1 Afs 305/2016

Rubrum

1 Afs 305/2016 - 31 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Tomáše Rychlého v právní věci žalobce: TOYOTA MOTOR EUROPE NS/SA, se sídlem Avenue du Bourget 60, 1140 EVERE, Brusel, Belgické království, zastoupeného Mgr. Závišem Hlaváčem, advokátem se sídlem Na Chmelnici 645/64, Poděbrady, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 31. 7. 2014, č. j. 19835/14/5000-14305-711478, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 25. 10. 2016, č. j. 6 Af 74/2014 – 51, takto:

Výrok

I. Kasační stížnost s e z a m í t á .

II. Žalobce n e m á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.

III. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.

Odůvodnění

I. Vymezení věci

1. Žalobce podal 25. 4. 2013 řádné přiznání k dani z přidané hodnoty (DPH) za zdaňovací období 1. čtvrtletí roku 2013. Finanční úřad pro hlavní město Prahu (správce daně) řízení ve věci tohoto daňového přiznání zastavil, neboť uzavřel, že v souladu s § 99 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, je zdaňovacím obdobím žalobce pro příslušný kalendářní rok jeden měsíc (tedy nikoliv čtvrtletí, jak se žalobce mylně domníval). 1 Afs 305/2016

2. Následně proto žalobce podal 27. 5. 2013 řádná daňová přiznání za leden 2013, únor 2013 a březen 2013. Vzhledem k tomu, že přiznání za leden a únor byla podána po lhůtě určené k jejich podání, vydal správce daně 29. 7. 2013 dva platební výměry, jimiž byla žalobci uložena pokuta podle § 250 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu v celkové výši 600.000 Kč za opožděné tvrzení daně.

3. Žalovaný tyto platební výměry v záhlaví označeným rozhodnutím potvrdil, žalobcova odvolání proti nim zamítl.

II. Řízení před městským soudem

4. Proti rozhodnutí žalovaného brojil žalobce žalobou u Městského soudu v Praze. Namítal, že žalovaný při rozhodování porušil zásadu rovnosti. Postupem žalovaného nebyly dodrženy ani zásady proporcionality a přiměřenosti ukládané sankce. Pokuta ve výši 600.000 Kč je v hrubém nepoměru vůči významu a následku porušení zákona. Uvedl také, že aplikované ustanovení § 250 daňového řádu je v rozporu se základními zásadami daňového řízení a s ústavním pořádkem České republiky.

5. Městský soud žalobu zamítl. Uvedl, že při posuzování její důvodnosti vycházel z právních názorů, které uvedl Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 30. 6. 2015, sp. zn. Pl. ÚS 24/14, s nimiž se ztotožňuje a které na žalobní body plně dopadají. Následně citoval příslušné pasáže nálezu Ústavního soudu a uzavřel, že žalobu nepovažuje za důvodnou.

III. Kasační stížnost

6. Žalobce (stěžovatel) brojí proti rozsudku městského soudu kasační stížností.

7. Tvrdí, že je ve věci sporné, zda je zákonná úprava postupu správce daně při ukládání pokuty za opožděné tvrzení daně, vyjádřená v § 250 daňového řádu, v souladu s ústavním pořádkem a základními zásadami správy daní. Městský soud nesprávně aplikoval judikaturu Ústavního soudu, proto je jeho rozsudek nezákonný.

8. Městským soudem citovaný nález Ústavního soudu posuzoval zcela odlišný skutkový stav věci, a nelze jej proto aplikovat na stěžovatelův případ. Stěžovatel nepodal daňová přiznání včas pouze v důsledku nedopatření, protože nezareagoval na změnu právní úpravy zdaňovacího období daně z přidané hodnoty.

9. Předmětem řízení je pokuta uložená dle § 250 odst. 1 písm. b) daňového řádu, základem pro výpočet pokuty byl stanovený nadměrný odpočet DPH. Dle názoru stěžovatele je možné aplikovat závěr Ústavního soudu pouze ve vztahu k daňové povinnosti odstavce 1 písm. a) tohoto ustanovení, nikoliv ve vztahu k daňovému odpočtu a daňové ztrátě.

10. Nelze totiž dovodit, že v případě záporné daňové povinnosti daňový subjekt generuje svojí aktivitou dostatek příjmů k úhradě pokuty, a to tím spíše, čím vyšší záporná povinnost je. Citovaný nález Ústavního soudu lze tedy aplikovat pouze v případě, kdy výše pokuty bude přímo úměrná aktivitě daňového subjektu, tedy zpravidla v situaci pokračování 1 Afs 305/2016 - 32 kladné daňové povinnosti. Ústavní soud navíc ve svém nálezu zcela opomněl otázku závažnosti jednání sankcionovaného podle § 250 daňového řádu jakožto jednoho z kritérií ukládání sankcí. Závěry učiněné Ústavním soudem lze tedy uplatnit jen pro případy, kdy stanovená výše sankce zohledňuje závažnost protiprávního jednání daňového subjektu, jako je tomu dle § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu, nikoliv jako v situaci podle § 250 odst. 1 písm. b) daňového řádu.

11. Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že se zcela ztotožňuje s posouzením městského soudu. Ústavní soud se ve svém nálezu k § 250 daňového řádu zabýval ústavností tohoto ustanovení v obecné rovině, přičemž dospěl k závěru, že se o protiústavní ustanovení nejedná. Ve věci je nesporné, že stěžovatel podal daňová přiznání po uplynutí zákonné lhůty, v důsledku čehož mu správce daně uložil pokutu za opožděné tvrzení daně zcela v intencích § 250 daňového řádu.

IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem

12. Kasační stížnost je projednatelná, není však důvodná.

13. Jediná kasační námitka, jíž stěžovatel uplatňuje, spočívá v polemice se závěry Ústavního soudu vyjádřenými v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 24/14, resp. v názoru, že tyto závěry lze vztáhnout pouze na pokutu uloženou podle § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu, nikoliv dle písmen b) a c) tohoto ustanovení.

14. Ustanovení § 250 odst. 1 daňového řádu zní následovně: „Daňovému subjektu vzniká povinnost uhradit pokutu, nepodá-li daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní-li tak po stanovené lhůtě, a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, ve výši a) 0,05 % stanovené daně za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daně, b) 0,05 % stanoveného daňového odpočtu za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanoveného daňového odpočtu, nebo c) 0,01 % stanovené daňové ztráty za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daňové ztráty.“

15. Městský soud v Praze podal 24. 11. 2014 k Ústavnímu soudu návrh na zrušení tohoto ustanovení, neboť je považoval za protiústavní. Ústavní soud ustanovení posoudil v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 24/14, z nějž městský soud v nyní projednávané věci čerpal, a dospěl k závěru, že jde o ustanovení slučitelné s principy právního státu a ústavním pořádkem České republiky. Návrh na jeho zrušení proto zamítl.

16. Nejvyšší správní soud nesouhlasí se stěžovatelovým názorem, že se Ústavní soud ve svém nálezu vyjádřil pouze k § 250 odst. 1 písm. a) ustanovení. Naopak, z textu nálezu je zřejmé, že se zabýval § 250 daňového řádu jako celkem. Jako celek je také shledal ústavně konformním. 1 Afs 305/2016

17. Dle Ústavního soudu je účelem této právní úpravy uložení sankce za podání daňového přiznání po stanovené lhůtě, přičemž smyslem existence daní je zajištění financování veřejných potřeb společnosti. Správné zjištění a stanovení daní je pak spolu se zabezpečením jejich úhrady cílem správy daní. Zásah, který ustanovení představuje, je tak dle Ústavního soudu způsobilý naplnit princip (kritérium) způsobilosti, neboť vede k zamýšlenému cíli (srov. bod 52 nálezu). Při posuzování principu potřebnosti Ústavní soud uvedl, že daný zásah tomuto principu zcela odpovídá, neboť jde o realizaci na základě zákona stanoveného příjmu veřejného rozpočtu. Takovéto opatření je nezbytné s ohledem na zajištění účinného fungování státního aparátu a veřejných služeb (srov. bod 53 nálezu).

18. Dále Ústavní soud konstatoval, že daňové přiznání podané daňovým subjektem je základem pro správné zjištění a stanovení daně, je tedy nezbytným prvkem pro fungování daňového systému. Jestliže je výše pokuty za opožděné tvrzení daně vázána na subjekt plátce daně a je odvozena od výše daně (na základě ekonomické aktivity), která je předmětem tvrzení, a dále od doby neplnění povinnosti tvrzení daně, tedy od intenzity porušení daňové povinnosti, a je navíc omezena stanovenou maximální hranicí, nelze než uzavřít, že nepředstavuje natolik intenzivní zásah do majetkových poměrů, který by na dotyčný subjekt nakládal nesnesitelné břemeno. Uzavřel tedy, že z pohledu ústavně zaručených práv a svobod tvrzený zásah odpovídá principu (kritériu) přiměřenosti (srov. bod 54 odůvodnění).

19. Sankce v posuzovaném případě vznikají ex lege v předem dané výši odvozené z určitého základu, a to z důvodu předvídatelnosti a s tím související právní jistoty, zamezení libovůle ze strany orgánu veřejné moci, snížení rizika korupce, administrativní zvladatelnosti (automatizace jejich ukládání u správce daně) a rychlosti řízení. Výše sankce za delikt je přímo úměrná ekonomickým aktivitám daňového subjektu, popřípadě jeho majetku a obsahuje v sobě jistý prvek diferenciace, který je schopen do jisté míry nahradit absenci diskrece v případě vzniku sankce ex lege (srov. též nález ze dne 15. října 2013, sp. zn. Pl. ÚS 3/13).

20. Ústavní soud v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 24/14 vyjádřil své stanovisko, že: „výše sankce (procentuální hodnota určená zákonodárcem přímo v zákoně) sama zohledňuje závažnost porušení daňové povinnosti a do značné míry i individuální ekonomické poměry sankcionovaného subjektu. Je zcela nepochybné, že dané opatření je přiměřené zamýšlenému cíli. Sankcionování porušení povinnosti je učiněno předvídatelným a dopředu určitelným způsobem, který vylučuje libovůli ze strany rozhodujícího orgánu, a je zcela na konkrétním daňovém subjektu, kdy splní povinnost a břemeno tvrzení ohledně svých daňových povinností, do jaké míry bude zasaženo do jeho majetkové sféry a v jaké výši bude realizovat na základě zákona stanovený příjem veřejného rozpočtu. Nelze se proto ztotožnit s tvrzením uvedeným v návrhu, že v posuzovaném případě může v krajních případech dojít až k nepřiměřenému zásahu do majetkových poměrů jedince“ (srov. bod 56 nálezu).

21. Nejvyšší správní soud tedy uzavírá, že ve věci není sporné, zda je zákonná úprava postupu správce daně zakotvená v § 250 daňového řádu v souladu s ústavním pořádkem a základními zásadami správy daní. Jak vyplývá z citovaných závěrů Ústavního soudu, úprava v souladu s ústavním pořádkem za základními zásadami správy daní je. Byť Ústavní pokračování 1 Afs 305/2016 - 33 soud ustanovení posuzoval na základě skutkovými okolnostmi odlišného případu, jeho závěry jsou obecné, vztahují se k ustanovení jako celku, a přiléhavě dopadají i na nyní projednávanou věc.

22. Z toho důvodu se Nejvyšší správní soud ztotožňuje s posouzením věci městským soudem; kasační stížnost žalobce není důvodná.

V. Závěr a náklady řízení

23. Žalobce se svými námitkami neuspěl; jelikož Nejvyšší správní soud neshledal důvod pro zrušení napadeného rozsudku z úřední povinnosti (§ 109 odst. 4 s. ř. s.), zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou (§ 110 odst. 1 s. ř. s.).

24. O náhradě nákladů řízení bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1 za použití § 120 s. ř. s. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť neměl ve věci úspěch. Žalovanému žádné náklady nad rámec jeho běžné úřední činnosti nevznikly. P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné. V Brně dne 2. března 2017 JUDr. Marie Žišková předsedkyně senátu