77 Af 21/2025

Rubrum

ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Jaroslava Škopka, soudkyně JUDr. Veroniky Burianové a soudce Mgr. Aleše Smetanky ve věci žalobkyně: KOLASOL, s.r.o., IČ 02714779 sídlem Slovanské údolí 233/16, 318 00 Plzeň zastoupena TOMÁŠ GOLÁŇ, daňovou kanceláří s. r. o. sídlem Jiráskova 1284, 755 01 Vsetín proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutím žalovaného ze dne 13. 10. 2025, č. j. 26815/25/5300-21441- 712599, a ze dne 13. 10. 2025, č. j. 26817/25/5300-21441-712599, takto:

Výrok

I. Žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 13. 10. 2025, č. j. 26815/25/5300- 21441-712599, se zamítá.

II. Žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 13. 10. 2025, č. j. 26817/25/5300- 21441-712599, se zamítá.

III. Žádný z účastníků řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

I. Vymezení věci

1. Včas podanou žalobou proti rozhodnutí správního orgánu ve smyslu § 65 a násl. s. ř. s. se žalobkyně domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 13. 10. 2025, č. j. 26815/25/5300-21441-712599 (dále jen „NR1“), a č. j. 26817/25/5300-21441-712599 (dále jen „NR2“; NR1 a NR2 dále společně jako „napadená rozhodnutí“), kterými žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil platební výměry Finančního úřadu pro Plzeňský kraj (dále jen „správce daně“) na dani z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období prosinec 2016 a únor 2017 a dodatečné platební výměry na DPH za zdaňovací období květen až listopad 2016 a leden 2017 (dále jen „platební výměry“).

2. Žaloby proti rozhodnutím žalovaného o odvolání ze dne 7. 4. 2020, č. j. 13601/20/5300- 21441-712599, a ze dne 26. 3. 2021, č. j. 7979/21/5300-21441-712599, jimiž byly platební výměry potvrzeny (dále jen „původní rozhodnutí“), zdejší soud zamítl rozsudky ze dne 18. 3. 2021, č. j. 57 Af 16/2020-51, a ze dne 20. 1. 2022, č. j. 57 Af 16/2021-58. Tyto rozsudky zdejšího soudu i původní rozhodnutí byly zrušeny rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 5. 2022, č. j. 4 Afs 89/2021-74 (dále jen „ZR1“), a ze dne 11. 9. 2023, č. j. 8 Afs 22/2022-92 (dále jen „ZR2“; ZR1 a ZR2 dále společně jen „zrušující rozsudky“), a věc byla vrácena žalovanému k dalšímu řízení. V navazujícím řízení převzal žalovaný důkazní materiál z probíhajícího trestního řízení vedeného proti žalobkyni a jejímu prokuristovi, vyzval žalobkyni k odstranění pochybností o splnění tzv. hmotněprávních podmínek nároku na odpočet DPH včetně eventuálního prokázání skutečného dodavatele plnění a provedl více než 20 svědeckých výpovědí.

3. Předmětem sporu je otázka, zda byl správce daně oprávněn vyloučit nároky na odpočet DPH z přijatých zdanitelných plnění pro nesplnění podmínek dle § 72 a § 73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „ZDPH“). Šlo o to, zda žalobkyně přijala zdanitelná plnění v deklarovaném předmětu a rozsahu od deklarovaných dodavatelů WORTEX spol. s r. o. (dále jen „Wortex“), Kopacil plus s. r. o. (dále jen „Kopacil“) a MARZOM s. r. o. (dále jen „Marzom“) nebo jiného plátce DPH.

II. Žaloba

4. Žalobkyně namítla, že správce daně v původním řízení zamlčoval některé důkazy a že žalovaný nerespektoval závazný právní názor Nejvyššího správního soudu, podle něhož byl rozsah plnění prokázán. Nesouhlasila též se závěrem, že neprokázala deklarované dodavatele. Žalobkyně nemohla zjistit případnou fiktivnost jednatele Kopacilu či virtuální sídlo. Žalobkyně zpochybnila použití výpovědi svědka z trestního řízení a namítla rozdílný přístup správce daně oproti jiným daňovým subjektům. S odkazem na rozsudek SDEU ze dne 9. 12. 2021 ve věci C-154/20 (dále jen „rozsudek Kemwater“) žalobkyně tvrdila, že důkazní břemeno ohledně vyvrácení deklarovaného dodavatele nesou daňové orgány, přičemž plnění mohl ve skutečnosti poskytnout pan Vu Van Hoang jako plátce DPH. Žalobkyně navrhla napadená rozhodnutí zrušit a vrátit věc žalovanému k dalšímu řízení.

III. Vyjádření žalovaného k žalobě

5. Podle žalovaného žalobkyně neprokázala, že sporná plnění skutečně přijala od deklarovaných dodavatelů, ani od jiné osoby v postavení plátce DPH. Po zrušujících rozsudcích žalovaný doplnil dokazování a respektoval přitom závazný právní názor kasačního soudu i rozsudek Kemwater. Podle výsledků dokazování byli deklarovaní dodavatelé fakticky nekontaktní, jejich statutární orgány byly nedohledatelné či neexistující a předložené faktury a soupisy prací neprokázaly reálné uskutečnění deklarovaných obchodů. Svědecké výpovědi navíc podle žalovaného ukázaly, že práci organizoval zaměstnanec žalobkyně V. V. H., zatímco vyslechnutí pracovníci deklarované dodavatele většinou vůbec neznali. Žalovaný navrhl žalobu zamítnout.

IV. Posouzení věci soudem

6. Vzhledem k tomu, že s takovým postupem souhlasili oba účastníci řízení (žalobkyně se nevyjádřila k výzvě soudu ze dne 17. 12. 2025, č. j. 77 Af 21/2025-69, žalovaný s rozhodnutím bez nařízení jednání souhlasil výslovně ve svém vyjádření k žalobě), rozhodl soud v souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s. o věci samé bez jednání.

7. V souladu s § 75 odst. 1 a 2 s. ř. s. vycházel soud při přezkoumání napadených rozhodnutí ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu, a napadené rozhodnutí přezkoumal v mezích žalobních bodů uplatněných v žalobě, přičemž neshledal žádné vady napadeného rozhodnutí, k nimž by byl povinen přihlédnout z úřední povinnosti.

8. Zrušující rozsudky vymezily závazná právní východiska pro další řízení, zejména rozložení důkazního břemene, význam neidentifikovaného skutečného dodavatele a nepřípustnost požadavku na jmennou identifikaci pracovníků jako podmínky nároku na odpočet (viz ZR1 body 38 až 42 a 50 až 53 a 59 až 61 a 63; ZR2 body 24 až 27). Jejich obsah soud shrnuje a aplikuje v následujících bodech. Soud rovněž přezkoumal právní a skutkové závěry napadených rozhodnutí. Soud se ztotožnil s právními východisky žalovaného tak, jak je popsal v napadených rozhodnutích (viz NR1 body 20 až 34; NR2 body 19 až 29).

9. Je-li skutečný dodavatel neidentifikován, může být nárok na odpočet DPH zachován, pokud ze skutkových okolností s jistotou plyne, že tento dodavatel měl postavení plátce DPH. Důkazní břemeno o této podmínce nese primárně daňový subjekt. Má-li však správce daně k dispozici údaje potřebné k ověření postavení skutečného dodavatele jako plátce DPH, je povinen je při posouzení nároku zohlednit (srov. rozsudek Kemwater, rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 3. 2022, č. j. 1 Afs 334/2017–208, č. 4336/2022 Sb. NSS, a usnesení SDEU ze dne 3. 9. 2020 sp. zn. C-610/19 ve věci Vikingo, jejichž závěry shrnul Nejvyšší správní soud v bodech 50 až 53 ZR1).

10. Žaloba není důvodná. Důvody napadených rozhodnutí 11. Přijatá zdanitelná plnění měla spočívat v konkrétních pracích poskytnutých deklarovanými dodavateli žalobkyni. Žalovaný nevyžadoval po žalobkyni seznam pracovníků, kteří tyto práce za dodavatele provedli. Žalobkyni bylo umožněno prokázat, že skutečným dodavatelem předmětných plnění byl plátce DPH (viz NR1 body 46, 47 a 166; NR2 body 31, 32 a 162).

12. Žalobkyně deklarovala přijetí předmětných prací od dodavatelů Wortex, Kopacil a Marzom v milionových hodnotách. Předložila daňové doklady s přílohami, rámcové smlouvy s Wortexem a Marzomem a pokladní doklady. Práce byly prováděny v prostorách odběratelů žalobkyně s jejich technickým vybavením; výsledky prací jim předávala pověřená osoba žalobkyně. Žalobkyně tvrdila, že část plnění provedla vlastními pracovníky a zbývající část deklarovaní dodavatelé. Daňové orgány zjistily řadu skutečností zpochybňujících, že deklarovaní dodavatelé poskytli žalobkyni konkrétní práce v deklarovaném rozsahu, zejména okolnosti jejich fungování, nejasnosti ohledně osob jednajících jejich jménem, nesoulady v dokladech a výsledky svědeckých výpovědí. Z těchto výpovědí žalovaný dovodil, že svědci spojovali organizaci práce a vyplácení odměn zejména s panem V.. Žalovaný současně posuzoval, zda žalobkyně prokázala přijetí plnění od jiného plátce DPH, avšak neshledal pro takový závěr dostatečné skutkové podklady (viz NR1 body 47, 65 až 67, 76, 153 až 161, 167, 168, 175, 179 až 181; NR2 body 32, 57 až 59, 67, 150 až 158, 163, 164, 171, 175 až 177).

13. Daňové orgány opakovaně vyjádřily důvodné pochybnosti, že předmětná plnění byla skutečně přijata od deklarovaných dodavatelů v deklarovaném předmětu a rozsahu a vyzvaly žalobkyni k prokázání splnění podmínek pro odpočet DPH podle § 72 a § 73 ZDPH. Pochybnosti byly opřeny o zjištění podmínek na straně dodavatelů pro poskytování šetřených plnění, podezřelých okolností vztahujících se k fungování dodavatelů (virtuální sídlo, nezveřejňování účetních závěrek, nekontaktnost, nedohledatelnost jednatelů dodavatelů), rozporů týkajících se kontroly práce provedené pracovníky dodavatelů žalobkyně, nakládání s finančními prostředky na bankovním účtu žalobkyně a způsobu úhrady plnění přijatých od deklarovaných dodavatelů, kdy žalobkyně tvrdila, že nabídka spolupráce vzešla od deklarovaných dodavatelů. Konkrétně odůvodněné pochybnosti správce daně ve svém souhrnu vedly k účinnému zpochybnění předložených účetních dokladů (viz NR1 body 48 až 86, 166 až 178; NR2 body 33 až 83, 162 až 174).

14. Shrnuto, existovaly vážné a důvodné pochybnosti o skutečném dodavateli, rozsahu a okolnostech poskytnutí předmětných prací, které žalobkyně neodstranila relevantními důkazy. Žalovaný nerozporoval, že žalobkyně předmětné práce pro své odběratele provedla. Žalobkyně však neprokázala, že je v deklarovaném rozsahu přijala od Wortexu, Kopacilu nebo Marzomu, ani od jiného plátce DPH. Podmínky nároku na odpočet DPH proto žalovaný nepovažoval za splněné. Právní východiska soudu 15. Ze zrušujících rozsudků vyplývají podle zdejšího soudu následující závazné právní názory.

16. Předmětem zdanitelných plnění bylo poskytnutí konkrétních služeb a prací, tedy výsledků práce, nikoliv poskytnutí samotných pracovníků (viz ZR1 body 45, 46 a 48; ZR2 bod 18). Nebyla-li spolehlivě zjištěna identita skutečného dodavatele, bylo třeba posoudit, zda s ohledem na skutkové okolnosti nejsou k dispozici údaje potřebné k ověření, že skutečný dodavatel měl postavení plátce DPH. Důkazní břemeno v tomto směru tíží primárně žalobkyni. Žalovaný měl posoudit, zda je žalobkyně unesla, popřípadě zda rozhodné okolnosti nevyplývají z informací, které má sám k dispozici. Tvrdila-li žalobkyně, že nemá přístup k daňovým evidencím dodavatelů, včetně případných subdodavatelů, a že potřebné údaje má správce daně, tížilo v tomto rozsahu důkazní břemeno žalovaného, měl-li tyto údaje k dispozici (viz ZR1 body 54 až 57 a 63; ZR2 bod 31). Žalobkyni nelze bez dalšího přičítat k tíži, že deklarovaní dodavatelé byli nekontaktní nebo nepodali řádná daňová tvrzení. Úkolem správce daně bylo odstranění případných rozporů u případných shodných skutkových zjištění o plněních na výstupu dodavatelů a na vstupu u žalobkyně (viz ZR1 body 59 až 62; ZR2 body 29 až 31). V dané věci nebylo možné nárok na odpočet odepřít jen proto, že žalobkyně nepředložila jmenný seznam pracovníků dodavatelů. Není přitom rozhodné, zda konkrétní služby vykonali deklarovaní dodavatelé vlastními pracovníky, pracovníky na dohody, či prostřednictvím subdodavatelů (viz ZR1 body 65 až 67; ZR2 body 28 až 30). Zrušující rozsudky neuzavřely, že žalobkyně již prokázala splnění všech hmotněprávních podmínek nároku na odpočet DPH, včetně rozsahu přijatých plnění. Výslovně uvedly, že daňové orgány řádně vysvětlily pochybnosti o deklarovaném plnění. Uložily žalovanému, aby tuto otázku znovu posoudil při respektování uvedených právních názorů (viz ZR1 body 65, 70 až 72; ZR2 body 28, 30 a 31).

17. Jinak řečeno, v ZR1 Nejvyšší správní soud vytkl nedostatečně zjištěný skutkový stav a otázku prokázání rozsahu plnění neřešil (viz body 67 a 70). V ZR2 pak Nejvyšší správní soud uvedl, že správce daně důvodně zpochybnil doklady předložené žalobkyní o rozsahu a ceně plnění a že bylo na žalobkyni, aby vzniklé pochybnosti rozptýlila. Věc proto vrátil k novému posouzení splnění hmotněprávních podmínek odpočtu (viz body 30 a 31). NSS neuzavřel otázku rozsahu plnění ve prospěch žalobkyně, nýbrž pouze korigoval právní názor, že jeho prokázání musí být spojeno s identifikací konkrétních pracovníků (jmenným seznamem pracovníků dodavatelů). V žalobkyní citovaném bodě 30 ZR2 kasační soud uvedl, že žalobkyně tvrdila, že od dodavatelů přijala plnění v takovém rozsahu a v takové ceně, jaké byly uvedeny v předložených daňových dokladech, ale že tyto doklady daňové orgány důvodně zpochybnily, tudíž bylo na žalobkyni, aby rozsah a cenu plnění prokázala.

18. Žalovaný mohl při novém rozhodování vycházet ze skutkových zjištění, která nebyla zrušujícími rozsudky zpochybněna a která obstála i ve světle doplněného dokazování. Nemohl však znovu založit své rozhodnutí na požadavku identifikace pracovníků dodavatelů ani na pouhé absenci jejich formálně evidované personální základny. Bylo proto na žalobkyni, aby po řádném vyjádření pochybností prokázala, že přijala deklarovaná plnění v deklarovaném rozsahu od deklarovaných dodavatelů, případně že je přijala od jiného plátce DPH. Břemeno tvrzení a břemeno důkazní ohledně naplnění hmotněprávních podmínek odpočtu DPH nesla žalobkyně. Samotné ponechání plnění v daňových tvrzeních deklarovaných dodavatelů bez dalšího takový závěr nezakládá (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 7. 2025, č. j. 2 Afs 230/2024-46, body 18, 62 a 64).

19. Nezákonnost odepření odpočtu DPH tedy závisela na tom, zda žalobkyně prokázala, že od Kopacilu, Marzomu a Wortexu převzala právě ty práce v kvalitě a kvantitě, které uplatnila jako přijaté zdanitelné plnění, nebo že tyto práce převzala od jednoho či více subjektů, kteří byli v postavení plátce DPH (nebo by to bylo zjevné z daňového spisu). Správce daně nebyl povinen prokázat, zda předmětné práce provedla a žalobkyni předala která konkrétní osoba, resp. zda tato osoba, či tyto osoby, bylo-li jich víc, byly plátcem DPH. Nebylo na správci daně, aby prokázal, jak se odehrála předmětná plnění. První žalobní bod 20. V odst. I žaloby namítla žalobkyně, že napadená rozhodnutí jsou nezákonná, protože daňové orgány vedly řízení nepřehledně, nestandardně a vadně. Žalobkyně tvrdila, že daňové orgány opakovaně zamlčovaly důkazní prostředky a účelově je selektovaly, měnily přístup k dokazování (střídaly požadavky). Podle žalobkyně správce daně v původním řízení zamlčel existenci účetní Kopacilu a seznam pracovníků dodávaných do společností KOMA TACHOV a OK Záchlumí a jejich výslech. Žalovaný podle žalobkyně teprve v konfrontaci se zamlčením důkazních prostředků začal vést dokazování.

21. Žalobní bod nebyl důvodný.

22. Soud zruší správní rozhodnutí pro podstatné porušení ustanovení o řízení před správním orgánem tehdy, mohlo-li mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé [§ 76 odst. 1 písm. c) s. ř. s.]. K vadám řízení, u nichž nelze důvodně mít za to, že mohly ovlivnit zákonnost nebo správnost napadeného rozhodnutí, soud nepřihlíží (§ 75 odst. 3 s. ř. s.).

23. Obecná tvrzení žalobkyně o nepřehlednosti, nestandardnosti a účelové selektivnosti postupu daňových orgánů sama o sobě neumožňují přezkoumat konkrétní procesní pochybení ani jeho případný vliv na zákonnost napadených rozhodnutí. Změna dílčích úvah v průběhu dokazování (včetně tvrzeného důvodu zpochybnění odpočtů, pokud správce daně dříve pracoval s úvahou o účasti žalobkyně na podvodu na DPH), není bez dalšího vadou řízení; význam by měla tehdy, pokud by žalobkyni zbavila možnosti seznámit se s rozhodnými podklady, vyjádřit se k nim nebo navrhnout důkazy, případně pokud by vedla k nenapravitelné újmě na zjištění skutkového stavu. Takový konkrétní následek žalobkyně v žalobě netvrdila. Žalobkyně v žalobě sama uvedla, že žalovaný v reakci na její námitky doplnil dokazování. Z obsahu napadených rozhodnutí přitom plyne, že důkazy, jejichž dřívější opomenutí žalobkyně vytýkala, byly v navazujícím řízení provedeny a vyhodnoceny. Žalobkyně neuvedla, v čem by jí postup předcházející jejich provedení způsobil konkrétní procesní újmu nebo jak by se měl projevit v zákonnosti napadených rozhodnutí.

24. Žalobkyně uvedla, že žalovaný v prvním kole (v řízení před vydáním zrušujících rozsudků) zamlčel výslech účetní Kopacilu a seznam pracovníků dodávaných do společností KOMA TACHOV a OK Záchlumí a jejich výslech. Nezákonnost napadených rozhodnutí mělo podle žalobkyně způsobit to, že tyto důkazy žalovaný pominul v předchozích fázích řízení. I zde tedy platí, že nezákonnost napadených rozhodnutí nemůže způsobit případně existující vada (předchozího) řízení, která byla před vydáním rozhodnutí odstraněna. Žalobkyní uvedené důkazy nebyly v napadených rozhodnutích opomenuty, nýbrž byly provedeny a vyhodnoceny, a žalobkyně netvrdila ani nekonkretizovala, jaký konkrétní následek mělo mít tvrzené dřívější procesní pochybení pro její procesní práva nebo pro skutkové a právní závěry napadených rozhodnutí.

25. Z uvedených důvodů soud neprověřoval, zda daňové orgány disponovaly v řízení před vydáním zrušujících rozsudků výslechem účetní Kopacilu a seznamem pracovníků a jejich výslechy, resp. zda je měly k dispozici, ale nehodnotily je (srov. bod 12 vyjádření k žalobě). I kdyby totiž tvrzení žalobkyně o tom, že daňové orgány tyto důkazy k dispozici měly a před vydáním zrušujících rozsudků je pominuly a v dalším řízení to napravily, nemohla by žalobní námitka být důvodná. Jelikož obě varianty (žalobní tvrzení byla pravdivá/žalobní tvrzení byla nepravdivá) vedly ke stejnému závěru o nedůvodnosti žalobní námitky, bylo nadbytečné posuzovat pravdivost zmíněných tvrzení.

26. Nad rámec uvedeného soud dodává, že účetní Kopacilu byla po zrušujících rozsudcích vyslechnuta a žalovaný její výpověď hodnotil (srov. NR1 body 99 a 100; NR2 body 94 a 95). „Seznam pracovníků dodávaných do společností KOMA TACHOV a OK Záchlumí“ byl v prvním případě hodnocen již v původním rozhodnutí ze dne 7. 4. 2020 (např. v jeho bodě 49) a v druhém případě byl přílohou faktur OK Záchlumí, a. s., které sama žalobkyně předložila správci daně (viz str. 31 zprávy o daňové kontrole ze dne 7. 1. 2020, č. j. 2123421/19/2314-00560-404823). Též výslechy pracovníků byly v novém řízení provedeny a hodnoceny (srov. NR1 body 104 až 155; NR2 body 101 až 152). Žalobkyně nekonkretizovala, jaký konkrétní, dosud neprovedený důkaz měl být proveden, jakou rozhodnou skutečnost by prokázal a proč jeho neprovedení mohlo změnit výsledek. Samotný časový odstup bez dalšího nezpůsobuje nezákonnost rozhodnutí. Žalobkyně netvrdila konkrétní dopad takového časového odstupu do možnosti uplatnit svá procesní práva nebo jejich vliv na skutkové závěry napadených rozhodnutí. Druhý žalobní bod 27. Žalobkyně v odst. II žaloby namítla, že se žalovaný při nezměněném skutkovém stavu neřídil závazným právním názorem Nejvyššího správního soudu, který uzavřel, že žalobkyně prokázala předmět a rozsah předmětných plnění.

28. Žalobní bod nebyl důvodný.

29. Rozhodující není, zda žalobkyně předložila jmenné seznamy pracovníků, ale zda předložila podklady umožňující ověřit rozsah a obsah prací, které měly být jednotlivými dodavateli poskytnuty.

30. Primární podmínkou důvodnosti žalobního bodu byla pravdivost tvrzení žalobkyně, že byl žalovaný vázán právním názorem kasačního soudu vyjádřeným ve zrušujících rozsudcích, že žalobkyně prokázala rozsah předmětných plnění. Soud konstatuje, že toto východisko podmiňující důvodnost tohoto žalobního bodu nebylo splněno, tudíž žalobní bod nemohl být důvodný. Nejvyšší správní soud nevyslovil, že žalobkyně rozsah plnění prokázala; pouze vyloučil, aby bylo prokázání rozsahu předmětných plnění podmiňováno identifikací jednotlivých pracovníků. Ostatně v bodě 3 žaloby žalobkyně výslovně uvedla, že se žalovaný v souladu s právním názorem Nejvyššího správního soudu zabýval tím, zda žalobkyně prokázala rozsah plnění.

31. Nad rámec nezbytného soud dodává, že z bodů 87 až 152 NR1 a bodů 84 až 149 NR2 je zřejmé, že žalovaný po zrušujících rozsudcích doplnil dokazování (trestní spis a výslechy více než 20 svědků). Toto dokazování sice nevedlo k prokázání rozsahu deklarovaného plnění, ale ke změně skutkových zjištění došlo.

32. Námitka absence rozporu v tvrzeních žalobkyně o rozsahu plnění nebyla důvodná. Z žalobkyní citovaného bodu 177 NR1 a bodu 173 NR2 vskutku vyplývají dvě vzájemně se vylučující tvrzení žalobkyně o práci konané pro žalobkyni dodavateli. Podle první verze byly evidovány dva údaje (množství výrobků zpracovaných zaměstnanci žalobkyně a množství zpracovaných výrobků předaných odběrateli). Z rozdílu těchto dvou údajů žalobkyně vypočetla množství výrobků vyrobených dodavateli. Podle druhé verze bylo množství výrobků vyrobených dodavateli nikoli takto vypočteno, ale žalobkyně jej převzala z příloh faktur dodavatelů (soupisů prací vyhotovených deklarovanými dodavateli). Žalobkyně nepopírala, že učinila žalovaným citované tvrzení, ale nedůvodně popírala, že je v něm rozpor. Existující rozpor nezanikl tím, že v žalobě žalobkyně tvrdila jednu z uvedených variant.

33. Žalobkyně tvrdila, že se na celkovém objemu prací, které provedla pro odběratele, podílely jednak práce provedené deklarovanými dodavateli a jednak práce provedené pracovníky žalobkyně. Soud poukazuje na závěr žalovaného v bodech 177 NR1 a bodě 173 NR2, který žalobkyně v žalobě nezpochybňovala, že žalobkyně nedoložila žádné evidence množství práce odvedené deklarovanými dodavateli, tudíž nebylo možno ověřit množství jimi provedené práce, ani nepředložila ceník prací předvídaný smlouvou, ani evidenci množství práce odvedené vlastními pracovníky, přestože takovým přehledem podle svého vlastního vyjádření i výpovědi svědka Vu žalobkyně disponovala. Žalobkyně v žalobě nesporovala ani závěr žalovaného v bodě 178 NR1 a bodě 174 NR2, že rozsah šetřených přijatých prací neprokázaly ani výslechy v trestním řízení, kdy svědci vypověděli, že panu Vu předávali podepsaný soupis své provedené práce. Tyto přehledy (tabulky) však žalobkyně v daňovém řízení nepředložila. Není proto zřejmé, jakým způsobem žalobkyně konkrétní práce a jejich množství (podílející se na dodávce žalobkyně odběrateli) přiřadila konkrétnímu dodavateli, když žalobkyně dle svého vlastního tvrzení tyto údaje nezjišťovala. Žalovaný proto mohl důvodně požadovat vysvětlení, z jakých konkrétních podkladů vycházely soupisy prací přiložené k daňovým dokladům a jak byla ověřena správnost v nich uvedeného množství. Nešlo přitom o požadavek na identifikaci jednotlivých pracovníků, nýbrž o ověření věrohodnosti údaje o rozsahu plnění uvedeného v daňových dokladech a jejich přílohách. Pokud žalobkyně nepředložila podklady osvědčující rozsah a předmět přijatých prací, nebylo možno určit, zda a kterým z deklarovaných dodavatelů bylo zajištěno poskytnutí těch kterých konkrétních prací (v jakém rozsahu). Proto nebylo možno ověřit, že rozsah prací, které deklarovaní dodavatelé vyfakturovali žalobkyni, resp. jejich cena, odpovídá skutečně provedenému množství práce. Právě nepředložení těchto evidencí představovalo rozhodující důvod, pro který nebylo možné ověřit rozsah šetřených plnění.

34. Pokud žalobkyně v žalobě uvedla, že žalovaný v napadených rozhodnutích neuvedl jakékoli skutkové nebo právní pochybnosti o rozsahu přijatého plnění, odkazuje soud např. na body 5, 48, 61, 71, 74, 75, 168, 174, 175 NR1 a body 4, 33, 48, 56, 63, 66, 164, 170 NR2, kde jsou tyto pochybnosti zřetelně vyjádřeny a odůvodněny, příp. je zde odkázáno na konkrétní výzvy správce daně na žalobkyni. K pochybnostem žalovaného se žalobkyně ostatně věcně vyjádřila např. v bodě 19 žaloby. Nejvyšší správní soud ve zrušovacích rozsudcích konstatoval, že daňové orgány své důkazní břemeno ohledně pochybností o deklarovaném zdanitelném plnění unesly (viz ZR1 bod 65; ZR2 bod 28 a 30). Třetí žalobní bod 35. V odst. III žaloby žalobkyně namítla nedostatečně zjištěný skutkový stav a neunesení důkazního břemene žalovaným. Podle žalobkyně nemohl žalovaný uzavřít, že deklarovaní dodavatelé neměli personální kapacity k uskutečnění sporných plnění, tudíž neunesl důkazní břemeno podle § 92 odst. 5 daňového řádu.

36. Žalobní bod nebyl důvodný.

37. Námitka, že žalovaný v rozporu se závaznými právními názory vyjádřenými ve zrušujících rozsudcích vyžadoval po žalobkyni předložení seznamu pracovníků a jejich identifikaci, je vyvrácena obsahem daňového spisu i napadených rozhodnutí (viz NR1 body 46 a 166; NR2 body 31 a 162). Žalovaný po žalobkyni nepožadoval předložení jmenného seznamu pracovníků dodavatelů a pochybnosti o oprávněnosti nároku na odpočet DPH nebyly vyvozovány z absence takového seznamu či výhradně ze skutečnosti, že deklarovaní dodavatelé nevykazovali dostatečnou personální základnu.

38. Nedůvodnou byla i námitka vztahující se k povinnosti žalobkyně vybavit pracovníky deklarovaných dodavatelů pracovními pomůckami nebo je školit. V bodě 69 NR1 a bodě 61 NR2 žalovaný tvrdil s odkazem na obsah smluv o dílo jen to, že se žalobkyně smluvně ve většině případů zavázala vůči svým odběratelům zajistit, aby osoby provádějící práce byly vybaveny pomůckami a byly zaškoleny. Současně se žalobkyně vůči svým odběratelům zavázala na jejich požádání splnění těchto povinností prokázat. Žalobkyně z titulu těchto smluv odpovídala odběrateli za škody vzniklé v souvislosti s plněním smluv, a to i v případě, že byly práce prováděny prostřednictvím třetích osob (dodavatelů). Z toho učinil žalovaný logický závěr, že tyto smluvní závazky žalobkyně vůči jejím odběratelům nekorespondovaly s jejím nezájmem o pracovníky, kteří měli za deklarované dodavatele provést práce tvořící předmět žalobkyni fakturovaného plnění. Žalobní argumentace vztahující se k závazkům jednoho deklarovaného dodavatele (Wortex) vůči žalobkyni byla proto mimoběžná. Žalovaný argumentoval závazky žalobkyně vůči jejím odběratelům, nikoli závazky deklarovaného dodavatele vůči žalobkyni, přičemž druhé uvedené závazky nezbavily žalobkyni závazků uvedených jako první. Popsaná argumentace žalovaného navíc představovala zcela marginální důvod napadených rozhodnutí, nešlo o nosný důvod odepření nároku na odpočet DPH.

39. Dále žalobkyně namítala, že pochybnosti o předmětných zdanitelných plněních žalovaný opřel o okolnosti fungování dodavatelů (virtuální sídlo, nezveřejňování účetních závěrek, absence personálního zázemí, neexistence jednatelů dodavatelů). Žalobkyně měla vycházet z formálního zápisu dodavatelů v obchodním rejstříku a dodavatelé vykazovali ekonomickou činnost, vystupoval za ně vždy zapsaný statutární orgán a byli personálně obsazeni. Existenci externích pracovníků prokázaly seznamy KOMA TACHOV a OK Záchlumí.

40. Námitka nebyla důvodná. Formální zápis deklarovaných dodavatelů a to, že formálně vykazovali ekonomickou činnost, není důkazem o jejich skutečné ekonomické činnosti – poskytnutí deklarovaného zdanitelného plnění žalobkyni. Žalobkyně neprokázala, jak obchodní spolupráci s dodavateli navázala. Žalobkyně tvrdila, že nabídka spolupráce vzešla od jejích deklarovaných dodavatelů, kdy u Wortexu a Marzomu to jednatelé vyloučili a u Kopacilu jednatel neexistoval. Žalovaný v napadených rozhodnutích akcentoval, že se v případě všech evidovaných jednatelů deklarovaných dodavatelů, kteří byli jedinými společníky deklarovaných dodavatelů a tudíž jedinou fyzickou osobou evidovanou v rámci registrace dodavatelů ve veřejných rejstřících, jednalo o osoby cizí státní příslušnosti, které neměly v České republice evidován pobyt nebo se na něm nezdržovaly, nepodařilo se je dohledat ani českými orgány ani orgány jejich domovských států, dále sídla dodavatelů měla pouze virtuální charakter, dodavatelé neměli provozovny a webové stránky, nevykazovali účetní závěrky v obchodním rejstříku a žalobkyně jim měla hradit úplaty pouze v hotovosti, ač měli zveřejněny bankovní účty pro účely DPH. To vše v souhrnu představovalo dostatečný důvod pro pochybnosti o reálném podnikatelském fungování jednotlivých dodavatelů i faktickém uskutečňování jednatelské funkce jejich statutárních zástupců. Na pokladních dokladech absentovalo označení osoby přebírající hotovost za dodavatele a žalobkyně ani nebyla schopna identifikovat, komu hotovostní úhradu provedla. Všechny tyto skutečnosti (a další uvedené v napadených rozhodnutích, zejména skutečnosti zjištěné k nedostatečnému personálnímu vybavení dodavatelů) ve svém souhrnu dostatečně zpochybnily tvrzení žalobkyně o tom, že deklarovaní dodavatelé v průběhu několika měsíců pro žalobkyni zajišťovali manuální práce prostřednictvím plného pracovního úvazku několika desítek lidí. Seznamy KOMA TACHOV a OK Záchlumí ani provedené výslechy svědků neosvědčily, že by tam uvedené osoby pro žalobkyni provedly předmětné práce, které představovaly deklarované zdanitelné plnění, za deklarované dodavatele či jejich smluvní partnery (srov. NR1 body 49 až 90, 153 a 195 až 200; NR2 body 37 až 85, 151 a 181 až 187). Soud dodává, že ve zrušovacích rozsudcích Nejvyšší správní soud nekorigoval závěr daňových orgánů v původních rozhodnutích, že své důkazní břemeno ohledně pochybností o deklarovaném zdanitelném plnění unesly (viz ZR1 bod 65; ZR2 bod 28 a 30). Žalobkyně v žalobě netvrdila skutečnosti, které by byly osvědčeny dokazováním provedeným po vydání zrušujících rozsudků, jež by vyvrátily pochybnosti správce daně potvrzené zrušujícími rozsudky. Tyto okolnosti samy o sobě neprokazují neuskutečnění plnění, avšak ve spojení s absencí důkazů o rozsahu a obsahu deklarovaných prací přispívají k závěru o neunesení důkazního břemene žalobkyní.

41. Žalobkyně namítla, že za deklarované dodavatele jednaly a jejich činnost zajišťovaly i další osoby odlišné od statutárních orgánů. Podle žalobkyně tyto osoby zajišťovaly sjednávání obchodů, organizaci plnění zakázek a plnění veřejnoprávních povinností dodavatelů. Námitka nebyla důvodná.

42. Tvrzení žalobkyně nemá oporu v provedeném dokazování. Žádná ze svědeckých výpovědí ani jiný důkaz neosvědčily, že by deklarovaní dodavatelé v rozhodném období fakticky působili prostřednictvím konkrétních osob odlišných od svých statutárních orgánů, které by jejich jménem zajišťovaly sjednávání obchodů nebo poskytování plnění žalobkyni. Ve vztahu ke společnosti Kopacil žalovaný vyhodnotil tři svědecké výpovědi, přičemž svědci uvedli, že o ekonomické činnosti této společnosti ani o plněních poskytovaných žalobkyni nemají žádné poznatky a žalobkyni neznají (srov. NR1 body 95 až 100; NR2 body 90 až 95). U společností Wortex a Marzom se nepodařilo zjistit ani osoby, které za tyto společnosti činily daňová podání (srov. NR1 body 101 a 102; NR2 bod 96). Ani tvrzení žalobkyně o existenci pracovní smlouvy jedné osoby se společností Marzom nemohlo na uvedených závěrech nic změnit, neboť se týkalo jiného období, než jaké je předmětem projednávané věci. Skutečnost, že by deklarovaní dodavatelé disponovali dalšími osobami podílejícími se na jejich činnosti, proto nebyla prokázána.

43. Žalobkyně dále namítla, že svědecké výpovědi prokázaly, že pracovníci tvořili organizovanou skupinu osob dodávaných konkrétním subjektem a že vedle pana V. působili koordinátoři, tlumočníci či jiné osoby, které nebyly podřízeny žalobkyni. Námitka není důvodná. I kdyby bylo prokázáno, že někteří pracovníci byli organizováni jinou osobou než žalobkyní, samo o sobě by to neosvědčovalo, že konkrétní práce, z nichž žalobkyně uplatnila odpočet daně, provedli pracovníci deklarovaných dodavatelů, jejich subdodavatelé nebo jiný plátce DPH. Správce daně vyslechl všechny ztotožnitelné pracovníky ze seznamu společnosti KOMA TACHOV, jejichž pracovní činnost podle seznamu časově spadala do předmětných zdaňovacích období; žádný z nich nepotvrdil, že by pracoval pro deklarované dodavatele. Totéž platí o vyslechnutých pracovnících ze seznamu společnosti OK Záchlumí. Ani případné zjištění, že určití pracovníci nebyli podřízeni žalobkyni, by proto neprokazovalo, pro který subjekt provedli konkrétní práce pro žalobkyni u jejích odběratelů. Z provedených svědeckých výpovědí žalovaný dovodil, že pracovníci spojovali organizaci práce, zadávání úkolů a vyplácení odměn zejména s panem Vu, kterého žalobkyně v daňovém řízení označovala za svého zaměstnance. Současně nebyla zjištěna konkrétní skutková okolnost, která by dovolovala přiřadit práce provedené jednotlivými osobami deklarovaným dodavatelům nebo jinému poskytovateli v postavení plátce DPH. Ani z provedených výslechů tedy nevyplynula konkrétní vazba mezi jednotlivými pracovníky a deklarovanými dodavateli (srov. NR1 body 65 až 68, 93, 153 až 161; NR2 body 57 až 60, 88, 150 až 158).

44. Žalobkyně namítla, že svědci byli vyslechnuti s extrémním časovým odstupem a podařilo se vyslechnout jen nepatrný zlomek identifikovaných pracovníků, tudíž žalovaný neprokázal, že se nejednalo o pracovníky deklarovaných dodavatelů. Námitka byla nedůvodná pro svou obecnost. Žalobkyně konkrétně netvrdila, který svědek nebyl správcem daně vyslechnut a jak se to podle žalobkyně mělo odrazit v nedostatečně zjištěném skutkovém stavu. Nadto lze uvést, že ze seznamu KOMA TACHOV nebyly vyslechnuty jen ty osoby z relevantního časového období výkonu práce, které žalobkyně neidentifikovala a ani Policii ČR se je nepodařilo ztotožnit. Správce daně však vyslechl desítky svědků a poskytl tedy žalobkyni dostatečnou součinnost ke splnění její důkazní povinnosti. Ostatně, daňové orgány nemusely prokazovat, že pracovníci na seznamu KOMA TACHOV nejsou pracovníci deklarovaných dodavatelů, takové důkazní břemeno je vůbec netížilo.

45. Žalobkyně dále namítla, že žalovaný v rozporu se závaznými právními názory ve zrušujících rozsudcích nezjistil, zda byly daňové povinnosti deklarovaných dodavatelů stanoveny v souladu s jejich daňovými přiznáními.

46. Nejvyšší správní soud konstatoval s odkazem na svou judikaturu, že každý správce daně stanovuje daňovou povinnost daňového subjektu nezávisle na výsledcích daňového řízení provedeného u jiného subjektu. Zároveň však platí, že rozhoduje-li jeden správce daně o daňové povinnosti odběratele a jiný správce daně o daňové povinnosti dodavatele, přičemž v obou případech správci daně posuzují totéž uskutečnění zdanitelného plnění, jsou daňové povinnosti obou subjektů úzce spojeny společným skutkovým dějem, který je rozhodný pro určení daňových povinností obou subjektů. Případný vzniklý rozpor pak musí být odstraněn v důkazním řízení a správce daně je povinen se v odůvodnění svého rozhodnutí s takovými rozpory vypořádat (viz ZR1, bod 59). Kasační soud se vyslovil konkrétně tak, že daňové orgány musí řádně odůvodnit odepření odpočtu DPH ve vztahu k tvrzení žalobkyně, že sporným zdanitelným plněním na vstupu odpovídají zdanitelná plnění jejích dodavatelů na výstupu, kdy uskutečnění těchto zdanitelných plnění žalobkyní na výstupu pro její odběratele nebylo sporné (viz ZR1, body 60 až 62).

47. Z uvedeného vyplývá, že žalovaný splnil závazný pokyn kasačního soudu přezkoumatelně vysvětlit, proč žalobkyni odpočet DPH odepřel, ač případně DPH ze zdanitelného plnění její dodavatelé uplatnili na výstupu. Žalovaný řádně vysvětlil, že žalobkyně nenaplnila hmotněprávní podmínky pro uplatnění odpočtu DPH, jelikož neodstranila pochybnosti o přijetí sporných zdanitelných plnění ani od deklarovaných dodavatelů, ani od jiné osoby (jiných osob) v postavení plátce DPH. Správce daně byl limitován tím, že v jiných daňových řízeních jiných daňových subjektů by bez řádného zdůvodnění neměl posoudit sporná plnění po skutkové stránce jinak, pokud tento rozpor vyšel v daňovém řízení u daňového subjektu najevo nebo ho daňový subjekt v řízení uplatnil. U deklarovaných dodavatelů nedošlo k relevantnímu prověření jejich daňových výkazů. Deklarovaní dodavatelé sice předmětná zdanitelná plnění ve svých kontrolních hlášeních vykázali, ale daňové orgány v daňovém řízení pravdivost jejich výkazů neověřovali. Proto daňové orgány ohledně předmětných zdanitelných plnění žádná zjištění v daňových řízeních deklarovaných dodavatelů neučinily a nevznikl tak prostor pro povinnost odůvodnit odlišné skutkové či právní posouzení předmětných zdanitelných plnění (srov. NR1 body 170, 171, 176 a 190; NR2 body 166 a 167). Jelikož správce daně v daňových řízeních deklarovaných dodavatelů předmětná zdanitelná plnění neposoudil, nemohl je posoudit po skutkové stránce jinak než v daňovém řízení žalobkyně. Správce daně neověřoval správnost a pravdivost daňové povinnosti formálně vykázané deklarovanými dodavateli. Správce daně kontrolní hlášení deklarovaných dodavatelů nepominul a jsou součástí daňového spisu a žalovaný seznámil žalobkyni s hodnocením kontrolních hlášení a daňových přiznání deklarovaných dodavatelů. Neplatí, že by daňové orgány mohly účinně zpochybnit nárok na odpočet DPH jen tehdy, pokud zpochybní uskutečnění plnění jeho dodavatelem na výstupu (srov. NR1 body 190 až 193). Soud tedy aprobuje závěr žalovaného v bodě 176 NR1, který žalobkyně v žalobě nijak nesporovala: „V konkludentním stanovení daně deklarovaným dodavatelům (a případně jejich subdodavatelům) za předmětná zdaňovací období v souladu s jejich kontrolními hlášeními a daňovými tvrzeními nelze v případě nemožnosti provedení kontrolního postupu správce daně z důvodu jejich nekontaktnosti a uplynutí zákonné lhůty pro stanovení daně spatřovat rozpor se zjištěnými pochybnostmi správce daně o oprávněnosti nároku odvolatele na odpočet daně z šetřených přijatých plněních (pro absenci výslovného konkurenčního závěru správce daně k výkazu šetřených plnění dodavateli na výstupu), jakož ani překážku pro odmítnutí tohoto nároku.“ Na uvedených závěrech nemůže nic změnit to, že Wortex a Kopacil byly podle svých daňových výkazů dodavateli řady jiných konkrétních firem. I zde platí, že správce daně neučinil ohledně těchto jiných plnění žádná konkrétní zjištění v daňových řízeních deklarovaných dodavatelů, jelikož jejich daň byla stanovena konkludentně. Soud dodává, že kontrolní hlášení nevypovídá nic o fakticitě těchto plnění, resp. zda plnění byla opravdu poskytnuta, jak je deklarováno, pokud správní orgány zjistily dostatek skutečností, které založily pochybnosti o uskutečnění předmětných plnění žalobkyní deklarovaným způsobem (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 6. 2026, č. j. 4 Afs 259/2025-60, bod 55). Soud shrnuje, že tedy nevznikla situace, kdy by správce daně na jedné straně ověřil uskutečnění týchž plnění na výstupu deklarovaných dodavatelů a na druhé straně jejich uskutečnění na vstupu u žalobkyně popřel.

48. Námitku, že žalovaný měl provést k návrhu žalobkyně výslechy jednatelů dalších odběratelů deklarovaných dodavatelů, vypořádal žalovaný v bodě 165 NR1 a v bodě 98 NR2. Zde žalovaný uvedl, že žalobkyně v daňovém řízení navrhla výslech blíže neoznačených statutárních orgánů odběratelů Kopacilu. Tomuto návrhu žalovaný nevyhověl s odůvodněním, že okolnosti tvrzené obchodní spolupráce Kopacilu a Wortexu s jejich odběrateli, resp. okolnosti pouze v obecnosti tvrzené spolupráce Marzomu s jeho nespecifikovanými odběrateli, nebyly pro posouzení plnění deklarovaných dodavatelů ve prospěch žalobkyně relevantní, jelikož šlo o zdanitelná plnění bez vztahu k žalobkyni. Žalovaný proto dospěl k závěru, že navrhované důkazy nemají ve vymezené podobě vztah ke konkrétním plněním, z nichž žalobkyně uplatnila odpočet DPH.

49. V žalobě žalobkyně s tímto posouzením žalovaného polemizovala tak, že mělo být navrženými výslechy odběratelů deklarovaných dodavatelů zjištěno, co bylo předmětem plnění a s kým za Wortex a Kopacil jednali a že měli dostatečné personální kapacity. Soud však souhlasí s žalovaným, že šlo o nadbytečný důkaz. Okolnosti jiných obchodních vztahů deklarovaných dodavatelů mohly mít nanejvýš podpůrný význam pro posouzení jejich obecného fungování; samy o sobě by však neprokázaly, že právě žalobkyni poskytli v rozhodných obdobích konkrétní práce v deklarovaném rozsahu. Žalobkyně přitom ani v daňovém, ani v soudním řízení dostatečně nekonkretizovala, které konkrétní osoby měly být vyslechnuty, jaké okolnosti konkrétních obchodních případů měly potvrdit a jak by tato zjištění mohla vyvrátit skutkové závěry žalovaného vztahující se ke sporným plněním. Za tohoto stavu žalovaný důvodně považoval důkazní návrh za nadbytečný. Navržený důkaz mohl prokázat toliko obecné fungování daného dodavatele, nikoliv uskutečnění konkrétních plnění vůči žalobkyni.

50. Soud dodává, že žalobkyně ve své žalobní argumentaci pomíjela závazný právní názor kasačního soudu, že předmětem řízení bylo nikoli poskytování pracovní síly, ale provádění prací. Proto veškerá žalobní tvrzení vztahující se k dodaným pracovníkům (viz bod 18 žaloby) nebo pracovníkům poskytnutým deklarovanými dodavateli (viz bod 27 žaloby) míjela to, co měla žalobkyně prokázat – předmět prací a rozsah provedených prací. Čtvrtý žalobní bod 51. Další žalobní bod se týkal deklarovaného dodavatele Kopacil.

52. Žalobkyně namítla, že její prokurista v dobré víře jednal s osobou, která se vykázala padělaným dokladem jednatele Kopacilu, tj. neexistující osoby. Proto tato osoba při jednání s prokuristou žalobkyně Kopacil zavazovala. Žalobkyně byla v dobré víře i ve vztahu k sídlu Kopacilu a jednala v důvěře v údaje obchodního rejstříku. Souhrnně k těmto tvrzením žalobkyně soud uvádí, že i kdyby byla (obecná) tvrzení pravdivá, nikterak neprokazují přijetí zdanitelného plnění s deklarovaným předmětem a v deklarovaném rozsahu od Kopacilu či jiného plátce DPH. Tato žalobní tvrzení též nemohou vyvrátit pochybnosti správce daně o zdanitelném plnění odůvodněné souhrnem výše uvedených skutečností.

53. Dále žalobkyně namítla, že žalovaný měl z výpovědi externí účetní Kopacilu S. na Policii ČR skutkově zjistit, že pro Kopacil zpracovávala účetnictví, podávala kontrolní hlášení a daňová přiznání a tímto způsobem byla seznámena s ekonomickou činností Kopacilu. Námitka nebyla důvodná.

54. V bodech 99 a 100 NR1 a bodech 94 a 95 NR2 žalovaný uvedl, že tuto svědkyni vyslechl dne 9. 10. 2024, kdy svědkyně mj. sdělila, že pro společnost Kopacil vedla evidenci k DPH, kontrolní hlášení a daňová přiznání k DPH, a to na základě podkladů, které obdržela. Svědeckou výpověď žalovaný vyhodnotil tak, že svědkyně sice potvrdila vedení evidence DPH pro společnost Kopacil, avšak neznala žádné detaily ke svému působení u dané společnosti, k identitě osoby zastupující tuto společnost, k identitě osoby, která jí měla předávat podklady pro vedení evidence DPH, ani k ekonomické činnosti dané společnosti. Svědkyně neznala žalobkyni ani jejího prokuristu. Žalovaný shrnul, že svědecká výpověď žádným způsobem nepřispěla k prokázání přijetí šetřených prací žalobkyní od dodavatele Kopacil.

55. Soud konstatuje, že žalobkyně v žalobě skutková zjištění žalovaného z výpovědi svědkyně v daňovém řízení nijak nezpochybnila a domáhala se zjištění z její výpovědi v trestním řízení. Skutečnosti, jejichž zjištění se žalobkyně domáhala v žalobě, z výpovědi svědkyně v trestním řízení, odpovídaly zjištěním žalovaného z její výpovědi v daňovém řízení. I kdyby tedy svědkyně vypovídala v trestním řízení, žalovaný tuto výpověď nemusel vyhodnocovat, jak žalobkyně požadovala v žalobě, protože by to zjištěný skutkový stav nijak nezměnilo a na zákonnost napadeného rozhodnutí by to vliv mít nemohlo.

56. Dále žalobkyně namítla, že Kopacil měl minimálně jednoho zaměstnance, pana X. H. N., který to potvrdil při svém výslechu v daňovém řízení. Žalobkyně žalovanému vytýkala, že přihlížel k jeho výpovědi na Policii ČR, jelikož svědkovi tehdy nemohl klást otázky zástupce žalobkyně a jelikož správce daně svědka s rozpory v jeho výpovědích nekonfrontoval při výpovědi v daňovém řízení.

57. Tento svědek byl nejprve vyslechnut v trestním řízení. S obsahem této výpovědi byla žalobkyně žalovaným seznámena v bodě 65 seznámení se zjištěnými skutečnostmi ze dne 18. 4. 2024, č. j. 12198/24/5300-21441-712599, které bylo žalobkyni doručeno dne 19. 4. 2024, a v bodě 52 seznámení se zjištěnými skutečnostmi ze dne 8. 1. 2025, č. j. 176/25/5300- 21441-712599, které bylo žalobkyni doručeno téhož dne. Žalobkyně tak byla seznámena s tím, že svědek vypověděl, že 6 až 7 měsíců pracoval ve firmě PSZ, jistý Pavel přiváděl pracovníky do této fabriky a vyplácel mzdy, přičemž svědek to chápal tak, že jako živnostník se živnostenským listem je jeho obchodním partnerem tato fabrika.

58. Výslech svědka v daňovém řízení byl proveden dne 7. 7. 2025 za účasti zástupce žalobkyně. Žalovaný hodnotil v napadených rozhodnutích výpověď svědka X. následovně (viz NR1 body 131, 132 a 153; NR2 body 128, 129 a 150). Svědek uvedl, že zná společnost Kopacil, pro kterou asi pracoval v předmětném období. Neznal žádnou odpovědnou osobu Kopacilu. Pamatoval si toliko pana T. a paní N., kteří měli pro Kopacil pracovat jako vedoucí skupiny. Pan T. mu nabídl práci ve firmě v Boru u Tachova, kde se vyráběly kabely. Svědek nedokázal identifikovat smlouvu, kterou měl uzavřenou. Za práci vystavoval faktury. Svědek nebyl v předmětném období registrován jako plátce DPH. Odměnu dostával v hotovosti, případně na účet nespecifikovaného kamaráda. Žalovaný uvedl, že svědkem označený pan T. by mohl být pan T. V. D., který ve své svědecké výpovědi sdělil, že pracoval ve firmě v Boru u Tachova, kde se dělaly kabely, a rovněž uvedl, že společnost Kopacil nezná a nikdy pro ni nepracoval. Skutečnosti uváděné panem T. tedy nenasvědčovaly tomu, že by jakýmkoliv způsobem koordinoval či kontroloval práci jiných osob, včetně práce svědka. Proto měl žalovaný výpověď svědka za nepřesvědčivou co do potvrzení výkonu práce pro společnost Kopacil v místě výkonu práce Bor u Tachova a uzavřel, že výpověď svědka neprokázala, že vykonával práci pro některého z deklarovaných dodavatelů. Žalovaný též vypořádal rozpory mezi výpovědí svědka v daňovém a trestním řízení. V trestním řízení svědek uvedl, že společnost Kopacil nezná a nikdy pro ni nepracoval, a rozdílně vypovídal i ohledně osoby, která mu ukázala, co a kde má vykonávat, jaká osoba mu zadávala práci, kdo evidoval docházku, vyplácel mzdu a vystavoval faktury. Tyto četné rozpory podle žalovaného oslabily přesvědčivost sdělení svědka uvedených při výpovědi před správcem daně. Nepřesvědčivost výpovědi svědka dovodil žalovaný i z toho, že jediný tento svědek ze slyšených desítek svědků potvrdil výkon práce pro Kopacil.

59. Námitka nebyla důvodná. Žalobkyně byla s obsahem výpovědi svědka v trestním řízení seznámena s dostatečným předstihem před jeho výslechem v daňovém řízení. Její zástupce byl tomuto výslechu přítomen a mohl svědkovi klást otázky, včetně otázek směřujících k objasnění případných rozporů s jeho dřívější výpovědí. Žalobkyně tedy nebyla postavena před hotový závěr založený na podkladu, s nímž by se mohla seznámit až z napadených rozhodnutí. Žalovaný proto mohl k výpovědi učiněné v trestním řízení jako k důkaznímu podkladu přihlédnout. To jej ovšem nezbavovalo povinnosti oba obsahy výpovědi řádně vyhodnotit ve vzájemné souvislosti a svůj závěr přesvědčivě odůvodnit. Žalobkyně současně měla reálnou možnost rozpory při výslechu namítnout, navrhnout doplnění dokazování a následně konkrétně zpochybnit hodnocení důkazů provedené žalovaným. Takto nepostupovala.

60. Žalovaný závěr o nízké věrohodnosti výpovědi svědka v daňovém řízení neodůvodnil jen jejím rozporem s výpovědí v trestním řízení. Poukázal rovněž na to, že svědkem označený pan T. skutečnosti tvrzené svědkem nepotvrdil a že údaje uvedené svědkem v daňovém řízení nebyly v souladu ani se skutečnostmi sdělenými ostatními svědky. Takové hodnocení důkazů se nejeví nelogické ani nepřesvědčivé.

61. I kdyby bylo hodnocení žalovaného ohledně výpovědi svědka vadné a z jeho výpovědi by bylo namístě učinit skutkový závěr tvrzený žalobkyní, tedy že svědek byl zaměstnancem Kopacilu, nemohlo by toto zjištění ovlivnit zákonnost napadených rozhodnutí. Šlo by tedy nejvýše o vadu bez vlivu na zákonnost rozhodnutí. Žalobkyně nerozporovala skutkové zjištění žalovaného, že svědek nebyl v předmětném období plátcem DPH. Současně nebyl prokázán rozsah ani předmět plnění, které by svědek za Kopacil pro žalobkyni provedl, aby bylo možné ověřit, zda toto plnění bylo součástí deklarovaných plnění Kopacilu pro žalobkyni.

62. Protokol o výpovědi pořízený v trestním řízení lze v daňovém řízení použít jako listinný důkaz, byl-li získán zákonným způsobem a daňový subjekt měl možnost se s jeho obsahem seznámit, vyjádřit se k němu a navrhnout důkazy k jeho objasnění nebo vyvrácení. Je-li to možné a účelné, má být osoba vyslechnuta přímo v daňovém řízení. Takový listinný podklad nemůže sám o sobě představovat jediný rozhodující důkaz, jímž správce daně unese své důkazní břemeno (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 7. 2009, č. j. 1 Afs 19/2009-57, č. 1936/2009 Sb. NSS, body 17 a 24). V nyní projednávané věci byl svědek v daňovém řízení vyslechnut za účasti zástupce žalobkyně a žalovaný hodnotil obě výpovědi spolu s dalšími důkazy; nezaložil své závěry výlučně na protokolu z trestního řízení (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 10. 2025, č. j. 5 Afs 133/2025- 37, body 34 až 35).

63. Dále žalobkyně namítla, že společnosti LUCK EVER s.r.o. byl na rozdíl od žalobkyně nárok na odpočet DPH z plnění přijatého od Kopacilu uznán. Námitka nebyla důvodná, protože každé daňové řízení je samostatné a na jeho výsledek nemohou mít vliv skutkové závěry z jiného daňového řízení. Výsledek daňového řízení žalobkyně byl mj. ovlivněn její procesní aktivitou v důkazním řízení, která nemohla být z povahy věci shodná v případě jiného daňového řízení jiného daňového subjektu. Soud v této souvislosti připomíná, že důvodem napadených rozhodnutí bylo to, že žalobkyně neprokázala, že jí předmětné plnění poskytl Kopacil tak, jak deklarovala. Není pravdou, jak tvrdí žalobkyně v bodě 35 žaloby, že žalovaný odůvodnil napadená rozhodnutí závěrem, že Kopacil nemohl nikomu žádné plnění poskytnout. Samotná skutečnost, že správce daně v jiném daňovém řízení uznal nárok na odpočet DPH jinému daňovému subjektu, jehož plnění měl poskytnout týž dodavatel, nezakládá nezákonnost rozhodnutí o neuznání odpočtu v nyní posuzované věci. Posuzování nároku na odpočet DPH je především otázkou skutkovou a každé daňové řízení vychází z vlastních důkazů a skutkových zjištění. Není proto vyloučeno, aby byl v jednom řízení nárok na odpočet uznán, zatímco v jiném řízení byl – například pro neprokázání rozhodných okolností konkrétního plnění – odepřen. Tento závěr platí tím spíše, jsou-li obě věci obdobné toliko v osobě deklarovaného dodavatele. Samotná totožnost dodavatele totiž neznamená, že byly shodné také okolnosti jednotlivých obchodních případů, rozsah provedeného dokazování a procesní aktivita dotčených daňových subjektů (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 10. 2012, č. j. 1 Afs 57/2012-45, bod 71). Samotný výsledek jiného daňového řízení nezakládá legitimní očekávání, že budou ve věci žalobkyně prokázány tytéž skutkové okolnosti. Soud dodává, že žalobkyně v žalobě netvrdila, že na odlišný postup správce daně u společnosti LUCK EVER s.r.o. poukazovala již v daňovém řízení. Jinak řečeno, skutečnost, že byl společnosti LUCK EVER s.r.o. v jiném daňovém řízení uznán odpočet z plnění deklarovaného od Kopacilu, sama o sobě neprokazuje, že Kopacil poskytl také nyní šetřená plnění žalobkyni. Nejde o totožná plnění ani o tutéž skutkovou situaci. Závěry učiněné v jiném daňovém řízení proto žalovaného bez dalšího nevážou. Bylo by tomu jinak, pokud by žalobkyně doložila, že správce daně v jiném řízení výslovně skutkově ověřil tytéž transakce a dospěl k rozpornému závěru. Takovou okolnost žalobkyně netvrdila ani nedoložila. Žalovaný proto nebyl povinen přebírat výsledek řízení vedeného u společnosti LUCK EVER s.r.o.

64. Souhrnně soud k tomuto žalobnímu bodu dodává následující. Správce daně odůvodnil pochybnosti o zdanitelných plněních Kopacilu souhrnem zejména následujících skutečností: Žalobkyně tvrdila, že nabídka spolupráce vzešla od Kopacilu. Sídlo Kopacilu bylo na virtuální adrese, kde Kopacil ekonomickou činnost reálně nevykonával, neměl ani provozovnu, ani nebyl evidován jako zaměstnavatel. Kopacil nezveřejňoval účetní výkazy ve sbírce listin obchodního rejstříku. V době předmětných plnění byl jediným jednatelem a společníkem Kopacilu Valer Birle s bydlištěm v Rumunsku, kdy taková osoba podle rumunských evidencí neexistuje. Osoba, která podepsala soupisy prací, nebyla identifikována, smlouva o provedení prací nebyla předložena.

65. Podstata žalobní argumentace spočívala v tom, že žalobkyně nemohla zjistit, že jednatel Kopacilu neexistuje, že Kopacil nemá faktické sídlo a personální zázemí a že doklad osoby, s níž prokurista jednal, byl padělaný. Tato argumentace míjela skutečnosti relevantní pro důkazní břemeno, které žalobkyně nesla. Těmito tvrzeními totiž žalobkyně nemohla prokázat předmět a rozsah plnění přijatých od Kopacilu. Žalobkyní tvrzené skutečnosti též nemohly vyvrátit závěr správce daně o důvodných pochybnostech o plněních, jelikož skutečnosti, jimiž správce daně pochybnosti odůvodnil, tvrzení žalobkyně nevyvracela. Soud navíc připomíná, že závěr správce daně o důvodných pochybnostech nebyl ve zrušujících rozsudcích korigován; doplněné dokazování přitom žalobní tvrzení o okolnostech jednání s osobou vystupující za Kopacil nepotvrdilo způsobem, který by tyto pochybnosti odstranil.

66. Míjení žalobní argumentace s předmětem dokazování je zřejmé i z bodu 36 žaloby, kde se žalobkyně dovolává toho, že nebylo prokázáno, že jí Kopacil plnění neposkytl. Tím žalobkyně nevyvrací pro rozhodnutí relevantní závěr žalovaného, že žalobkyně neprokázala, že jí Kopacil plnění (nebo jiný plátce DPH) poskytl. Pátý žalobní bod 67. Žalobkyně s odkazem na rozsudek Kemwater namítla, že žalovaný měl zkoumat, zda skutečný dodavatel poskytující plnění měl postavení plátce DPH, nikoliv pouze zpochybňovat totožnost deklarovaného dodavatele. Dále tvrdila, že pan V. nebyl jejím zaměstnancem a že práce prováděly jím organizované skupiny pracovníků. Pokud by byl pan Vu skutečným organizátorem a poskytovatelem těchto plnění, musel se vzhledem k jejich rozsahu stát ex lege plátcem DPH.

68. Žalobní bod nebyl důvodný.

69. Správce daně nebyl povinen prokázat, zda předmětné práce provedla a žalobkyni předala která konkrétní třetí osoba, resp. zda tato osoba, či tyto osoby, bylo-li jich víc, byly plátcem DPH. Nebylo na správci daně, aby prokázal, jak se odehrála předmětná plnění. Nezákonnost odepření odpočtu DPH závisela na tom, zda žalobkyně prokázala, že od Kopacilu, Marzomu a Wortexu převzala právě ty práce v kvalitě a kvantitě, které uplatnila jako přijaté zdanitelné plnění, nebo že tyto práce převzala od jednoho či více subjektů, kteří byli v postavení plátce DPH (nebo by to bylo zjevné z daňového spisu).

70. Žalobkyně bez dalšího v bodě 37 žaloby tvrdila, že prokázala rozsah přijatých zdanitelných plnění od třetí osoby. Není tomu tak. Žalovaný v napadených rozhodnutích, jak bylo výše vyloženo, odůvodnil, proč to žalobkyně neprokázala. Neprokázala-li žalobkyně, zda vůbec a za jakých okolností ty které konkrétní práce (předmět a rozsah) převzala od třetí osoby, nemůže být posuzováno, zda subjekt, který jí práce předal, byl v postavení plátce DPH. Posouzení, zda měl neurčený poskytovatel postavení plátce DPH, předpokládá alespoň základní skutkové vymezení rozsahu a obsahu plnění, které měl žalobkyni dodat. Takový skutkový základ však v projednávané věci chyběl.

71. Tím soud nevyžaduje, aby žalobkyně označila či přesně identifikovala skutečného dodavatele. Rozhodné však je, aby z tvrzených a prokázaných skutkových okolností bylo možno spolehlivě dovodit, že šetřená plnění poskytla byť neidentifikovaná osoba v postavení plátce DPH; takový skutkový podklad však žalobkyně nevytvořila.

72. V bodě 14 žaloby v rámci druhého žalobního bodu žalobkyně uvedla, že rozsah přijatých zdanitelných plnění prokázala přílohami daňových dokladů deklarovaných dodavatelů, jelikož si v nich s deklarovanými dodavateli odsouhlasila množství plnění.

73. Přílohami daňových dokladů se žalovaný podrobně zabýval v bodech 57, 62 až 64 a 177 NR1 a bodech 44, 52, 54 až 56, 164, 173 a 211 NR2. Zde vysvětlil ve vztahu ke Kopacilu, že soupisy byly opatřeny razítky žalobkyně a Kopacilu a neidentifikovatelnými podpisy. V situaci, kdy byla jednatelem Kopacilu neexistující rumunská osoba, a žalobkyně nepředložila ani smlouvu s Kopacilem, ani ceníky, na něž měly soupisy navazovat, žalovaný uzavřel, že nejde o důkaz o přijetí deklarovaného plnění od Kopacilu. Přitom údaje kontrolních hlášení Kopacilu ohledně plnění pro odběratele OK Záchlumí, a.s. byly v rozporu s údaji o místech provedení prací v přílohách faktur žalobkyni. Ve vztahu k Marzomu žalovaný uvedl, že vyúčtování byla opatřena razítky Marzomu a neidentifikovatelnými podpisy, které zjevně neodpovídají podpisu na fakturách a pokladních dokladech, ani podpisu jednatele Marzomu dle obchodního rejstříku. Bulharský jednatel Marzomu přitom sdělil Interpolu, že se společností Marzom nemá nic společného. Ve vztahu k Wortexu žalovaný uvedl, že vyúčtování byla opatřena za Wortex jeho razítkem a neidentifikovatelným podpisem. Přitom údaje kontrolních hlášení Wortexu ohledně plnění pro odběratele OK Záchlumí, a.s. byly v rozporu s údaji o místech provedení prací v přílohách faktur žalobkyni. Těmito zjištěními ve spojení s tím, že šlo o zdanitelná plnění v řádech milionů korun, žalovaný odůvodnil závěr o pochybnostech o přijetí deklarovaných plnění.

74. Žalobkyni nic nebránilo řádně odůvodněný závěr žalovaného v žalobě konkrétně sporovat. Žalobkyně však v žalobě neuvedla žádný argument proti konkrétním důvodům svého posouzení, které žalovaný v napadených rozhodnutích uvedl. Za této situace soud konstatuje, že závěr žalovaného má oporu ve spisu a je náležitě odůvodněn. Soud ho proto aprobuje. Argumentace žalobkyně, že (v žalobě nespecifikované) závěry žalovaného jsou „mimo zásady formální logiky a krajně nesrozumitelné“ nejsou dostatečně konkrétní na to, aby je soud mohl konkrétně vyvracet.

75. Žalobkyně v bodě 40 žaloby tvrdila, že po ní daňové orgány požadovaly, aby prokázala konkrétního dodavatele předmětných plnění, odlišného od deklarovaných dodavatelů. Není to pravda. Daňové orgány opakovaně žalobkyni vysvětlily, že v případě, že neprokáže přijetí plnění od deklarovaných dodavatelů, může osvědčit, že práce přijala od neznámé třetí osoby v postavení plátce DPH. Daňové orgány i žalobkyně vycházely z toho, že pro zachování nároku na odpočet bylo třeba prokázat, že alternativní dodavatel měl postavení plátce DPH (srov. bod 41 žaloby). Spor mezi nimi spočíval v tom, zda byla tato podmínka v projednávané věci prokázána.

76. Žalobkyně v bodě 42 žaloby bez odkazu na provedené dokazování tvrdila, že jí byla poskytnuta strukturovaná a hierarchicky organizovaná skupina pracovníků, kteří provedli plnění v řádech milionů korun. A dále v úvaze pokračovala tak, že tedy tím bylo prokázáno přijetí plnění v takovém rozsahu, který vyplynul z faktur, které předložila k jednotlivým deklarovaným dodavatelům. Této úvaze nelze přisvědčit, protože nebylo ani prokázáno, že by nějaké konkrétní práce v nějakém konkrétním rozsahu žalobkyně od nějaké třetí osoby přijala, natožpak aby šlo o přijetí právě takových prací a právě v takovém rozsahu, jaké byly fakturovány deklarovanými dodavateli.

77. V bodě 43 žaloby žalobkyně tvrdila, že pan V. nebyl její zaměstnanec, protože s ní neuzavřel pracovní smlouvu, žalobkyně ho neregistrovala u ČSSZ a neodváděla za něj povinné odvody a daně. Toto tvrzení neodpovídá podkladům, z nichž žalovaný vycházel. Žalobkyně v daňovém řízení označovala pana V. za svého pověřeného zaměstnance a pan V. při výslechu uvedl, že byl zaměstnancem žalobkyně a měl s ní uzavřenu pracovní smlouvu. Žalobkyně v žalobě neoznačila konkrétní důkaz, který by tato zjištění vyvracel (viz NR1 body 65 a 158; NR2 body 57 a 155).

78. Žalobkyně pak v bodech 44 až 46 žaloby bez vazby na provedené dokazování tvrdila, že prokurista žalobkyně jednal s jednateli deklarovaných dodavatelů a pan V. zajišťoval jednotlivé osoby, dosazoval je ke konkrétnímu odběrateli a sjednával jednotlivé pracovníky vystupuje za deklarované dodavatele. Toto nové tvrzení je vyvráceno konsistentními svědeckými výpověďmi pana V., jenž uvedl, že koordinoval, řídil zaměstnance žalobkyně, postupoval podle pokynů prokuristy žalobkyně, nezajišťoval organizaci jiných pracovníků (viz NR1 body 155 až 158; NR2 body 153 až 155).

79. Žalobkyně pak uzavřela v bodě 47 žaloby, že přijala předmětná plnění od pana V.. Pro tento závěr žalobkyně nenabídla žádný odkaz na provedené dokazování. Soud konstatuje, že jde o obecné tvrzení, které žalobkyně neuplatnila v daňovém řízení a nemá oporu v provedeném dokazování. Navíc z provedeného dokazování nevyplynulo, že by pan V. nabízel a organizoval pracovníkům práci jako podnikatel k tomuto plnění zavázaný žalobkyni, z čehož by mu vyplynulo postavení plátce DPH.

80. Z provedeného dokazování nevyplynulo, že by žalobkyně přijala konkrétní šetřená plnění od určitého externího poskytovatele nebo od určitých externích poskytovatelů. Ze zjištění žalovaného naopak plyne, že osoby vykonávající manuální práce spojovaly organizaci práce a vyplácení odměn převážně s panem V.; současně nebylo prokázáno, zda a v jakém rozsahu tyto osoby jednaly na účet samostatného dodavatele žalobkyně. Ze samotné existence většího počtu pracovníků nelze bez dalšího dovodit, že určitý poskytovatel prací, případně určitá skupina poskytovatelů, musel mít postavení plátce DPH. Ani případný závěr, že některé osoby nebyly zaměstnanci žalobkyně, by sám o sobě neprokazoval, že žalobkyně přijala konkrétní plnění v deklarovaném rozsahu od osoby v postavení plátce DPH. I kdyby bylo prokázáno, že práce neprovedly osoby řízené, organizované a úkolované (zastřeně zaměstnané) žalobkyní, samo o sobě by to nevedlo k závěru, že žalobkyně přijala konkrétní plnění v deklarovaném rozsahu od deklarovaných dodavatelů nebo od jiné osoby v postavení plátce DPH. Závěr 81. Soud uzavírá, že správce daně důvodně zpochybnil posuzovaná přijatá zdanitelná plnění a vyzval žalobkyni k prokázání skutečností rozhodných pro uplatněné nároky na odpočet DPH. Zrušující rozsudky Nejvyššího správního soudu přitom samy o sobě nezpochybnily závěr o existenci důvodných pochybností o deklarovaných plněních. Ani po doplnění dokazování žalobkyně neprokázala, že šetřená plnění přijala od deklarovaných dodavatelů, případně od jiné osoby či osob v postavení plátce DPH, a to v rozsahu rozhodném pro uplatněné odpočty daně. Neunesla proto své důkazní břemeno ohledně splnění hmotněprávních podmínek vzniku nároku na odpočet DPH podle § 72 a § 73 ZDPH.

82. Žalovaný postupoval v souladu se závaznými právními názory vyjádřenými ve zrušujících rozsudcích a provedl rozsáhlé dokazování. Nejvyšší správní soud vytkl žalovanému nesprávnou kvalifikaci šetřených plnění jako přijetí pracovní síly a žalovaný v napadených rozhodnutích šetřená plnění posoudil jako konkrétní práce. Podle požadavku Nejvyššího správního soudu žalovaný zohlednil závěry judikatury Kemwater a dal žalobkyni možnost označit a prokázat přijetí šetřených prací namísto od deklarovaných dodavatelů od jiné osoby či jiných osob v postavení plátce DPH. V souladu se závazným právním názorem Nejvyššího správního soudu nevyžadoval žalovaný po žalobkyni předložení jmenného seznamu pracovníků podílejících se na uskutečnění šetřených zdanitelných plnění jménem deklarovaných dodavatelů. Žalovaný žalobkyni ponechal volnost co do prokázání přijetí šetřených plnění právě od deklarovaných dodavatelů či jiné osoby v postavení plátce DPH. Při výslechu svědků žalovaný vycházel ze seznamu pracovníků předložených odběrateli žalobkyně, které sloužily také jako podklady pro výslechy ze strany Policie ČR a na které odkazovala žalobkyně v daňovém řízení.

83. Ve vztahu k vyjádření žalovaného k žalobě soud uvádí, že podle ustálené judikatury nelze případné nedostatky správního rozhodnutí dohánět až v soudním řízení správním a tímto způsobem napravovat dřívější vady správního rozhodnutí (viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 12. 2023, č. j. 3 As 256/2021-41, bod 35). Proto soud k důkazu neprovedl žalovaným k vyjádření k žalobě přiložené protokoly z trestního řízení. Pokud je žalovaný neučinil součástí daňového spisu a nebyly podkladem napadených rozhodnutí, nemohly protokoly, přiložené k vyjádření k žalobě, osvědčovat důvody napadených rozhodnutí. Jejich provedení k důkazu by tedy bylo nadbytečné bez ohledu na jejich obsah.

84. Žaloba nebyla důvodná, a proto ji soud ve vztahu k oběma napadeným rozhodnutím výroky I a II tohoto rozsudku zamítl dle § 78 odst. 7 s. ř. s.

V. Náklady řízení

85. Soud žalobkyni nepřiznal náhradu nákladů řízení, neboť ve věci neměla úspěch (§ 60 odst. 1 s. ř. s. a contrario). Ani žalovanému soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, neboť mu nevznikly žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti (srov. usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 3. 2015, č. j. 7 Afs 11/2014-47, č. 3228/2015 Sb. NSS).

Poučení

Proti tomuto rozsudku lze podat kasační stížnost. Kasační stížnost musí být podána do dvou týdnů po doručení rozsudku. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu; lhůta je zachována, byla-li kasační stížnost podána u Krajského soudu v Plzni. Plzeň 14. srpna 2026 Mgr. Jaroslav Škopek v.r. předseda senátu Shodu s prvopisem potvrzuje: L. K.