryz s.r.o. na účet č. X probíhal prostřednictvím dalších účtů žalobce. Finanční prostředky byly z účtu Leryz s.r.o. nejprve zasílány na účty č. X, č. X, č. X, č. X a č. X a teprve z nich byly přeposílány na finální účet vlastních zdrojů č. X. Žalobce tedy finanční prostředky přesouval mezi svými vlastními účty. Co se týče tvrzení žalobce, že tento převod ze dne 25. 10. 2012 představoval „vrácení půjčky“, daňové orgány uvedly, že prostředky na účtu Leryz s.r.o. prokazatelně pocházely z proplacených fiktivních faktur zhotovitele. Jelikož žalobce závěry daňových orgánů nevyvrací a pouze setrvává na tom, na co již daňové orgány včetně žalovaného reagovaly, krajský soud na jejich závěry odkazuje.

175. Ohledně převodu částky 137 280,60 Kč již OFŘ uznalo, že zpráva o daňové kontrole obsahuje chybu a správně je datum 21. 11. 2012. To však dle žalovaného nic nezměnilo na závěru o neoprávněném řetězení převodů dotačních prostředků.

176. Za těchto okolností nebylo pochybením, jestliže správce daně při konečném určení dotačního nároku vycházel z posledního platného znění rozhodnutí o poskytnutí dotace. Žalobce nemohl současně požadovat, aby pro výši maximální dotace bylo rozhodné konečné rozhodnutí stanovující částku 7 070 935,70 Kč, ale pro minimální vlastní zdroje původní rozhodnutí stanovující částku 2 494 940 Kč, jestliže obě položky tvořily vzájemně provázanou finanční bilanci téhož projektu.

177. Daňové orgány nerozporují, že celkový účel dotace, jímž bylo provedení protipovodňových opatření, byl naplněn a dílo bylo zkolaudováno. S odkazem na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 10. 2018, č. j. 1 Afs 291/2017-33, č. 3854/2019 Sb. NSS, však konstatovaly, že poskytnutí dotace je dobrodiním státu, čemuž odpovídá oprávnění poskytovatele spojit její poskytnutí s podmínkami. Každé porušení dotačních podmínek, které poskytovatel v rozhodnutí o poskytnutí dotace nevymezil jako porušení nezakládající neoprávněné použití prostředků, proto zakládá porušení rozpočtové kázně. Splnění obecného účelu projektu tedy daňový subjekt nezbavuje povinnosti dodržovat konkrétní dotační pravidla, například postupovat podle schválené projektové dokumentace a hradit z dotačních prostředků pouze vysoutěžené práce. Rozšířený senát současně zdůraznil, že při stanovení výše odvodu musí být uplatněna zásada přiměřenosti. Správce daně proto musí posoudit závažnost a význam porušení a zvážit, zda je důvod ke stanovení odvodu v plné výši čerpaných či poskytnutých prostředků, nebo pouze ve výši odpovídající konkrétnímu porušení. Daňové orgány aplikovaly zásadu proporcionality u každého jednotlivého kontrolního zjištění. Odvod byl stanoven ve výši skutečného porušení rozpočtové kázně, nikoliv plošným vrácením celé poskytnuté dotace (srov. úvahy o výši odvodu a proporcionalitě na str. 39 a násl. rozhodnutí OFŘ č. j. 13136/21/5000-10612- 706239).

178. Argumentací porušení zásady ne bis in idem se krajský soud bude zabývat samostatně. IV.A.8 Kontrolní zjištění č. 8 179.Podle podmínky č. 14 dotačního rozhodnutí platilo, že „[v] případě odbahnění rybníku bude pořízena fotodokumentace hotového stavu díla bezprostředně po odbahnění, ze které bude patrný rozsah provedených prací. Po ukončení odbahňování rybníka bude zhotovená fotodokumentace, spolu s oznámením o ukončení odtěžovacích prací, prokazatelně předána správci programu.“ Původní rozhodnutí ze dne 6. 3. 2012 tuto podmínku neobsahovalo. Podmínka č. 14 byla do rozhodnutí vložena až změnovým rozhodnutím ze dne 28. 11. 2012, které žalobce převzal a dne 6. 12. 2012 potvrdil souhlas s jeho podmínkami. Podle tvrzení žalobce byly odtěžovací práce ukončeny dne 5. 10. 2012 a dne 18. 10. 2012 zaslal poskytovateli technickou zprávu, geodetické zaměření a fotografii.

180. Žalobce namítá, že požadovanou povinnost splnil již dne 18. 10. 2012, kdy poskytovateli oznámil ukončení odtěžovacích prací a předložil technickou zprávu, geodetické zaměření a fotografii stavu rybníka po odbahnění. Podpůrně namítá, že další fotodokumentaci již nemohl zpětně pořídit, neboť podmínka č. 14 byla do dotačního rozhodnutí vložena až poté, co byly odtěžovací práce ukončeny a rybník byl zčásti opětovně napuštěn. Samotné přijetí změnového rozhodnutí podle něj nemohlo založit možnost zpětně zachytit dřívější stav díla.

181. Daňové orgány vyšly z toho, že technická zpráva předložená dne 18. 10. 2012 nenahrazovala fotodokumentaci požadovanou podmínkou č.

14. Fotografii umístěnou na její titulní straně hodnotily jako ilustrační, neboť z ní nebyl patrný rozsah provedených prací. Skutečnost, že podmínka byla stanovena až po žalobcem tvrzeném dokončení odbahnění, nepovažovaly za rozhodnou zejména proto, že žalobce změnové rozhodnutí přijal a od této povinnosti nebyl následně zproštěn dalším změnovým rozhodnutím.

182. Krajský soud po posouzení technické zprávy a v ní obsažené fotografie dospěl ke shodnému závěru. Fotografie zachycuje pouze celkový pohled na rybník a neumožňuje zjistit rozsah provedeného odbahnění ani podobu těch částí díla, které byly po napuštění rybníka zakryty vodou. Technická zpráva a geodetické zaměření obsahovaly údaje o zaměření dna a množství vytěženého sedimentu, plnily však odlišnou důkazní funkci. Podmínka č. 14 vedle těchto podkladů výslovně vyžadovala obrazovou dokumentaci, z níž bude patrný rozsah provedených prací. Žalobce tedy sice poskytovateli předal listinu obsahující jednu fotografii, tato fotografie však obsahovým požadavkům podmínky č. 14 nevyhovovala.

183. Žalobci lze přisvědčit, že po převzetí změnového rozhodnutí dne 6. 12. 2012 již nemohl nově pořídit autentickou fotodokumentaci stavu existujícího bezprostředně po ukončení odbahnění. Z toho však bez dalšího neplyne, že podmínka č. 14 byla objektivně nesplnitelná. Její splnění nebylo nutně podmíněno pořízením nových snímků až po vydání změnového rozhodnutí; žalobce ji mohl splnit také předložením již existující fotodokumentace pořízené v rozhodné době. Ostatně sám tvrdí, že takovou dokumentaci pořídil a dne 18. 10. 2012 předložil. Předmětem sporu proto není, zda měl žalobce po 6. 12. 2012 zpětně vytvořit neexistující obrazový záznam, nýbrž zda jím předložená dokumentace zachycovala rozsah provedených prací způsobem požadovaným podmínkou č.

14. Jak soud uvedl výše, tomuto požadavku nevyhovovala.

184. Pro posouzení věci je dále významné, že žalobce při převzetí změnového rozhodnutí znal jak obsah nově stanovené podmínky, tak stav realizace díla a obsah dokumentace, kterou již poskytovateli předložil. Přesto dne 6. 12. 2012 potvrdil, že se všemi podmínkami rozhodnutí souhlasí a zavazuje se je plnit. Dne 25. 4. 2013 následně požádal o další změnu rozhodnutí, nepožadoval však vypuštění nebo úpravu podmínky č.

14. Tato podmínka proto zůstala obsažena i ve změnovém rozhodnutí vydaném dne 9. 5. 2013, s jehož podmínkami žalobce dne 15. 5. 2013 opět vyslovil souhlas. Tyto skutečnosti samy o sobě nevylučují možnost žalobce namítat nezákonnost stanovené podmínky, vyvracejí však tvrzení, že šlo o podmínku pro něj nepředvídatelnou nebo že mohl důvodně vycházet z toho, že se na něj nevztahuje.

185. Krajský soud proto uzavírá, že žalobce podmínku č. 14 nesplnil. Technická zpráva a geodetické zaměření nenahrazovaly požadovanou fotodokumentaci a jediná předložená fotografie neumožňovala ověřit rozsah provedených prací. Nemožnost pořídit po 6. 12. 2012 nové snímky dřívějšího stavu na tomto závěru nic nemění, neboť daňové orgány žalobci nevytýkaly, že po tomto datu takové snímky nově nevytvořil, ale že nepředložil již existující fotodokumentaci odpovídající podmínce, kterou opakovaně přijal a od níž nebyl změnovým rozhodnutím zproštěn.

186. Krajský soud dodává, že požadavek na fotodokumentaci nesledoval pouze formální administrativní účel. Po napuštění rybníka byly podstatné části provedených prací zakryty vodou a jejich skutečný rozsah již nebylo možné přímo ověřit. Také v rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích – pobočky v Táboře ze dne 11. 10. 2018, č. j. 14 To 213/2018-1254, bylo reprodukováno vyjádření znalce, podle něhož již nebylo možné rozsah skutečně provedených prací fyzicky zjistit, neboť rybník byl napuštěný a převážná část stavebních prací zakrytá; dokumentace skutečného provedení navíc nezachycovala všechny změny oproti projektové dokumentaci. Požadovaná fotodokumentace tak měla zachytit stav díla předtím, než se rozhodné části prací stanou nepřístupnými přímé kontrole. Jejím nepředložením byla následná kontrola zbavena jednoho z podkladů určených právě k ověření rozsahu provedených prací.

187. Také výši odvodu považuje krajský soud za přiměřenou. Daňové orgány nevycházely z povinnosti vrátit celou dotaci. Podle obecného postupu upraveného Pokynem GFŘ D-38 by odvod za dobu trvání nesplněné administrativní povinnosti dosáhl maximální částky 100 000 Kč. S přihlédnutím k tomu, že dílo bylo zkolaudováno, rekonstrukce byla z velké části provedena v souladu s projektem a šlo o porušení dokumentační povinnosti, správce daně využil možnost stanovit nižší odvod a určil jej ve výši 1 % poskytnuté dotace, tedy 70 709,35 Kč. S ohledem na význam dokumentace pro pozdější ověření zakrytých prací tato částka odpovídá povaze a závažnosti zjištěného porušení. Tvrzení žalobce, že daňové orgány dosažení účelu dotace a konkrétní okolnosti porušení vůbec nezohlednily, proto neodpovídá obsahu jejich rozhodnutí. IV.B (Ne)porušení zásady ne bis in idem 188.Žalobci byl správcem daně vyměřen odvod za porušení rozpočtové kázně ve výši 1 428 825 Kč (kontrolní zjištění č. 2/E). O náhradě škody plynoucí z totožného základu však již bylo dříve pravomocně rozhodnuto v adhezním řízení trestním rozsudkem Krajského soudu v Českých Budějovicích (sp. zn. 14 To 213/2018), kterým byla České republice přiznána částka 1 863 325 Kč.

189. Předně je třeba odlišit náhradu škody uloženou v adhezním trestním řízení od odvodu za porušení rozpočtové kázně. Nejde o totožné právní instituty. Škodu způsobenou trestným činem dotačního podvodu nelze zaměňovat s odvodem za porušení rozpočtové kázně - srov. usnesení Nejvyššího soudu ze dne 25. 8. 2021, sp. zn. 5 Tdo 1251/2020. Z judikatury Nejvyššího správního soudu plyne, že odvod za porušení rozpočtové kázně není sankcí trestní povahy a jeho účelem je toliko vrátit neoprávněně čerpané prostředky zpět do veřejného fondu, z něhož byly poskytnuty (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu 31. 3. 2015, č. j. 5 As 95/2014-46, ze dne 18. 7. 2013, č. j. 1 Afs 54/2013-36, či ze dne 23. 5. 2019, č. j. 9 Afs 96/2019-35).

190. Samotnou existenci obou nároků vedle sebe nepovažoval Nejvyšší soud za nepřípustnou v procesně obdobné věci ani v usnesení ze dne 13. 12. 2023, sp. zn. 5 Tdo 1123/2023, č. 16/2026 tr., v jehož právní větě Nejvyšší soud uvedl, že „Soud je za splnění dalších podmínek povinen rozhodnout v adhezním řízení postupem podle § 228 odst. 1 tr. ř. o povinnosti obviněného, který byl shledán vinným trestným činem poškození finančních zájmů Evropské unie podle § 260 tr. zákoníku, k náhradě škody vzniklé v důsledku neoprávněně vyplacené dotace. Tím soud nezasahuje do pravomoci finančních úřadů v oblasti porušení rozpočtové kázně.“ Na přenositelnosti tohoto závěru nic nemění, že se citované rozhodnutí týkalo trestného činu poškození finančních zájmů Evropské unie podle § 260 trestního zákoníku, zatímco v nynější věci byla škoda způsobena trestným činem dotačního podvodu. Rozhodný závěr Nejvyššího soudu není založen na zvláštnostech skutkové podstaty podle § 260 trestního zákoníku, nýbrž na odlišnosti nároku na náhradu škody od veřejnoprávní povinnosti k odvodu za porušení rozpočtové kázně.

191. Obdobnou procesní situací se zabýval Krajský soud v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci v rozsudku ze dne 13. 12. 2023, č. j. 59 Af 11/2023-52. Krajský soud vycházel z toho, že adhezní výrok o náhradě škody a platební výměr na odvod za porušení rozpočtové kázně jsou dva odlišné právní instituty a vydání jednoho nevylučuje vydání druhého. Dvojí uspokojení se má řešit při placení či výkonu rozhodnutí, kde lze namítat, že povinnost byla již splněna. Tento rozsudek následně zrušil Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 31. 3. 2026, č. j. 2 Afs 4/2024-58, avšak z jiného důvodu, a to pro částečnou prekluzi práva stanovit odvod. Závěrem krajského soudu o vztahu adhezního výroku a odvodu se Nejvyšší správní soud nezabýval.

192. Na úvahu Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci, lze z hlediska následků skutečně poskytnutého plnění navázat rozsudkem Nejvyššího soudu ze dne 29. 8. 2024, sp. zn. 29 Cdo 1392/2022. Ten řešil, zda pohledávka z platebního výměru na odvod za porušení rozpočtové kázně trvá poté, co byla dotace vrácena prostřednictvím náhrady škody uhrazené podle trestních rozsudků. Nejvyšší soud vyložil, že není podstatné, že jednou jde o veřejnoprávní nárok přiznaný platebním výměrem pro porušení podmínek dotace a podruhé o soukromoprávní nárok na náhradu škody způsobené trestnou činností. Podstatné je to, že oba exekuční tituly (platební výměr i trestní rozsudek) sledují shodný účel, jímž je vrácení finančních prostředků ve výši odpovídající dotaci poskytovateli. Jinými slovy, úhrada náhrady škody nemusí být jen procesní námitkou v exekučním řízení, ale může vést k hmotněprávnímu zániku odpovídající pohledávky z odvodu.

193. Byly-li splněny zákonné podmínky pro vznik a stanovení odvodu, nemohl správce daně od jeho stanovení upustit pouze proto, že o náhradě škody již bylo rozhodnuto v adhezním řízení nebo že žalobce takto uloženou povinnost již splnil, neboť právní úprava s žádnou z těchto skutečností takový následek nespojuje. Ostatně ani sám žalobce na takovouto výslovnou právní úpravu neodkazuje.

194. Podle krajského soudu není adhezní výrok o náhradě škody vydaný v trestním řízení v tomto případě překážkou stanovení odvodu platebním výměrem. S ohledem na odlišnou konstrukci těchto institutů zde nelze uvažovat ani o překážce věci rozhodnuté. Nelze však připustit dvojí faktické uspokojení téže „ekonomické újmy“.

195. Ani skutečnost, že žalobce podle svého tvrzení již splnil povinnost k náhradě škody uloženou mu pravomocným adhezním výrokem, sama o sobě nevylučuje stanovení odvodu za porušení rozpočtové kázně. Nárok na náhradu škody a odvod za porušení rozpočtové kázně mají odlišný hmotněprávní základ. Úhradou náhrady škody se zpětně neodstraňuje porušení rozpočtové kázně ani pravomoc a povinnost správního orgánu stanovit odvod platebním výměrem. Byly-li splněny zákonné podmínky pro stanovení odvodu, nemohla již uskutečněná úhrada náhrady škody sama o sobě vést k tomu, že správce daně odvod nestanoví 196.Samotná existence dvou exekučních titulů ještě nezakládá dvojí uspokojení věřitele. K němu by mohlo dojít teprve tehdy, pokud by stát vedle již přijaté náhrady škody získal v odpovídajícím rozsahu také plnění na odvodu, přestože obě plnění sledují shodný ekonomický účel spočívající v navrácení týchž dotačních prostředků. Otázka, zda a v jakém rozsahu stát již obdržel plnění nahrazující tutéž část dotačních prostředků, se proto promítá do placení a případného vymáhání odvodu, nikoli do zákonnosti jeho stanovení.

197. Z uvedeného rovněž plyne, že namítá-li žalobce, že exekuční soud nemůže přezkoumávat věcnou správnost vykonávaného rozhodnutí, pak se nejedná o případ takového přezkumu. Exekuční soud nezpochybňuje správnost ani existenci platebního výměru, nýbrž posuzuje, zda a v jakém rozsahu vymáhaná povinnost v důsledku již poskytnutého plnění nadále trvá. Zohlednění úhrady náhrady škody proto nepředstavuje věcný přezkum exekučního titulu, ale posouzení skutečnosti nastalé při jeho plnění, která může bránit opětovnému vymožení téže částky.

198. Na základě uvedených úvah soud neprovedl důkaz exekučním spisem soudního exekutora JUDr. I. I. vedeným pod sp. zn. 167 EX 318/20, spisem Okresního soudu v Písku vedeným pod sp. zn. 11 EXE 315/2020, sdělením Finančního úřadu ze dne 30. 1. 2023, bankovními výpisy označenými žalobcem k prokázání jednotlivých úhrad, vyrozuměním o zahájení exekuce a výzvou ke splnění vymáhané povinnosti ze dne 16. 3. 2020 ani návrhem žalobce na zastavení exekuce. Uvedenými podklady žalobce prokazoval, že částky odpovídající některým fakturám byly státu již uhrazeny, případně že byly hrazeny jak v rámci náhrady škody přiznané trestním rozsudkem, tak na odvod za porušení rozpočtové kázně. Ani případné prokázání těchto tvrzení by však nemohlo ovlivnit posouzení zákonnosti stanovení odvodu. Jak soud vysvětlil výše, již uskutečněné plnění na náhradě škody nezbavovalo správce daně pravomoci ani povinnosti odvod stanovit; mohlo se projevit až při placení nebo vymáhání odvodu. Navržené důkazy proto byly pro posouzení věci nadbytečné. Návrh na zastavení exekuce nadto zachycuje především vlastní skutkovou a právní argumentaci žalobce, kterou soud zná z jeho podání v tomto řízení, a nemůže sám o sobě prokazovat pravdivost tvrzení v něm obsažených.

199. Na základě těchto úvah shledal krajský soud nadbytečným provádět žalobcem navrhované dokazování listinami a spisy, které se týkají exekučních řízení, úhrad žalobce jakož i sdělení Finančního úřadu ze dne 30. 1. 2023. Tyto listiny s ohledem na právní názor krajského soudu nemohou přispět ke zjištění skutkového stavu, resp. tyto skutečnosti nejsou rozhodné. To i s ohledem na to, že žalobce na ně odkazuje primárně pro podporu svého právního názoru, se kterým se krajský soud neztotožnil. IV.C Další námitky 200.K námitkám žalobce poukazujícím na údajnou zmatečnost postupu správce daně, kterou žalobce dovozuje z vydávání a následných změn zajišťovacích příkazů či ze zrušení platebního výměru na kontrolní zjištění č. 9 autoremedurou, krajský soud uvádí, že tyto skutečnosti nemají na zákonnost přezkoumávaných rozhodnutí žádný vliv. Zajišťovací příkaz představuje samostatné rozhodnutí vydávané v odděleném řízení, jehož případné vady se do zákonnosti meritorního rozhodnutí o stanovení odvodu nepřenášejí.

201. V replice ze dne 9. 10. 2023 žalobce argumentuje tím, že nevyužil nabídku poskytovatele dotace ze dne 23. 11. 2012 na proplacení nákladů za výkup pozemků pod stavbou a argumentuje snahou šetřit. Jelikož se jedná o novou argumentaci, hodnotí ji krajský soud jako opožděně uplatněný žalobní bod, kterým se nemůže zabývat, neboť rozšířit žalobu o další žalobní body může žalobce jen ve lhůtě pro podání žaloby (§ 72 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s § 71 odst. 2 s. ř. s.).

202. Žalobce rovněž nově sumarizuje již zmíněné nevyčerpané či vrácené prostředky (nedočerpaná dotace 552 063 Kč + vratky 20 000 Kč a 481 000 Kč + posudek experta 22 236 Kč) do celkové ušetřené částky 1 075 299 Kč, kterou měl státnímu rozpočtu prokazatelně uspořit. To však na zjištěných pochybeních nic nemění.

203. Žalobce v bodě 14 podané žaloby, který se nachází v části „III. Skutkový stav“, popisuje, že určité práce vykonávala společnost Leryz, s. r. o. prostřednictvím svých zaměstnanců. Jedná se o pouhý popis skutkového stavu. Až v replice ze dne 9. 10. 2023 pak žalobce v části „III. K námitkám ke kontrolním zjištění“ nově namítá, že neuznání prací bylo nesprávné. To krajský soud hodnotí jako opožděně uplatněný žalobní bod, kterým se nemůže zabývat, neboť rozšířit žalobu o další žalobní body může žalobce jen ve lhůtě pro podání žaloby (§ 72 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s § 71 odst. 2 s. ř. s.).

204. Žalobce se v replice ze dne 23. 1. 2024 rovněž vymezil proti rozsudku trestního soudu, nicméně krajskému soudu v tomto řízení nepřísluší se v tomto směru jakkoli vyjadřovat.

205. Závěrem krajský soud dodává, že z moci úřední se zabýval tím, zda byl odvod za porušení rozpočtové kázně vyměřen před uplynutím prekluzivní desetileté lhůty ve smyslu § 44a odst. 9 rozpočtových pravidel, v rozhodném znění (2012, 2013). Pojmem „vyměřit“ je v této souvislosti třeba rozumět pravomocné stanovení konkrétní odvodové povinnosti, tedy závazné určení jejího důvodu, výše a osoby povinné odvod zaplatit. V nynější věci byl odvod stanoven platebním výměrem Finančního úřadu pro Jihočeský kraj ze dne 27. 1. 2020, č. j. 109716/20/2200-31471-303529. Tento platební výměr byl potvrzen rozhodnutím OFŘ ze dne 9. 4. 2021, č. j. 13136/21/5000-10612-706239, které nabylo právní moci dne 13. 4. 2021. Nejpozději k tomuto dni tak byly pravomocně určeny důvod i výše odvodové povinnosti žalobce. K pravomocnému vyměření odvodu proto došlo ještě před uplynutím desetileté lhůty, a to i ve vztahu k porušením rozpočtové kázně, k nimž došlo v roce 2012. Na uvedeném závěru nic nemění, že původní rozhodnutí bylo následně změněno v přezkumném řízení, neboť přezkumné řízení znovu neotevřelo otázku samotného stanovení (vyměření) odvodové povinnosti.

V. Závěr a náklady řízení

206.Na základě shora uvedeného dospěl krajský soud k závěru, že žaloba není důvodná, a proto ji podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

207. O náhradě nákladů řízení rozhodl krajský soud podle § 60 odst. 1 věty první s. ř. s. Žalobce neměl v řízení úspěch, a proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Pokud jde o procesně úspěšného žalovaného, v jeho případě nebylo prokázáno, že by mu v souvislosti s tímto řízením před soudem vznikly nezbytné náklady důvodně vynaložené nad rámec běžné úřední činnosti. Z toho důvodu mu krajský soud náhradu nákladů řízení nepřiznal. Poučení: Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. České Budějovice 29. července 2026 Mgr. et Mgr. Bc. Petr Jiřík v. r. předseda senátu Za správnost vyhotovení: G. K.