30 Af 98/2016 - 129

Rubrum

Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Milana Procházky a soudců Mgr. Ing. Veroniky Baroňové a JUDr. Ing. Venduly Sochorové ve věci žalobkyně: CARPO CZ s. r.o., IČO 26919516 sídlem Cecilka 125, Příluky, 760 01 Zlín zastoupená společností Tomáš Goláň, daňová kancelář, s.r.o., jednající Ing. Tomášem Goláněm, daňovým poradcem sídlem Jiráskova 1284, 755 01 Vsetín proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno-střed o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 8. 2016, č. j. 34046/16/5200-11432-709204 takto:

Výrok

I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 8. 2016, č. j. 34046/16/5200-11432-709204, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení.

II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení ve výši 15 342 Kč, a to do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku na účet jejího zástupce TOMÁŠ GOLÁŇ, daňová kancelář, s.r.o.

Odůvodnění

I. Vymezení věci

1. Žalobkyně se včas podanou žalobou domáhala zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí žalovaného, kterým byla změněna rozhodnutí Finančního úřadu pro Zlínský kraj (dále též „správní orgán I. stupně“ či „prvostupňový správce daně“): - dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2010 do 31. 12. 2010 ze dne 1. 6. 2015, č. j. 1245255/15/3301-51523-711851, (dále též „platební výměr za rok 2010“), - dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2011, ze dne 1. 6., 2015, č. j. 1245440/15/3301-51523-711851, (dále též „platební výměr za rok 2011“).

2. Předmětné platební výměry byly odůvodněny zprávou o daňové kontrole ze dne 20. 5. 2015, č. j. 979245/15/3301-61562-702759. Prvostupňový správce daně v rámci daňové kontroly dospěl mj. k závěru, že se žalobkyni nepodařilo prokázat deklarované dodavatele (společnost Carenex Plus s.r.o. v roce 2010 a společnost Itineraton plus s.r.o. v roce 2011) reklamních služeb a za jakých podmínek byly reklamní služby poskytnuty. Sporné náklady (1 400 000 Kč v roce 2010 a 1 600 000 Kč v roce 2011) tedy dle správního orgánu I. stupně nesplnily podmínku § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o daních z příjmů“), tj. že by sloužily na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.

3. Žalovaný v rámci odvolacího řízení postupoval odlišně, neboť žalobkyni vyzval, aby objasnila navýšení ceny za reklamu v roce 2010 z částky 80 000 Kč na částku 1 400 000 Kč a v roce 2011 z částky 160 000 Kč na částku 1 600 000 Kč, tj. rozdíl mezi částkami za reklamu u prvního článku v obchodním řetězci a u žalobkyně jakožto koncového článku. Žalovaný uzavřel, že žalobkyně důkazní břemeno k prokázání rozdílu neunesla a změnil právní hodnocení dané věci v tom smyslu, že žalobkyně měla být koncovým článkem řetězce a vytvořila právní vztah za účelem snížení základu daně, viz § 23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z příjmů. Žalobkyni tak bylo žalovaným uznáno snížení základu daně v souvislosti s deklarovanými částkami společnosti Carenex plus s.r.o. a Itineraton plus s.r.o. o 80 000 Kč v roce 2010 a o 160 000 Kč v roce 2011 (prvostupňový správce daně žalobkyni vyloučil z daňově uznatelných výdajů celých 1 400 000 Kč v roce 2009 a 1 600 000 Kč v roce 2010, tj. včetně částek obchodovaných mezi prvním a druhým článkem v řetězci).

4. Meritem sporu v dané věci je posouzení, zda žalovaný vůči nákladům za reklamu dodržel postup dle § 23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních příjmů, tj. zda unesl důkazní břemeno ohledně ceny obvyklé, a zda žalobkyně rozdíl fakturovaných částek za reklamu k této ceně uspokojivě (ne)doložila.

II. Obsah žaloby

5. Žalobkyně namítala zejména neprokázání ceny obvyklé žalovaným ve smyslu judikatury Nejvyššího správního soudu. Dle žalobkyně nebylo možné považovat cenu účtovanou mezi panem H. (prvním článkem v řetězci, pozn. soudu) a společnostmi zajišťujícími reklamu v dané věci za cenu obvyklou, neboť nebyla tato cena objektivně prokázána.

6. Žalobkyně dále uvedla (proti závěrům žalovaného), že cenu, za kterou poskytl pan H. reklamu společnosti Carenex Plus s.r.o. v roce 2010 a společnosti Itineraton plus s.r.o. v roce 2011, nebylo možno objektivně zjistit, ač žalovaný tvrdí, že oproti této ceně bylo nakoupeno předraženě. Způsob výpočtu ceny obvyklé zvolený žalovaným proto dle žalobkyně nezaložil spolehlivý výpočet, a to také s ohledem na přiložený znalecký posudek Dr. Ing. V. H., MBA, Ph.D. ze dne 6. 1. 2017, č. 325-21-2016, z něhož vyplývá, že cena za reklamu sjednaná mezi žalobkyní a jejím dodavatelem byla stanovena na spodní hranici ceny obvyklé za uvedené služby.

7. Dle žalobkyně bylo nutno přihlédnout také ke sledovanosti odvysílaných relací, což se zcela jistě odrazilo také v ceně za poskytnutí reklamy. Dle žalobkyně také způsob zadávání reklamy nebyl nijak neobvyklý a také uvedla, že si řádně kontrolovala nasmlouvaná plnění.

III. Vyjádření žalovaného

8. Žalovaný ve svém vyjádření odkázal zejména na podrobné odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí a dále uvedl, že podanou žalobu považuje za nedůvodnou. Uvedl, že správní soudy řešily problematiku cen obvyklých u reklamy v řetězci jinak spojených osob dle § 23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z příjmů, např. Nejvyšší správní soud v rozsudku č. j. 9 Afs 92/2013 – 27 ze dne 20. 11. 2014. Podstatným zvýšením výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů si žalobkyně snížila základ daně, což je výhoda, kterou výslovně předvídá právě § 23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z příjmů. Návazně na uvedenou judikaturu pak žalovaný při stanovení ceny obvyklé pro tento konkrétní případ volil takové prostředky, které by umožnily stanovit částku, jenž bude co nejvíce odpovídat konkrétní situaci žalobkyně. Žalovaný v tomto případě stanovil jako cenu obvyklou tu, která byla zjištěna v řetězci před jejím „umělým“ navýšením nad rámec racionální ekonomické kalkulace. Žalovaný tedy použil k vyčíslení ceny obvyklé cenu, která byla zjištěna jako nejvýhodnější z obdobných smluvních vztahů.

9. K námitce o nevědomosti žalobkyně o ceně mezi prvním a druhým článkem obchodního řetězce žalovaný uvedl, že z tvrzení žalobkyně vyplynulo, že dobře znala prostředí motoristických závodů, a proto jí nemělo činit problém ceny si zjistit.

10. V dalších částech se argumentace v mnohém shoduje s odůvodněním žalobou napadeného rozhodnutí. Žalovaný navrhl žalobu jako nedůvodnou zamítnout.

IV. Obsah nařízeného jednání před soudem

11. V rámci jednání před soudem účastníci setrvali na svých dosavadních stanoviscích. Soud k návrhu žalobkyně provedl důkaz znaleckým posudkem Dr. Ing. V. H., MBA, Ph.D., z něhož vyplynulo, že ceny sjednané žalobkyní se společnostmi Carenex plus, s.r.o. (v r. 2010) a Itineraton plus, s.r.o. (v r. 2011) nepřekračují obvyklou tržní cenu.

V. Posouzení věci krajským soudem

12. Žaloba byla podána včas [§ 72 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“)], osobou k tomu oprávněnou (§ 65 odst. 1 s. ř. s.) a jedná se o žalobu přípustnou (zejména § 65, § 68 a § 70 s. ř. s.).

13. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí žalovaného v mezích uplatněných žalobních bodů, jakož i z pohledu vad, k nimž je povinen přihlížet z úřední povinnosti, a dospěl k závěru, že žaloba je důvodná.

14. Podle § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů platí, že liší-li se ceny sjednané mezi spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivě doložen, upraví správce daně základ daně poplatníka o zjištěný rozdíl; nelze-li určit cenu, která by byla sjednávána mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, použije se cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu. Dle § 23 odst. 7 písm. b) bod 5. mohou být jinak spojenými osobami také osoby, které vytvořily právní vztah převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty.

15. Nejvyšší správní soud ve své rozhodovací činnosti (např. v rozsudku ze dne 23. 1. 2013, č. j. 1 Afs 101/2012 - 31) dospěl k závěru, že za účelem aplikace § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů je nutné kladně odpovědět na dvě otázky: 1) Šlo o spojení osob ve smyslu zákona o daních z příjmů? 2) Prokázal správce daně, že se liší ceny sjednané mezi těmito osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek?

16. Jelikož žalobkyně v převážné míře rozporovala naplnění právě druhé vydefinované podmínky pro použití § 23 odst. 7, zaměří se krajský soud předně na její posouzení. Při výkladu § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, který neurčuje přesný způsob, jakým má správce daně stanovit cenu běžnou v prostředí fungující hospodářské soutěže (pouze ji nepříliš přesně vymezuje), je třeba vyjít z ustálené judikatury, která dopadá i na nyní projednávanou věc.

17. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 11. 2. 2004, č. j. 7 A 72/2001 – 53, vyslovil právní názor, že „není-li právní normou určen mechanismus určení ceny obvyklé, a k jejímu určení je povolán správní orgán, je třeba k určení ceny obvyklé přistupovat se zvláštním zřetelem a její výši určovat na základě objektivních kritérií a tak, aby závěry správního orgánu vedly ke spolehlivému úsudku a bylo možno způsob jejího určení a samotnou výši ceny obvyklé přezkoumat…Zasahovat do výběru kritérií, či určovat, ke kterému z kritérií má správní orgán pro určení ceny obvyklé přihlížet, Nejvyššímu správnímu soudu nepřísluší a nechává výběr kritérií na správním orgánu, přičemž však opakuje, že tato kritéria musí vést ke spolehlivému a objektivnímu závěru.“ 18. V rozsudku ze dne 18. 7. 2005, č. j. 5 Afs 48/2004 - 89, Nejvyšší správní soud judikoval, že: „Ze správního spisu musí být jednoznačně patrné, že správce daně sdělil v průběhu daňového řízení daňovému subjektu výši ceny, kterou považuje za cenu sjednanou mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek (§ 23 odst. 7 zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění zákona č. 259/1994 Sb.), že jej prokazatelně seznámil se vzniklým rozdílem a dal mu tak reálnou možnost, aby se k tomuto rozdílu vyjádřil a uspokojivě jej doložil. Teprve poté správci daně přísluší hodnotit, zda daňový subjekt své důkazní břemeno unesl, a učinit závěr o tom, zda rozdíl uspokojivě doložil či nikoliv“.

19. V rozsudku ze dne 27. 1. 2011, č. j. 7 Afs 74/2010 - 81, který byl publikován ve Sbírce rozhodnutí Nejvyššího správního soudu pod č. 2548/2012, pak Nejvyšší správní soud vyslovil, že „K prokázání, že se liší ceny sjednané mezi spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek (referenční ceny), musí správce daně na základě zjištění výše obou těchto cen provést mezi nimi srovnání. Důkazní břemeno ke všem skutečnostem, které jsou pro to rozhodné, nese správce daně (§ 23 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů)“.

20. Z uvedených judikatorních závěrů Nejvyššího správního soudu vyplývá, že důkazní břemeno ohledně vyčíslení ceny obvyklé, v jejímž důsledku došlo ke zvýšení základu daně žalobkyně, vázne v projednávané věci výhradně na správci daně. Především však z uvedených rozsudků ve spojení s dikcí § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmu vyplývá, že před samotným vyčíslením zjištěného rozdílu mezi žalobkyní obchodovanou (zaúčtovanou) cenou a správcem daně stanovenou - obvyklou cenou - musí správce daně žalobkyni zcela jednoznačně a konkrétně sdělit výši jím dovozované skutečné ceny obvyklé, a jak k ní dospěl (na základě jakých podkladů/kritérií/pomůcek). Současně musí žalobkyni „reálně umožnit“, aby mu uspokojivě doložila (prokázala) oprávněnost rozdílu mezi jí zaúčtovanou cenou a cenou obvyklou, stanovenou (vyčíslenou) správcem daně. Správce daně musí také žalobkyni umožnit, aby mu mohla zároveň vytknout, z jakých konkrétních skutkových a právních důvodů má správcem daně stanovenou cenu obvyklou za nesprávnou (např. pro chybný výběr kritérií, či ukazatelů, nesprávné období apod.). Současně je nezbytné, aby byla žalobkyně jako daňový subjekt řádně a vždy poučena pro případ, pokud uvedený rozdíl v cenách uspokojivě nedoloží. Je proto nepřípustné, aby správce daně daňovému subjektu (žalobkyni) pouze sdělil, jaká je – dle jeho názoru - výše obvyklé ceny, aniž by tomuto zjištění rozhodnému pro další postup správce daně i daňového subjektu (dokládání zjištěného rozdílu daňovým subjektem a případná úprava základu daně správcem daně) předcházelo dokazování, z něhož by daňový subjekt mohl seznat, na základě jakých důkazních prostředků k uvedenému zjištění správce daně dospěl. Je také nepřípustné, aby se nemohl daňový subjekt (žalobkyně) k provedeným důkazům či kritériím vyjádřit, popřípadě navrhnout důkazy nebo kritéria jiná, jež dle jeho přesvědčení prokazují odlišnou výši obvyklé ceny. Daňový subjekt musí mít zachovánu možnost brojit proti volbě daných objektivních kritérií a způsobu určení výše obvyklé ceny. Zákonné podmínky umožňující správci daně úpravu základu daně poplatníka postupem podle § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, jsou totiž splněny pouze při zjištění odlišnosti cen sjednaných oproti cenám na trhu obvyklým a při neuspokojivém doložení tohoto rozdílu daňovým subjektem. (K tomu srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 10. 2013, č. j. 7 Afs 86/2013 – 21).

21. Ze zprávy o daňové kontrole ze dne 20. 5. 2015, č. j. 979245/15/3301-61562-702759 zjišťování ceny obvyklé ve smyslu vyloženém výše nijak nevyplývá. Tato skutečnost je ovšem logická, neboť prvostupňový správce daně v rámci daňové kontroly dospěl k odlišným právním závěrům než žalovaný (mj. k závěru, že se žalobkyni nepodařilo prokázat deklarované dodavatele reklamních služeb, faktické uskutečnění reklamy a vynaložení sporných nákladů na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů). V rámci odvolacího řízení žalovaný změnil právní názor na posuzovanou věc a seznámil s ním žalobkyni (viz seznámení se zjištěnými skutečnostmi ze dne 23. 6. 2016, č. j. 28954/16/5200-11432- 709204), přičemž ji zároveň vyzval, aby se vyjádřila, případně doplnila důkazní prostředky. V tomto seznámení žalovaný mj. uvedl, že konečná cena reklamy byla nadhodnocená oproti prvotním nákladům, tj. oproti ceně, za kterou obchod uzavřel první článek řetězce (O. H.), přičemž uvedl také další pochybnosti v rámci obchodního řetězce. Zároveň žalobkyni vyzval, aby uspokojivě doložila rozdíl mezi cenami prvotními a koncovými v daném obchodním řetězci, jinak jí sdělil, že jí bude daň doměřena dle § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů. Žalobou napadené rozhodnutí žalobkyni daň doměřilo, přičemž žalovaný opět argumentoval cenou obvyklou ve výši první transakce v šetřeném obchodním řetězci bez bližšího jejího odůvodnění.

22. Ve smyslu výše popsaných východisek a závěrů Nejvyššího správního soudu krajský soud konstatuje, že v dané věci jednoznačně nedošlo ke kvalifikovanému zjištění ceny obvyklé. Z rozhodnutí by mělo zcela pregnantně vyplývat, na základě jakých podkladů, kritérií či ukazatelů, k té které ceně obvyklé správce daně (zde žalovaný) dospěl, uložená důkazní povinnost a řádné poučení pro případ jejího nesplnění. Jen tato cena a kritéria, jakož i postup vedoucí k jejímu zjištění totiž může být posléze podroben racionálnímu soudnímu hodnocení, resp. může být posuzováno, zda stanovená kritéria ve světle výše uvedeného obstojí. Faktickým kritériem se pro žalovaného stala cena, za kterou obchodoval O. H. s dodavateli žalobkyně, s podpůrným odkazem na nabídku pořadatele Barum Czech rallye Zlín uveřejněnou na internetu, viz strana 36 napadeného rozhodnutí. Tento odkaz se jeví jako podpůrný, bez sofistikovanější úvahy, protichůdný proti stavu tvrzenému žalobkyní, která svoje hodnocení obvyklé tržní ceny sjednaného plnění podpořila znaleckým posudkem. Žalovaný v napadeném rozhodnutí uvedl také obdobné obchodní řetězce začínající O. H. a postupující mezi obdobné dodavatele, přičemž jím stanovená cena mu vyšla jako adekvátní, resp. pohybující se ve zjištěném intervalu (sama žalobkyně tyto smlouvy navrhovala k důkazu, neboť z nich měly vyplývat skutečnosti svědčící jejím tvrzením).

23. Krajskému soudu nepřísluší oproti správci daně vyčíslovat rozdíl mezi cenami podle § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, ale posuzovat dodržení podmínek a zachování rozumných mantinelů, za kterých byly stanoveny. Pokud žalovaný fakticky určil cenu obvyklou pouze jako cenu mezi prvním a druhým článkem v řetězci bez dalšího hlubšího objektivního posuzování, zkoumání, relevantních podkladů, kritérií či pomůcek, nedostál této povinnosti a nelze tak žalobkyni vyčítat, že nedoložila rozdíl mezi jí obchodovanou cenou a cenou „obvyklou“, kterou žalovaný určil bez sofistikovanějšího přezkoumatelného odůvodnění (s výjimkou jednoho odstavce v rámci odůvodnění rozhodnutí, kde srovnal ceny s nabídkou na internetu pořadatele Barum Czech rallye Zlín, viz strana 36 napadeného rozhodnutí a jeho závěrů stran řetězců obdobných subjektů, přičemž tyto závěry jsou ve vztahu k určení ceny obvyklé v zásadě neuchopitelné, neboť se nejedná o kvalifikované zjištění ceny obvyklé ve smyslu shora uvedeného. Tento závěr lze podpořit taktéž rozsudky Nejvyššího správního soudu (ze dne 25. 9. 2014 č. j. 7 Afs 39/2014 – 48 a ze dne 20. 11. 2014 č. j. 9 Afs 92/2013 – 27), neboť i v nich byl jednoznačně uveden požadavek na objektivní zjištění ceny obvyklé mezi nezávislými ekonomickými subjekty za pomocí objektivních kritérií, např. pomocí srovnávací metody s informacemi z (jiných) mediálních agentur atd. Lze tedy učinit dílčí závěr, že ačkoliv se žalovaný pokusil cenu obvyklou zjistit, objektivně se mu to nezdařilo, přičemž krajský soud nutně při tomto závěru musel zohlednit také žalobkyní předložený sofistikovaně členěný a značně obsáhlý znalecký posudek Dr. Ing. V. H., MBA, Ph.D. ze dne 6. 1. 2017, který hovoří zcela ve prospěch žalobkyně, přičemž cenu obvyklou určil v řádově zcela odlišných intervalech než žalovaný. Znalecký posudek přitom nejprve přesně určil rozsah poskytnutého plnění a na základě tohoto zjištění stanovoval pomocí znalcem zvolených metod interval ceny obvyklé, jenž byl stanoven v mezích od 750 000 Kč, resp. 800 000 Kč do 3 000 000 Kč, resp. 3 200 000 Kč.

24. Cena, jež se nezákonně liší od ceny obvyklé za obdobné reklamní služby, může být hypoteticky také cenou na počátku obchodního řetězce, neboť lze uvažovat, že právě mezi prvním a druhým článkem řetězce mohlo dojít k deformaci ceny z důvodu nezákonné optimalizace daně z příjmů. Tento závěr by navíc korespondoval také se závěry plynoucími z žalobkyní předloženého znaleckého posudku Dr. Ing. V. H., MBA, Ph.D. ze dne 6. 1. 2017 (který může být důkazním prostředkem žalobkyně k prokázání obvyklé výše sjednané ceny za reklamní služby před žalovaným). K takovéto úvaze by však bylo možno přistoupit opět jen za situace řádného a objektivního zjištění ceny obvyklé ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů. Pokud by tedy žalovaný po doplnění dokazování naznal, že je cena sjednaná mezi žalobkyní a jejími dodavateli skutečně významně nadhodnocená oproti ceně obvyklé (zjištěné postupem definovaným výše) a tento rozdíl by žalobkyně nebyla schopna uspokojivě doložit, teprve tehdy by bylo možné přistoupit k doměření daně z příjmů dle posledně uvedeného ustanovení. Jako obiter dictum lze stručně uvést, že původní závěry prvostupňového správce daně se zdejšímu soudu jevily jako racionálnější, neboť zcela jistě v dané věci panovaly značné nesrovnalosti nezakládající jasný, ucelený a věrohodný obraz o tvrzené obchodní transakci, k tomu srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 4. 2017, č. j. 10 Afs 310/2016 – 35. Lze také souhlasit se žalobkyní, že ačkoliv žalovaný uzavřel, že žalobkyně měla povědomí o ceně sjednané na počátku řetězce, nepopsal, jakým způsobem k takovému závěru dospěl. Dle krajského soudu lze naopak v obecné rovině předpokládat, že o této ceně nevěděla. Žalovaný tak v daňovém řízení objektivně nezjistil cenu obvyklou v nedeformovaných vztazích na trhu a nebylo možné přenést důkazní břemeno na žalobkyni ohledně vysvětlení rozdílu cen obchodovaných vůči ceně obvyklé.

VI. Závěr a náklady řízení

25. Napadené rozhodnutí žalovaného nemůže z hlediska přezkumu jeho zákonnosti obstát, soud jej proto výrokem I. tohoto rozsudku zrušil.

26. Ve smyslu § 78 odst. 4 s. ř. s. krajský soud dále vyslovil, že se věc vrací žalovanému k dalšímu řízení, v němž je žalovaný vázán právním názorem vysloveným krajským soudem ve zrušujícím rozsudku (§ 78 odst. 5 s. ř. s.).

27. Výrok o náhradě nákladů řízení vychází z ustanovení § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobkyně měla ve věci plný úspěch, a proto má vůči žalovanému právo na náhradu nákladů řízení před soudem. Náklady řízení spočívají v zaplaceném soudním poplatku za žalobu ve výši 3 000 Kč a dále v nákladech právního zastoupení v celkové výši 12 342 Kč dle vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „advokátní tarif“). V daném případě se jedná o odměnu zástupce žalobkyně za zastupování v řízení před krajským soudem, a to za 3 úkony právní služby (převzetí a příprava zastoupení, písemné podání žaloby a účast u jednání před soudem) dle § 7, § 9 odst. 4 písm. d) a § 11 odst. 1 písm. a) a d) advokátního tarifu ve výši 9 300 Kč (3 x 3 100 Kč); a dále o náhradu hotových výdajů ve výši 900 Kč (3 x 300 Kč). Vzhledem k tomu, že zástupce žalobkyně je plátcem daně z přidané hodnoty, zvyšuje se částka odměny za zastupování a náhrady hotových výdajů o částku 2 142 Kč odpovídající příslušné dani z přidané hodnoty. Celkem se tedy jedná o částku 15 342 Kč. Ke splnění uvedené povinnosti byla žalovanému stanovena přiměřená lhůta.