1 Afs 63/2012

Rubrum

1 Afs 63/2012 - 26 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniové a soudců JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobce: CDZ, a. s., se sídlem 28. října 438/219, Ostrava – Mariánské Hory, zastoupeného JUDr. Lenkou Faltýnovou, advokátkou se sídlem nám. Míru 143, Domažlice, proti žalovanému: Celní úřad Brno, se sídlem Řípská 9, Brno, o žalobách proti rozhodnutím žalovaného ze dne 17. 7. 2009, č. j. 2478-13/09-016200-021 a ze dne 17. 8. 2009, č. j. 2470-14/09-016200- 021, č. j. 2472-14/09-016200-021, č. j. 2474-14/09-016200-021, č. j. 2476-14/09-016200-021, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 20. 4. 2012, č. j. 30 Af 2/2012 - 123, takto:

Výrok

Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 20. 4. 2012, č. j. 30 Af 2/2012 - 123, se z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení.

Odůvodnění

I. Předmět řízení a rekapitulace vývoje věci

1. Žalovaný rozhodnutími ze dne 24. 3. 2009 (č. j. 2479-06/09-016200-021, č. j. 2471-06/09-016200-021, 2473-06/09-016200-021, 2475-06/09-016200-021 a 247706/09-016200-021) vyměřil žalobci přeplatek na dani z přidané hodnoty v celkové částce 19.228.481,40 Kč; rozhodnutími ze dne 1. 4. 2009 (č. j. 2478-06/09-016200-021, č. j. 2470-05/09-016200-021 a č. j. 2476-05/09-016200-021) a 2. 4. 2009 (č. j. 2474-05/09-016200-021 a č. j. 2472-05/09-016200-021) vyměřil žalobci nedoplatek na dani z přidané hodnoty ve stejné výši. 1 Afs 63/2012 - 27

2. Rozhodnutími ze dne 22. 4. 2009 (č. j. 2478-07/09-016200-021, č. j. 2474-06/09-016200-021, č. j. 2470-06/09-016200-021, č. j. 2472-06/09-016200-021, č. j. 2476-06/09-016200-021) rozhodl žalovaný o započtení přeplatků na dani na úhradu nedoplatků daně z přidané hodnoty vyměřených shora uvedenými rozhodnutími. Proti těmto rozhodnutím o započtení přeplatků podal žalobce reklamace, které žalovaný v záhlaví označenými rozhodnutími zamítl. Proti těmto rozhodnutím brojil žalobce žalobami u Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“), který na jejich základě rozsudkem ze dne 22. 6. 2011, č. j. 30 Ca 123/2009 - 51, napadená rozhodnutí o reklamaci zrušil. Krajský soud totiž rozsudky dne 21. 6. 2011 zrušil rozhodnutí ve věci vyměření nedoplatku na dani z přidané hodnoty z důvodu uplynutí tříleté prekluzivní lhůty. Ve věcech započtení přeplatku daně z přidané hodnoty na nedoplatek této daně ve stejné výši dospěl krajský soud k závěru, že neexistují- li rozhodnutí prvotní, tj. rozhodnutí o vyměření nedoplatků na dani z přidané hodnoty, nemohou obstát ani rozhodnutí odvozená (o započtení). Protože právo státu na daň zaniklo, nelze ani hovořit o splatnosti vyměřených daní z přidané hodnoty a nedošlo proto ke splnění podmínky započtení, která spočívá ve střetu pohledávek způsobilých k započtení, tj. pohledávek splatných. Z toho důvodu zrušil napadená rozhodnutí žalovaného pro nezákonnost.

3. Ke kasačním stížnostem žalovaného Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 7. 12. 2011, č. j. 1 Afs 64/2011 – 73, rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že krajský soud posoudil otázku prekluze nesprávně, neboť měl být v souzených věcech aplikován § 41 s. ř. s. Zrušil-li tedy krajský soud rozhodnutí žalovaného, neboť podle něj nemohla jako akcesorická obstát vzhledem k tomu, že byla dříve zrušena rozhodnutí prvotní, avšak zrušení těchto prvotních rozhodnutí se ukázalo jako nezákonné, zatížil krajský soud svůj rozsudek vadou, jež mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé a napadený rozsudek proto bylo nutno zrušit a věc soudu vrátit k dalšímu řízení.

4. Krajský soud následně rozsudkem ze dne 20. 4. 2012, č. j. 30 Af 1/2012 - 131, zrušil odvolací rozhodnutí Celního ředitelství Brno ve věci vyměření nedoplatku na dani z přidané hodnoty a věci mu vrátil k dalšímu řízení. Krajský soud dovodil, že žalovaný nemohl opětovně vydat platební výměry, neboť tomu bránila překážka věci pravomocně rozhodnuté.

5. V záhlaví popsaným rozsudkem proto krajský soud přistoupil též ke zrušení rozhodnutí žalovaného o reklamacích proti rozhodnutím o započtení přeplatku na nedoplatek daně z přidané hodnoty. Jestliže byla na základě žaloby zrušena odvolací rozhodnutí Celního ředitelství Brno se závazným právním názorem o protiprávnosti a nemožnosti vydání platebních výměrů žalovaným, musí být následně zrušena i rozhodnutí odvozená, čemuž nebrání ani zásada uvedená v § 75 odst. 1 s. ř. s. Platební výměry, kterými byla žalobci vyměřena daň z přidané hodnoty při dovozu, neměly být vůbec vydány pro překážku rei iudicatae a na základě závazného právního názoru budou muset být správními orgány zrušeny. Z uvedeného důvodu je dle krajského soudu nutno zrušit i napadená rozhodnutí žalovaného o reklamaci pro jejich nezákonnost. Řešení otázky, zda nastala splatnost daně s poukazem na podání žádosti žalobce o prominutí této daně, je zcela nadbytečné z důvodu nezákonnosti vydání platebních výměrů a závěru, že z pohledu přezkumu zákonnosti nemůže obstát odvozené správní rozhodnutí, byla-li soudem 1 Afs 63/2012 - 28 konstatována nezákonnost prvotního rozhodnutí a došlo-li ke zrušení navazujících odvolacích rozhodnutí pro nezákonnost.

II. Stručné shrnutí námitek obsažených v kasační stížnosti

6. Žalovaný (dále též „stěžovatel“) brojí proti rozsudku krajského soudu včas podanou kasační stížností. Uvádí, že soud zrušil rozhodnutí, kterými Celní ředitelství Brno zamítlo odvolání proti platebním výměrům. Byla-li zrušena pouze druhoinstanční rozhodnutí, pak stále z právního hlediska existují zmíněné platební výměry, které za této situace již sice nejsou pravomocné, ale jsou vykonatelné a jako takové tedy způsobilé k započtení. Na této skutečnosti dle názoru stěžovatele nemůže nic změnit skutečnost, že krajský soud uvedl, že dotčené platební výměry jsou nezákonné z důvodu překážky rei iudicatae. Jsou totiž stále vykonatelné a nebyly zrušeny ani krajským soudem, ani Celním ředitelstvím Brno. Za této situace neexistoval zákonný důvod k vydání kasační stížností napadeného rozsudku, ani důvod pro nezabývání se otázkou splatnosti vyměřené daně z přidané hodnoty.

7. Stěžovatel dále uvádí, že v dané věci je klíčové posouzení otázky, zda vydání platebních výměrů bránila překážka věci pravomocně rozhodnuté, v důsledku čehož by se v případě platebních výměrů jednalo o rozhodnutí nezákonná a stejně tak v případě rozhodnutí Celního ředitelství Brno o odvolání proti těmto platebním výměrům a dále v záhlaví uvedeným rozsudkem zrušeným rozhodnutím stěžovatele, coby rozhodnutí odvozených od platebních výměrů.

III. Vlastní argumentace Nejvyššího správního soudu

8. Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny podmínky řízení, přičemž dospěl k závěru, že kasační stížnost má požadované náležitosti, byla podána včas a osobou oprávněnou, jež zastupuje zaměstnanec s vysokoškolským právnickým vzděláním, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie [§ 105 odst. 2 s. ř. s.], a jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost přípustná. Důvodnost kasační stížnosti posoudil Nejvyšší správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž je povinen přihlédnout z úřední povinnosti [§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.].

9. Kasační stížnost je důvodná.

10. Pro nyní souzenou věc je podstatné, že krajský soud rozsudkem ze dne 20. 4. 2012, č. j. 30 Af 1/2012 – 131 (kasační stížnost Celního ředitelství Brno proti tomuto rozsudku je u Nejvyššího správního soudu vedena pod sp. zn. 1 Afs 62/2012), zrušil rozhodnutí Celního ředitelství o odvoláních žalobce proti platebním výměrům vydaným stěžovatelem dne 1. 4. 2009 a 2. 4. 2009 (podrobněji popsaným v bodu [1] tohoto rozsudku); ke zrušení dotčených platebních výměrů však soud nepřistoupil, a to i přesto, že v odůvodnění zmíněného rozsudku konstatoval, že z důvodu překážky věci pravomocně rozhodnuté neměly být vůbec vydány. 1 Afs 63/2012 - 29

11. Krajský soud rozhodnutí žalovaného v nyní projednávané věci zrušil s tímto odůvodněním (zvýraznění doplněno): „[j]estliže byla na základě žaloby zrušena odvolací správní rozhodnutí Celního ředitelství Brno se závazným právním názorem o protiprávnosti a nemožnosti vydání platebních výměrů celním úřadem, musí být následně zrušena i rozhodnutí odvozená, čemuž nebrání ani zásada uvedená v ust. § 75 odst. 1 s. ř. s. (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 2. 2009, č.j. 5 afs 43/2008-60, přístupný na www.nssoud.cz). Platební výměry, kterými byla žalobci vyměřena daň z přidané hodnoty při dovozu, neměly být vůbec vydány pro překážku res iudicata a na základě závazného právního názoru budou muset být správními orgány zrušeny. Z uvedeného důvodu je nutno zrušit i nynější žalobou napadená rozhodnutí žalovaného pro jejich nezákonnost (…)“.

12. Dle Nejvyššího správního soudu lze vzhledem k výše uvedenému souhlasit se stěžovatelem, že za takového stavu předmětné platební výměry existují (nebyly zrušeny), nejsou pravomocné (rozhodnutí o odvolání proti těmto platebním výměrům byla zrušena soudem a z obsahu soudního spisu neplyne, že by Celní ředitelství Brno o odvoláních opětovně rozhodlo), ale jsou vykonatelné, neboť podle § 322 zákona č. 13/1993 Sb., Celní zákon nemá odvolání proti rozhodnutí celních orgánů odkladný účinek. Tyto platební výměry jsou tedy nadále způsobilé vyvolávat jimi předvídané právní účinky. Stejně tak stále existují pravomocná rozhodnutí o přeplatku na dani z přidané hodnoty vydaná žalovaným (proti nim žalobce ze zřejmých důvodů nebrojil). Skutečnost, že byla zrušena rozhodnutí o odvolání proti platebním výměrům, nemá proto vliv na možnost započíst vyměřenou daň na úhradu nedoplatku, neboť zákonné podmínky jsou nadále splněny – správce daně může převést daňový přeplatek na evidovaný daňový nedoplatek ve chvíli, kdy je daňový nedoplatek vykonatelný (§ 64 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků; k tomu též rozsudek NSS ze dne 18. 3. 2009, č. j. 1 Afs 11/2009 – 86).

13. Krajský soud na danou věc nesprávně aplikoval rozsudek zdejšího soudu ze dne 19. 2. 2009, č. j. 5 Afs 43/2008 – 60. V něm sice Nejvyšší správní soud dovodil, že v případě zrušení rozhodnutí prvotního, musí být následně zrušeno i rozhodnutí odvozené, čemuž nebrání ani zásada uvedená v § 75 odst. 1 s. ř. s. – za takové rozhodnutí prvotní a odvozené je však v projednávané věci možno považovat rozhodnutí o vyměření nedoplatku na dani z přidané hodnoty a rozhodnutí o započtení přeplatku na nedoplatek na dani, nikoli však rozhodnutí o odvolání (resp. reklamaci) proti těmto rozhodnutím. Taková rozhodnutí již nevykazují vztah závislosti obdobný tomu, který vzniká mezi rozhodnutím o vyměření nedoplatku a rozhodnutím o započtení. Je dosti dobře možné představit si situaci, ve které bude soudem zrušeno rozhodnutí o odvolání proti platebnímu výměru (např. z důvodu procesního pochybení žalovaného v řízení o odvolání), rozhodnutí o reklamaci však v řízení o žalobě obstojí. Ovšem v případě zrušení platebního výměru z podstaty věci není dána jedna z podmínek pro existenci rozhodnutí o započtení, a to proto musí být za takové situace zrušeno vždy.

14. Nadto krajský soud v projednávané věci přistoupil ke zrušení rozhodnutí žalovaného na základě skutečnosti, která v budoucnosti (byť s velkou pravděpodobností) teprve nastane (tedy na základě předpokládaného zrušení platebních výměrů Celním ředitelstvím Brno). Krajské soudy při přezkoumávání rozhodnutí zpravidla vycházejí ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 odst. 1 s. ř. s.), výjimečně tato zásada může být prolomena možností rozhodnout podle 1 Afs 63/2012 - 30 stavu v době rozhodování krajského soudu. Soudní řád správní však neumožňuje, aby soud zohlednil skutkový stav, který s určitou pravděpodobností teprve nastane – takový přístup nemá oporu v zákoně.

15. Krajský soud mohl v dané situaci využít oprávnění dané mu § 78 odst. 3 s. ř. s. a společně s odvolacím rozhodnutím zrušit i napadené platební výměry. Neučinil-li tak, nemohl s odůvodněním, že byla zrušena prvotní rozhodnutí, zrušit rozhodnutí žalovaného o reklamaci proti rozhodnutí o započtení přeplatku.

16. Ze stejného důvodu nemůže obstát ani závěr soudu, že řešení otázky, zda nastala splatnost daně, je nadbytečné. I tento závěr je totiž postaven na úvaze, podle které, bylo-li zrušeno odvolací rozhodnutí proti platebním výměrům, je možno zrušit i rozhodnutí žalovaného o reklamaci.

17. Tato kasační námitka je důvodná.

18. Stěžovatel dále namítá, že klíčové je v dané věci posouzení otázky, zda vydání platebních výměrů bránila překážka věci pravomocně rozhodnuté, v důsledku čehož by byly vydané platební výměry (a navazující rozhodnutí o odvolání) nezákonné a tím pádem způsobily nezákonnost i odvozených rozhodnutí o započtení přeplatku na nedoplatek na dani. K tomu Nejvyšší správní soud uvádí, že v nyní projednávané věci není předmětem posuzování zákonnost platebních výměrů, kterými žalobci byla vyměřena daň z přidané hodnoty, ale rozhodnutí o započtení přeplatku na dani. Ta jsou rozhodnutími od platebních výměrů odvozenými; jejich „existence“ je tak závislá na existenci dotčených platebních výměrů. V řízení o přezkoumání rozhodnutí o započtení se již proto nelze vracet k posouzení otázky zákonnosti vydání dotčených platebních výměrů (ta byla předmětem jiného řízení, v němž celní orgány taktéž brojily kasační stížností proti rozsudku krajského soudu) – v nyní projednávané věci je možno hodnotit toliko, zda krajský soud správně posoudil otázku zrušení rozhodnutí žalovaného – tedy rozhodnutí odvozených od platebních výměrů. V nynějším řízení se proto Nejvyšší správní soud nemohl věcně zabývat námitkami polemizujícími s názorem krajského soudu ohledně nezákonnosti platebních výměrů vyjádřeným v jeho rozsudku ze dne 20. 4. 2012, č. j. 30 Af 1/2012 – 131, protože tyto námitky míří právě proti tomuto rozsudku a nikoli proti rozsudku, jež je přezkoumáván v tomto řízení. Takové námitky se opírají o jiné důvody, než které jsou uvedeny v § 103 s. ř. s., a proto je Nejvyšší správní soud jako nepřípustné odmítá. Pro úplnost lze doplnit, že kasační námitky týkající se posouzení otázky existence překážky věci pravomocně rozhodnuté se obsahově shodují s námitkami, které uplatnilo Celní ředitelství Brno v kasační stížnosti proti rozsudku krajského soudu ze dne 20. 4. 2012, č. j. 30 Af 1/2012 – 131. Tuto kasační stížnost Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 15. 8. 2012, č. j. 1 Afs 62/2012 - 56, zamítl; stěžovatele lze odkázat na odůvodnění v tomto rozsudku obsažené.

IV. Závěr

19. Nejvyšší správní soud s ohledem na výše uvedené dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná, a proto dle § 110 odst. 1 s. ř. s. zrušil napadený rozsudek krajského 1 Afs 63/2012 - 31 soudu a věc mu vrátil k dalšímu řízení. V něm je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším správním soudem v tomto rozsudku (§ 110 odst. 4 s. ř. s.). V dalším řízení krajský soud rozhodne také o náhradě nákladů řízení o této kasační stížnosti (§ 110 odst. 3 s. ř. s.).

20. Zcela na závěr Nejvyšší správní soud poznamenává, že si je vědom skutečnosti, že zrušením napadeného rozsudku krajského soudu a vrácení věci k dalšímu řízení dochází k dalšímu prodlužování v projednávání souzené věci. Jak totiž zmiňuje i krajský soud ke zrušení dotčených platebních výměrů Celním ředitelstvím s největší pravděpodobností v budoucnu dojde a budou tak následně dány podmínky i pro zrušení rozhodnutí o započtení. Byl to ale krajský soud, který svým postupem, kdy nezrušil spolu s odvolacími rozhodnutími i rozhodnutí prvostupňová, ačkoli prostor dle § 78 odst. 3 s. ř. s. k takovému kroku měl, započal tento nadbytečný procesní „ping pong“. Nejvyšší správní soud pak v takové situaci nemá jiné možnosti, jak s rozsudkem krajského soudu naložit. P o u č e n í : Proti tomuto rozhodnutí n e j s o u opravné prostředky přípustné. V Brně dne 15. srpna 2012 JUDr. Lenka Kaniová předsedkyně senátu