10 Afs 49/2024

Rubrum

10 Afs 49/2024 - 47 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Michaely Bejčkové a soudců Faisala Husseiniho a Ondřeje Mrákoty ve věci žalobce: R. N., zastoupeného advokátem Mgr. Jiřím Mašlejem, Říční 10, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí ze dne 26. 9. 2022, čj. 36211/22/5200-10423-711333, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 1. 2024, čj. 15 Af 12/2022-102, takto:

Výrok

Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 1. 2024, čj. 15 Af 12/2022-102, s e r u š í a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení.

Odůvodnění

1. Ve věci jde o silniční daň z prodaného nákladního automobilu. Poplatníkem daně je ten, kdo je jako provozovatel vozidla zapsán v registru silničních vozidel, byť by šlo o bývalého vlastníka. Zásadní je však i to, zda vozidlo před konkrétním zdaňovacím obdobím nezaniklo – nelze zdanit něco, co neexistuje. Soud proto nesouhlasí s neprovedením důkazu, který měl neexistenci vozidla prokázat.

1. Popis věci

2. Žalobce v roce 2010 prodal nákladní automobil. Nový vlastník se v kupní smlouvě zavázal, že do tří dnů vozidlo tzv. přepíše (požádá o zápis změn údajů v registru silničních vozidel); žalobce mu za tímto účelem udělil plnou moc. Nový vlastník vozidlo nepřepsal. Žalobce tedy byl – podle registru silničních vozidel – nadále provozovatelem dotčeného nákladního automobilu. 10 Afs 49/2024

3. V roce 2019 správce silniční daně žalobce upozornil, že nákladní automobil, který podle registru provozuje a který je předmětem silniční daně, neuvedl v přiznáních k silniční dani. Téhož roku žalobce požádal o zápis změny vlastníka do registru silničních vozidel. Neměl však technický průkaz ani osvědčení o registraci silničního vozidla a nový vlastník je k výzvě úřadu neposkytl; proto bylo řízení o zápisu změny zastaveno.

4. V roce 2020 byla žalobci doměřena silniční daň za roky 2016 až 2018 a vyměřena vyšší (než přiznaná) daň za rok 2019. Žalobce se proti těmto výměrům bránil. Neuspěl ani s odvoláním, ani s žalobou, a nakonec ani s kasační stížností (o kasační stížnosti rozhodl NSS rozsudkem ze dne 11. 12. 2024, čj. 3 Afs 314/2023-38).

5. Žalobce neuvedl nákladní automobil ani v přiznání k silniční dani za rok 2020. Správce daně (Finanční úřad pro Ústecký kraj) ho vyzval, ať tak učiní. Žalobce týž měsíc v jednom dni nahlásil ztrátu technického průkazu, osvědčení o registraci silničního vozidla a registračních tabulek; požádal o vydání nových; s novými doklady požádal o vyřazení vozidla z provozu; a tabulky s novými registračními značkami rovnou uložil na registračním místě.

6. V listopadu 2021 správce daně žalobci vyměřil vyšší (než přiznanou) silniční daň. Později (v březnu 2022) její výši k odvolání žalobce upravil, avšak na základě skutečností týkajících se jiného vozidla (žalobci tedy v podstatě nevyhověl). Žalobce se proti (druhému) rozhodnutí správce daně odvolal. V odvolání mimo jiné opět navrhl provést výslech nového vlastníka nákladního automobilu za účelem prokázání převodu vlastnického práva a skutečného provozování vozidla (ohledně kontaktních údajů odkázal žalobce na adresu uvedenou v kupní smlouvě z roku 2010). Odvolací finanční ředitelství navrhovaný výslech neprovedlo. Za jedinou rozhodnou skutečnost označilo stav zápisu v registru silničních vozidel; tuto skutečnost by provedení výslechu nemohlo zpochybnit. OFŘ proto žalobcovo odvolání zamítlo.

7. Žalobce napadl rozhodnutí OFŘ u Krajského soudu v Ústí nad Labem. Mimo jiné namítal, že OFŘ nedostatečně zjistilo skutkový stav – nezjistilo, zda vozidlo v dotčeném zdaňovacím období existovalo. Za tímto účelem mělo OFŘ mimo jiné vyslechnout navrhovaného svědka. Žalobce navrhl, aby výslech nového vlastníka nákladního automobilu provedl soud.

8. Krajský soud navrhovaného svědka předvolal. Předvolání doručované na adresu uvedenou v kupní smlouvě z roku 2010 nebylo doručeno (nemohlo být vhozeno do domovní schránky), soud proto písemně kontaktoval mimo jiné svědkova otce. Na základě této aktivity soudu se svědek ohlásil ze Slovenska a žalobcovu zástupci (na nějž ho soud odkázal) předložil své čestné prohlášení. V tomto prohlášení se svědek z pracovních důvodů omluvil z nařízeného soudního jednání, uvedl své kontaktní údaje a vyjádřil se k věci samé. Na základě tohoto prohlášení žalobce doplnil žalobu – tvrdil, že čestné prohlášení prokazuje, že předmět daně zanikl před dotčeným zdaňovacím obdobím.

9. Krajský soud neprovedl čestné prohlášení (ani výslech navrhovaného svědka) jako důkaz, a to pro nadbytečnost. Žalobce podle něj v daňovém řízení netvrdil, že předmět daně zanikl, OFŘ proto správně neprovedlo navrhovaný výslech (ten měl totiž osvědčit faktické vlastnictví a provozování vozidla). Žalobní námitka ohledně zániku vozidla je pak 10 Afs 49/2024 - 48 pokračování nekonzistentní s jednáním žalobce, který v průběhu daňového řízení (v roce 2021) požádal o vydání nového technického průkazu a osvědčení o registraci vozidla. Nadto v kupní smlouvě z roku 2010 je uvedeno, že byla provedena zkušební jízda. Ani prodejní cena či rok výroby vozidla neprokazují, že vozidlo bylo prodáno na náhradní díly. Žalobce měl zápis v registru včas uvést do stavu odpovídajícího jeho soukromoprávním ujednáním – a protože to neudělal, musí nést následky. Krajský soud žalobu zamítl.

10. Proti rozsudku krajského soudu podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost.

2. Argumenty stran v kasačním řízení

11. Stěžovatel tvrdí, že o zániku vozidla nevěděl. Dozvěděl se o něm až z čestného prohlášení, které nový vlastník vozidla předložil v průběhu soudního řízení (v žalobě stěžovatel jen vyslovil domněnku, že vozidlo zaniklo). Kdyby však OFŘ provedlo důkaz svědeckou výpovědí nového vlastníka, jak stěžovatel navrhoval, vyšel by zánik vozidla najevo už v daňovém řízení.

12. Odvolací finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti zdůraznilo, že správní soud musí vycházet ze skutkového a právního stavu existujícího v době vydání žalobou napadeného rozhodnutí. Stěžovatel v daňovém řízení důkaz svědeckou výpovědí navrhl, ne však za účelem prokázání zániku vozidla. OFŘ se s tímto důkazním návrhem řádně vypořádalo. Daňový subjekt nemůže unesení svého důkazního břemene dohnat teprve v soudním řízení (rozsudek NSS ze dne 28. 4. 2005, čj. 5 Afs 147/2004-89, č. 618/2005 Sb. NSS).

3. Právní hodnocení

13. Kasační stížnost je důvodná.

14. NSS hned na úvod připomíná, že se silniční daní za dotčené vozidlo už zabýval, a to ve vztahu ke zdaňovacím obdobím let 2016 až 2109; stěžovatelovu kasační stížnost tehdy zamítl (3 Afs 314/2023). V tehdejším soudním (ani kasačním) řízení však stěžovatel nenamítal, že vozidlo zaniklo a že daňové orgány měly provést navrhovaný výslech nového vlastníka; řešily se jiné námitky. Tehdejší závěry NSS proto nejsou použitelné v nynější věci. 3.1 Obecná východiska

15. Ve zdaňovacím období, o které ve věci jde (rok 2020), byly předmětem silniční daně nákladní automobily s největší povolenou hmotností nad 3,5 tuny registrované v ČR (§ 2 odst. 3 zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění před 1. 7. 2022). Silniční daň z takového vozidla platil ten, kdo byl jako provozovatel zapsán v jeho technickém průkazu; případně – pokud se provozovatel z registru odhlásil – daň platil ten, kdo vozidlo užíval [§ 4 odst. 1 písm. a) a b) zákona o dani silniční]. Technický průkaz je veřejnou listinou, která osvědčuje mimo jiné zápis vlastníka a provozovatele vozidla v registru silničních vozidel; pro silniční daň tedy byl (a nadále je – už podle výslovného znění zákona) rozhodný formální stav zápisu v registru silničních vozidel (rozsudek NSS ze dne 15. 8. 2012, čj. 1 Afs 54/2012-40, body 10 a 13). 10 Afs 49/2024

16. Silniční daň je přímá majetková daň, její smysl spočívá především ve vytvoření peněžních prostředků k financování dopravní infrastruktury. Silniční daň se tedy vztahuje i na vozidla, která nebyla v určitém zdaňovacím období používána; nejde o poplatek za užívání pozemních komunikací (rozsudek NSS ze dne 18. 5. 2006, čj. 2 Afs 101/2005-67, č. 1358/2007 Sb. NSS). Z hlediska silniční daně není důležité, kdo vozidlo skutečně vlastní ani kdo (a zda vůbec někdo) ho užívá: rozhodný je jen formální stav úředního zápisu (rozsudek NSS ze dne 25. 9. 2013, čj. 1 Afs 69/2013-31, bod 14).

17. Daňová povinnost zaniká, pokud pominuly rozhodné skutečnosti, které ji založily (§ 8 odst. 2 zákona o dani silniční, ve znění před 1. 7. 2022). Jednou z těchto skutečností nutně je také existence vozidla: daní nelze zatížit něco, co neexistuje (rozsudek NSS ze dne 26. 11. 2019, čj. 4 Afs 266/2017-41, bod 23). To, že zdaněné vozidlo neexistuje (přestože je stále zapsáno v registru silničních vozidel), prokazuje daňový subjekt. Pokud se mu to nepodaří, daňové orgány vycházejí z formálního stavu úředního zápisu (1 Afs 54/2012, 4 Afs 266/2017). Jestliže vozidlo zaniklo nedávno (ještě v průběhu lhůty pro stanovení daně), je třeba jeho neexistenci prokázat pádnějšími důkazy. Naopak pokud podle daňového subjektu zaniklo v časově vzdáleném období, stačí to prokázat slabšími důkazy, a to zvláště pokud je daňový subjekt v dobré víře, že dlouhodobě nemá daňovou povinnost (rozsudek NSS ze dne 16. 1. 2020, čj. 8 Afs 23/2018-37, č. 3976/2020 Sb. NSS, body 39 a 40).

18. Žalobce je oprávněn uplatnit v žalobě všechny důvody, pro které považuje napadené správní rozhodnutí za nezákonné, bez ohledu na skutečnost, že některé z nich neuplatnil v odvolacím řízení, ač tak učinit mohl (usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 26. 8. 2008, čj. 7 Afs 54/2007-62, č. 1742/2009 Sb. NSS). Ke svým tvrzením může žalobce nově navrhovat i důkazy (pokud prokazují stav v době vydání napadeného rozhodnutí). Ve věci, která se týká daní, je přitom třeba respektovat zvláštní povahu daňového řízení – v něm daňový subjekt nese důkazní břemeno ohledně tvrzené výše svých daňových povinností. Daňový subjekt nemůže svoji liknavost v daňovém řízení zhojit až v řízení soudním (rozsudek NSS ze dne 22. 5. 2009, čj. 2 Afs 35/2009-91, č. 1906/2009 Sb. NSS, bod 41; rozsudek byl zrušen – ne pro citované závěry – Ústavním soudem, citované závěry jsou však následovány, viz například rozsudek NSS ze dne 3. 2. 2010, čj. 1 Afs 103/2009-232, č. 2033/2010 Sb. NSS, bod 44). Nebyl-li daňový subjekt v daňovém řízení liknavý, soud může důkaz, který daňový subjekt nově navrhl až v řízení o žalobě, odmítnout, nemá-li souvislost s předmětem řízení, není-li způsobilý prokázat tvrzenou skutečnost či je-li nadbytečný, protože tvrzená skutečnost už byla bez důvodných pochybností zjištěna (5 Afs 147/2004). 3.2 Posouzení věci

19. V nynější věci nikdo nezpochybňuje, že stěžovatel byl v dotčeném zdaňovacím období (rok 2020) zapsán jako provozovatel zdanitelného nákladního automobilu v registru silničních vozidel. Stěžovatel však – byť až v řízení před soudem – zpochybnil to, že v dotčeném zdaňovacím období zdanitelné vozidlo existovalo.

20. NSS považuje za zásadní následující okolnosti. Není sporné, že stěžovatel nákladní automobil prodal a že se k jeho tzv. přepisu smluvně zavázal kupující. Devět let poté správce silniční daně stěžovatele upozornil, že je v registru stále zapsán jako provozovatel prodaného zdanitelného vozidla. Stěžovatel se v přímé časové souvislosti s tímto upozorněním pokusil údaje v registru změnit (zákonná úprava mu to však neumožňovala bez součinnosti nového 10 Afs 49/2024 - 49 pokračování vlastníka vozidla, který na adrese uvedené v kupní smlouvě nebyl dosažitelný). Celou věc měl patrně za vyřízenou, a proto za následující zdaňovací období nehodlal platit silniční daň z prodaného vozidla. Správce daně však stěžovateli sdělil, že údaje v registru nejsou změněné, a že mu proto opět vyměří daň i z prodaného vozidla. Stěžovatel tedy – opět v přímé časové souvislosti s upozorněním správce daně – využil postup, který se k nápravě údajů v registru nabízel. Požádal o vyřazení vozidla z registru; a protože to mohl učinit jen s platnými doklady a registračními tabulkami k vozidlu, požádal současně (tentýž den) o jejich vydání. V daňovém řízení stěžovatel neustále tvrdil, že o osudu vozidla nic neví, a že je proto nutné vyslechnout nového vlastníka. Správce daně ani OFŘ však nového vlastníka nekontaktovali. Pokusil se o to až krajský soud a podařilo se mu to jen díky informacím z evidence obyvatel (stěžovatel by adresu svědkova otce sám zřejmě nezjistil). Jakmile se stěžovatel od nově dosaženého svědka dozvěděl, že vozidlo podle všeho zaniklo, tvrdil tuto skutečnost před soudem a navrhl ji prokázat svědkovým čestným prohlášením.

21. Za těchto okolností nelze říct, že by stěžovatel byl v daňovém řízení liknavý. Je pravda, že svou obranu zprvu směřoval zdánlivě jinam. Netvrdil, že se daň nemá vůbec platit (protože její předmět zanikl); uváděl, že poplatníkem daně z dotčeného vozidla není on, ale jeho nový vlastník. Zároveň však opakoval, že o osudu vozidla nic neví, a že je proto třeba jeho nového vlastníka vyslechnout. Daňové orgány od navrhovaného svědka přitom nezajistily žádné (ani jen písemné) vyjádření, a opakovaly, že jedinou rozhodnou skutečností je údaj v registru silničních vozidel. V tom se ale mýlily – rozhodnou skutečností zakládající povinnost k silniční dani je také existence vozidla.

22. V žalobě pak stěžovatel nesprávně tvrdil, že daňové orgány měly prokázat existenci předmětu daně. V tom neměl pravdu – důkazní břemeno leželo na stěžovateli, protože existence vozidla se předpokládala na základě stavu úředního zápisu. Stěžovatel v daňovém řízení výslovně netvrdil, že vozidlo zaniklo; jen tuto možnost nevyloučil (opakoval, že o prodaném vozidle nic neví).

23. V doplnění žaloby však už stěžovatel výslovně namítl neexistenci předmětu daně, tedy nesplnění zásadní hmotněprávní podmínky vyměření daně. Krajský soud tak nadále nemohl vycházet z předpokladu, že zdaněné vozidlo existovalo. Stěžovatel to totiž zpochybnil a současně hodlal unést své důkazní břemeno – prokázat, že zdaněné vozidlo neexistuje (přestože je stále zapsáno v registru silničních vozidel). K tomu chtěl využít informací od svědka, jehož výslech ovšem navrhoval už v daňovém řízení. Jeho postup lze stěží označit za jakousi taktiku; s ohledem na časové souvislosti je naopak zřejmé, že stěžovatel zánik prodaného vozidla tvrdil hned, jak to bylo možné, tj. jakmile se po téměř čtrnácti letech – a to díky aktivitě krajského soudu – spojil s tím, kdo vozidlo koupil. Proto se krajský soud měl stěžovatelovým tvrzením zabývat.

24. Krajský soud místo toho stěžovatelovo tvrzení, respektive související důkazní návrh, odmítl. Podle krajského soudu bylo totiž najisto postaveno, že vozidlo v dotčeném zdaňovacím období existovalo, zejména proto, že si stěžovatel později zažádal o vydání nových dokladů a registračních tabulek právě k tomuto vozidlu. Krajský soud však přehlédl, že tato žádost byla (za platné právní úpravy) pro stěžovatele jedinou možností, jak ze sebe jednou provždy sejmout povinnost platit silniční daň z dávno prodaného vozidla. Podle krajského soudu tak stěžovatel musel nést následky na jednu stranu toho, že neuvedl zápis v registru do souladu se skutečným stavem, a na druhou toho, že zápis v registru do souladu 10 Afs 49/2024 se skutečným stavem uvedl. Takový závěr ale staví stěžovatele do procesně bezvýchodné situace. Vysvětlení krajského soudu, proč je stěžovatelem navrhovaný důkaz nadbytečný, neobstojí; v řízení (daňovém ani soudním) totiž nebylo najisto postaveno, zda daněný nákladní automobil v dotčeném zdaňovacím období existoval.

25. NSS nepředjímá závěry, které z provedení navrhovaného důkazu vyplynou. Je možné, že čestné prohlášení bude vyhodnoceno jako důvěryhodné a že se stěžovateli na jeho základě podaří dostatečně zpochybnit stav úředního zápisu svědčící o existenci předmětu daně. Stejně tak je možné, že ani stěžovatelem navržená listina (a případně ani dodatečná informace od svědka) nebude s to prokázat, že vozidlo před dotčeným zdaňovacím obdobím zaniklo (tak jako například ve věcech 1 Afs 54/2012 a 4 Afs 266/2017, kde poplatníci silniční daně neuspěli). Za dosud zjištěného skutkového stavu však nelze říct, že je provedení navrhovaného důkazu nadbytečné.

26. Současně NSS trvá na své dosavadní judikatuře, kterou připomněl i krajský soud (bod 41 jeho rozsudku) a podle níž daňové subjekty nemohou až před soudem dohánět svou pasivitu v daňovém řízení. Tento případ je výjimkou, která uvedené pravidlo jen potvrzuje, a to kvůli zvláštním skutkovým okolnostem výše popsaným. Stěžovatel by jistě udělal nejlépe, kdyby už v daňovém řízení svůj důkazní návrh přesněji zacílil a propojil jej s přiléhavějším skutkovým tvrzením. Faktem ale zůstává, že důkazní návrh vznesl (spolu s informací o stáří vozidla, což mohlo být pro další úvahy správce daně také užitečné) a že bez úřední součinnosti se nemohl sám se svědkem spojit a zjistit o věci víc. Lépe mohl ostatně postupovat i správce daně – v tom smyslu, že zahájení doměřovacího řízení až devět let poté, co stěžovatel ve svých přiznáních k silniční dani přestal sporné vozidlo uvádět, oslabuje už dopředu procesní postavení účastníka a činí jeho důkazní břemeno zbytečně těžším. V případech, jako je tento, by správci daně měli být v zájmu efektivnějšího vedení řízení více nápomocní – a pokud daňový subjekt vznese podobné tvrzení či důkazní návrh jako zde stěžovatel, měli by jej (předtím, než se rozhodnou jeho důkazní návrh odmítnout) poučit, že k zániku daňové povinnosti registrovaného provozovatele vozidla může vést jen prokázaný zánik daněného vozidla, nikoli pouhá změna vlastnictví k němu.

4. Závěr

27. Krajský soud pro nadbytečnost neprovedl navrhovaný důkaz. Skutečnost, kterou měl prokázat, však nebyla dostatečně zjištěna. Jednalo se přitom o skutečnost, která byla pro stanovení silniční daně zásadní – existenci zdanitelného nákladního automobilu. NSS proto zrušil napadený rozsudek krajského soudu. V novém řízení je krajský soud vázán právním názorem vysloveným v tomto rozsudku. O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne krajský soud. P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné. V Brně dne 21. února 2025 10 Afs 49/2024 - 50 pokračování Michaela Bejčková předsedkyně senátu