22 Af 91/2013 - 41

Rubrum

Krajský soud v Ostravě rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu JUDr. Moniky Javorové a soudců JUDr. Miroslavy Honusové a JUDr. Daniela Spratka, Ph.D., v právní věci žalobce Photon Forest, s. r. o., se sídlem Palackého 621/1, Olomouc, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o přezkoumání rozhodnutí žalovaného č. j. 20141/13/5000-14203-711413 ze dne 9. 8. 2013, ve věci solárního odvodu, takto:

Výrok

I. Řízení o přezkoumání rozhodnutí žalovaného č. j. 20141/13/5000-14203- 711413 ze dne 9. 8. 2013 vedené pod sp. zn. 22 Af 91/2013 a řízení o přezkoumání rozhodnutí žalovaného č. j. 2058/14/5000-14203-711413 ze dne 27. 1. 2014 vedené pod sp. zn. 22 Af 17/2014 se spojují ke společnému projednání a rozhodnutí. Spojené řízení bude nadále vedeno pod sp. zn. 22 Af 91/2013.

II. Žaloby se zamítají.

III. Žádný z účastníků řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

Žalobce se žalobami podanými k soudu v zákonné lhůtě domáhá přezkoumání rozhodnutí žalovaného: a) č. j. 20141/13/5000-14203-711413 ze dne 9. 8. 2013, jímž byla zamítnuta odvolání žalobce a potvrzena rozhodnutí Specializovaného finančního úřadu (dále jen „správce daně“) č. j. 5255/13/4022-07000-303318 ze dne 10. 1. 2013, č. j. 17663/13/4022-07000-303318 ze dne 28. 1. 2013 a č. j. 84967/13/4022-07000- 303318 ze dne 14. 1. 2013 (v žalobě je zjevným omylem označení druhostupňového rozhodnutí za rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích), týkající se solárního odvodu za období září až prosinec 2012; b) č. j. 2058/14/5000-14203-711413 ze dne 9. 8. 2013, jímž byla zamítnuta odvolání žalobce a potvrzena rozhodnutí správce daně č. j. 187667/13/4022-07000-303318 ze dne 21. 5. 2013 a č. j. 322548/13/4022-07000-303318 ze dne 18. 7. 2013, týkající se solárního odvodu za období leden až březen 2013. Krajský soud předně uvádí, že obě žaloby směřovaly proti rozhodnutím téhož žalovaného ve skutkově souvisejících věcech, žalovaný svá rozhodnutí shodně odůvodnil a žalobce proti nim uplatnil tytéž žalobní body, proto jsou splněny podmínky § 39 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) pro spojení řízení o předmětných žalobách ke společnému projednání (výrok I. rozsudku). Z obsahu spisu vyplývá, že žalobce je vlastníkem a provozovatelem fotovoltaické elektrárny (dále jen „FVE“) Chrudichromy I. Předmětná FVE byla uvedena do provozu v roce 2010. Dne 31. 1. 2011 uzavřel žalobce se společností E.ON Energie, a. s. (dále jen „plátce“) smlouvu, jíž se zavázal dodávat do distribuční sítě elektrickou energii, vyrobenou v předmětné FVE, a plátce se jakožto povinně vykupující obchodník s elektřinou zavázal za dodanou elektrickou energii zaplatit sjednanou výkupní cenu. Dne 31. 12. 2012 uzavřely tytéž smluvní strany novou smlouvu se shodným předmětem plnění. Žalobce dle uvedených smluv dodal v měsících září 2012 až březen 2013 elektrickou energii a vyzval plátce vystavenými fakturami k zaplacení sjednané ceny. Plátce však uhradil cenu sníženou o odvod podle § 7a zákona č. 180/2005 Sb., o podpoře využívání obnovitelných zdrojů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZPVOZ“), resp. § 14 a násl. zákona č. 165/2012 Sb., o podporovaných zdrojích energie a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZPZE“). Proti postupu plátce podal žalobce stížnosti podle § 237 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „d. ř.“), které správce daně zamítl. Správce daně shledal, že srážky odvodu za předmětná období byly učiněny v souladu se zákonem, neboť plátce měl bezvýjimečnou zákonnou povinnost odvod srazit, vybrat a odvést místně příslušnému správci daně. Odvolání proti rozhodnutím správce daně byla zamítnuta žalobami napadenými rozhodnutími. Žalobce požadoval zrušení napadených rozhodnutí s odůvodněním, že zavedení odvodu z elektřiny ze slunečního záření § 7a ZPVOZ, který je de facto skrytou daní, jde proti původnímu smyslu uvedeného zákona, potažmo Směrnici Evropského parlamentu a Rady 2001/77/ES, čímž je porušena zásada legitimního očekávání. Dále namítal, že odvod byl zaveden selektivně jen pro elektřinu vyrobenou ve vymezeném období v zařízeních uvedených do provozu k určitému datu, tj. v rozporu se zásadou rovnosti, a dále, že byl odvod zaveden z částky „obratu“, bez možnosti uplatnit náklady spojené se zřízením výrobny elektřiny a jejím provozem, čímž je dopad citelnější a ve své podstatě pro žalobce likvidační. Dle žalobce je právní úprava odvodu případem nepravé retroaktivity, která sice v zásadě přípustná je, avšak nikoli v případech, kdy je v kolizi se základními principy, na nichž stojí ústavní pořádek. Žalovaný navrhoval zamítnutí žalob, přičemž odkázal na podrobné odůvodnění žalobami napadených rozhodnutí. Dále žalovaný uvedl, že žalobcem namítaný rozpor institutu solárního odvodu s ústavněprávními principy přísluší posuzovat toliko Ústavnímu soudu, žalovaný je vázán zákonem. Odkázal na nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 17/11, v němž Ústavní soud ústavněprávní konformitu solárních odvodů posuzoval. Dále odkázal na rozsudky Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) č. j. 1 Afs 80/2012 ze dne 20. 12. 2012 a č. j. 1 Afs 81/2012 ze dne 9. 1. 2013, kde se soud vyjádřil k výši výkupní ceny a namítanému rozporu s evropským právem v intencích odůvodnění napadených rozhodnutí. V postupu plátce daně neshledal žalovaný žádná pochybení. Krajský soud přezkoumal napadená rozhodnutí v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2 s. ř. s.), přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalovaného (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). V souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s. rozhodl krajský soud bez nařízení jednání. Žalovaný v napadených rozhodnutích shrnul vývoj právní úpravy tzv. solárního odvodu, proto krajský soud uvádí toliko stručně: Solární odvod, jehož poplatníkem je výrobce elektřiny ze slunečního záření, jenž požívá právo na podporu výroby elektřiny v zařízeních uvedených do provozu ve stanovených obdobích, byl zaveden zákonem č. 402/2010 Sb., jímž byl s účinností od 1. 1. 2011 změněn ZPVOZ, dle něhož byly odvody vybírány do 31. 12. 2012. Dne 1. 1. 2013 nabyl účinnosti ZPZE, který ZPVOZ zrušil, avšak právní úpravu solárního odvodu téměř beze změny převzal. Do konce roku 2013 byla dle ZPZE předmětem odvodu elektřina vyrobená ze slunečního záření v období od 1. 1. 2013 do 31. 12. 2013 v zařízeních uvedených do provozu v období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2010. Krajský soud předesílá, že veškerá judikatura týkající se solárních odvodů dle ZPVOZ je aplikovatelná také na právní úpravu dle ZPZE, neboť byla založena na totožných východiscích a institut solárního odvodu včetně práv a povinností jeho plátců a poplatníků zůstal prakticky beze změny zachován. Proto se krajský soud přidržel závěrů dříve vyslovených a níže na ně odkazuje. Totožné stanovisko již ostatně vyslovil i NSS v rozsudku č. j. 2 Afs 149/2015-39 ze dne 30. 9. 2015. S ohledem na zmíněnou shodnost staré i nové právní úpravy vyložil soud námitky žalobce tak, že směřují proti právní úpravě solárního odvodu obecně, a proto se věcně zabýval jeho oběma žalobami, byť žalobce v pozdější žalobě vytýkal protiústavnost právní úpravě již neplatné, na níž touto žalobou napadená rozhodnutí nespočívala, a to jmenovitě ZPVOZ. Možným porušením principu rovnosti, legitimního očekávání a zákazu retroaktivity právní úpravy solárního odvodu, které žalobce v obecné rovině ve svých žalobách namítal, se zabýval Ústavní soud v rámci řízení o abstraktní kontrole norem v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 17/11 ze dne 15. 5. 2012, publ. pod č. 220/2012 Sb., na nějž poukázal v napadených rozhodnutích žalovaný. Z odůvodnění předmětného nálezu soud shrnuje toliko stěžejní argumentaci vztahující se k žalobám. Ústavní soud dovodil, že právní úprava zavádějící odvod není v rozporu s principem ochrany legitimního očekávání, neboť uvedený princip nesměřuje k zakonzervování existujícího stavu právní úpravy, nýbrž toliko k ochraně očekávání nabytí majetku. Zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů založil provozovatelům FVE očekávání, že investice do jejich vybudování a provozu se jim vrátí díky garantovaným cenám do patnácti let od připojení FVE do distribuční soustavy. I přes zavedení tzv. odvodu je díky výši garantovaných výkupních cen v porovnání s náklady na pořízení FVE, které dramaticky poklesly, zajištěna návratnost investice v horizontu patnácti let. K porušení zákonem založeného legitimního očekávání tedy nedošlo. Pokud provozovatelé FVE předpokládali s ohledem na velmi štědře nastavený systém podpory, že náklady na pořízení a provoz FVE se jim vrátí dříve než za patnáct let, pak toto jejich očekávání nepodléhá ochraně, jelikož jim nebylo založeno zákonem, nýbrž pouze subjektivním přesvědčením, že nedojde k žádné změně podmínek podpory výroby elektřiny ze slunečního záření. Předpoklad naprosté neměnnosti právní úpravy z požadavků právního státu v žádném případě nevyplývá. Výrokem předmětného nálezu i nosnou částí jeho odůvodnění je krajský soud vázán. K žalobcem vytýkanému rozporu institutu odvodu se Směrnicí Evropského parlamentu a Rady 2001/77/ES (která byla zrušena směrnicí 2009/28/ES) soud odkazuje na rozsudek NSS č. j. 1 Afs 80/2012-40 ze dne 20. 12. 2012, v němž NSS konstatoval, že směrnice nemá přímý účinek, a proto není žalobce oprávněn se směrnice dovolávat v řízení před vnitrostátním soudem, neboť není naplněna hned první z podmínek, a to existence dostatečně určitého, přesného a bezpodmínečného závazku členského státu. Zavedením odvodu zcela nepochybně není kompromitován cíl směrnice, tedy dosažení stanoveného podílu energie z obnovitelných zdrojů. Důvodnou nemůže být ani námitka narušení rovnosti. Ústavní soud poukázal na to, že rozdílný přístup k odlišným skupinám jednotlivců je ústavně akceptovatelný, pokud je založen na objektivních a rozumných důvodech. Tzv. odvod se vztahuje na FVE, které byly uvedeny do provozu v období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2010. V tomto období došlo k dramatickému poklesu pořizovacích nákladů jednotlivých komponentů FVE (o více než 40 %). Dle stávající právní úpravy však na to mohl Energetický regulační úřad reagovat pouze pětiprocentním snížením garantovaných cen. I přes tento omezený zásah by byli provozovatelé FVE uvedených do provozu po 1. 1. 2009 nejvíce zvýhodněnou skupinou výrobců energie. Proto stát přistoupil k zavedení odvodu, jímž částečně snížil podporu poskytovanou této skupině výrobců elektrické energie z obnovitelných zdrojů. Tato rovnost byla narušena prudkým propadem cen komponentů FVE, takže garantované ceny za výkup elektřiny byly vzhledem k poklesu nákladů nepřiměřeně vysoké, a to právě i v porovnání s ostatními obnovitelnými zdroji energie. Ústavní soud ve zmíněném nálezu dovodil, že i přes zavedení odvodu za elektřinu ze slunečního záření je provozovatelům FVE garantován zisk. Ústavní soud nicméně připustil, že v některých případech může mít uvalení odvodu tzv. rdousící efekt. Pak by aplikace zákona protiústavní byla. Jde však pouze o případy, kdy by odvod měl likvidační účinky či zasahoval samotnou majetkovou podstatu výrobce elektrické energie. Přitom je třeba hodnotit jednak dodržení garancí ve smyslu § 6 odst. 1 ZPVOZ v jejich patnáctiletém trvání, jednak okamžité účinky odvodu. Za situace, kdy žalobce uvádí pouze obecné nikde nekonkretizované tvrzení o pro něj likvidačním charakteru odvodu, nijak nespecifikuje dopady právní úpravy odvodu do své majetkové sféry, nelze než bez dalšího jej odkázat na závěry nálezu Ústavního soudu, neboť jeho námitkou se nelze blíže zabývat (k tomu blíže viz rozhodnutí NSS č. j. 4 As 3/2008-78 ze dne 24. 8. 2010). Ve vztahu k námitce likvidačního účinku na žalobce soud poukazuje na závěr rozšířeného senátu NSS, formulovaný v usnesení č. j. 1 Afs 76/2013-57 ze dne 17. 12. 2013, publ. pod č. 3000/2014 Sb. r. NSS, že konkrétní dopady solárního odvodu na výrobce elektrické energie nelze zohlednit v řízení o stížnosti na postup správce daně, ani v navazujícím řízení před správním soudem; pokyn Ústavního soudu zohledňovat likvidační účinky solárního odvodu v individuálních případech je proveditelný jen prostřednictvím institutu prominutí daně. S ohledem na skutečnost, že usnesení rozšířeného senátu NSS jsou jedním z prostředků sjednocování výkladu práva NSS (§ 12 s. ř. s.), neshledal krajský soud v posuzované věci důvod se od uvedeného podrobně zdůvodněného názoru odchýlit. Pro úplnost soud uvádí, že dokonce i Ústavní soud závěry rozšířeného senátu o nemožnosti zohledňovat likvidační účinky solárního odvodu v řízení o stížnosti na postup plátce opakovaně akceptoval, a to nejdříve formou řady usnesení o odmítnutí ústavní stížnosti pro zjevnou neopodstatněnost (např. usnesení sp. zn. II. ÚS 1273/14 ze dne 13. 5. 2014), a následně z důvodu vyjasnění výkladu ústavních norem a způsobu jejich promítnutí do aplikace podústavního práva i nálezem (sp. zn. II. ÚS 2216/14 ze dne 13. 1. 2015, viz výslovně bod 32 nálezu). Právní úprava odvodu za elektřinu ze slunečního záření ve svých důsledcích, které má na provozovatele FVE, jimž patnáctileté období garancí dle § 6 odst. 1 zákona č. 180/2005 Sb. počalo plynout před zavedením odvodu, působí účinky nepravé retroaktivity. Nepravá retroaktivita právní normy, jak žalobce správně podotkl v žalobách, je v zásadě přípustným jevem, přesto nelze vyloučit, že by mohly existovat legitimní důvody pro zachování předchozí právní úpravy, ačkoliv zákonodárce deklaroval veřejný zájem na její změně. V případě zákona č. 402/2010 Sb., jímž byl zaveden odvod za elektřinu ze slunečního záření, však Ústavní soud žádný zájem převažující nad veřejným zájmem na změně právní úpravy neshledal (podrobně viz část VIII.a nálezu Ústavního soudu). Na základě výše uvedeného krajský soud žaloby podle § 78 odst. 7 s. ř. s. jako nedůvodné zamítl. O náhradě nákladů řízení bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1 s. ř. s., když plně procesně úspěšnému žalovanému nevznikly podle obsahu spisu v tomto soudním řízení žádné náklady přesahující jeho obvyklou úřední činnost. Závěrem krajský soud uvádí, že jsou mu známy obtíže při realizaci řízení o prominutí daně spojené s možností prominutí solárního odvodu. Podrobně je shrnul NSS v již shora jednou zmíněném rozsudku č. j. 2 Afs 149/2015-42 ze dne 30. 9. 2015, z nějž krajský soud cituje: „Nejvyšší správní soud tak závěrem znovu zdůrazňuje, že prostředkem k zohlednění individuálních účinků odvodu vyměřeného podle zákona o podpoře výroby elektřiny, je podle usnesení rozšířeného senátu řízení o prominutí daně. Jeho úprava je obsažena předně v § 259 daňového řádu, který předpokládá, že nárok na prominutí daně či jejího příslušenství, jakož i pravomoc k tomuto prominutí, založí některému z orgánů veřejné moci buďto jednotlivé zákony nebo přímo daňový řád. Zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů však neupravuje ani institut prominutí solárního odvodu, včetně případných hmotněprávních podmínek, ani pravomoc správců daně k jeho promíjení. Předpokladem takového řešení by tedy muselo být naplnění pokynu Ústavního soudu zákonodárci, aby vytvořil vhodný mechanismus, tj. aby zákonem stanovil orgánu veřejné moci (ať již kterémukoliv stupni správce daně) pravomoc zcela nebo částečně prominout předmětnou daň. Při nečinnosti zákonodárce však přichází v úvahu také aplikace § 260 daňového řádu, který zakládá pravomoc promíjet daň či její příslušenství ministru financí, pokud jde o daně, které spravují ministrem řízené správní orgány, a to buď z důvodu nesrovnalostí vyplývajících z uplatňování daňových zákonů, nebo při mimořádných, zejména živelných událostech. Zavedení solárního odvodu jistě nelze považovat za mimořádnou událost rovnající se např. živelné pohromě ve smyslu § 260 odst. 1 písm. b) daňového řádu; jeho paušální uplatnění však může při konkrétních skutkových okolnostech způsobovat značné nesrovnalosti, které má na mysli odst. 1 písm. a) citovaného ustanovení. Nejvyšší správní soud si je vědom, jak to ostatně připomíná také stěžovatel, že ministr financí prozatím žádné rozhodnutí o prominutí solárního odvodu dle § 260 daňového řádu nevydal. V této souvislosti zdejší soud odkazuje také na své rozhodnutí ze dne 17. 12. 2014, č. j. 1 Afs 121/2014 – 52, v níž si vyžádal stanovisko Ministerstva financí, ze kterého vyplynulo, že ministr financí momentálně skutečně neplánuje vydat rozhodnutí o prominutí daně dle § 260 odst. 1 písm. a) daňového řádu, které by dopadalo na poplatníky solárního odvodu. V přípravě nejsou ani žádné změny relevantní zákonné úpravy. Ministerstvo nicméně zdůraznilo, že danou problematikou se s cílem naplnit principy vyslovené soudní mocí intenzivně zabývá a přikládá závěrům Ústavního soudu a Nejvyššího správního soudu ohledně možného „rdousícího efektu“ solárního odvodu v individuálních případech maximální důležitost. Podle názoru Ministerstva financí lze „rdousícímu efektu“ solárního odvodu za současné právní úpravy účinně předcházet postupem podle § 156 a 157 daňového řádu, tedy posečkáním úhrady jiných daní (podtrženo NSS), u kterých výrobci elektřiny ze slunečního záření vzniká povinnost jejich úhrady. Ve výjimečných případech, kdy má odvod na poplatníka - výrobce elektřiny ze slunečního záření - likvidační účinky, lze podle Ministerstva financí důvodně předpokládat, že jeho ekonomická situace bude celkově špatná a tento poplatník bude mít popř. nedoplatky i na jiných daních. Pro uplatnění institutu posečkání je přitom rozhodující posouzení komplexní situace daňového subjektu. Pokud tedy bude v konkrétním individuálním případě shledán „rdousící efekt“ odvodu, nic nebrání správci daně toto zohlednit a poskytnout poplatníkovi úlevu např. formou posečkání úhrady daně z příjmů či daně z přidané hodnoty. Ve smyslu ustanovení § 157 odst. 7 daňového řádu může zároveň správce daně z důvodu tvrdosti založené ekonomickými nebo sociálními poměry daňového subjektu upustit od předepsání úroku z posečkání. Ministerstvo financí dále odkázalo na upozornění, které pro daňové subjekty zveřejnilo na internetových stránkách daňové správy dne 18. 9. 2014 (viz www.financnisprava.cz/cs/dane-a-pojistne/novinky/2014/resenimoznych individualnich-likvidacni-5347). Podle Ministerstva financí představuje uvedený postup mechanismus požadovaný Ústavním soudem pro možnost individuálního řešení případných likvidačních účinků odvodu z elektřiny ze slunečního záření. Lze tedy shrnout, že pokud se výrobce elektřiny ze slunečního záření dostane do situace individuálních likvidačních účinků spojených s úhradou (odvedením) této daně, může požádat o posečkání s úhradou jiné daně. Správce daně posoudí jeho celkovou ekonomickou situaci a nastane-li takový účinek, rozhodne o posečkání s úhradou jiné daně; v podrobnostech viz též rozsudek ze dne 8. 4. 2015, č. j. 1 Afs 43/2015 – 41. Samotné rozhodnutí ve věci žádosti o posečkání s úhradou jiné daně musí být řádně odůvodněno a je samostatně přezkoumatelné ve správním soudnictví (viz např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 12. 2006, č. j. 3 Afs 10/2003 – 106, ze dne 22. 4. 2011, č. j. 2 Afs 88/2010 – 70, nebo ze dne 19. 3. 2008, č. j. 9 Afs 131/2007 – 53; popř. i nález Ústavního soudu ze dne 16. 4. 2006, sp. zn. IV. ÚS 49/04). Pokud by ani toto nepostačovalo a pokud by stěžovatel vskutku osvědčil, že využil instrumentů podle § 156 a 157 daňového řádu, a to v jejich plné šíři a ve vztahu ke všem jím placeným daním či jiným odvodům, na které jsou tyto instrumenty použitelné, a ačkoli mu jejich dobrodiní bylo poskytnuto, ani takto nestačilo k zachování jeho životaschopnosti, nastaly by podmínky pro postup ministra financí podle § 260 daňového řádu. Výše uvedené skutečnosti by totiž byly signálem, že objektivní účinky solárního odvodu jsou ve stěžovatelově případě takové, že nezbývá, než aby minstr financí vydal „rozhodnutí“ podle § 260 odst. 1 písm. a) daňového řádu o takovém obsahu, který by dopadal svými podmínkami uplatnění i na situaci stěžovatele a umožnil by ji řešit způsobem zajišťujícím naději na zachování jeho ekonomické životaschopnosti. Nejvyšší správní soud upozorňuje, že k tomu, aby právní prostředky ochrany před „rdousícím“ efektem byly účinné, je třeba, aby daňová správa průběžně vyhodnocovala jejich působení v konkrétních případech. Musí tedy mít přehled, v jakých případech provozovatelé solárních elektráren žádali o posečkání, z jakých důvodů a na základě jakých tvrzení a dokladů své ekonomické situace, a zda a v jakém rozsahu jim bylo, případně nebylo vyhověno. Dále je třeba, aby vyhodnocovala, zda posečkání plní svůj účel a zda – za předpokladu jinak zodpovědného hospodaření provozovatele solární elektrárny – je s to hrozbu „rdousícího“ efektu účinně odvracet. Pokud by zjistila, že tomu tak není, je třeba, aby ministr financí bez zbytečného prodlení reagoval postupem podle § 260 daňového řádu. I k tomu může být správními soudy donucen (viz bod 36 rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 12. 2014, č. j. 1 Afs 121/2014 – 52).“

Poučení