10 Afs 215/2014

Rubrum

10 Afs 215/2014 - 40 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Zdeňka Kühna, soudkyně Daniely Zemanové a soudce Miloslava Výborného v právní věci žalobkyně: CESA ENGINEERING, a. s., se sídlem Příkop 838/6, Brno, zast. JUDr. Jaromírem Leimbergerem, advokátem se sídlem Česká 15, Brno, proti žalovanému: Finanční úřad pro Jihomoravský kraj, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, ve věci ochrany před nezákonným zásahem žalovaného, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 22. 7. 2014, čj. 30 A 24/2014-35, takto:

Výrok

I. Kasační stížnost s e z a m í t á .

II. Žádný z účastníků n e m á právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

I. Vymezení věci

1. Žalobkyně podala dne 25. 10. 2013 přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období září 2013, v němž deklarovala nadměrný odpočet daně ve výši 680 724 Kč. Dne 1. 11. 2013 pak k telefonickému dotazu žalovaného doložila doklady o jediném daňovém plnění na vstupu a jediném plnění na výstupu. Dne 19. 11. 2013 ji žalovaný předvolal, aby se dne 4. 12. 2013 dostavila k zahájení kontroly daně za toto zdaňovací období. Žalobkyně dne 2. 12. 2013 podala dodatečné přiznání k dani, v němž doplnila své daňové tvrzení. Na ústním jednání dne 4. 12. 2013 pak žalovaný zahájil kontrolu daně. 10 Afs 215/2014 Proti tomu podala žalobkyně stížnost dle § 261 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, kterou žalovaný ve vyrozumění o vyřízení stížnosti ze dne 20. 1. 2014 posoudil jako nedůvodnou. Dne 31. 3. 2014 žalobkyně podala žádost o prošetření způsobu vyřízení stížnosti proti nezákonnému zahájení kontroly daně.

2. Žalobkyně se následně bránila žalobou dle § 82 a násl. s. ř. s. K námitkám žalobkyně krajský soud konstatoval, že daňovou kontrolu lze zahájit i před vyměřením daně. Uvedl, že dle stanoviska pléna Ústavního soudu ze dne 8. 11. 2011, sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11 (ST 33/63 SbNU 567; 368/2011 Sb.) nemusí správce daně v momentu zahájení daňové kontroly mít konkrétní podezření, že daňový subjekt neplní povinnosti. Správci daně náleží široká míra uvážení, aby mohl daň správně zjistit, vyměřit a zabezpečit její úhradu. Jelikož byla v tomto případě daňová kontrola vhodným nástrojem k dosažení těchto účelů, žalovaný jejím zahájením nemohl nezákonně zasáhnout do práv žalobkyně. Krajský soud proto žalobu zamítl.

II. Stručné shrnutí argumentů kasační stížnosti

3. Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) podala proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost, a to z důvodů dle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. Především tvrdí, že se krajský soud opomněl vypořádat s jejími argumenty co do odlišení daňové kontroly zahájené před a po vyměření daně (kontrola preventivní a následná). Krajský soud k tomu pouze uvedl, že dle daňového řádu existuje pouze jeden druh daňové kontroly, přičemž toto nenavázal, jak v žalobě upozornila stěžovatelka, na základní zásady správy daní, konkrétně zásadu hospodárnosti, zdrženlivosti a přiměřenosti, rychlosti a spolupráce. Nezohlednil, že při preventivní daňové kontrole stěžovatelka nárokovala odpočet daně a s jistotou nevěděla, kdy jí bude vrácen. Rozsudek krajského soudu je prý nepřezkoumatelný.

4. Stěžovatelka se dále domnívá, že krajský soud nepostupoval v souladu s výše citovaným stanoviskem pléna Ústavního soudu, neboť v tomto případě neposuzoval přiměřenost realizace daňové kontroly tak, aby byl vyloučen svévolný postup správce daně. Krajský soud se pouze ztotožnil s argumentací žalovaného, že správce daně nemohl pro nedostatek konkrétních pochybností zahájit postup k odstranění pochybností (užší postup), a tedy musel zahájit daňovou kontrolu (širší postup). Pro žalovaného bylo v rámci této logiky výhodnější žádné konkrétní pochybnosti nemít. Krajský soud sice konstatoval, že žalovaný nějaké důvody zahájení daňové kontroly uvedl, nicméně se již nevyrovnal s argumenty, proč tyto důvody nelze považovat za legitimní.

5. Žalovaný se plně ztotožňuje se závěry krajského soudu a navrhuje, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.

III. Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu

6. Důvodnost kasační stížnosti posoudil Nejvyšší správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.); neshledal přitom vady, jimiž by se musel zabývat i bez návrhu. 10 Afs 215/2014 - 41 pokračování

7. Kasační stížnost není důvodná.

8. Pro posouzení kasační stížnosti je klíčové, zda se krajský soud řádně a správně vypořádal s žalobními body, jimiž stěžovatelka upozorňovala na rozdíly mezi daňovou kontrolou zahájenou před vyměřením daně a po jejím vyměření, a zda zahájení preventivní daňové kontroly bylo přiměřené i v případě, že žalovaný neměl konkrétní pochybnosti o správnosti údajů uvedených v přiznání k dani.

9. Krajský soud ve svém rozsudku uvedl, že z obsahu daňového řádu „nelze dovodit rozlišování mezi dvěmi „variantami“ daňové kontroly, tak jak tento názor předkládá žalobce, s tím, že v případě zahájení kontroly před vyměřením daně, musí mít správce daně konkrétní podezření neplnění povinností daňového subjektu“. Přitom stěžovatelku odkázal na závěry již cit. stanoviska pléna Ústavního soudu (bod [2] shora). Dále krajský soud stěžovatelce vysvětlil, že „[s]právce daně musí nepochybně vycházet ze základních principů správy daní, stejně jako ústavních kautel, nicméně nelze a priori říci, že předmětné instituty (postup k odstranění pochybností, místní šetření a daňová kontrola) jsou zaměnitelné a správce daně by měl volit jen podle intenzity, kterou zasahují osobní sféru jednotlivce. Jak uvádí žalovaný, správce daně musí volit především podle zákonné úpravy jednotlivých institutů a v této souvislosti na základě toho, co daným postupem sleduje, a k jakému cíli jednotlivé instituty směřují“. Krajský soud konečně uzavřel, že v protokolu o zahájení daňové kontroly žalovaný dostatečně osvětlil, proč v tomto případě vybral k prokázání daňové povinnosti daňovou kontrolu. Toto i s ohledem na rozsudek NSS ze dne 30. 4. 2014, čj. 6 Afs 46/2014- 39, věc HM-METAL, učinil v rámci široké míry uvážení, kterou disponuje při volbě jednotlivých institutů, jejichž účelem je správné zjištění a stanovení daní.

10. Nejvyšší správní soud považuje právní závěry krajského soudu za přezkoumatelné. S jeho názorem na řešenou právní otázku se navíc ztotožňuje.

11. Zahájením daňové kontroly v této věci žalovaný vyloučil konkludentní vyměření daňové povinnosti. Takováto – slovy stěžovatelky – preventivní daňová kontrola fakticky až do momentu doměření daně odložila vyplacení nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty, který v daňovém tvrzení stěžovatelka požadovala. Stěžovatelka se domnívá, že právě proto žalovaný měl v době zahájení daňové kontroly disponovat konkrétními pochybnostmi, jež by jej k tomuto postupu opravňovaly. Nejvyšší správní soud se s touto argumentací stěžovatelky neztotožňuje. V textu ani účelu daňového řádu nespatřuje přesvědčivé důvody, proč by pro zahájení preventivní daňové kontroly bylo, na rozdíl od kontroly následné, třeba konkrétních pochybností o výši daňové povinnosti. Takový výklad daňového řádu nenachází odraz ani v rozhodovací praxi správců daně, ani v judikatuře (srov. např. rozsudky NSS ze dne 29. 5. 2014, čj. 5 Ans 11/2013-31, věc Event Assistance, body 24-25, a ze dne 10. 9. 2014, čj. 1 Afs 107/2014-31, věc VAMUS PARTNER, bod 26, nebo výše cit. stanovisko Ústavního soudu).

12. V protokolu o zahájení daňové kontroly žalovaný ostatně uvedl základní důvody, pro něž se rozhodl výši daňové povinnosti stěžovatelky prověřit. S ohledem na objem uskutečněných zdanitelných plnění a převažující předmět činnosti stěžovatelky, jímž je 10 Afs 215/2014 vývoj a inovace telekomunikačních technologií, předpokládal, že bude provádět rozsáhlé a komplexní dokazování. Nejvyšší správní soud nesouhlasí se stěžovatelkou, že tyto důvody nejsou legitimní, neboť již jen pouhá interní indicie správce daně o naléhavosti provedení komplexní daňové kontroly právě ve sporném zdaňovacím období může být dostatečným důvodem ke zvolení tohoto procesního postupu.

13. Tím, že žalovaný zadržel stěžovatelkou tvrzený nadměrný odpočet daně, nesporně omezil její majetkovou sféru, což mohlo mít vliv na její podnikatelské aktivity. Zdejší soud rozumí snaze stěžovatelky o minimalizaci zásahu správce daně v podobě zahájení preventivní daňové kontroly, tento postup ovšem žalovaný opřel o zákonné zmocnění a v jeho rámci jej prováděl. Nejvyšší správní soud přitom poznamenává, že i pokud daňový subjekt v předmětném zdaňovacím období vykazuje pouze jeden doklad o dani z přidané hodnoty na vstupu a jeden na výstupu, správce daně může k naplnění cílu správy daní provést daňovou kontrolu, a to například v rámci rozkrývání kolotočových podvodů na dani z přidané hodnoty (k této problematice srov. např. rozsudek NSS ze dne 23. 4. 2014, čj. 1 Aps 18/2013-52, věc MPM Invest).

14. Pokud se stěžovatelka domnívá, že s ohledem na výše specifikované zásady správy daní měl žalovaný využít jiných mírnějších instrumentů, a to místního šetření nebo postupu k odstranění pochybností, Nejvyšší správní soud s ní nesouhlasí. Již krajský soud v nyní přezkoumávaném rozsudku důsledně vysvětlil, že tyto instituty plní odlišné funkce a v zásadě směřují k rozdílným cílům. Místní šetření totiž slouží zejména k vyhledávání důkazních prostředků a provádění ohledání (§ 80 odst. 1 daňového řádu) a může probíhat jako dílčí postup v rámci daňové kontroly. Postup k odstranění pochybností je pak možné zahájit, pouze pokud správce daně má dostatečně konkrétní pochybnosti o výši daňové povinnosti (§ 89 daňového řádu). V tomto případě však žalovanému nešlo ani o ohledání izolovaných důkazních prostředků, ani o prověření za účelem potvrzení, či vyvrácení konkrétních pochybností. Žalovaný potřeboval komplexně prověřit daňové tvrzení stěžovatelky. Proto nemohl daňovou kontrolu zaměnit za výše jmenované instituty; jedině daňová kontrola může totiž mít zcela obecný předmět (§ 85 odst. 1 daňového řádu). Daňová kontrola tedy byla zákonným postupem, v němž žalovaný zjišťoval podklady pro vydání rozhodnutí o správné výši daňové povinnosti. Z podkladů obsažených v správním spise nevyplývá, že by žalovaný nějakým svým postupem překročil meze zdrženlivosti a přiměřenosti při zajišťování cíle správy daní. Nepostupoval arbitrárně a daňovou kontrolu u stěžovatelky zahájil právě proto, že tento instrument byl jak z pohledu textu zákona, tak z pohledu účelu, k nimž jsou jednotlivé nástroje správy daní používané, pro tento zjištění správné výše daňové povinnosti nejvhodnější (srov. přiměřeně rozsudek NSS ze dne 18. 7. 2007, čj. 5 Afs 170/2006-164, č. 1967/2010 Sb. NSS, resp. v bodě [11] cit. věc VAMUS PARTNER, body 26-28).

15. Pro úplnost zdejší soud ještě uvádí, že koncepce nástrojů správců daně vychází z textu a systematiky daňového řádu. Není úlohou správních soudů, aby tuto koncepci přepisovaly a nahrazovaly koncepcí jinou, která se snad zdá stěžovatelce efektivnější či spravedlivější.

IV. Závěr a náklady řízení 10 Afs 215/2014 - 42 pokračování

16. S ohledem na výše uvedené a skutečnost, že v řízení o kasační stížnosti nevyšly najevo žádné vady, k nimž je nutno přihlížet z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ř. s.), Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou.

17. O náhradě nákladů řízení rozhodl podle § 60 odst. 1 za použití § 120 s. ř. s. Stěžovatelka nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměla úspěch; žalovanému, kterému by jinak jakožto úspěšnému účastníku řízení právo na náhradu nákladu řízení příslušelo, náklady řízení nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly. P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné. V Brně dne 19. března 2015 Zdeněk Kühn předseda senátu