4 Afs 164/2016

Rubrum

4 Afs 164/2016 - 42 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Aleše Roztočila a soudců JUDr. Jiřího Pally a JUDr. Jaroslava Vlašína v právní věci žalobkyně: ČESKÁ RAFINÉRSKÁ, a. s., IČ: 627 41 772, se sídlem Záluží 2, Litvínov, zast. JUDr. Vladimírem Zoufalým, advokátem, se sídlem Národní 138/10, Praha 1, proti žalovanému: Úřad pro ochranu hospodářské soutěže, se sídlem třída Kpt. Jaroše 7, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 8. 7. 2016, č. j. 62 Af 108/2014 – 74, takto:

Výrok

I. Kasační stížnost s e z a m í t á .

II. Žalovaný j e p o v i n n e n zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti částku 4.114 Kč, a to do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce.

Odůvodnění

I. Přehled dosavadního řízení

1. Rozhodnutím předsedy žalovaného ze dne 30. 10. 2014, č. j. UOHS-R 33/2014/HS- 22943/311/RJa, byl zamítnut rozklad žalobkyně proti prvostupňovému rozhodnutí žalovaného ze dne 9. 1. 2014, č. j. ÚOHS-V185/2013/DV-600/2014/820/TPi, kterým bylo rozhodnuto, že se žalobkyni nepřiznává úrok z přeplatku podle § 254 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, za období od 8. 2. 2012 do 30. 10. 2013. Důvodem žalobkyní nárokovaného přeplatku bylo zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 16. 5. 2003, 4 Afs 164/2016 č. j. R 73/2002, kterým byla žalobkyni uložena pokuta za zneužití dominantního postavení na trhu petrochemických surovin.

2. Žalobkyně rozhodnutí předsedy žalovaného napadla žalobou, na základě které Krajský soud v Brně rozsudkem ze dne 8. 7. 2016, č. j. 62 Af 108/2014 – 74, napadené rozhodnutí zrušil a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení. Krajský soud shledal, že na peněžité plnění uložené v rámci dělené správy podle § 161 odst. 2 daňového řádu je třeba vztáhnout § 254 odst. 1 téhož zákona, který upravuje úrok z částky uhrazené daňovým subjektem podle rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu správce daně, které bylo zrušeno.

3. Krajský soud s odkazem na judikaturu Nejvyššího správního soudu konstatoval, že povinnost státu vrátit kromě pokuty i úrok z prodlení se nemění ani po zavedení tzv. dělené správy. Pokud byla uložená pokuta vybrána ve prospěch státního rozpočtu správním orgánem, kterému v rámci tzv. dělené správy přísluší dané peněžité plnění spravovat (vybrat, vymáhat, vracet, vypořádat nárok související s neoprávněným vybráním nebo vymožením), vrátí v případě následného zrušení rozhodnutí o uložení pokuty tento správní orgán vedle vybrané pokuty též příslušný úrok z prodlení. Ačkoliv tento závěr byl dovozen ve vztahu k § 64 odst. 6 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „ZSDP“), je třeba jej aplikovat také na § 254 odst. 1 daňového řádu, jelikož odlišný závěr by postrádal racionální zdůvodnění. Smyslem § 254 odst. 1 daňového řádu stále zůstává kompenzace ekonomické ztráty peněžních prostředků, které by jinak přirůstaly k finančním prostředkům vlastníka, jenž je však již do veřejného rozpočtu uhradil. Zákonná úprava sankčního úroku v daňovém řádu tak nic nemění na podstatě a smyslu konstrukce obsažené v § 64 odst. 6 ZSDP.

II. Kasační stížnost a vyjádření žalobkyně

4. Žalovaný (dále jen „stěžovatel“) napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností, v níž namítá kasační důvod podle § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“).

5. Krajský soud podle stěžovatele nesprávně posoudil otázku uplatnění sankčního úroku podle § 254 odst. 1 daňového řádu na rozhodnutí vydané v rámci dělené správy. Stěžovatel namítá, že sankční úrok se uplatní pouze v případě rozhodnutí o stanovení daně, kterým rozhodnutí vydané v rámci dělené správy není. S ohledem na § 161 odst. 1 daňového řádu stěžovatel nebyl v okamžiku, kdy ukládal podle jiného právního předpisu (zákona č. 143/2001 Sb., o ochraně hospodářské soutěže) správní sankci, v postavení správce daně, a tato sankce v tento okamžik nebyla daní. Daňový řád totiž výslovně přiznává peněžitým plněním v rámci dělené správy charakter daně v § 2 odst. 3 písm. c) pouze pro účely jejich inkasa. Stěžovatel v této souvislosti odkazuje na komentář k daňovému řádu (Baxa, J. a kol. Daňový řád. Komentář. II. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011), z něhož vyplývá, že § 254 odst. 1 daňového řádu není u peněžitých plnění v rámci dělené správy aplikovatelný. 4 Afs 164/2016 - 43 pokračování

6. Rozhodnutí o uložení pokuty podle zákona o ochraně hospodářské soutěže tedy nelze považovat za rozhodnutí o stanovení daně, protože v tomto okamžiku správní sankce charakter daně nemá a získá jej teprve počátkem inkasního řízení. Tomu logicky odpovídá i dikce § 161 odst. 1 daňového řádu, který hovoří nikoliv o povinnosti daňové, ale o povinnosti platební, protože v dělené správě pojmově o rozhodnutí o stanovení daně nelze vůbec hovořit. Volba termínu platební povinnost přitom nemůže být ze strany zákonodárce náhodná, ale nutně vyjadřuje právě to, že je nutno rozlišit mezi rozhodnutím o stanovení daně ve smyslu § 147 daňového řádu a rozhodnutím správního orgánu, který není správcem daně, o uložení platební povinnosti ve smyslu § 161 daňového řádu. Pojem „rozhodnutí o stanovení daně“ je přitom výslovně definován v § 147 daňového řádu.

7. Stěžovatel dále poukazuje na odlišnou konstrukci sankčního úroku v daňovém řádu a ZSDP. V ZSDP byl sankční úrok založen na pojmu „přeplatek z daně“, přičemž bylo nerozhodné, zda byla v okamžiku vzniku platební povinnost daní či nikoliv. Daňový řád oproti tomu váže vznik sankčních úroků na vydání rozhodnutí o stanovení daně, které je později zrušeno z důvodu nezákonnosti nebo nesprávného úředního postupu správce daně. Konstrukce vzniku sankčního úroku je tedy v obou předpisech výrazně odlišná a je zřejmé, že úmyslem zákonodárce muselo být pro účely daňového řádu vznik sankčních úroků omezit pouze na případy zrušení rozhodnutí o stanovení daně, nikoliv rozhodnutí, jimiž je stanovena platební povinnost. Adresáti sankcí ukládaných státními orgány v rámci dělené správy potom mají možnost podat žalobu na náhradu škody na základě zvláštního právního předpisu.

8. Žalobkyně ve svém vyjádření uvedla, že kasační stížnost postrádá zdůvodnění tvrzené změny úpravy sankčního úroku v daňovém řádu. Žalobkyně se plně ztotožňuje se závěrem krajského soudu, že není žádný racionální důvod pro takové rozlišování, jelikož smysl sankčního úroku podle § 254 odst. 1 daňového řádu i podle § 64 odst. 6 ZSDP je shodný. Podle § 2 odst. 3 písm. c) daňového řádu se pro účely tohoto zákona rozumí daní i peněžité plnění v rámci dělené správy. To plně postačuje pro podřazení uložené sankce mezi daně a tedy i z tohoto odvozený shodný režim pro jejich vrácení podle § 254 odst. 1 daňového řádu.

III. Posouzení kasační stížnosti

9. Nejvyšší správní soud nejprve posoudil zákonné náležitosti kasační stížnosti a konstatoval, že kasační stížnost byla podána včas, osobou oprávněnou, proti rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost ve smyslu § 102 s. ř. s. přípustná, a stěžovatel je v souladu s § 105 odst. 2 s. ř. s. zastoupen zaměstnancem s vysokoškolským právnickým vzděláním. Poté Nejvyšší správní soud přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v souladu s ustanovením § 109 odst. 3 a 4 s. ř. s., v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů.

10. Kasační stížnost není důvodná.

11. Předmětem sporu je otázka, zda lze § 254 odst. 1 daňového řádu vykládat takovým způsobem, podle kterého sankčnímu úroku podléhají také platební povinnosti k peněžitému plnění uložené v rámci dělené správy podle § 161 daňového řádu. Stěžovatel namítá, že § 254 odst. 1 daňového řádu se na tyto případy nevztahuje, jelikož dopadá pouze 4 Afs 164/2016 na „rozhodnutí o stanovení daně“ ve smyslu § 147 odst. 1 daňového řádu, a konstrukce sankčního úroku je tedy oproti úpravě v ZSDP odlišná.

12. Ustanovení § 254 odst. 1 daňového řádu váže vznik sankčního úroku na zrušení, změnu nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti: Dojde-li ke zrušení, změně nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu správce daně, náleží daňovému subjektu úrok z částky, která byla daňovým subjektem uhrazena na základě tohoto rozhodnutí nebo v souvislosti s tímto rozhodnutím, který odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí, a to ode dne následujícího po dni splatnosti nesprávně stanovené daně, nebo došlo-li k úhradě nesprávně stanovené daně později, ode dne její úhrady.“

13. Podle § 3 odst. 1 písm. c) daňového řádu se daní pro účely tohoto zákona rozumí: peněžité plnění v rámci dělené správy. K dělené správě podle § 161 odst. 1 daňového řádu dochází, je-li rozhodnutím orgánu veřejné moci, který není správcem daně, vydaným při výkonu veřejné moci uložena platební povinnost k peněžitému plnění určenému do veřejného rozpočtu a postupuje-li se při jeho placení podle tohoto zákona nebo podle jeho jednotlivých ustanovení.

14. Peněžité plnění v rámci dělené správy však podle stěžovatele nelze považovat zároveň za rozhodnutí o stanovení daně podle § 147 odst. 1 daňového řádu, který stanoví, že [s]právce daně v nalézacím řízení stanoví daňovému subjektu daň rozhodnutím, které se označuje jako platební výměr, dodatečný platební výměr nebo hromadný předpisný seznam; tato rozhodnutí se neodůvodňují.

15. Nejvyšší správní soud se předestřenou otázkou již zabýval v rozsudku ze dne 15. 9. 2016, č. j. 9 Afs 128/2016 – 40, s jehož závěry se nyní čtvrtý senát ztotožňuje. V tomto rozsudku Nejvyšší správní soud shledal, že: „[v]ýklad stěžovatele, že rozhodnutím o stanovení daně se rozumí pouze rozhodnutí dle § 147 odst. 1 daňového řádu, nemůže sám o sobě obstát. Pojem „rozhodnutí o stanovení daně“ není v daňovém řádu výslovně definován. Nadpis (použitý v § 147 daňového řádu) nemá normotvornou povahu, a ačkoliv jej za splnění dalších výkladových metod lze použít jako vodítko při výkladu zákona (usnesení zvláštního senátu zřízeného podle zákona č. 131/2002 Sb., o rozhodování některých kompetenčních sporů, ze dne 12. 3. 2015, č. j. Konf 8/2014 – 25), v posuzované věci tomu tak není.

16. Rozhodnutím o stanovení daně je totiž kromě platebního výměru, dodatečného platebního výměru a hromadného předpisného seznamu (srov. § 147 odst. 1 daňového řádu) také např. rozhodnutí odvolacího orgánu o odvolání proti platebnímu výměru či rozhodnutí o výsledku přezkumu dle § 123 odst. 5 uvedeného zákona. Sporný pojem proto nelze vykládat natolik úzce (pouze ve smyslu rozhodnutí dle § 147 odst. 1 daňového řádu) ani při správě daní vymezených v § 2 odst. 3 písm. a) [případně § 2 odst. 3 písm. b)] daňového řádu, tj. ‚daní‘, při jejichž správě se postupuje zcela v režimu daňového řádu. Skutečnost, že se při placení peněžitého plnění uloženého ve správním řízení uplatní postup dle daňového řádu, vyplývá z § 106 správního řádu. To, že bylo peněžité plnění uloženo ve správním řízení, je proto nepodstatné, ostatně správní řád s pojmy ‚rozhodnutí o stanovení daně‘ či ‚nezákonnost postupu správce daně‘ vůbec nepracuje. Obdobně nepracuje ani s definicí dělené správy, tu naopak upravuje daňový řád, který při vymezení tohoto pojmu musí logicky rozlišovat správce daně, který je příslušný ke 4 Afs 164/2016 - 44 pokračování správě placení daně, a jiný orgán veřejné moci, který peněžité plnění při výkonu veřejné moci uložil, aniž by měl postavení správce daně.

17. Rozhodnutím o stanovení daně sám daňový řád rozumí také rozhodnutí, kterým je uloženo (stanoveno) některé z peněžitých plnění spadajících pod legislativní zkratku ‚daň‘ použitou v § 2 odst. 3 daňového řádu (smyslem zavedení legislativní zkratky je ostatně to, aby nemusel být na dalších místech právního předpisu opakován celý výčet, pro nějž byla zkratka zavedena). Jelikož se daní dle § 2 odst. 3 písm. c) daňového řádu pro účely tohoto zákona rozumí i peněžité plnění v rámci dělené správy, je třeba pojem rozhodnutí o stanovení daně použitý v § 254 odst. 1 daňového řádu vykládat i jako rozhodnutí o stanovení peněžitého plnění v rámci dělené správy. Takovýmto rozhodnutím tedy může být i rozhodnutí vydané jiným orgánem veřejné moci než správcem daně.“

18. Rozhodnutí stěžovatele ze dne 16. 5. 2003, č. j. R 73/2002, kterým byla žalobkyni uložena pokuta za zneužití dominantního postavení na trhu petrochemických surovin, lze proto s ohledem na výše uvedené považovat za rozhodnutí o stanovení daně ve smyslu § 254 odst. 1 daňového řádu.

19. Nejvyšší správní soud se v citovaném rozsudku vyjádřil také k námitce, podle níž je z textu zákona patrná odlišná konstrukce sankčního úroku v § 254 odst. 1 daňového řádu oproti úroku z přeplatku podle § 64 odst. 6 ZSDP: „[ú]čelem úroku z neoprávněného jednání správce daně není sankcionovat stát (slovy stěžovatele ‚postihovat‘) za nezákonné jednání (pochybení), ale adresátu nezákonného rozhodnutí (který má v rámci dělené správy při placení státem uložených plnění postavení daňového subjektu) kompenzovat nemožnost disponovat se svými finančními prostředky. Úrok z neoprávněného jednání správce daně dle § 254 odst. 1 daňového řádu je ve své podstatě paušalizovaným vyjádřením ceny finančních prostředků v čase, která je dána úrokovou mírou (tento úrok je ostatně ve zcela shodné výši jako úrok z přeplatku dle § 155 odst. 5 daňového řádu). […] Se stěžovatelem lze souhlasit, že z důvodové zprávy by teoreticky bylo možné dovodit, že úrok stanovený v § 254 odst. 1 daňového řádu neměl dopadat na případy dělené správy, výslovně to však v důvodové zprávě uvedeno není. Ze zákona, a to ani z jeho doslovného textu, nic takového dovozovat nelze. Pokud by měl zákonodárce skutečně v úmyslu aplikaci § 254 odst. 1 daňového řádu u peněžitých plnění v rámci dělené správy vyloučit, mohl a měl tak učinit výslovně (což ostatně učinil u úroku z prodlení – viz § 253 odst. 3 daňového řádu). Totéž platí i ve vztahu ke Komentáři. Názory odborné veřejnosti (akademiků, soudců, pracovníků správce daně, advokátů, daňových poradců apod.) uvedené v literatuře či komentáři k zákonu vztahující se k výkladu jednotlivých zákonných ustanovení samozřejmě mohou být určitým vodítkem či ‚inspirací‘, nejsou však pro posouzení konkrétní věci soudem závazné. Názor v Komentáři, na který stěžovatel odkázal v kasační stížnosti, dle přesvědčení soudu neodpovídá textu právního předpisu, smyslu úroku z neoprávněného jednání správce daně ani dosavadní judikatuře Nejvyššího správního soudu.“

20. Výše uvedené závěry plně dopadají také na posuzovanou věc a čtvrtý senát neshledal důvod se od nich odchýlit. Stěžovatel v kasační stížnosti neuvedl žádné argumenty, které by vyžadovaly odlišné posouzení věci. Závěry krajského soudu vyslovené v napadeném rozsudku jsou v souladu se závěry Nejvyššího správního soudu. Krajský soud tudíž postupoval správně, když rozhodnutí stěžovatele zrušil a vrátil mu věc k dalšímu řízení. 4 Afs 164/2016 IV. Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení

21. Nejvyšší správní soud ze všech výše uvedených důvodů kasační stížnost podle § 110 odst. 1 věty druhé s. ř. s. jako nedůvodnou zamítl.

22. Zároveň Nejvyšší správní soud rozhodl o nákladech řízení o kasační stížnosti podle § 60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s § 120 s. ř. s. Stěžovatel neměl v tomto kasačním řízení úspěch, podle § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ř. s. mu tak nenáleží právo na náhradu nákladů řízení. Žalobkyni vznikly náklady spojené se zastoupením advokátem (§ 35 odst. 2 s. ř. s), spočívající v jednom úkonu právní služby (vyjádření ke kasační stížnosti). Náklady tedy činí částka 3.100 Kč [§ 7 bod 5, § 9 odst. 4 písm. d) a § 11 odst. 1 písm. d) vyhlášky č. 177/1996 Sb., advokátní tarif, ve spojení s § 35 odst. 2 věta druhá s. ř. s.] a částka 300 Kč jako náhrada hotových výdajů (§ 13 odst. 3 advokátního tarifu), celkem 3.400 Kč. Zástupce žalobkyně rovněž doložil, že je plátcem daně z přidané hodnoty, jeho odměna se tak zvyšuje o tuto daň (§ 57 odst. 2 s. ř. s.) a celkem činí 4.114 Kč. Stěžovateli proto bylo uloženo zaplatit žalobci tuto částku na náhradu nákladů řízení v přiměřené lhůtě k rukám jeho zástupce. P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné. V Brně dne 6. října 2016 Mgr. Aleš Roztočil předseda senátu