22 Af 113/2017 - 69

Rubrum

Krajský soud v Ostravě rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu JUDr. Moniky Javorové a soudců JUDr. Miroslavy Honusové a JUDr. Petra Hluštíka, Ph.D. ve věci žalobce: Vysoká škola báňská - Technická univerzita Ostrava sídlem 17. listopadu 2172/15, 708 33 Ostrava - Poruba proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutím žalovaného ze dne 7. 7. 2017 č. j. 30209/17/5000-10610-711889 a č. j. 30210/17/5000-10610-711889, ve věcech odvodů za porušení rozpočtové kázně takto:

Výrok

I. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 7. 7. 2017 č. j. 30209/17/5000-10610- 711889 a č. j. 30210/17/5000-10610-711889 se zrušují a věci se vracejí žalovanému k dalšímu řízení.

II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení částku 6 000 Kč do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku.

Odůvodnění

1. Podanou žalobou se žalobce domáhal přezkoumání napadených rozhodnutí ze dne 7. 7. 2017 č. j. 30209/17/5000-10610-711889 a č. j. 30210/17/5000-10610-711889, jimiž byla zamítnuta odvolání žalobce a potvrzena rozhodnutí Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj ze dne 16. 11. 2016 č. j. 3355982/16/3200-31473-806746 a č. j. 3356466/16/3200-31473-806746, kterými byly žalobci vyměřeny odvod do státního rozpočtu ve výši 857 231 Kč a odvod do Národního fondu ve výši 4 857 643 Kč.

2. Žalobce v podané žalobě vymezil tyto žalobní body: 1) žalovaný se nedostatečně vypořádal s námitkami žalobce, když zejména a) v bodech 35-38 napadených rozhodnutí se nedostatečně vypořádal s námitkami, že nákupy jednotlivých přístrojů realizovaných v rámci předmětného projektu spolu věcně, časově a místně nesouvisely a nebyla prokázána funkční souvislost předmětů jednotlivých zadávacích řízení, a to ani pomocí umělého vytváření skupin přístrojů na základě obdobných dodavatelů jednotlivých zadávacích řízení b)v bodě 41 napadených rozhodnutí žalovaný odmítl argumentaci opřenou o předchozí rozhodovací praxi pro Úřadu pro ochranu hospodářské soutěže (dále jen „ÚOHS“), ačkoliv v případech, které žalobce v odvolání uvedl, se jednalo o postup tohoto úřadu ve věcech obdobné podstaty c)v bodě 43 napadených rozhodnutí jsou námitky žalobce uvedené v odst. 21-22 odvolání označeny za pouhou akademickou úvahu, s čímž žalobce nesouhlasí a zdůrazňuje porušení principu právní jistoty správním orgánem I. stupně, když jím bylo rozhodnuto v rozporu se skutkovým stavem. 2)v článku 13 projektu (výběrová řízení) byly podrobně rozepsány jednotlivé přístroje a zařízení, které měl žalobce záměr v rámci projektu pořídit, přičemž u každé položky byla uvedena nejen předpokládaná hodnota, ale i druhy jednotlivých zadávacích řízení. Rozpis byl schválen poskytovatelem dotace (Ministerstvo školství, mládeže a tělovýchovy ČR – dále jen „MŠMT“) a jeho dodržení bylo kontrolováno. Žalobce dále poukázal na ust. § 13 odst. 1 a odst. 3 a 8 zákona č. 137/2006 Sb., o veřejných zakázkách, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZVZ“), z nichž dovodil, že postupoval souladně se zákonem. Současně zdůraznil, že zakázky se týkaly projektu „Institut čistých technologií těžby a užití energetických surovin“ (dále jen „Projekt“) a funkčně ani technologicky spolu nesouvisely, pořizované přístroje netvořily společný funkční či technologický celek. Žalobce uvedl, že institut čistých technologií těžby a užití energetických surovin nelze zaměňovat s pojmem „laboratoř“, neboť se jedná výlučně o výzkumný projekt, v jehož rámci jsou a budou prováděny stovky odlišných a na sobě nezávislých výzkumných a vědeckých činností. Pořízené přístroje jsou a budou užívány v odlišný kontextech a za různými účely. Jejich použití je primárně zcela nepodstatné. Žalobce měl velmi specifické technické požadavky na jednotlivé přístroje, které mají sloužit především výzkumu a v rámci standardních komerčních laboratoří nejsou běžně k dispozici. Žalobce v této souvislosti poukázal na fakt, že např. jeden z pořizovaných přístrojů byl v době pořízení svého druhu v Evropě. Předpokládaná jedinečnost některých pořizovaných přístrojů, byla potvrzena také tím, že některá výběrová řízení musela být zrušena vyhlášena opakovaně s pozměněnými technickými parametry, neboť do výběrového řízení nepodal nabídku žádný uchazeč. V rámci výzkumných přístrojů není ojedinělé, že přístroj je vyráběn pouze jediným výrobcem, a to jako vedlejší produkt k běžným komerčním řadám jiných přístrojů. Takové přístroje mají často velmi omezený okruh možných dodavatelů, případně dodavatele jediného. Technické funkce a použití přístrojů jsou zcela odlišné a nesouvisí ani s tím, že by jejich činnost na sebe technologicky či jinak navazovala nebo jinak souvisela. Cílem bylo používat je především samostatně, nezávisle jeden na druhém. 3)správní orgány obou stupňů ve svých rozhodnutích plně a nekriticky akceptovaly závěry ÚOHS, který vycházel z podnětu „stěžovatele“, kterým byl zřejmě poskytovatel dotace. V podnětu byly některé přístroje účelově sloučeny do dílčích skupin, souvisejícího plnění či shodné funkce. Jedná se však o značené zjednodušení, když přístroje nelze posuzovat v uvedených souvislostech. Každý přístroj má svůj vlastní účel, používá odlišnou technologii a technické postupy a má odlišný okruh výrobců a potencionálních dodavatelů. Jde o rozdílné druhy zařízení s rozdílnými parametry, pořizované pro rozdílné účely a potřeby žalobce v rámci projektu. Žalobce jako zadavatel neseskupil jednotlivé přístroje do žádných větších celků, neboť se dle jeho názoru jednalo a jedná o naprosto odlišné přístroje. 4)podle žalobce došlo k naplnění účelu ZVZ a byl zajištěn postup v souladu s principy 3E, tedy hospodárnost, efektivnost a účel nakládání s veřejnými prostředky, požadovanými zákonem č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), v platném znění (dále jen „zákon o finanční kontrole“). Kupní cena nebyla na trhu cenou neobvyklou, veškeré kupní smlouvy byly uzavírány při zajištění hospodářské soutěže a konkurenčního prostředí mezi dodavateli. Postup při zadávání veřejných zakázek byl naprosto v souladu s projektem. Žalobce, má za to, že postupoval transparentně, dodržel zákaz diskriminace i zásadu rovného zacházení, byla zajištěna hospodárnost, efektivnost a účel nakládání s veřejnými prostředky. Rovněž došlo ke značným úsporám proti plánovaným výdajům, když rozpočet ve výši 218,1 mil. Kč byl následně čerpán pouze ve výši 204 mil. Kč, takže došlo k úsporám ve výši 14,1 mil. Kč. Žalobce neobdržel žádné námitky proti svému postupu v zadávacích řízeních a má za to, že vzhledem k počtu veřejných zakázek a uchazečů, kteří se jich zúčastnili, je tento výsledek unikátní. Postup při zadávání v rámci projektu, byl také kontrolován Nejvyšším kontrolním úřadem, aniž by byla zjištěna závažnější pochybení. 5)závěrem žalobce s odkazem na judikaturu správních soudů a to rozsudek Vrchního soudu v Praze sp. zn. 6 A 48/1992 a rozsudky Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) sp. zn. 3 As 51/2007 a sp. zn. 5 A 157/2002 označil napadená rozhodnutí za nepřezkoumatelná, když se žalovaný nedostatečně vypořádal s odvolacími námitkami žalobce.

3. Žalovaný ve vyjádření uvedl, že nemá za to, že by napadená rozhodnutí byla nepřezkoumatelná, když dle stávající judikatury nelze požadavek na odůvodnění rozhodnutí vykládat tak, že je povinností správního orgánu každou odvolací námitku explicitně vyvrátit, ale postačí, pokud je vystavěn argumentační rámec, kterým jsou odvolací námitky vyvráceny toliko implicitně (rozsudek NSS sp. zn. 9 Afs 70/2008). Žalovaný má za to, že tomuto požadavku dostál. Žalovaný zdůraznil, že otázkou souvislosti nákupu jednotlivých přístrojů se zabýval již ÚOHS ve svém rozhodnutí a správní orgány obou stupňů byly závěry tohoto rozhodnutí vázány ve smyslu ust. § 99 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, v platném znění (dále jen „daňový řád“), a proto se od závěrů zde učiněných nemohly odchýlit. Žalovaný se tedy nezabýval samotnými porušeními ZVZ, ale toliko přezkoumal, zda tato porušení zakládala rovněž porušení rozpočtové kázně. Dále žalobce uvedl, že ve věci disponoval rozhodnutím, ÚOHS, takže jakýkoliv odkaz žalobce na správní praxi tohoto úřadu je zcela irelevantní. Žalovaný rovněž odmítl námitku vztahující se k bodu 43 napadených rozhodnutí, když tato část odůvodnění představuje vypořádání se zcela obecnými úvahami žalobce, obsaženými v odstavcích 21 a 22 odvolání. Závěrem žalovaný uvedl, že odvody za porušení rozpočtové kázně byly žalobci uloženy v souladu se zákonem a na základě řádně odůvodněných rozhodnutí, a proto navrhl zamítnutí žaloby.

4. Krajský soud přezkoumal napadená rozhodnutí žalovaného, přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 odst. 1 zák. č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, v platném znění – dále jen „s.ř.s.“) a byl vázán obsahem žalobních bodů uvedených v žalobě (§ 75 odst. 2 s.ř.s.).

5. Z obsahu správních spisů krajský soud zjistil, že žalobci byly poskytnuty peněžní prostředky na úhradu výdajů souvisejících s realizací projektu na základě rozhodnutí MŠMT o poskytnutí dotace ze dne 20. 12. 2010 č. j. 26348/2009-45 ve znění dodatku č. 0082/02/02 ze dne 29. 3. 2012, dodatku č. 0082/03/03 ze dne 11. 7. 2012, dodatku č. 0082/03/04 ze dne 27. 2. 2014, dodatku č. 0082/03/05 ze dne 22. 8. 2014 a dodatku č. 0082/03/06 ze dne 28. 8. 2015. Žalobci jako příjemci byla stanovena maximální možná výše dotace 250 362 553 Kč, z prostředků poskytnutých ze státního rozpočtu na přefinancování výdajů, které mají být kryty prostředky z rozpočtu Evropské unie, tj. 85 % výše dotace a max. 44 181 627 Kč z ostatních prostředků poskytnutých ze státního rozpočtu na část národního spolufinancování, tj. 15 % výše dotace. Dne 21. 11. 2013 byl správnímu orgánu I. stupně doručen podnět MŠMT na prošetření podezření na porušení rozpočtové kázně žalobcem jako příjemcem dotace. Správce daně při provedení místního šetření dne 2. 12. 2013 zjistil, že veškerá dokumentace k veřejným zakázkám byla předána ÚOHS, podle kterého se žalobce v několika případech týkajících se veřejných zakázek v rámci Projektu dopustil správního deliktu podle ZVZ, za což mu ÚOHS uložil pokutu ve výši 100 000 Kč. Správce daně dne 27. 4. 2016 zahájil u žalobce kontrolu skutečností rozhodných pro vznik povinnosti odvodu za porušení rozpočtové kázně podle ust. § 44 a § 44a zák. č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech, a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), v rozhodném znění (dále jen „zákon č. 218/2000 Sb.“). Žalobce byl dne 22. 9. 2016 seznámen s výsledkem kontrolního zjištění (protokol č. j. 2997337/16/3200-31473-806746), k němuž se písemně vyjádřil podáním, doručeným správcem daně dne 11. 10. 2016. Dne 1. 11. 2016 byla s žalobcem projednána zpráva o daňové kontrole (protokol č. j. 3235707/16/3200-31473- 806746) a kontrolní zjištění byla popsána pod písm. A)-K). Správce daně pak v prvostupňových rozhodnutích vydaných dne 16. 11. 2016 stanovil žalobci odvod do státního rozpočtu ve výši 25 % z částky použité na financování veřejné zakázky a odvod do Národního fondu rovněž ve výši 25 % z částky použité na financování veřejné zakázky. Proti těmto rozhodnutím podal žalobce odvolání, o němž bylo rozhodnuto napadeným rozhodnutím žalovaného. Součástí správního spisu je rozhodnutí ÚOHS ze dne 26. 8. 2015 č. j. ÚOHS-S0351/2014/VZ- 25051/2015/551/Sbe, jímž tento úřad ve výrocích I-IX vymezil správní delikty dle ZVZ, jichž se žalobce dopustil v souvislosti s Projektem, za což mu uložil pokutu ve výši 100 000 Kč (výrok X).

6. Podle ust. § 13 odst. 1 věty prvé ZVZ předpokládanou hodnotou veřejné zakázky se pro účely tohoto zákona rozumí zadavatelem předpokládaná výše peněžitého závazku vyplývajícího z plnění veřejné zakázky, který je zadavatel povinen stanovit pro účely postupu v zadávacím řízení před jeho zahájením.

7. Podle ust. § 13 odst. 3 ZVZ zadavatel nesmí rozdělit předmět veřejné zakázky tak, aby tím došlo ke snížení předpokládané hodnoty pod finanční limity stanovené v tomto zákoně.

8. Podle ust. § 13 odst. 8 věty prvé ZVZ při stanovení předpokládané hodnoty je zadavetel povinen sečíst předpokládané hodnoty obdobných, spolu souvisejících dodávek či služeb, které hodlá pořídit v průběhu účetního období.

9. Krajský soud se v prvé řadě zabýval žalobním tvrzením obsaženým v žalobních bodech 1 písm.a), 2 a 3. Žalobce zde namítal nedostatečné vypořádání svých odvolacích námitek žalovaným, který se nezbýval obsáhlými tvrzeními žalobce, jež zdůvodňovala jeho rozhodnutí nespojit jednotlivé veřejné zakázky do skupin. Žalobce v podané žalobě argumentoval shodně jako v odvolání v odstavcích 8 – 14. Žalovaný se s těmito odvolacími námitkami vypořádal v bodech 35 – 38 napadených rozhodnutí, způsobem, jímž podle žalobce nekriticky převzal závěry rozhodnutí ÚOHS. Krajský soud porovnáním obsahu napadených rozhodnutí a odůvodnění rozhodnutí ÚOHS zjistil, že např. body 36 - 37 napadených rozhodnutí kopírují body 135 a 136 rozhodnutí ÚOHS, v bodě 38 napadených rozhodnutí žalovaný na vyhodnocení ÚOHS přímo odkazuje, přičemž závěry zde prezentované odpovídají shrnutí závěrů ÚOHS v bodech 126 a následujících, jakkoliv žalobce v podaném odvolání obšírně brojil proti souvislostem, které mezi jednotlivými veřejnými zakázkami shledal ÚOHS.

10. Podle ust. § 114 odst. 2 věty prvé, daňového řádu, odvolací orgán přezkoumá odvoláním napadené rozhodnutí vždy v rozsahu požadovaném v odvolání. Dle argumentace žalovaného k detailnímu vypořádání námitek žalobce nepřistoupil, neboť byl v souladu s ust. § 99 odst. 1 daňového řádu ohledně porušení ZVZ vázán závěry ÚOHS uvedenými v jeho rozhodnutí.

11. Ust. § 99 odst. 1 daňového řádu stanoví, že vyskytne-li se v řízení otázka, o které již pravomocně rozhodl orgán veřejné moci, je správce daně takovým rozhodnutím vázán. Ostatní otázky, o nichž přísluší rozhodnout jinému orgánu veřejné moci, může správce daně posoudit sám. Výkladem ust. § 99 odst. 1 daňového řádu v souvislosti s vázaností správce daně rozhodnutím o správním deliktu dle ZVZ vydaným ÚOHS se zabýval Krajský soud v Praze v rozsudku ze dne 20. 12. 2018 č. j. 48 Af 9/2016-67. Krajský soud v Praze vycházel ve svých závěrech z judikatury NSS k § 99 odst. 1 daňového řádu, a to v kontextu s ust. § 52 odst. 2 s.ř.s., podle kterého soud je vázán rozhodnutím o tom, že byl spáchán trestný čin a kdo jej spáchal, jakož i rozhodnutím soudu o osobním stavu. Dovodil tak, že pravidlo § 52 odst. 2 s.ř.s. je nutno vztáhnout i na rozhodnutí správních orgánů o tom, že byl spáchán správní delikt a kdo jej spáchal, není-li toto rozhodnutí předmětem soudního řízení, neboť v zásadě není žádného důvodu nakládat odlišně s rozhodnutím soudu, že byl spáchán trestný čin a rozhodnutím správního orgánu o tom, že byl spáchán správní delikt, což plyne také z ust. § 135 odst. 1 o.s.ř. (srov. rozsudek NS ze dne 1. 2. 2011 sp. zn. 28 Cdo 4634/2010).

12. V nyní posuzované věci bylo ke dni vydání rozhodnutí správního orgánu I. stupně, jakož posléze i napadených rozhodnutí v právní moci rozhodnutí ÚOHS ze dne 26. 8. 2015 č. j. ÚOHS- S0351/2014/VZ-25051/2015/551/Sbe, jímž byla žalobci uložena pokuta za správní delikt podle ust. § 120 odst. 1 písm. a) ZVZ, kterého se dopustil jako zadavatel tím, že nedodržel postup stanovený § 13 odst. 3 a § 21 odst. 2 a 3 ZVZ způsobem specifikovaným ve výrocích tohoto rozhodnutí.

13. Krajský soud se v nyní posuzované věci ztotožnil se závěry Krajského soudu v Praze, uvedenými v označeném rozsudku (odst. 47 rozsudku), že výrok rozhodnutí ÚOHS o správním deliktu dle ZVZ je v jeho skutkové i právní větě závazný pro orgány rozhodující o uložení odvodu za porušení rozpočtové kázně. Tuto závaznost nelze chápat tak, že byla porušena rozpočtová kázeň, ale tak, že orgán prověřující porušení rozpočtové kázně je vázán skutkovými zjištěními vtělenými ÚOHS do výroku rozhodnutí o správním deliktu a právní kvalifikací těchto skutkových zjištění v tom směru, že popsané jednání představuje porušení konkrétní povinnosti upravené zákonem o veřejných zakázkách. Pokud má porušení rozpočtové kázně spočívat v tom, že příjemce dotace použil poskytnuté prostředky neoprávněně, neboť porušil ust. zákona o veřejných zakázkách, pak posouzení toho, zda došlo k porušení zákona o veřejných zakázkách, je nepochybně předběžnou otázkou ve smyslu § 99 odst. 1, daňového řádu (k institutu předběžné otázky obecně viz usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 24. 11. 2009 č. j. 1 As 89/2008-80). Pokud existuje pravomocné rozhodnutí ÚOHS o správním deliktu za porušení zákona o veřejných zakázkách, je tímto rozhodnutím závazným způsobem vyřešena otázka, že byl porušen zákon o veřejných zakázkách, v jakém konkrétním jednání toto porušení spočívá a jaká povinnost jím byla porušena. Z těchto důvodů pro správce daně, který posuzuje porušení rozpočtové kázně, je rozhodnutí ÚOHS rozhodnutím o předběžné otázce, jehož výrokem je správce daně vázán, aniž by byl oprávněn přehodnocovat skutkovou a právní větu obsaženou ve výroku rozhodnutí ÚOHS o správním deliktu.

14. Krajský soud k uvedenému nad rámec poukazuje také na ust. § 73 odst. 2 zák. č. 500/2004 Sb., správního řádu, v platném znění (dále jen „správní řád“), podle kterého pravomocné rozhodnutí je závazné pro účastníky a pro všechny správní orgány. Jinými slovy v posuzované věci, je pravomocné rozhodnutí ÚOHS (vydané podle správního řádu) závazné pro správce daně i žalovaného, jakožto orgány státní správy.

15. Úkolem správce daně v jím vedeném řízení navazujícím na pravomocné rozhodnutí ÚOHS je posoudit otázku, zda deklarované porušení ZVZ představuje také porušení rozpočtové kázně ve smyslu rozpočtových pravidel a v jaké výši má být uložen odvod, což je otázka spadajícího do výlučné pravomoci správce daně.

16. Na základě uvedené argumentace dospěl krajský soud k závěru, že správní orgány obou stupňů v posuzované věci postupovaly v souladu s ust. § 99 odst. 1 větou první daňového řádu, když vycházely z výroku rozhodnutí ÚOHS, a proto shledal žalobní tvrzení v rozsahu bodů 1 písm. a), 2 a 3 za nedůvodné.

17. Pokud jde o žalobní tvrzení pod bodem 1 písm. b) a c), ani ta neshledal krajský soud důvodnými. V případě žalobního bodu 1 písm. b), shledal krajský soud odůvodnění žalovaného uvedené v bodě 41 přiléhavé, když plně odkazuje na svou argumentaci uvedenou výše, neboť ve své podstatě se žalobcem namítaná skutečnost rovněž dotýká vázanosti správce daně rozhodnutím ÚOHS ve smyslu ust. § 99 odst. 1 daňového řádu. Jestliže totiž existuje konkrétní pravomocné rozhodnutí týkající se porušení ZVZ žalobcem, jímž ÚOHS shledal žalobce vinným správním deliktem, pak je bezpředmětné posuzovat jakoukoli další rozhodovací praxi ÚOHS.

18. Odůvodnění v bodě 43 napadených rozhodnutí, jakkoliv vyznívá velmi obecně, je ve vztahu k námitkám žalobce obsaženým v odst. 21 a 22 podaného odvolání přiměřené, neboť odvolací tvrzení žalobce jsou skutečně obecnou polemikou na téma ústavního principu právního státu a dodržování jeho aspektů s odkazem na judikaturu Ústavního soudu a odbornou literaturu.

19. Ve čtvrtém žalobním bodu se žalobce dotýká principu proporcionality, když namítá, že v souvislosti s realizací posuzovaných veřejných zakázek došlo k naplnění účelu ZVZ a byl zajištěn postup v souladu s principy 3E, tj. hospodárnost, efektivnost a účel nakládání s veřejnými prostředky. V této souvislosti také zdůraznil, že došlo ke značným úsporám oproti plánovaným výdajům projektu, kdy z celkově plánovaného rozpočtu na investiční výdaje došlo k úsporám ve výši bezmála 14,1 mil. Kč.

20. Stejnou námitku obsahovalo také podané odvolání, a to v bodech 23 a 25. Žalovaný se s ní vypořádal v bodech 44 napadených rozhodnutí tak, že naplnění účelu projektu nebylo žalobci správcem daně vytýkáno a porušení principu 3E nebylo správcem daně ve zprávě o daňové kontrole konstatováno.

21. K právní otázce proporcionality uloženého odvodu se váže obsáhlá judikatura správních soudů, jejichž shrnutí představuje usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 30. 10. 2018 č. j. 1 Afs 291/2017-33, v němž NSS dospěl k závěru, že každé porušení dotačních podmínek, které nejsou v rozhodnutí o poskytnutí dotace vymezeny jako méně závažné, zakládá porušení rozpočtové kázně a při stanovení výše odvodu za porušení rozpočtové kázně, je třeba vycházet ze zásady přiměřenosti, tedy rozumného vztahu mezi závažností porušení rozpočtové kázně a výší za ně předepsaného odvodu. Správce daně přitom musí zvážit, zda je důvod k odvodu v plné výši čerpaných či poskytnutých prostředků, či pouze v odvodu odpovídajícím závažnosti a významu porušení povinnosti a své rozhodnutí náležitě odůvodnit.

22. V posuzované věci správní orgán I. stupně v prvostupňových rozhodnutích (shodně na str. 3) uvedl, že je povinen zvažovat okolnosti daného porušení a vycházet z principu proporcionality mezi závažností tohoto porušení a výši předepsaného odvodu, přičemž při stanovení výše odvodu vzal v úvahu skutečnost, že se daňový subjekt dopustil závažných pochybení tím, že neoprávněně rozdělil předmět veřejných zakázek a v souvislosti s tím použil i nesprávný druh řízení pro zadávání veřejných zakázek, tak i to, že při realizaci projektu byl dodržen účel akce. Žalovaný v napadených rozhodnutích tuto velmi kusou a obecnou „úvahu“ správního orgánu I. stupně nijak nedoplnil, ač jej k tomu vedl obsah odvolacích námitek 23 a 25, na něž reagoval stejně kusým a nic neříkajícím způsobem v bodě 44 odůvodnění napadených rozhodnutí.

23. Obsahem správního spisu má krajský soud za prokázané, že dle Rozhodnutí o poskytnutí dotace, článku XXIII „Porušení podmínek Rozhodnutí a vyplývající sankce“, bodu 1 písm. b) porušení podmínek, za kterých byla dotace poskytnuta, které zakládá porušení rozpočtové kázně, je porušení podmínek stanovených v článku XII, pokud jde o takové porušení povinností, které má nebo mohlo mít finanční dopad, či vliv na výsledek výběrového řízení. „Finančním dopadem“ se přitom dle vysvětlivky č. 9 obsažené v Rozhodnutí o dotaci rozumí negativní dopad na účelnost, hospodárnost a efektivnost poskytnutých prostředků. Změnu v podobě zpřísnění podmínek zakládajících porušení rozpočtové kázně přinesl až dodatek č. 0082/03/01 ze dne 11. 7. 2012 (bod IV odst. 3 dodatku). Tento dodatek byl vydán dne 11. 7. 2012. Z pohledu této změny je podle názoru krajského soudu rozhodující, kdy k vytýkanému porušení podmínek žalobcem došlo. Okamžik porušení článku XII byl vymezen správcem daně v prvostupňových rozhodnutích (shodně str. 3 odůvodnění), kde jsou vymezeny dny porušení rozpočtové kázně podle úhrady faktur z projektového účtu dodavatelům, přičemž posledním takto vymezeným datem je datum 24. 4. 2012. K tomuto datu však platilo Rozhodnutí o poskytnutí dotace v původní podobě, tj. pod č. 0082/03/01 ze dne 20. 12. 2010, když dodatek č. 0082/03/01 obsahující přísnější podmínky ve vztahu k porušení podmínek dle čl. XII rozhodnutí byl vydán až dne 11. 7. 2012. Správce daně, jakož i žalovaný, proto měli povinnost ve smyslu čl. XXIII bod 1) písm. b) Rozhodnutí v původním znění, zabývat se tím, zda zjištěné porušení povinností na straně žalobce mělo nebo mohlo mít finanční dopad či vliv na výsledek výběrového řízení, tedy zda mělo negativní dopad na účelnost, hospodárnost a efektivnost poskytnutých prostředků. Takovou úvahu však rozhodnutí správních orgánů obou stupňů postrádají., resp. rozhodnutí prvostupňová obsahují toliko zárodek takové úvahy, který je však zcela obecný, a proto nepřezkoumatelný. Žalovaný toto pochybení v odvolacím řízení v rámci napadených rozhodnutí neodstranil.

24. Jelikož v napadených rozhodnutích správních orgánů obou stupňů absentuje správní úvahu odrážející princip proporcionality, ačkoliv bylo povinností správních orgánů se tímto kritériem stanovení odvodů zabývat, shledal krajský soud čtvrtý žalobní bod důvodným.

25. V obecné rovině pak lze shledat důvodným částečně také pátý žalobní bod, a to v návaznosti na argumentaci krajského soudu k žalobnímu bodu 4. Z obsahu odvolání, které je součástí správních spisů, je seznatelné, že žalobce námitku, že zajistil postup v souladu s principy 3E, vznesl také v podaném odvolání a žalovaný se s ní v napadených rozhodnutích nevypořádal. Žalovaný tak porušil ust. § 114 odst. 2 daňového řádu, podle kterého je povinen přezkoumat odvoláním napadené rozhodnutí vždy v rozsahu požadovaném v odvolání. Nad rámec argumentace uvedené v žalobním bodu 4 krajský soud dodává, že ověření uvedených principů nelze vnímat jako předmět daňové kontroly, ale jako úvahu správce daně ohledně stanovené výše odvodu za porušení rozpočtové kázně.

26. Na základě uvedené argumentace krajský soud napadená rozhodnutí žalovaného zrušil pro nepřezkoumatelnost, spočívající v nedostatku důvodů rozhodnutí (§ 76 odst. 1 písm. a) s.ř.s.) a pro podstatné porušení ustanovení o řízení před správním orgánem, mohlo-li mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé (ust. § 76 odst. 1 písm. c) s.ř.s.). Současně byla věc vrácena žalovanému k dalšímu řízení (§ 78 odst. 4 s.ř.s.). V dalším řízení je žalovaný vázán právním názorem vysloveným soudem (ust. § 78 odst. 5 s.ř.s.).

27. O nákladech řízení bylo rozhodnuto v souladu s ust. § 60 odst. 1 s.ř.s., když procesně úspěšnému žalobci vznikly náklady zaplacením soudních poplatků v celkové výši 6 000 Kč.

28. Vzhledem k odlišné úpravě s.ř.s. a zák. č. 99/1963 Sb., občanského soudního řádu, v platném znění (dále jen „o.s.ř.“), týkající se nabytí právní moci rozhodnutí, stanovil soud žalovanému k plnění lhůtu 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku (§ 54 odst. 5) s.ř.s., § 159 a § 168 o.s.ř.).

Poučení