46 Af 6/2015

Rubrum

ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Olgy Stránské a soudců JUDr. Milana Podhrázkého, Ph.D. a Mgr. Tomáše Kocourka, Ph.D., v právní věci žalobkyně: Ing. M. H., bytem x, zastoupená Ing. L. H., daňovým poradcem se sídlem x, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 417/31, 602 00 Brno, v řízení o žalobách proti rozhodnutím žalovaného ze dne 21. 11. 2014, č. j. 31062/14/5100- 31461-701942 a č. j. 31065/14/5100-31461-701942, o dani z převodu nemovitostí, takto:

Výrok

I. Řízení ve věcech vedených u Krajského soudu v Praze pod sp. zn. 46 Af 6/2015 a 46 Af 7/2015 se spojují ke společnému řízení. Věci budou nadále vedeny pod sp. zn. 46 Af 6/2015.

II. Žaloby se zamítají.

III. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

Žalobkyně se žalobou vedenou původně pod sp. zn. 46 Af 6/2015 domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 21. 11. 2014, č. j. 31062/14/5100-31461-701942, kterým žalovaný zamítl její odvolání proti platebnímu výměru na daň z převodu nemovitostí ze dne 7. dubna 2014, čj. 1533087/14/2110-24401-205021, vydanému Finančním úřadem pro Středočeský kraj, územní pracoviště v Kladně (dále jen „správce daně“), kterým byla žalobkyni vyměřena daň z převodu nemovitostí ve výši 96.136,- Kč. Druhá žalobkyně, J. Ch., se žalobou vedenou původně pod sp. zn. 46 Af 7/2015 domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 21. 11. 2014, č. j. 31065/14/5100-31461- 701942, kterým žalovaný zamítl její odvolání proti platebnímu výměru na daň z převodu nemovitostí ze dne 7. dubna 2014, čj. 1533763/14/2110-24401-205021, vydanému správcem daně, kterým jí byla vyměřena daň z převodu nemovitosti ve výši 54.860,- Kč. V průběhu řízení soud zjistil, že paní J. Ch. dne 18. 2. 2015 zemřela. Usnesením Okresního soudu v Kladně ze dne 7. 10. 2015, č. j. 32 D 165/2015-70, byla schválena dohoda dědiců, podle které připadla pozůstalost Ing. M. H. (žalobkyni ve věci 46 Af 6/2015). Usnesením ze dne 15. 7. 2016, č. j. 46 Af 7/2015-32 rozhodl soud, že v řízení vedeném pod sp. zn. 46 Af 7/2015 bude pokračováno s Ing. M. H. jako právní nástupkyní J. Ch. Soud výrokem I. rozhodl o spojení věcí ke společnému řízení, neboť zjistil, že v obou ke společnému řízení spojených věcech se jedná o řízení o žalobě proti správnímu rozhodnutí podle § 65 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), přičemž napadená rozhodnutí mají totožný skutkový základ. Napadená rozhodnutí se věcně týkají shodné problematiky (daně z převodu nemovitostí týkající se téže zemědělské usedlosti), v žalobách je v zásadě argumentováno po skutkové i právní stránce shodně a věci se odlišují pouze původními osobami žalobců. Je tak namístě podle ustanovení § 39 odst. 1 s. ř. s. věci spojit ke společnému řízení, a to tak, že řízení bude nadále vedeno pod spisovou značkou 46 Af 6/2015. Žalobkyně předně namítla, že ačkoliv se převod bývalé zemědělské usedlosti fakticky uskutečnil jako jedna ucelená transakce (tj. byla s kupujícími sjednána celková kupní cena a celý převod byl realizován jako jeden celek v jednom okamžiku), lze v rámci tohoto převodu identifkovat tři dílčí transakce, které správce daně podrobil samostatnému zdanění, aniž by přitom jakkoliv přihlížel k jejich vzájemné provázanosti. Výsledkem tohoto postupu bylo stanovení daňové povinnosti v absurdní a zjevně nespravedlivé výši, jelikož výsledný celkový základ daně výrazně převyšuje jak celkovou cenu zjištěnou (3.897.545,- Kč), tak výslednou kupní cenu (3.300.000,- Kč). Žalobkyně připustila, že takový postup byl z formálního hlediska v souladu s příslušným hmotněprávním předpisem, konkrétně s ustanovením § 10 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění účinném ke dni 31. 12. 2013 (dále jen „zákon o trojdani“), nicméně předkládá správnímu soudu k posouzení otázku, zda je striktně formalistický postup uplatňovaný správcem daně i žalovaným při aplikaci daňového práva v daném případě přípustný bez ohledu na smysluplnost jeho výsledku v celkovém kontextu. Anebo zda správce daně naopak měl zohlednit celkový kontext dané transakce a vyměřit u všech jejích dílčích částí daňovou povinnost toliko ze základu daně, který by v součtu odpovídal celkové ceně zjištěné. Dále žalobkyně uvedla, že předmětem odvolacího řízení byla dále otázka, zda je bez dalšího možné akceptovat pro účely stanovení základu daně cenu zjištěnou. Nesporné je, že v daném případě cena zjištěná výrazně převyšovala cenu dosaženou prodejem na realitním trhu (přestože zprostředkováním prodeje byla pověřena renomovaná realitní kancelář a nabídka prodeje byla dlouhodobě veřejně inzerována při postupném snižování nabízené ceny). Cena zjištěná byla stanovena znaleckým posudkem zpracovaným v souladu se zákonem č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů, a s jeho prováděcími vyhláškami. Z daňového pohledu je však značně problematická skutečnost, že klíčové parametry určující výslednou výši ocenění ve znaleckém posudku, jimiž je znalec při své práci vázán, jsou fakticky stanoveny podzákonným prováděcím předpisem, a to konkrétně vyhláškou Ministerstva financí č. 3/2008 Sb. (dále jen „oceňovací vyhláška“). V kontextu judikátu Nejvyššího správního soudu (dále jen ,,NSS“) ze dne 25. 1. 2013, č. j. 5 Afs 56/2012 – 37, je dle názoru žalobkyně zřejmé, že není možné bez dalšího akceptovat, aby výše základu daně byla prostřednictvím stanovení ceny zjištěné fakticky určována podzákonným předpisem. Přestože se výše zmiňovaný judikát zabývá problematikou daně z příjmů, principiálně byl předmět sporu velmi podobný. Argumentace použitá NSS v tomto judikátu je dle názoru žalobkyně pro danou věc velmi přínosná, a to nejen z pohledu výkladu praktické aplikace ústavní zásady požadující stanovení daňových povinností zákonem. NSS ve zmiňovaném judikátu odmítl zdanění určité kategorie účetních výnosů daní z příjmů rovněž z důvodu, že se dle jeho názoru nejednalo o skutečný příjem, ale pouze o „příjem fiktivní“. Žalobkyně se analogicky domnívá, že v případě daně z převodu nemovitostí rovněž není přípustné zdaňovat fiktivní majetkovou hodnotu, která v ekonomické realitě neexistovala, resp. pro žalobkyni v době uskutečnění zdanitelného převodu předmětné nemovitosti nebyla reálně dosažitelná. Z výše uvedených důvodů navrhla žalobkyně zrušení napadených rozhodnutí žalovaného. Žalovaný ve svém písemném vyjádření k žalobě uvedl, že při stanovení daně žalobkyni postupoval zcela v souladu se zněním zákona o trojdani, jak ostatně uznala také žalobkyně. Žalovaný má za to, že v daném případě ani nemohlo dojít k zohlednění celé transakce, tj. včetně převodu nemovitostí, které byly převedeny jinou kupní smlouvou, jak tvrdí žalobkyně. Tyto nemovitosti byly převáděny samostatnou kupní smlouvou. Na základě této samostatné kupní smlouvy následně došlo ke vkladu práva do katastru nemovitostí. Přitom až dnem právních účinků vkladu práva je vymezen okamžik, kdy nastala skutečnost, která je předmětem daně z převodu nemovitostí, a současně i okamžikem vzniku daňové povinnosti. Prodej všech nemovitostí tvořících zemědělskou usedlost tak nebylo možné posoudit jako jedinou transakci. K tomu dodal, že skutečnost, že jednotlivé kupní smlouvy byly označeny za vzájemně závislé ve smyslu ustanovení § 275 odst. 2 zákona č. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, ve znění účinném ke dni 31. 12. 2013, nelze zohlednit v rámci veřejného práva. Předmětné ujednání totiž vyvolává pouze soukromoprávní účinky mezi účastníky obou smluv. Takové ujednání dle žalovaného nevyvolává žádné právní účinky vůči správci daně při stanovení daně z převodu předmětných nemovitostí, a ten tak postupoval zcela v souladu se zákonem o trojdani, a to i v souladu s jeho smyslem a účelem, když daň z převodu nemovitostí stanovil zvlášť za nemovitosti specifikované v obou kupních smlouvách. K námitce týkající se použití ceny zjištěné na nyní posuzovaný případ žalovaný uvedl, že postupoval zcela v souladu se zákonem o trojdani. Podle § 10 odst. 1 písm. a) zákona o trojdani je základem daně z převodu nemovitostí cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu platná v den nabytí nemovitostí, a to i v případě, je-li cena nemovitostí sjednaná dohodou nižší než cena zjištěná. Je-li však cena sjednaná vyšší než cena zjištěná, je základem daně cena sjednaná. Zvláštním právním předpisem, na který zákon o trojdani odkazuje, je zákon o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů. Tento zákon stanoví základní rámec pro oceňování nemovitostí. Následně je však potřeba se řídit prováděcím předpisem k zákonu o oceňování majetku, kterým v den právních účinků vkladu práva do katastru nemovitostí byla oceňovací vyhláška. Skutečnost, že v detailech je nutné postupovat při určení ceny zjištěné pro účely daně z převodu nemovitostí podle oceňovací vyhlášky, jakožto prováděcího právního předpisu, není v rozporu s čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod. Z výše uvedených důvodů navrhl žalovaný zamítnutí žaloby. Ze správního spisu soud zjistil následující skutečnosti: První kupní smlouvou ze dne 22. 8. 2013, č. V-4224/2013-203, prodala Ing. M. H., bytem x, RČ: x, Š. K., x, RČ: x, id. 3/5 podílu na nemovitostech a V. L., x, RČ: x, id. 2/5 podílu na nemovitostech specifikovaných v čl. I smlouvy, bod 1, a to objekt k bydlení č. p. x, H. na pozemku parc č.x a pozemky parc. č. x vše zapsané na LV č. x v k.ú. H., obec S. Druhou kupní smlouvou ze dne 22. 8. 2013, č. V-4223/2013-203 prodala Ing. M. H., bytem x, RČ: x, Š. K., x, RČ: x, id. 3/5 podílu na nemovitostech a V. L., x, RČ: x, id. 2/5 podílu na nemovitostech specifikovaných v čl. I smlouvy, bod 1, a to pozemek parc. č. x, zahrada a pozemek parc. č. x, zahrada, vše zapsané na LV č. x v k.ú. H., obec S. J. Ch., bytem x, RČ: x prodala touto smlouvou Š. K., x, RČ: x, id. 3/5 podílu na nemovitostech a V. L., RČ: x, id. 2/5 podílu na nemovitostech specifikovaných v čl. I smlouvy, bod 2, a to objekt k bydlení č.p. x, H. na pozemku parc. č. x, pozemek parč. č. x, zastavěná plocha a nádvoří, vše zapsané na LV č. x v k.ú. H., obec S. Obě smlouvy byly vloženy do katastru nemovitostí dne 5. 9. 2013 s účinky ke dni 26. 8. 2013. Dne 2. 1. 2014 podaly Ing. H. i paní Ch. daňové přiznání, včetně znaleckého posudku (ocenění nemovitostí), zpracovaného dne 22. 11. 2013 soudním znalcem M. M. Dne 7. 4. 2014 vydal správce daně platební výměr, jímž vyměřil Ing. H. daň z převodu nemovitostí ve výši 96.136,- Kč, a platební výměr, jímž vyměřil paní Ch. daň z převodu nemovitostí ve výši 54.860,- Kč. Téhož dne vydal správce daně rovněž platební výměr čj. 1533520/14/2110- 24401-205021, jímž vyměřil Ing. H. daň z převodu nemovitostí ve výši 36.000,- Kč – tento platební výměr odvoláním napaden nebyl. Proti platebním výměrům čj. 1533087/14/2110-24401-205021 a čj. 1533763/14/2110- 24401-205021 podaly Ing. H. i paní Ch. odvolání, která žalovaný napadenými rozhodnutími zamítl a platební výměry správce daně potvrdil. V odůvodnění svých rozhodnutí uvedl, že i když se účastníci kupní smlouvy podle odvolatele dohodli, že převod nemovitostí bude posuzován jako jeden celek, jedná se pouze o ujednání mezi účastníky kupní smlouvy, ale z hlediska daňového řízení nemá žádný dopad na vyměření daně z převodu nemovitostí z tohoto převodu nemovitostí. Správce daně postupoval při stanovení daně z převodu nemovitostí dle hmotněprávního předpisu, a to zákona o trojdani, ve kterém je v § 10 odst. 1 písm. a) kategoricky stanoveno, že základem daně z převodu nemovitostí je cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu platná v den nabytí nemovitosti, a to i v případě, je-li cena nemovitosti sjednaná dohodou nižší než cena zjištěná; rozdíl cen nepodléhá dani darovací. Je-li však cena sjednaná vyšší než cena zjištěná, je základem daně cena sjednaná. Zvláštním právním předpisem je zákon o oceňování majetku a jeho prováděcí vyhlášky. Správce daně vyměřuje daň buď z ceny zjištěné, když je vyšší než cena sjednaná, nebo z ceny sjednané, pokud je vyšší než cena zjištěná, nikoliv z ceny tržní. Krajský soud v Praze přezkoumal napadená rozhodnutí v rozsahu uplatněných žalobních bodů, jimiž je vázán (§ 75 odst. 2 věta první s. ř. s.). Vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 odst. 1 s. ř. s.) a dospěl přitom k závěru, že žaloby nejsou důvodné. Žalobkyně předně namítla, že správce daně měl zohlednit celkový kontext dané transakce a vyměřit u všech jejích dílčích částí daňovou povinnost toliko ze základu daně, který by v součtu odpovídal celkové ceně zjištěné. Tato námitka je sice důvodná, nicméně nemá vliv na zákonnost napadených rozhodnutí. Soud konstatuje, že zákon o trojdani výslovně neupravuje, jakým způsobem má být postupováno v případě, kdy je jedna ekonomická transakce provedena prostřednictvím několika dílčích smluv a teoreticky tak připadají v úvahu obě varianty, tedy jak vypočtení základu z dílčí části celkové (sjednané či zjištěné) ceny celé transakce (jak navrhuje žalobkyně), tak vypočtení základů pro každou z dílčích transakcí zcela samostatně (tj. bez ohledu na ostatní dílčí transakce), jak provedl žalovaný (konkrétně šlo o 3 dílčí transakce – převod nemovitostí Ing. H. smlouvou č. V- 4224/2013-203, převod nemovitostí Ing. H. smlouvou č. V-4223/2013-203 a převod nemovitostí J. Ch. smlouvou V-4223/2013-203). Při posuzování, které z uvedených alternativ je třeba dát přednost, vycházel soud z ustanovení § 8 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů, podle kterého „Správce daně vychází ze skutečného obsahu právního jednání nebo jiné skutečnosti rozhodné pro správu daní“. V projednávaném případě je dle názoru soudu nepochybné, že skutečným obsahem právního jednání byl převod jednoho hospodářského celku – zemědělské usedlosti. Obě kupní smlouvy byly uzavřeny týž den se stejnými kupujícími, rovněž ke vkladu práva z těchto smluv do katastru nemovitostí došlo téhož dne a obě smlouvy byly označeny za vzájemně závislé ve smyslu ustanovení § 275 odst. 2 obchodního zákoníku. Z těchto skutečností (které byly žalovanému v průběhu správního řízení známy), tak zcela jasně vyplývá vzájemná provázanost obou kupních smluv, na které je tak třeba hledět toliko jako na dílčí součásti jedné transakce. Žalovaný tak podle názoru soudu měl vypočíst základy daně právě z dílčí části celkové ceny dané transakce (v daném případě z dílčích částí ceny zjištěné). K tomu soud dodává, že postup žalovaného vedl k absurdnímu důsledku, jelikož pokud by tatáž transakce proběhla pouze jednou smlouvou a nikoliv dvěma (což je pouze otázka technického provedení), byl by celkový základ daně cca o 700 tisíc menší. Poté, co soud dospěl ke shora uvedenému závěru, zabýval se otázkou, zda toto pochybení žalovaného má vliv na zákonnost napadených rozhodnutí a dospěl k závěru, že tomu tak není. V projednávané věci je nesporné, že celková zjištěná cena byla vyšší než celková cena sjednaná. Jelikož se (jak bylo uvedeno výše) jednalo o jednu transakci formálně rozdělenou do 2 smluv a tří dílčích transakcí, měl žalovaný u každé z dílčích transakcí vzít za základ daně její cenu zjištěnou, a to i v případě, že by u konkrétní dílčí transakce byla nižší než její cena sjednaná. Přesně toto žalovaný v obou napadených rozhodnutích učinil a tato rozhodnutí jsou proto správná. Pro úplnost soud dodává, že k pochybení na straně správce daně došlo v případě platebního výměru ze dne 7. 4. 2014, č. j. 1533520/14/2110-24401- 205021, vydaném ohledně daně z převodu nemovitostí Ing. H. smlouvou č. V-4223/2013-203, kde byla jako základ daně vzata dílčí cena sjednaná místo dílčí ceny zjištěné. Nicméně tento platební výměr, který žalobkyně svým odvoláním nenapadla a žalovaný jej proto nepřezkoumával, není předmětem tohoto soudního řízení. Soud se dále zabýval námitkou žalobkyně, že není bez dalšího možné akceptovat pro účely stanovení základu daně cenu zjištěnou, a této námitce nepřisvědčil. Žalobkyně napadla skutečnost, že klíčové parametry určující výslednou výši ocenění ve znaleckém posudku, jimiž je znalec při své práci vázán, jsou fakticky stanoveny podzákonným prováděcím předpisem – oceňovací vyhláškou. Soud zde však rozpor s výhradou zákona nevidí. Odkaz žalobkyně na rozsudek NSS ze dne 25. 1. 2013, č. j. 5 Afs 56/2012 – 37, je v projednávané věci nepřípadný. V případě posuzovaném NSS byl totiž podzákonným právním předpisem stanoven samotný předmět zdanění. V nyní projednávané věci je však situace naprosto odlišná. Zákon o trojdani jasně vymezuje, co je předmětem zdanění (úplatný převod nemovitosti), a oceňovací vyhláška toliko specifikuje způsob stanovení „zjištěné“ ceny ve smyslu § 10 zákona o trojdani a zákona o oceňování majetku. Žalobkyně dále namítla, že za cenu zjištěnou podle shora uvedených předpisů, nebylo možno danou nemovitost prodat. Ani tato námitka není důvodná. Soud úvodem konstatuje, že zákon nevyžaduje, aby oceňovací vyhláška vždy zcela reflektovala situaci na trhu, ostatně to ani není možné, jelikož situace na trhu se mění mnohem rychleji než právní předpisy a oceňovací vyhláška na změny na trhu reaguje s určitým zpožděním. V obecné rovině tak není problémem, pokud je cena zjištěná vyšší než cena tržní v době uskutečnění transakce. Soud by aplikaci vyhlášky odmítl pouze v případě, pokud by se cena zjištěná prokazatelně odlišovala od ceny tržní natolik zásadním způsobem, že by daň stanovená podle ceny zjištěné byla zjevně nespravedlivou. Takový případ však v projednávané věci nenastal. Soud konstatuje, že i kdyby akceptoval sjednanou cenu nemovitostí jako cenu tržní (což by bez dalšího dokazování nebylo možné), pak v projednávané věci by rozdíl mezi cenou tržní a cenou zjištěnou nebyl natolik zásadní, aby soud vedl k odmítnutí aplikace oceňovací vyhlášky. V projednávané věci by totiž tržní (resp. žalobkyní dosažená) cena činila cca 85% ceny zjištěné dle oceňovací vyhlášky a tento rozdíl není dle názoru soudu natolik zásadní, aby vedl k odmítnutí aplikace oceňovací vyhlášky pro její rozpor s čl. 11 Listiny. Jelikož soud dospěl ze shora uvedených důvodů k závěru, že žaloby nejsou důvodné, postupoval podle ustanovení § 78 odst. 7 s. ř. s. a žaloby zamítl. Ve věci rozhodoval soud bez jednání, jelikož účastníci s takovým postupem vyslovili souhlas podle ustanovení § 51 odst. 1 s. ř. s. O náhradě nákladů řízení rozhodl soud podle ustanovení § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení, neboť ve věci neměla úspěch. Žalovanému pak náklady nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly.

Poučení

: Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout. Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, její zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie. Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz. V Praze dne 13. prosince 2016 Olga Stránská, v. r. předsedkyně senátu Za správnost: Božena Kouřimová