31 Af 47/2013 - 126

Rubrum

Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Jaroslavy Skoumalové a soudců JUDr. Lukáše Hloucha, Ph.D. a Mgr. Petra Sedláka, Ph.D., v právní věci žalobce OT Energy Services a.s., IČ 49433431 (dříve I&C Energo a.s.), se sídlem Pražská 684/49, Třebíč, zast. JUDr. Jiřím Velíškem, advokátem se sídlem Holečkova 105/6, Praha 5, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, o žalobě proti: rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 3. 2013, č. j. 9560/13/5000-14303- 708772, rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 10. 2013, č.j. 23792/13/5000-14504-711439 a rozhodnutí žalovaného ze dne 20. 12. 2013, č.j. 30836/13/5000-14303711458, takto:

Výrok

I. Žaloby se zamítají.

II. Žalobce nemá prá vo na náhradu nákladů řízení.

III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení.

Odůvodnění

I. Předmět řízení a průběh daňových řízení

1. Prvostupňový správce daně zahájil dne 27. 2. 2012 se žalobcem daňovou kontrolu, jejímž předmětem byla mj. i daň z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce dubna roku 2009. Na základě výsledků daňové kontroly byla žalobci dodatečným platebním výměrem ze dne 10. 7. 2012, č.j. 158223/11/330911705239 (dále jen „prvostupňové rozhodnutí č. I“) doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce dubna roku 2009 ve výši 7 962 688 Kč a současně bylo předepsáno penále ve výši 1 592 536 Kč.

2. Dále bylo ve věci vydáno prvostupňové rozhodnutí Finančního úřadu pro kraj Vysočina ze dne 30. 5. 2013, č. j. 961793/13/2912-24801-705239 (dále jen „prvostupňové rozhodnutí č. II“), jímž byl předepsán úrok z posečkané částky podle ustanovení § 157 odst. 3 daňového řádu ve výši 395 560 Kč. Posečkání bylo povoleno na základě žádosti daňového subjektu ze dne 9. 8. 2012 rozhodnutím vydaným správcem daně dne 29. 8. 2012 pod č.j. 177895/12/330911705239.

3. Rozhodnutím Finančního úřadu pro Kraj Vysočina ze dne 30. 5. 2013, č.j. 961801/13/2912-24801-705239 (dále jen „ prvostupňové rozhodnutí č. III“) bylo rozhodnuto o tom, že žalobce se vyrozumívá o předpisu úroku z prodlení daňových povinností na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období od 1. 4. 2009 do 30. 4. 2009 ve výši 4 620 509 Kč.

4. Uvedená prvostupňová rozhodnutí byla vydána na základě skutkových zjištění, která učinili správci daně na základě daňových kontrol. Správce daně nejprve provedl u žalobce daňovou kontrolu za měsíc listopad 2010, která byla zahájena protokolem ze dne 21. 3. 2011, č.j. 45444/11/3309317704216. Předmětem této daňové kontroly byla daň z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce listopadu 2010. Při této kontrole bylo zjištěno, že žalobce přijal jako zhotovitel výrobní haly od objednatele plátce DoorHan Europe s.r.o., DIČ: CZ27305619 dne 1. 11. 2010 úplatu za poskytnuté služby, které mu byly plátcem uhrazeny až na základě rozhodnutí soudu, ve výši 54 236 176 Kč. Ve zprávě o daňové kontrole ze dne 11. 11. 2011, č.j. 177989/11/330931704216 je uveden závěr správce daně, že v tomto zdaňovacím období povinnost dodatečně odvést daň z přidané hodnoty z částky 54 236 176 Kč nevznikla, neboť tato částka byla uhrazena za dokončené práce.

5. Správce daně provedl u žalobce další daňovou kontrolu, jejíž závěry jsou zachyceny ve zprávě o daňové kontrole č. j. 147687/12/330931704216 (dále jen „zpráva o daňové kontrole“), která byla projednána se žalobcem dne 10. 7. 2012. Daňová kontrola byla zahájena protokolem č.j. 34460/12/330931704216 ze dne 27. 2. 2012. Předmětem této daňové kontroly byla mj. daň z přidané hodnoty za zdaňovací období únor až prosinec 2009. V rámci této daňové kontroly bylo správcem daně zjištěno, že žalobce uzavřel dne 14. 4. 2008 smlouvu o dílo se společností DoorHan Europe s.r.o., která byla vůči žalobci jako zhotoviteli v pozici objednatele. Předmětem smlouvy byla výstavba výrobní haly, která se měla realizovat na pozemcích žalobce, který byl původně subdodavatelem společnosti Stavební a Investiční realizace S.I.R. spol. s.r.o., kterou však posléze nahradil v pozici zhotovitele. Po sporech mezi odvolatelem a objednatelem díla oznámil objednatel žalobci přípisem ze dne 10. 4. 2009, že od smlouvy o dílo odstupuje. Žalobce poté podal na objednatele díla žalobu, která byla řešena rozhodčím senátem v rámci Mezinárodní obchodní komory v Paříži. Rozhodčím nálezem ze dne 1. 10. 2010, sp. zn. 16401/GZ byla objednateli stanovena povinnost uhradit dokončené práce, přičemž neuhrazená cena díla se rovnala částce 54 236 176 Kč bez daně z přidané hodnoty.

6. Správce daně dospěl k závěru, že bylo na místě aplikovat ustanovení § 2 odst. 1 písm. b) ve spojení s ustanovením § 10 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“) neboť v daném případě došlo k uskutečnění zdanitelného plnění – služby s místem plnění v tuzemsku, a to mezi dvěma plátci daně z přidané hodnoty. Dále podle ustanovení § 21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH došlo k předání a převzetí díla a žalobce byl povinen vystavit daňový doklad podle ustanovení § 26 odst. 1 písm. a) zákona o DPH. Podle ustanovení § 108 odst. 1 téhož zákona byl žalobce povinen přiznat daň z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce dubna roku 2009. Správce daně zohlednil při stanovení základu daně podle § 36 zákona o DPH částku přisouzenou žalobci na základě rozhodčího nálezu a vzal ji za základ daně ve smyslu § 37 odst. 2 zákona o DPH.

7. Prvostupňové rozhodnutí č. II bylo vydáno v následném řízení, v němž žalobce nejprve dne 9. 8. 2012 požádal o posečkání, čemuž správce daně Finanční úřad v Třebíči vyhověl rozhodnutím ze dne 28. 8. 2012, č.j. 177895/12/330911705239 v částce 7 962 680 Kč na období ode dne 10. 8. 2012 do 15 dnů ode dne doručení rozhodnutí o odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru č.j. 158223/12/330911705239, nejdéle do dne 1. 7. 2013. Na základě rozhodnutí Finančního úřadu pro kraj Vysočina ze dne 30. 5. 2013, č. j. 961792/13/2912-24801-705239, pozbylo rozhodnutí o posečkání účinnosti ke dni 15. 4. 2013 (tzn. uplynutím lhůty patnácti dnů ode dne doručení rozhodnutí o odvolání proti prvostupňovému rozhodnutí č. I.), neboť doměřená a posečkaná daňová povinnost včetně penále byla uhrazena dne 17. 4. 2013. II. Napadená rozhodnutí II.A) Napadené rozhodnutí č. I (změna doměření daně a penále)

8. Rozhodnutím žalovaného ze dne 29. 3. 2013, č. j. 9560/13/5000-14303-708772 (dále jen „napadené rozhodnutí č. I“) žalovaný změnil prvostupňové rozhodnutí tak, že v části týkající se bankovního spojení změnil výrok tak, že „doměřená daň včetně penále v celkové výši 11 527 470 Kč je splatná v náhradní lhůtě v souladu s § 143 odst. 5 a § 251 odst. 3 daňového řádu do 15 dnů ode dne nabytí právní moci tohoto rozhodnutí na účet správce daně“, dále v části úvodní text prvostupňového výroku změnil tak, že se doměřuje „daň z přidané hodnoty za duben 2009 ve výši 9 606 225 Kč. Z částky doměřené daně oproti poslední známé dani vznikla povinnost uhradit penále ve výši 20%, tj. v částce 1 921 245 Kč.“ V části I. Zdanitelná plnění žalovaný změnil text prvostupňového výroku tak, že základem daně je částka 50 559 078 Kč, zatímco částkou daně na výstupu je 9 606 225 Kč. Daň na výstupu (ř. 63) jakož i rozdíl oproti poslední známé daňové povinnosti po doměření daně správcem daně (ř. 67) činil rovněž 9 606 225 Kč.

9. V odůvodnění napadeného rozhodnutí č. I žalovaný předně vycházel z toho, že žalobcem uzavřená smlouva o dílo měla charakter smlouvy o poskytnutí služby, a to s ohledem na převažující charakter služeb v rámci smluvního vztahu. Dále žalovaný vycházel i z toho, že místo plnění podle této smlouvy se nacházelo v tuzemsku a služba nespadala pod režim osvobození ve smyslu § 56 zákona o DPH. Žalovaný potvrdil závěry správce daně v tom směru, že v předmětné věci mělo dojít k poskytnutí služby, která měla být podle ustanovení § 21 odst. 5 a 6 zákona o DPH uskutečněna z pohledu tohoto zákona dnem převzetí a předání díla nebo jeho dílčí části při zdanitelném plnění uskutečněném podle smlouvy o dílo.

10. Žalovaný se dále zabýval posouzením plnění ze smlouvy, které žalobce považoval za bezdůvodné obohacení, které není předmětem daně z přidané hodnoty. Žalovaný k tomu odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 6. 2006, sp. zn. 5 Afs 15/2005, rozsudek ze dne 22. 9. 2006, sp. zn. 5 Afs 74/2005, a rozsudek ze dne 29. 4. 2005, sp. zn. 5 Afs 60/2004, jejichž závěry aplikoval na předmětnou věc a dovodil, že v daném případě je správce daně oprávněn aplikovat § 2 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, a upřednostnit skutečný stav před stavem formálně právním. Žalovaný dospěl k závěru, že žalobce realizoval zdanitelné plnění ve výši 95 % původně dohodnutého v rámci smlouvy. Nerozhodná je skutečnost, zda byla za zdanitelné plnění poskytnuta úplata, či nikoliv. Z toho plyne, že relevantní skutečností je, že služba byla poskytnuta v uvedeném rozsahu, od čehož je nutno odvodit základ daně.

11. K charakteru částky ve výši 54 236 176 Kč, která podle názoru žalobce nebyla úplatou za poskytnutou službu, avšak finanční kompenzací bezdůvodného obohacení, které není zdanitelným plněním, žalovaný uvedl, že se ztotožňuje s žalobcem v tom, že plnění z bezdůvodného obohacení nepodléhá dani z přidané hodnoty. Podle názoru žalovaného je však v posuzované věci třeba odlišit veřejnoprávní a soukromoprávní rovinu problému. Z veřejnoprávního daňového hlediska není podle názoru žalovaného podstatné, zda byla úplata poskytnuta jakožto plnění z titulu bezdůvodného obohacení, anebo plnění ze smlouvy o dílo, neboť z hlediska daně z přidané hodnoty je pouze podstatné, zda šlo o úplatnou službu, a nikoliv to, zda a v jaké formě byla úplata skutečně poskytnuta. Žalovaný odmítl i použití žalobcem odkazované judikatury Nejvyššího správního soudu.

12. Ke druhému odvolacímu důvodu týkajícího se výkladu § 21 odst. 6 zákona o dani z přidané hodnoty ve vztahu k otázce předání a převzetí díla žalovaný uvedl, že se ztotožnil se správcem daně v tom, že bylo třeba vycházet ze smlouvy, podle níž vlastnictví k dílu přecházelo na objednatele po částech. Se žalobcem nelze souhlasit v tom, že dílo bylo od počátku zhotovování ve vlastnictví objednatele, protože bylo realizováno na jeho pozemku. Spor spatřoval žalovaný pouze v otázce, kdy došlo k předání a převzetí těch částí díla, ohledně kterých byl veden spor před rozhodčím soudem. Žalovaný v tomto ohledu vycházel z okamžiku faktického předání a převzetí díla, tedy ke dni, kdy došlo k odstoupení od smlouvy, tzn. ke dni, na němž se obě smluvní strany shodly, že je dnem, kdy již smlouva není účinná a zhotovitel již neměl žádný přístup k dílu. K tomuto okamžiku již bylo zdanitelné plnění uskutečněno tak, že žádná jeho další realizace nebyla již možná.

13. K odvolací námitce žalobce vztahující se k tvrzené opakovanosti daňové kontroly, žalovaný uvedl, že daňová kontrola na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce listopadu roku 2010 (zahájená dne 21. 3. 2011 a ukončená dne 11. 11. 2011) skončila se závěrem uvedeným ve zprávě o této daňové kontrole, že v kontrolovaném zdaňovacím období nevznikla žalobci povinnost dodatečně odvést daň z přidané hodnoty z částky 54 236 176 Kč. Jde-li o daňovou kontrolu za zdaňovací období měsíce dubna roku 2009, zahájenou dne 27. 2. 2012, tzn. 3 měsíce po ukončení první daňové kontroly, její závěry se staly podkladem pro dodatečné doměření daně z přidané hodnoty, o něž se v předmětné věci jedná. Žalovaný má za to, že se v posuzované věci nemohlo jednat o opakovanou daňovou kontrolu, neboť byl správcem daně kontrolován shodný rozsah, ale v rámci odlišných zdaňovacích období. Žalovaný rovněž odmítl závěry žalobce, že mu vzniklo legitimní očekávání o tom, že pokud za zdaňovací období měsíce listopadu 2010 nebyla správcem daně shledána povinnost odvést daň na výstupu, nemohla mu být taková povinnost uložena za jiné zdaňovací období.

14. Stran nesouhlasu s postupem správce daně, který na předmětnou věc použil rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 9. 2006, sp. zn. 5 Afs 74/2005, žalovaný pouze odkázal na své předchozí odůvodnění a uvedl, že použití této judikatury je z jeho pohledu přiléhavé, a to i přes mírné odchylky skutkového stavu předmětné věci.

15. K žalobcovu tvrzení, že doměření daně bylo motivováno snahou o narovnání stavu státního rozpočtu, žalovaný uvedl, že tomu nelze přisvědčit, naopak shledal postup správce daně jako souladný s hlavními cíli správy daní, jímž je nepochybně správné stanovení daně (§ 1 odst. 2 daňového řádu).

16. Ke změnám výroku prvostupňového rozhodnutí žalovaný uvedl, že v souvislosti s nabytím účinnosti zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů, se změnilo i číslo bankovního účtu, na nějž je třeba částku doměřené daně včetně příslušenství poukázat.

17. K podstatě zásadní změny výroku prvostupňového rozhodnutí, tedy ke zvýšení částky doměřené daně z přidané hodnoty o 1 643 537 Kč na výslednou částku daně ve výši 9 606 225 Kč, jakož i zvýšení penále o částku 328 682 Kč na výslednou částku penále ve výši 1 921 245 Kč, žalovaný argumentoval tak, že využil ustanovení § 114 odst. 2 daňového řádu a přezkoumal samotný výpočet daně z přidané hodnoty. Žalovaný dospěl k závěru, že v předmětné věci mělo být aplikováno ustanovení § 37 odst. 1 zákona o DPH, a nikoliv ustanovení § 37 odst. 1 tohoto zákona, které aplikoval správce daně, což odůvodnil tím, že daň z přidané hodnoty se uplatní vždy na zdanitelná plnění, přičemž její výše se odvíjí od výše základu daně a výše daně. Základ daně je obecně definován v ustanovení § 36 zákona o DPH. Základem daně je vše, co jako úplatu obdržel nebo má obdržet plátce za uskutečněné zdanitelné plnění od osoby, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, anebo od třetí osoby, vyjma daně za toto zdanitelné plnění. Od veřejnoprávní roviny je ovšem potřeba odlišit rovinu soukromoprávní, v rámci níž je třeba posoudit, zda byla cena mezi smluvními stranami sjednána jako konečná, anebo k ní je smluvní strana povinna hradit ještě další částky. V předmětné věci byla cena řešena v čl. IV. bodu 2 smlouvy, podle něhož „cena nezahrnuje příslušnou dan z přidané hodnoty. Zhotovitel naúčtuje objednateli DPH vypočtenou podle příslušných právních předpisů.“ Prvostupňový orgán vycházel z toho, že částku stanovenou rozhodčím nálezem odpovídající rozdílu mezi hodnotou provedeného objemu prací (díla) a uhrazené částky ve výši 57 483 824 Kč, která činila 54 236 178 Kč, ponížil o nezaplacenou část faktury č. VF118193 ze dne 19. 12. 2008, tedy o 4 375 937 Kč, neboť z této částky již byla daň z přidané hodnoty dříve odvedena.

18. V tomto ohledu však žalovaný shledal postup správce daně chybným. Nakládal totiž s částkou 54 236 178 Kč jako s částkou, v rámci níž je daň z přidané hodnoty již obsažena. Takový postup však neodpovídá faktické situaci, protože odvolací orgán srozumitelně uvedl, proč daná částka daň obsahovat nemohla. Chybný byl tedy i postup, kdy byla odečtena částka 4 375 937 Kč, která již daň z přidané hodnoty obsahovala. Podle žalovaného byl správný postup takový, že:

1. částka 54 236 178 Kč je základem daně, z něhož měla být daň počítána; 2. tuto částku je třeba snížit o nehrazenou část faktury č. VF118193 ze dne 19. 12. 2008, která činila 4 375 937 Kč a již obsahuje daň z přidané hodnoty; 3. postupem podle § 37 odst. 2 zákona o DPH bylo třeba zjistit základ daně ze snížené fakturované částky, který činil po zaokrouhlení 3 677 100 Kč. Snížený základ daně tedy činil částku 50 559 078 Kč, z níž bylo třeba vypočíst daň podle ustanovení § 37 odst. 1 zákona o DPH ve výši 19 % ze základu daně, tedy po zaokrouhlení 9 606 225 Kč.

19. Z uvedených důvodů žalovaný změnil prvostupňové rozhodnutí uvedeným způsobem a rozhodl tím o zvýšení doměřené daně na částku 9 606 225 Kč a uloženého penále na částku 1 921 245 Kč. II.B) Napadené rozhodnutí č. II.

20. Rozhodnutím žalovaného ze dne 3. 10. 2013, č.j. 23792/13/5000-14504-711439 (dále jen „napadené rozhodnutí č. II“) bylo zamítnuto odvolání žalobce proti prvostupňovému rozhodnutí Finančního úřadu pro kraj Vysočina ze dne č. j. 961793/13/2912-24801-705239 (dále jen prvostupňovému rozhodnutí II), jímž byl předepsán úrok z posečkané částky podle ustanovení § 157 odst. 3 daňového řádu ve výši 395 560 Kč. Posečkání bylo povoleno na základě žádosti daňového subjektu ze dne 9. 8. 2012 rozhodnutím vydaným správcem daně dne 29. 8. 2012 pod č.j. 177895/12/330911705239.

21. V odůvodnění napadeného rozhodnutí č. II žalovaný uvedl, že povinnost zaplatit úrok z posečkané částky daně vzniká ze zákona (§ 157 odst. 2 daňového řádu). K odvolacím námitkám žalobce žalovaný nejprve uvedl, že samotná posečkaná daňová povinnost byla vyměřena pravomocně před uplynutím lhůty pro stanovení daně. Řízení o posečkání s úhradou daně je podle § 134 odst. 4 daňového řádu dílčím daňovým řízením, na které se nevztahuje lhůta pro stanovení daně. Daň za předmětné zdaňovací období byla vyměřena pravomocně ke dni 29. 3. 2013, tedy již za účinnosti nového daňového řádu. Jediná lhůta, která se pro toto řízení uplatní, je tedy lhůta pro placení daně. Podle ustanovení § 160 daňového řádu činí lhůta pro placení daně 6 let, přičemž jedná-li se o daňový nedoplatek, k jehož úhradě byla stanovena náhradní lhůta splatnosti, začne tato lhůta pro placení běžet dnem náhradní splatnosti daně, v tomto případě tedy dne 15. 4. 2013, neboť rozhodnutí o odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru bylo jeho příjemci doručeno dne 29. 3. 2013 a náhradní lhůta splatnosti činila 15 dnů. Doručením rozhodnutí o posečkání žalobci se lhůta přerušila a začala běžet od tohoto dne znovu. Tato lhůta se vztahuje i na úrok z posečkání, neboť příslušenství sleduje osud daně. K výši předepsaného úroku žalovaný uvedl, že v odůvodnění prvostupňového rozhodnutí je uvedeno, že úrok byl vypočten z částky 9 606 225 Kč, ačkoliv z výpočtu úroku uvedeného v tomto rozhodnutí je zřejmé, že úrok byl vypočten z částky 7 962 680 Kč. Z doměřené daně ve výši 9 606 225 Kč byla posečkána částka 7 962 680 Kč v období od 10. 8. 2013 do 15. 4. 2013, přičemž z výpočtu úroku ve výši 395 560 Kč jednoznačně vyplývá, že úrok ve výši 395 560 Kč byl vypočten z částky 7 962 680 Kč. Částka úroku za dobu posečkání uvedená ve výroku rozhodnutí je tedy stanovena správně a není dán důvod pro změnu výroku rozhodnutí. II.C Napadené rozhodnutí č. III

22. Rozhodnutím žalovaného ze dne 20. 12. 2013, č.j. 30836/13/5000-14303711458 (dále jen „napadené rozhodnutí č. III“) žalovaný zamítl odvolání žalobce proti rozhodnutí Finančního úřadu pro Kraj Vysočina ze dne 30. 5. 2013, č.j. 961801/13/2912-24801-705239 (dále jen „prvostupňové rozhodnutí č. III“), jímž bylo rozhodnuto o tom, že žalobce se vyrozumívá o předpisu úroku z prodlení daňových povinností na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období od 1. 4. 2009 do 30. 4. 2009 ve výši 4 620 509 Kč.

23. V odůvodnění napadeného rozhodnutí žalovaný uvedl, že byla aplikována právní úprava úroku z prodlení účinná od 1. 1. 2007, tedy od novely provedené bodem 16 části páté zákona č. 230/2006 Sb. Je tomu tak proto, že podle čl. VI bodu 3 přechodných ustanovení části páté zákona č. 230/2006 Sb. se úprava obsažená v § 63 ZSDP použije i pro daně, jejichž původní den splatnosti nastane po účinnosti tohoto zákona. Původním dnem splatnosti daně, ve vztahu k níž byla sdělena výše úroku z prodlení prvostupňovým rozhodnutím č. III, byl poslední den lhůty k podání příslušného daňového tvrzení. Dále podrobně rozebral mechanismus výpočtu úroku z prodlení. Žalovaný uvedl, že žalobcem byla dodatečně vyměřená daňová povinnost včetně penále uhrazena dne 17. 4. 2013. Daň za předmětné zdaňovací období měsíce dubna roku 2009 byla splatná ve lhůtě pro podání daňového přiznání za předmětné zdaňovací období, tedy do 25 dnů po skončení zdaňovacího období. DPH za zdaňovací období měsíce dubna roku 2009 byla tedy splatná dne 25. 5. 2009. Žalobcem byla dodatečně vyměřená daňová povinnost včetně penále uhrazena dne 17. 4. 2013.

24. Z toho žalovaný dovodil, že k datu splatnosti žalobce splatnou částku daně nezaplatil a ode dne následujícího po dni splatnosti až do dne platby byl žalobce v prodlení (ode dne 10. 8. 2012 do dne 14. 4. 2013, tj. po dobu povoleného posečkání úrok z prodlení podle § 157 odst. 1 daňového řádu nevznikal). Pokud byl odvolatel v prodlení, je povinen zaplatit za každý den prodlení úrok. K jednotlivým námitkám žalovaný uvedl, že mu nepřísluší v rámci tohoto řízení hodnotit námitky vztahující se k samotnému doměření daně (nalézacímu řízení). Takovéto námitky jsou relevantní v odvolacím řízení proti rozhodnutí, kterým byla stanovena daň. Správce daně vydal podle názoru žalovaného prvostupňové rozhodnutí č. III v souladu se zákonem, neboť DPH byla doměřena pravomocně a na základě toho prvostupňový správce daně vydal předmětný napadený platební výměr na úrok z prodlení, a to v souladu se základními zásadami daňového řízení. Z hlediska zachování lhůt pro vyměření žalovaný odkázal na to, že daňová kontrola byla zahájena dne 24. 2. 2012. Lhůta pro stanovení daně byla zahájením daňové kontroly prolomena. Před uplynutím lhůty pro placení daně bylo dne 28. 8. 2012 správcem daně vydáno rozhodnutí o posečkání daně, přičemž podle § 160 odst. 2 daňového řádu začne běžet lhůta pro placení daně znovu ode dne, kdy bylo žalobci oznámeno rozhodnutí o posečkání. III. Žaloba III. A Žaloba proti napadenému rozhodnutí č. I.

25. Žalobce brojil proti napadenému rozhodnutí žalovaného z důvodu jeho nezákonnosti i protiústavnosti, která podle jeho názoru spočívá jak v pochybeních procesních, tak i při posouzení hmotněprávní podstaty věci. Své žalobní námitky žalobce sdružil do následujících žalobních bodů.

26. V prvním žalobním bodě žalobce namítal, že správce daně provedl u žalobce dvě daňové kontroly, a to daňovou kontrolu za měsíc listopad 2010 a duben 2009, a to ohledně totožného skutkového stavu věci. Odlišnost spočívající v jiném zdaňovacím období je podle názoru žalobce pouze formalitou. Žalobce dále poukázal na výsledky první daňové kontroly za období listopad 2010, v rámci níž správce daně dospěl k závěrům, že pro odmítnutí převzetí díla ze strany společnosti DoorHan (objednatele) nemohlo nastat zdanitelné plnění. V tomto období dále nebylo dílo, a tím pádem ani služba, dokončeny a nebyl a ani nemohl být vystaven daňový doklad na služby. Žalobce měl povinnost vzhledem k těmto skutečnostem přiznat daň ke dni přijetí úplaty, tj. ke dni 1. 11. 2010, nikoliv však pro období duben 2009. Správce daně oproti tomu v rámci druhé daňové kontroly za období duben 2009 dospěl k závěru, že ke zdanitelnému plnění mělo dojít již dne 14. 4. 2009, a nikoliv v listopadu 2010. Závěry správce daně si tedy vzájemně odporují, ačkoliv správce daně dospěl k závěru, že se logicky doplňují a jsou v souladu, což žalobce popírá. Podle názoru žalobce tedy byly daňové kontroly provedeny opakovaně a týkají se stejného skutkového stavu. Žalobce namítal, že správce daně zahájil daňovou kontrolu pro období duben 2009 pouze a jedině z důvodu odlišného právního hodnocení totožného skutkového stavu věci. Své závěry, na nichž spočívaly výsledky první daňové kontroly za zdaňovací období listopad 2010, správce daně svévolně změnil, a za tím účelem následně vedl novou daňovou kontrolu pro období únor až prosinec 2009, resp. konkrétně za duben 2009. Z uvedeného žalobce dovodil, že druhá daňová kontrola byla vedena zcela protiprávně.

27. Druhý žalobní bod žalobce opřel o argumentaci principem legitimního očekávání ve vztahu k přehodnocení postoje správce daně. Poukázal rovněž na souvislost daňového řízení vedeného proti němu s daňovým řízením vedeným Finančním úřadem v Kadani ohledně uznání nároku na odpočet daně společnosti DoorHan Europe s.r.o. coby objednatele smlouvy o dílo. Žalobce z uvedených důvodů již v průběhu daňového řízení navrhoval provést jako důkaz také předmětný spis vedený příslušným správcem daně ohledně společnosti DoorHan Europe s.r.o., avšak ani žalovaný tomuto návrhu nevyhověl s odkazem na § 52 daňového řádu. Žalobce proti tomuto postupu poukázal na ustanovení § 93 odst. 2 daňového řádu, podle něhož lze použít jako důkazní prostředky i podklady převzaté z jiného daňového řízení nebo získané při správě daní jiných subjektů. Tento spis podle žalobce také obsahuje daňové doklady předložené společností DoorHan Europe s.r.o. správci daně, neboť žalobce žádné doklady této společnosti nevystavil. Proto žalobce navrhl, aby krajský soud provedl důkaz také tímto spisem.

28. Ve třetím žalobním bodě žalobce tvrdil, že správce daně pochybil v meritu věci, tedy při aplikaci zákona o DPH na zjištěné vypořádání bezdůvodného obohacení. Žalobce zopakoval své stanovisko, které konzistentně zastával v průběhu daňového řízení, že plnění poskytnuté dne 1. 11. 2010 od společnosti DoorHan ve výši 54 236 176 Kč mělo charakter plnění z titulu vypořádání bezdůvodného obohacení. K tomu žalobce v průběhu daňového řízení předložil důkaz písemným vyjádřením předsedy rozhodčího soudu Mezinárodní obchodní komory JUDr. V. H. K témuž závěru dospěl v odvolacím řízení i žalovaný, avšak toto správné skutkové zjištění nesprávně kvalifikoval. V této souvislosti žalobce poukázal na nález Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, podle něhož nelze učinit předmětem zdanění něco, co zákon za předmět daně s žádoucí mírou určitosti nepředpokládá. Žalovaný tedy v napadeném rozhodnutí argumentoval rozporně, pokud uvedl, že nebylo rozhodné, zda došlo k vypořádání bezdůvodného obohacení v soudním řízení, bylo-li plněno z titulu smlouvy o dílo. Žalobce rovněž poukázal na povahu své žaloby a rozhodčího řízení, které nebylo vedeno ve sporu o zaplacení ceny díla či z dohody o narovnání, nýbrž právě z titulu bezdůvodného obohacení. Žalobce dovodil, že by se navíc odvedením daně z přidané hodnoty z přisouzené částky bezdůvodného obohacení ani nemohl domáhat svého práva získat vše, co mu ušlo na jeho majetkové straně (viz k tomu nález sp. zn. II. ÚS 91/98). Žalobce vyjádřil právní názor, že odstoupením od smlouvy, vedením arbitrážního řízení a následným vydáním rozhodčího nálezu je zcela zpřetržena vazba mezi poskytnutím úplaty objednatelem a poskytnutím plnění, resp. službou zhotovitele, což při obvyklém běhu věcí je skutečností rozhodnou pro aplikaci zákona o DPH. K tomu žalobce odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 2. 2008, sp. zn. 9 Afs 133/2007, podle něhož podstatou finančního vyrovnání není odměna za uskutečnění zdanitelného plnění, ani modifikace této odměny, ale jedná se o kompenzaci určité újmy, a dále také na rozsudek/usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 4. 2007, sp. zn. 1 Afs 73/2004, jakož i nález Ústavního soudu ze dne 8. 1. 2009, sp.zn. III. ÚS 782/06. Žalobce shrnul, že žalovaný se dopustil pochybení, pokud své rozhodování odůvodnil zejména s ohledem na formální odlišnost veřejného a soukromého práva a nedovoleným extenzívním výkladem zákona o dani z přidané hodnoty, ale pominul přitom zásadu in dubio pro libertate.

29. Ve čtvrtém žalobním bodě žalobce namítl procesní pochybení správce daně při aplikaci § 8 odst. 3 daňového řádu, které obsahuje imperativ, podle něhož má správce daně vycházet ze skutečného obsahu právního úkonu nebo jiné právní skutečnosti rozhodné pro správu daní. Pokud orgány správy daní dospěly k závěru, že k předání a převzetí díla došlo dne 14. 4. 2009, tzn. ke dni odstoupení od smlouvy o dílo, tak žalobce považuje tento závěr za nesprávný a zcela účelový. Proti tomu žalobce namítl, že k předání díla nedošlo ani dne 15. 5. 2009, o čemž vypovídá notářský zápis NZ 715/2009, který sloužil jako důkaz v rozhodčím řízení. Není tak možné, aby správce daně uměle konstruoval předání díla zpětně, a to ke dni 14. 4. 2009, a opomenul přitom veřejnou listinu, kterou je osvědčení o skutkovém ději ve formě notářského zápisu, resp. její obsah. Tímto postupem správce daně porušil § 94 odst. 1 daňového řádu, neboť uvedenou listinu hodnotil v rozporu se zákonem, tedy s presumpcí pravdivosti toho, co je v notářském zápisu jako veřejné listině uvedeno. Žalovaný tedy odůvodnil svůj názor zcela v rozporu s pravidly pro hodnocení důkazů, svévolně a bez dalšího odůvodnění. Žalobce nemůže být z podstaty věci odpovědný za následky, které zapříčinil jiný subjekt (v tomto případě objednatel) svým jednáním, které bylo v rozporu s jeho povinností převzít dílo. Žalovaný pominul, že účelem jednání žalobce směřujícího k předání díla a následkem porušení povinnosti společnosti DoorHan dílo převzít rozhodně nebylo snížení daňové povinnosti. Ustanovení § 8 odst. 3 daňového řádu dopadá na ty případy, v nichž se daňový subjekt snaží skrýt daňově relevantní právní úkon za jiný (zastřený právní úkon), aby dosáhl vyměření daně v jiné výši. V předmětné věci se však o takovou situaci nejednalo, přičemž žalobce opakovaně poukázal na skutečnost, že k předání díla v předmětné věci nedošlo. Žalobce dále podotkl, že logikou žalovaného mohlo být aplikováno ustanovení § 21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH ve spojení s § 8 odst. 3 daňového řádu i ke dni 16. 5. 2010, kdy byl objednatel díla zapsán do katastru nemovitostí jako vlastník díla, anebo až ke dni 1. 10. 2010, který byl považován za den předání a převzetí díla ze strany objednatele. Žalobce shrnul, že z argumentace žalovaného není dostatečně patrné, proč hodnotil jako den uskutečnění zdanitelného plnění, tedy den předání a převzetí díla, právě den 14. 4. 2009, a nikoliv např. den 15. 6. 2010, kdy byl objednatel objektivně zapsán do katastru nemovitostí jako vlastník díla, anebo den 16. 5. 2009, kdy objednatel „zastřeně“ odmítl dílo převzít, či den 1. 1. 2010, který považoval za den předání a převzetí díla a uskutečnění zdanitelného plnění.

30. V pátém žalobním bodě žalobce namítal, že správce daně určil základ daně zmatečně, neboť přestože žalovaný dospěl k závěru, že došlo k vypořádání bezdůvodného obohacení, které není předmětem daně z přidané hodnoty, na toto vypořádání přesto aplikoval zákon o dani z přidané hodnoty. Žalovaný vzal za základ daně částku 54 236 176 Kč uhrazenou společností DoorHan dne 1. 11. 2010, aby přitom určil jako den zdanitelného plnění den 14. 4. 2009, tedy okamžik cca o jeden a půl roku dřívější. Proto je otázkou, jak mohl žalobce v dobré víře odvést daň z částky určené v rozhodčím nálezu vydaném arbitrážním soudem až v říjnu 2010 již ve zdaňovacím období dubna 2009, přičemž navíc ani v květnu 2009 nedošlo k předání a převzetí díla. Z toho důvodu jsou rozhodnutí žalovaného i správce daně nepřezkoumatelná, neboť jsou vnitřně rozporná. Žalobce zároveň zpochybnil uložení penále za období od dubna 2009, což považuje za nezákonné. Zároveň namítl i nepřiměřenost této sankce a navrhl, aby bylo soudem rozhodnuto o upuštění od trestu, neboť penále bylo vypočteno ze základu daně, který žalobce nemohl v době, kdy mělo dojít k uskutečnění zdanitelného plnění, vůbec znát ani předpokládat.

31. V šestém žalobním bodě žalobce namítl pochybení správce daně při výkladu a aplikaci judikatury Nejvyššího správního soudu. Zejména žalobce uvedl, že žalovaný nesprávně zhodnotil poselství rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 4. 2006, sp.zn. 5 Afs 60/2004, neboť tento judikát byl založen na odlišném skutkovém stavu. Žalobce naproti tomu z uvedeného judikátu dovozuje, že pokud vypořádání stran po odstoupení od smlouvy proběhlo jako v tomto případě v rámci arbitrážního řízení, kdy byl žalobce nucen žalovat objednatele na zaplacení bezdůvodného obohacení, nebyly mu proplaceny žádné zálohy za stavbu díla a už vůbec ne ve výši sjednané ceny za dílo podle smlouvy, přičemž objektivně nedošlo k předání a převzetí díla, pak k uskutečnění zdanitelného plnění nemohlo ani nemůže dojít. K tomu ještě žalobce poukázal na nesprávný výklad právního názoru uvedeného v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 6. 2006, sp.zn. 5 Afs 15/2005, neboť to byl právě žalobce, který se snažil o předání díla objednateli. Je dále podle žalobce otázkou jak měl vystavit daňový doklad podle ustanovení § 26 odst. 1 písm. a) zákona o DPH, když mu nebylo známo ani určení jednotkové ceny bez daně a základ daně v době po odstoupení od smlouvy nebyly známy.

32. Závěrečný sedmý žalobní bod se týká nesprávného výkladu evropské judikatury Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“), který žalovaný provedl v napadeném rozhodnutí. Konkrétně jde o rozsudek SDEU C 235/85 Komise proti Nizozemskému království, které se vztahuje k restriktivnímu výkladu výjimek z pojmu ekonomická činnost daňového subjektu. Zároveň poukázal na rozsudek SDEU C-284/03 ve věci Belgie vs. Temco Europe SA, podle něhož restriktivní výklad neznamená, že by ustanovení o osvobození mělo být vykládáno způsobem, který vyloučí jeho účinky. Žalobce dále soudu předestřel další judikaturu SDEU, která podle jeho názoru má v uvedené věci relevanci. Žalobce závěrem poznamenal, že žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí zaměňuje termíny „platnost“ a „účinnost“ smlouvy, neboť v předmětné věci nedošlo k ukončení „účinnosti“ smlouvy o dílo, jak uvádí žalovaný ve svém rozhodnutí. Podle názoru žalobce se smlouva stala neplatnou. Konečně žalobce namítl, že v rozhodčím nálezu nebylo obsaženo tvrzení, které uvádí v napadeném rozhodnutí žalovaný, a to, že „dílo bylo dokončeno z 95 %, přičemž neuhrazená cena díla se rovná částce 54 236 176 Kč bez daně z přidané hodnoty.“ Tato účelová poznámka žalovaného svědčí o nikoliv nestranném způsobu vedení daňového řízení.

33. Z uvedených důvodů žalobce navrhl v petitu, aby byla napadená rozhodnutí žalovaného a prvostupňové rozhodnutí správce daně zrušena a věc vrácena k dalšímu řízení správci daně. Zároveň navrhl, aby bylo upuštěno od penále stanoveného napadeným rozhodnutím ve výši 1 921 245 Kč, a požádal o přiznání náhrady nákladů řízení. III.B Žaloba proti napadenému rozhodnutí č. II

34. Žalobou ve věci vedené dříve u Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“) pod sp. zn. 31 Af 198/2013 žalobce shrnul obsáhle skutkový stav věci a procesní průběh daňových řízení. Proti napadenému rozhodnutí č. II, jímž bylo zamítnuto odvolání proti prvostupňovému platebnímu výměru správce daně ze dne 29. 3. 2013, č.j. 961793/13/2912- 24801-705239, jímž bylo rozhodnuto o úroku z posečkané částky ve výši 395 560 Kč, uvedl následující žalobní námitky.

35. V prvé řadě poukázal na obsah žaloby ze dne 20. 5. 2013 podané proti napadenému rozhodnutí č. I a uvedl, že považuje napadená rozhodnutí na sobě prokazatelně závislá, a proto odkázal v plném rozsahu na tuto žalobu s tím, že považuje pro totožné důvody za vadné a nezákonné také další postupy a rozhodnutí žalovaného. Navíc uvedl, že žalovaný trestá žalobce napadeným rozhodnutím II, aniž by při svém rozhodnutí vzal v potaz dobrou víru žalobce jako daňového subjektu ve smyslu ustanovení § 5 odst. 3 daňového řádu. Žalovaný vypočítal základ daně, tedy výši doměřené daně a tím i úrok z posečkané částky z částky, kterou daňový subjekt nemohl v době, kdy mělo dojít k uskutečnění zdanitelného plnění vůbec v dobré víře znát ani předpokládat. Žalobce nemohl za situace vzniklé v roce 2009 posoudit, na rozdíl od žalovaného, který tak mohl učinit dodatečně po dlouhém zkoumání v roce 2013, výši tvrzené daňové povinnosti a její splatnosti. Žalovaný nemohl v dubnu 2009 dovodit, kolik má odvést na DPH, neboť mu nebyl znám rozhodčí nález vydaný v říjnu roku 2010 o částce bezdůvodného obohacení. Proto nebyla známa ani částka základu pro výpočet daně a současně ani úrok z posečkané částky.

36. Žalobce dále žalovanému vytknul, že povinnost uhradit úroky z posečkané částky vznikla daňovému subjektu přímo ze zákona a vydáním platebního výměru ji správce daně pouze deklaroval. Podle žalobce ovšem žalovaný nehodnotil jeho námitky v odvolání v souvislosti s § 5 odst. 3 a § 157 odst. 7 daňového řádu, které umožňuje správci daně, aby upustil od předepsání úroku z posečkání a žalovaný tak k námitkám žalobce mohl rozhodnout odlišně a úrok z posečkané částky nevyměřit. Z uvedených důvodů navrhl zrušení napadeného rozhodnutí č. II i předcházejícího platebního výměru a vrácení věci správci daně k dalšímu řízení. III.C Žaloba proti napadenému rozhodnutí č. III

37. V žalobě proti napadenému rozhodnutí č. III ve věci vedené dříve u zdejšího krajského soudu pod sp. zn. 31 Af 20/2014 žalobce shrnul obsáhle skutkový stav věci a průběh daňových řízení. Proti napadenému rozhodnutí č. III, jímž bylo zamítnuto odvolání proti prvostupňovému rozhodnutí č. III, jímž bylo rozhodnuto o úroku z posečkané částky ve výši 395 560 Kč, uvedl následující žalobní námitky.

38. V prvé řadě poukázal na obsah žaloby ze dne 20. 5. 2013 podané proti napadenému rozhodnutí č. I a uvedl, že považuje napadená rozhodnutí na sobě prokazatelně závislá, a proto odkázal v plném rozsahu na tuto žalobu s tím, že považuje pro totožné důvody za vadné a nezákonné také další postupy a rozhodnutí žalovaného. Navíc uvedl, že žalovaný trestá žalobce napadeným rozhodnutím III. doměřením úroku z prodlení, aniž by při svém rozhodnutí vzal v potaz dobrou víru žalobce jako daňového subjektu ve smyslu ustanovení § 5 odst. 3 daňového řádu. Žalovaný vypočítal základ daně, tedy výši doměřené daně a tím i úrok z posečkané částky z částky, kterou daňový subjekt nemohl v době, kdy mělo dojít k uskutečnění zdanitelného plnění vůbec v dobré víře znát ani předpokládat. Žalobce nemohl za situace vzniklé v roce 2009 posoudit, na rozdíl od žalovaného, který tak mohl učinit dodatečně po dlouhém zkoumání v roce 2013, výši tvrzené daňové povinnosti a její splatnosti. Z uvedených důvodů navrhl zrušení napadeného rozhodnutí č. III i předcházejícího platebního výměru a vrácení věci správci daně k dalšímu řízení. IV. Vyjádření žalovaného IV.A Vyjádření k žalobě proti napadenému rozhodnutí č. I

39. Žalovaný podal soudu vyjádření k žalobě proti napadenému rozhodnutí č. I, v němž uvedl, že žalobní námitky vznesené proti zákonnosti napadeného rozhodnutí odmítá. Žalovaný vycházel z toho, že žalobce realizoval zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku mezi dvěma plátci daně, a to ve výši 95% původně dohodnutého v rámci smlouvy. Na realizované plnění je nutno pohlížet objektivně, tedy zda bylo či nebylo poskytnuto, bez ohledu na vůli stran. Nerozhodná je také skutečnost, jestli za zdanitelné plnění byla či nebyla poskytnuta úplata. Zákon o dani z přidané hodnoty neupravuje zdaňování příjmů, ale přidané hodnoty. Služba byla poskytnuta, a to v rozsahu 95%, od čehož je nutno odvozovat základ daně. Objednatel díla je zapsán v katastru nemovitostí jako vlastní díla, a to na základě ohlášení vlastníka pozemku. Skutečnost, že smlouva byla ukončena a dílo bylo předáno na základě rozhodčího nálezu ze dne 1. 10. 2010, sp. zn. 16401/GZ, potvrdil i jednatel objednatele pan K. (viz k tomu protokol ze dne 20. 7. 2011, č.j. 72878/11/183930501885). Žalobce byl v době poskytnutí služby osobou povinnou k dani, místo plnění se nacházelo v tuzemsku a služba nebyla osvobozena od daně a sloužila k dosažení příjmů žalobce. Proto byl žalobce podle názoru žalovaného povinen ve smyslu § 108 odst. 1 zákona o DPH přiznat daň za zdaňovací období duben 2009.

40. Žalovaný nesouhlasil s žalobcem v tom, že by daňové kontroly, které proběhly u žalobce, byly opakované. V případě daňové kontroly daně z přidané hodnoty za zdaňovací období duben 2009 se nejednalo o opakovanou daňovou kontrolu, neboť správcem daně byl sice kontrolován stejný rozsah, avšak v rámci odlišných zdaňovacích období. K tomu žalovaný odkázal na nález Ústavního soudu ČR sp. zn. III. ÚS 510/02, který za opakovanou daňovou kontrolu považuje kontrolu týkající se téže daně, stejného zdaňovacího období a stejných okolností jako předcházející daňová kontrola. V tomto kontextu odkázal žalovaný i na související judikaturu Nejvyššího správního soudu, zejména rozsudek ze dne 15. 9. 2005, sp. zn. 5 Afs 223/2004. Žalobce se podle žalovaného mýlí, pokud má za to, že při zahájení daňové kontroly musí být daňový subjekt o konkrétních důvodech podezření o zkrácení daňové povinnosti zpraven, že mu musí být sdělen její důvod a cíl.

41. Ani žalobcem tvrzené porušení zásady legitimního očekávání a namítané neprovedení důkazu spisem z daňového řízení se společností DoorHan neobstojí. Zásada legitimního očekávání vyplývající z ustanovení § 8 odst. 2 daňového řádu. Porušení uvedené zásady ovšem nelze dovodit pouze z odlišných závěrů správce daně uvedených ve zprávách o daňové kontrole za zdaňovací období listopad 2010 a duben 2009. Žalovaný poukázal na to, že závěr obsažený ve zprávě o daňové kontrole za zdaňovací období listopad 2010 zní, že v kontrolovaném zdaňovacím období nevznikla povinnost odvést daň na výstupu. Nemohlo tak být založeno legitimní očekávání žalobce, že nebude muset odvést daň na výstupu ve zdaňovacím období odlišném. K poměru mezi zásadou legitimního očekávání a zásadou zákonnosti odkázal žalovaný na rozsudek Nejvyššího správního soudu pod sp. zn. 6 Ads 88/2006, podle něhož se nelze dovolávat správní praxe, která je v rozporu s platným právem.

42. Znemožnění nahlédnutí do spisu daňového subjektu DoorHan Europe, s.r.o. bylo žalovaným náležitě zdůvodněno s odkazem na úpravu mlčenlivosti. Žalovaný nesouhlasil se žalobcem v tom, že šlo o nepřípustné utajení informací relevantních pro daňové řízení. Žalovaný má za to, že skutkový stav byl zjištěn v rozsahu odpovídajícímu zákonu. Podle žalovaného tedy není na místě, aby soud v předmětném řízení doplnil dokazování o tento spis.

43. K žalobcovým námitkám směřujícím k porušení zákona o DPH správcem daně i žalovaný uvedl, že podle jeho názoru bylo v napadeném rozhodnutí přezkoumatelně zdůvodněno, z jakých důvodů dospěl žalovaný k názoru, že zhotovením stavebních a montážních prací v rozsahu 95 % podle projektové dokumentace došlo ze strany žalobce ke zdanitelnému plnění, z jakých důvodů vycházel z určení data 14. 4. 2009 jako dne uskutečnění zdanitelného plnění a proč na věc aplikoval § 8 odst. 3 daňového řádu. Žalovaný rovněž poukázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu, konkrétně na rozsudky sp. zn. 5 Afs 74/2005 a 5 Afs 60/2004, které považuje za přiléhavé, a to i přesto, že se vztahují k právní úpravě obsažené v zákoně o správě daní a poplatků. Podle žalovaného je podstatné, že objednatel fakticky převzal dílo od žalobce k datu odstoupení od smlouvy a zdanitelné plnění se tak podle smlouvy o dílo uskutečnilo ve smyslu § 21 odst. 6 zákona o DPH, a to ke dni 14. 4. 2009, kdy již zhotovitel neměl reálný přístup k dílu a objednatel byl oprávněn s dílem nakládat. Skutečnost, že nedošlo k sepsání protokolu o předání a převzetí díla, nemá vliv na uskutečnění zdanitelného plnění a vznik daňové povinnosti. Nedošlo ani ke zmatečnému výpočtu základu daně, neboť žalovaný vycházel z čl. IV bod 1 smlouvy za dílo a z rozhodčího nálezu. V návaznosti na zvýšení dodatečně vyměřené daně pak došlo i k vyměření zvýšení penále.

44. K návrhu žalobce na upuštění od uložení penále žalovaný uvedl, že podle jeho názoru, který je podepřen doktrínou a judikaturou, se nejedná o správní trest, který by správní soud mohl moderovat ve smyslu § 78 odst. 2 s. ř. s.

45. Z uvedených důvodů žalovaný navrhl zamítnutí žaloby v celém rozsahu. IV.A Vyjádření k žalobě proti napadenému rozhodnutí č. II

46. Ve vyjádření k žalobě proti napadenému rozhodnutí č. II žalovaný uvedl, že se žalobou nesouhlasí. Žalovaný zejména uvedl, že v řízení o posečkání daně, které je podle ustanovení § 134 odst. 3 daňového řádu dílčím řízením při placení daní, se zpravidla vychází z pravomocně stanovené daňové povinnosti a není tam dán prostor přezkoumávat zákonnost stanovené výše daňové povinnosti. Správce daně posuzoval jen ty okolnosti, které byly v tomto řízení relevantní. Pro vydání platebního výměru na úrok z prodlení bylo rozhodné zejm. to, že byla stanovena daňová povinnost v určité výši a že byl žalobce s její úhradou po určitou dobu v prodlení. Další relevantní skutečností byla doba, po kterou byla předmětná daňová povinnost posečkána, neboť za dobu posečkání podle ustanovení § 157 odst. 1 daňového řádu nevzniká úrok z prodlení. K dalším námitkám žalovaný uvedl, že při vydání platebního výměru na úrok z prodlení není správci daně dán prostor pro správní úvahu, v rámci které by mohl posoudit skutečnosti, které vedly k doměření daňové povinnosti a důvody, proč se žalobce nacházel s touto daňovou povinností v prodlení. Úrok z prodlení vzniká automaticky ze zákona ode dne původní splatnosti daňové povinnosti a správce daně vydáním platebního výměru pouze deklaruje jeho výši. Není dále jasné, ke které konkrétní zásadě měl žalovaný přihlédnout, přičemž poukázal na to, že obecné zásady správního řízení se v daňovém procesu neužijí. Žalovaný rovněž uvedl, že žalobce nerozporoval v žalobě žádnou ze skutečností rozhodnout pro vydání platebního výměru na úrok z prodlení (tzn. výše daňového nedoplatku, doba prodlení a správnost výpočtu úroku z prodlení). Žalovaný kromě jiného navrhl spojení tří žalob do jednoho řízení. Ze všech uvedených důvodů žalovaný navrhl zamítnutí žaloby. IV.A Vyjádření k žalobě proti napadenému rozhodnutí č. III

47. Ve vyjádření k žalobě proti napadenému rozhodnutí č. III žalovaný uvedl, že se žalobou nesouhlasí. Žalovaný zejména uvedl, že napadené rozhodnutí bylo vydáno jako následek porušení povinnosti při správě daní. Při vydání tohoto rozhodnutí již správce daně nemá možnost zabývat se zákonností doměření předmětné daňové povinnosti. Při tomto úkonu správce daně vycházel ze stanovené výše daně z přidané hodnoty tak, jak mu ukládá zákon, a posuzoval jen ty okolnosti, které byly v tomto řízení relevantní. Pro vydání platebního výměru na úrok z prodlení bylo rozhodné zejm. to, že byla stanovena daňová povinnost v určité výši a že byl žalobce s její úhradou po určitou dobu v prodlení. Další relevantní skutečností byla doba, po kterou byla předmětná daňová povinnost posečkána, neboť za dobu posečkání podle ustanovení § 157 odst. 1 daňového řádu nevzniká úrok z prodlení. K dalším námitkám žalovaný uvedl, že při vydání platebního výměru na úrok z prodlení není správci daně dán prostor pro správní úvahu, v rámci které by mohl posoudit skutečnosti, které vedly k doměření daňové povinnosti a důvody, proč se žalobce nacházel s touto daňovou povinností v prodlení. Úrok z prodlení vzniká automaticky ze zákona ode dne původní splatnosti daňové povinnosti a správce daně vydáním platebního výměru pouze deklaruje jeho výši. Není dále jasné, ke které konkrétní zásadě měl žalovaný přihlédnout, přičemž poukázal na to, že obecné zásady správního řízení se v daňovém procesu neužijí. Žalovaný rovněž uvedl, že žalobce nerozporoval v žalobě žádnou ze skutečností rozhodnout pro vydání platebního výměru na úrok z prodlení (tzn. výše daňového nedoplatku, doba prodlení a správnost výpočtu úroku z prodlení). Žalovaný kromě jiného navrhl spojení tří žalob do jednoho řízení. Ze všech uvedených důvodů žalovaný navrhl zamítnutí žaloby.

V. Repliky žalobce a další průběh řízení před krajským soudem

48. V replice k vyjádření žalovaného k žalobě proti napadenému rozhodnutí č. I žalobce rozsáhlou argumentací napadl jednotlivé body vyjádření žalovaného. Především namítl rozpornost názorů žalovaného vzhledem k titulu přijetí úplaty, zda se tomu tak stalo z titulu bezdůvodného obohacení, jak uvádí rozhodčí nález. Žalovaný měl být vázán rozhodnutím arbitrážního soudu, které působí erga omnes, přičemž rovněž pominul relevantní judikaturu Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07 a rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 4. 2007, sp. zn. 1 Afs 73/2004. Žalovaný ve svém výkladu ignoroval základní zásady ústavního práva, vyplývající z čl. 2 odst. 3 Ústavy, čl. 2 odst. 2 Ústavy a čl. 36 Listiny. K tvrzenému opakování daňových kontrol žalobce doplnil, že pokud žalovaný kontroloval stejný rozsah, tedy zda plnění podle rozhodnutí arbitráže je předmětem daně z přidané hodnoty, musel ve skutečnosti kontrolovat totožná zdaňovací období. Obsahově byly obě daňové kontroly totožné a vztahovaly se k jedné skutečnosti. V tomto ohledu žalobce odkázal na nález Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 510/02. Dále poukázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu, konkrétně rozsudek ze dne 25. 6. 2008, sp. zn. 2 Aps 2/2008, a dále rozsudek ze dne 23. 10. 2009, sp. zn. 7 Afs 18/2009. Závěr druhé daňové kontroly je zcela odlišný od tvrzení žalovaného v citovaném výsledku kontrolního zjištění za měsíc listopad 2010. Dále žalobce připomněl, že to byla společnost DoorHan Europe, s.r.o., která neoprávněně a protiprávně uplatnila u Finančního úřadu v Kadani nárok na odpočet DPH z částky bezdůvodného obohacení uhrazeného po rozhodnutí arbitrážního soudu, a to za účelem neoprávněného získání daňové výhody v podobě peněžní výplaty vůči státu. Žalobce dále znovu zpochybnil den určený správcem daně (14. 4. 2009) jako den předání díla. K pochybení žalovaného při aplikaci zákona o DPH žalobce uvedl, že posouzení daňové povinnosti proto musí být žalovaným realizováno bez ohledu na předchozí smluvní spolupráci žalobce a společnosti Doorhan Europe, s.r.o. před odstoupením od smlouvy, neboť odstoupením od smlouvy, vedením arbitrážního řízení a následným vydáním rozhodčího nálezu je zcela zpřetržena vazba mezi poskytnutím úplaty a poskytnutím plnění, resp. službou, což při obvyklém běhu věcí je skutečností rozhodnou pro aplikaci zákona o DPH, k čemuž odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 2. 2008, sp. zn. 9 Afs 133/2007. Služba, která ve smyslu tvrzení žalovaného měla být předmětem DPH, nebyla poskytnuta, tím méně pak za úplatu, a proto částka která byla stanovena rozhodnutím arbitráže, byla kompenzací za ušlou majetkovou újmu žalobce.

49. V replice k vyjádření k žalobě proti napadenému rozhodnutí č. II žalobce rovněž požádal o spojení věcí ke společnému projednání, což v duplice ze dne 30. 4. 2014 žalovaný odmítl a naopak uvedl, že nepovažuje spojení věcí ke společnému projednání za vhodné ani účelné. Obě strany dále zopakovaly v těchto podáních soudu své předchozí argumenty a setrvaly na svých procesních návrzích. K tomu ještě žalobce podal své vyjádření ze dne 22. 5. 2014, v němž setrval na svém názoru o vhodnosti spojení věcí.

50. V replice k vyjádření k žalobě proti napadenému rozhodnutí č. III žalobce rovněž požádal o spojení věcí ke společnému projednání, což v duplice ze dne 21. 5. 2014 žalovaný odmítl a naopak uvedl, že nepovažuje spojení s věcí vedenou pod sp. zn. 31 Af 47/2013 ke společnému projednání za vhodné ani účelné, nýbrž souhlasí pouze se spojením s věcí vedenou pod sp. zn. 31 Af 198/2013. Obě strany dále zopakovaly v těchto podáních soudu své předchozí argumenty a setrvaly na svých procesních návrzích. K tomu ještě žalobce podal své vyjádření ze dne 11. 6. 2014, v němž setrval na svém názoru o vhodnosti spojení věcí.

51. Krajský soud přerušil řízení usnesením ze dne 6. 5. 2015, č.j. 31 Af 47/2013 – 82, neboť shledal, že otázka povahy daňového penále, k níž mířil jeden ze žalobních bodů, je předmětem řízení před rozšířeným senátem Nejvyššího správního soudu. Krajský soud rozhodl o spojení věcí, o nichž bylo doposud vedeno řízení pod sp. zn. 31 Af 198/2013 a sp.zn. 31 Af 20/2014 (usnesení ze dne 12. 11. 2015, č.j. 31 Af 20/2014 – 191), a to pod sp. zn. 31 Af 47/2013.

52. Následně po vydání usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2015, č. j. 4 Afs 210/2014-57, rozhodl krajský soud usnesením ze dne 6. 1. 2016, č.j. 31 Af 47/2013 – 86 o pokračování v řízení, jelikož odpadla překážka, pro niž bylo řízení přerušeno.

53. Krajský soud dále vyzval žalobce usnesením ze dne 21. 1. 2016, č.j. 31 Af 47/2013 – 88 k tomu, aby specifikoval svůj eventuální petit směřující k moderaci předepsaného penále, zejména aby konkrétně určil rozsah navrhovaného snížení výše penále. Na tuto výzvu žalobce sdělil, že pro případ, že by se krajský soud neztotožnil s jeho právním názorem uvedeným shora, navrhl ve své žalobě, aby krajský soud upustil od uložení povinnosti žalobci uhradit penále ve výši 20 %, tj. částku ve výši 1 921 245 Kč. Žalovaný v napadeném rozhodnutí, a před ním i prvostupňový správce daně v dodatečném platebním výměru, aplikovali zpětně na uvedený skutkový stav zákon o dani z přidané hodnoty, přičemž s ohledem na platbu od společnosti DoorHan Europe, s.r.o., určenou arbitrážním soudem po zrušení smlouvy o dílo jako částku bezdůvodného obohacení, dodatečně stanovili žalobci povinnost odvést daň z přidané hodnoty ve výši 9 606 225 Kč a uhradit stanovené penále ve výši 1 921 245 Kč, to vše za zdaňovací období předcházející autoritativnímu stanovení výše bezdůvodného obohacení arbitrážním soudem o více než rok a půl.

54. Žalobce odůvodnil svůj návrh zejména tím, že v době, kdy dle názoru žalovaného došlo k uskutečnění zdanitelného plnění (tedy v měsíci dubnu 2009, kdy dne 14. 4. 2009 došlo k odstoupení od smlouvy o dílo ze strany žalobce), žalobce nevěděl a potenciálně ani nemohl vědět, zdali vůbec a jakou částku mu arbitrážní soud v rámci rozhodčího řízení přizná coby částku kompenzující bezdůvodné obohacení vzniklého z důvodu odstoupení od smlouvy o dílo, a tudíž ani nemohl řádně stanovit z toho mu plynoucí daňovou povinnost. V důsledku toho pak dochází k paradoxní situaci, kdy žalovaný vypočítává základ daně, resp. výši doměřené daně z částky, kterou žalobce nemohl v době, kdy mělo dojít k uskutečnění zdanitelného plnění, vůbec v dobré víře znát ani nijak rozumně předpokládat, a to zejména s ohledem na komplexnost a množství sporných otázek mezi stranami smlouvy o dílo, které vyplynuly z odstoupení od smlouvy o dílo a které bylo nutné následně promítnout do rozhodnutí arbitrážního soudu o výši bezdůvodného obohacení.

55. Nebyla vzata v úvahu jeho dobrá víra, jakož i další shora uvedené polehčující okolnosti, přičemž takovýto postup správního orgánu i žalovaného je ve zjevném rozporu jak s nutností šetřit náležitým způsobem práva osob v rámci správního trestání, tak i s právním názorem Nejvyššího správního soudu (viz usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2015, č.j. 4 Afs 210/2014-57). Tento postup správce daně je pak naprosto v rozporu se zásadami dobré správy a postrádá jakoukoliv logičnost ve vztahu k účelu trestání daňových subjektů. Je totiž nezbytné, aby jednání, jež je postihováno trestem, bylo ke dni jeho uskutečnění jasně definováno, tedy musí být známá a jasná daňová povinnost v konkrétní výši bez jakýchkoliv pochybností, neboť jenom v takovém případě lze konstatovat, že se daňový subjekt k takovémuto konkrétnímu datu dopustil protiprávního jednání. Právě s ohledem na všechny shora uvedené skutečnosti má žalobce za to, že jsou dány výjimečné okolnosti odůvodňující legitimní závěr, že posuzované právní jednání žalobce svou závažností, jakož i okolnostmi, za kterých k němu došlo, zcela zjevně neodpovídá stanovené sankci (penále), která svým přísným represivním dopadem na právní a majetkovou sféru žalobce ve svém výsledku naprosto popírá základní účel správního trestání.

56. Z uvedených důvodů žalobce upřesnil svůj návrh na moderaci tak, aby soud při případném neshledání nezákonnosti napadených rozhodnutí in eventum rozhodl o tom, že se upouští od uložení povinnosti uhradit penále ve výši 20%, tj. v částce ve výši 1 921 245 Kč, stanovené v rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 29.3.2013, č.j. 9560/13/5000-14303-708772, a to v plné výši, in eventum, aby v případě, že nadepsaný soud dojde k závěru, že zde nejsou naplněny důvody pro upuštění od uložení (prominutí) povinnosti uhradit penále v plné výši, rozhodl, že povinnost uhradit penále ve výši 20 %, tj. v částce ve výši 1 921 245 Kč, stanovené v rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 29.3.2013, č.j. 9560/13/5000-14303-708772, se snižuje o 99,9 % z částky ve výši 1 921 245 Kč. Zároveň soudu sdělil, že požaduje ve věci nařízení jednání.

VI. Jednání

57. Krajský soud nařídil ve všech spojených věcech jednání, které se konalo dne 30. 3. 2016 bez účasti žalovaného, který se neomluvil. Žalobce při jednání setrval na svém procesním stanovisku. Soud při tomto jednání zrekapituloval obsah všech tří soudních spisů vedených v těchto věcech a konstatoval obsah správních spisů, které k nim byly připojeny. Žalobce při tomto jednání navrhl, aby krajský soud provedl důkaz spisem správce daně Finančního úřadu v Kadani vedeným ve věci daňové povinnosti subjektu Doorhan Europe, s.r.o. k dani z přidané hodnoty, konkrétně ohledně uznání nároku na odpočet této daně, jelikož existuje podezření, že správce daně tomuto uplatněnému návrhu vyhověl. Krajský soud přednesenému návrhu na provedení důkazu vyhověl s tím, že odročil jednání na den 26. 4. 2016 a vyžádal od Finančního úřadu pro Ústecký kraj, územní pracoviště v Kadani, předmětný správní spis týkající se daňového subjektu DoorHan Europe, s.r.o. vztahující se k dodatečnému daňovému přiznání za 4. čtvrtletí roku 2010 a k následnému doměřovacímu řízení.

58. Při pokračování v jednání dne 26. 4. 2016 již za účasti obou stran krajský soud provedl důkaz několika listinami ze správního spisu týkajícího se daňového subjektu DoorHan Europe, s.r.o. vztahující se k dodatečnému daňovému přiznání za 4. čtvrtletí roku 2010. Konkrétně provedl důkaz vyjádřením Ing. Luboše Šrámka, daňového poradce a zástupce společnosti DoorHan Europe, s.r.o., k podanému dodatečnému přiznání k DPH za 4. čtvrtletí roku 2010 ze dne 4. 11. 2011, dále dožádáním správce daně adresovaným Finančnímu úřadu v Třebíči ze dne 2. 12.2011, dále sdělením Finančního úřadu v Třebíči k dožádání ve věci daně z přidané hodnoty ze dne 6. 12. 2011, dále protokolem o projednání výsledku postupu k odstranění pochybností podle ustanovení § 90 DŘ ze dne 7. 3. 2012 a konečně dodatečným platebním výměrem na DPH ze dne 7. 3 2012, jímž byla daň z přidané hodnoty za 4. čtvrtletí 2010 společnosti DoorHan Europe, s.r.o. vyměřena v rozdílu oproti poslední známé daňové povinnosti k ř. 67 dodatečného daňového přiznání ve výši – 9 039 363 Kč. Žalobce k provedeným důkazům uvedl, že správce daně objednatele díla společnosti DoorHan Europe, s.r.o. nepostupoval správně, neboť neměl odpočet DPH tomuto daňového subjektu přiznat. V závěrečných návrzích účastníci setrvali na svých návrzích, přičemž zástupkyně žalované zdůraznila, že vrácení odpočtu na DPH objednateli díla není předmětem přezkumu v této věci, přičemž pro posouzení merita věci je rozhodné, zda se uskutečnilo zdanitelné plnění, nikoliv samotné přijetí platby.

VII. Posouzení krajským soudem

59. Všechny žaloby proti napadeným rozhodnutím byly podány včas v zákonné dvouměsíční lhůtě dle ustanovení § 72 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s.ř.s.“) osobou k tomu oprávněnou dle ustanovení § 65 odst. 1 s.ř.s. a jde o žaloby přípustné ve smyslu ustanovení § 65, § 68 a § 70 s.ř.s.

60. Krajský soud na základě včas podané žaloby přezkoumal napadená rozhodnutí žalovaného v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2, věta první, s.ř.s.), jakož i řízení předcházející jejich vydání. Při přezkoumání rozhodnutí vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správních orgánů (§ 75 odst. 1 s.ř.s.). Na základě posouzení zjištěného skutkového stavu ze správních spisů a doplnění skutkového stavu dokazováním při jednání krajský soud shledal, že žaloby nejsou důvodné. VII.A Posouzení žaloby směřující vůči napadenému rozhodnutí č. I

61. Ze správního spisu správce daně a žalovaného vedeného k řízení, v němž bylo vydáno napadené rozhodnutí č. I, vyplynuly následující skutečnosti relevantní pro posouzení věci.

62. Ve spisu správce daně je založena jednak zpráva o daňové kontrole ze dne 11. 11. 2011, která byla zahájena dne 21. 3. 2011 na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce listopadu 2010 (dále jen „první daňová kontrola“), a jednak také zpráva ze dne 10. 7. 2012 o daňové kontrole zahájené dne 27. 2. 2012 na dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009, na dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků za zdaňovací období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009 a dani z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce únor až prosinec 2009 (dále jen „druhá daňová kontrola“). Ze závěrů první daňové kontroly vyplývá, že žalobce přijal jako zhotovitel výrobní haly od objednavatele plátce DoorHan Europe s. r.o. dne 1. 11. 2010 úplatu ve výši 54 236 176 Kč, ke které byl objednavatel povinen na základě rozhodčího nálezu. Částka 54 236 176 Kč byla tedy uhrazena za dokončené práce, a proto se závěry uvedené v protokolu ze dne 13. 10. 2011 nemění. Správce daně výslovně uvedl, že při kontrole za zdaňovací období listopad 2010 zjistil, že v tomto zdaňovacím období povinnost dodatečně odvést daň z přidané hodnoty z částky 54 236 176 Kč nevznikla.

63. Ze zprávy o druhé daňové kontrole vyplynulo kontrolní zjištění, že úplata za zdanitelné plnění přiznaná žalobci rozhodnutím soudu ve výši 54 236 176 Kč, která je považována za cenu včetně daně, kterou je objednatel povinen zaplatit, je částka konečná, neboť další úhradu žalobce za provedené práce na díle neobdrží, je základem daně ve smyslu § 8 odst. 1 daňového řádu úplata za zdanitelné plnění. Tato úplata byla snížena o nezaplacenou část vystavené faktury č. VF 118193 ze dne 19. 12. 2008 ve výši 4 375 937 Kč, ze které byla daň z přidané hodnoty již odvedena. Částka přiznaná soudem nebyla snížena o smluvní pokutu s úrokem s prodlení ve výši 426 579,23 Kč, která objednateli na základě rozhodnutí soudu náleží, protože tato částka nesnížila hodnotu provedeného díla a byla uhrazena formou zápočtu vzájemných pohledávek. Konečný doplatek za dílo včetně daně, na který nebyl vystaven daňový doklad, činí 49 860 239 Kč.

64. Z uvedené částky správce daně vypočetl daň podle ustanovení § 37 odst. 2 zákona o DPH: 49 860 239 * koef. (19:119) = 7 962 680 Kč výsledné daně na výstupu, o niž byla původně známá daň dodatečně doměřena dodatečným platebním výměrem (tzn. prvostupňovým rozhodnutím).

65. Ze závěrů rozhodčího nálezu Mezinárodního rozhodčího soudu MOK v Paříži č. 16401/GZ vyplývá, že rozhodčí tribunál shledal mezi stranami právem, že na základě shody obou stran je jejich smlouva o dílo považována za ukončenou nejpozději k datu 14. 4. 2009. Tribunál dospěl k závěru, že žalobce má nárok a veškerá práva na zaplacení všech prací provedených podle původní projektové dokumentace, konkrétně rozdíl mezi již zaplacenou částí kupní ceny k datu odstoupení žalobce od smlouvy (57 483 824 Kč bez DPH) a celkovou stanovenou cenou díla ve výši 117 600 000 Kč, tedy 60 116 176 Kč. Jelikož dílo bylo dokončeno z 95 %, byla žalovanému uložena povinnost zaplatit rozdíl ve výši 54 236 176 Kč ve lhůtě 30 dnů.

66. Ve správním spisu je obsažen i notářský zápis ze dne 15. 5. 2009, NZ 715/2009, který osvědčuje, že při jednání tohoto dne, které bylo konáno mezi objednatelem a zhotovitelem na místě staveniště montážní haly Kadaň na základě výzvy zhotovitele k převzetí díla, nicméně zástupce zhotovitele pan M. K. odmítl stavbu převzít a podepsat předávací protokol.

67. Podstatou věci, o niž panuje mezi účastníky spor, je několik otázek, kterými se krajský soud bude v následujícím pořadí zabývat: 1) oprávněnost druhé daňové kontroly u žalobce, 2) soulad postupu správce daně s principy právního státu (právní jistoty a legitimního očekávání), 3) aplikace zákona o DPH a výpočet daně, 4) procesní pochybení správce daně při aplikaci § 8 odst. 3 daňového řádu, 5) zmatečné určení základu daně a konečně 6) nesprávný výklad relevantní judikatury Nejvyššího správního soudu a 7) judikatury Soudního dvora EU (dříve Evropského soudního dvora). Posouzení těchto žalobních námitek přitom podle přesvědčení krajského soudu vytváří nosnou argumentaci i pro dodatečné posouzení žalobních námitek směřujících proti napadeným rozhodnutím II a III, jejichž zákonnost a věcná správnost jsou ve své podstatě odvislé od posouzení zákonnosti a správnosti napadeného rozhodnutí č. I.

68. K prvnímu žalobnímu bodu, jímž žalobce zpochybňuje zákonnost druhé daňové kontroly prováděné na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009, krajský soud uvádí, že ho neshledal důvodným. Jak jednoznačně vyplývá ze správního spisu, druhá daňová kontrola prováděná u žalobce se lišila od první daňové kontroly jak vymezením zdaňovacího období, tak předmětem kontroly, neboť kromě daně z přidané hodnoty se vztahovala též k dani z příjmů právnických osob, na dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za totéž zdaňovací období. Krajský soud neshledal, že by tato daňová kontrola byla zahájena účelově a že by šlo o pouhé formální odlišení druhé daňové kontroly, jak tvrdí žalobce. Přitom krajský soud vzal v úvahu závěry uvedené v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 9. 2005, sp. zn. 5 Afs 223/2004 (přístupný na www.nssoud.cz), podle něhož „Správce daně není oprávněn opakovat daňovou kontrolu kdykoli; nepostačí, vymezí-li její obsah odlišně od kontroly předchozí a poukáže-li na nové najevo vyšlé skutečnosti, a to ani při dodržení lhůt podle § 47 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Při opakování daňové kontroly musí totiž respektovat také ostatní zákonná ustanovení, která limitují možnost změny již vyměřené daně.“ K tomuto právnímu názoru ovšem Nejvyšší správní soud dospěl na základě skutkového stavu, kdy byla daňová kontrola vztažena k témuž zdaňovacímu období (rok 1995) a téže dani, přičemž se jednalo pouze o zjištění nových skutečností jinými postupy správce daně. O takovou situaci se v předmětné věci zjevně nejedná, a proto krajský soud dospěl k závěru, že druhá daňová kontrola provedená u žalobce, s jejímiž výsledky byl žalobce seznámen dne 10. 7. 2012, byla zcela oprávněná. Samotná skutečnost, že správce daně v rámci druhé daňové kontroly posuzoval mj. i daňový případ díla dodaného objednateli, není sama o sobě v rozporu se zákonem, pokud byla zachována pravidla vedení daňové kontroly a její základní principy. Jejich porušení krajský soud v dané věci neshledal. Žalobní tvrzení, že správce daně v protokolu o daňové kontrole za období listopad 2010 uvedl, že považuje pochybnosti ohledně základu daně z přidané hodnoty za odstraněné, je sice pravdivé, nicméně tento závěr správce daně je třeba chápat v kontextu určení okamžiku uskutečnění zdanitelného plnění. Pokud správce daně vyhodnotil daňový případ dodání díla žalobcem objednateli tak, že okamžik přijetí úplaty nebyl okamžikem vzniku zdanitelného plnění (tedy poskytnutím služby – zhotovením a předáním díla), pak bylo zcela logické, že musel zohlednit skutkové okolnosti tohoto daňového případu v tom zdaňovacím období, v němž podle jeho názoru mělo dojít k uskutečnění zdanitelného plnění, tedy v měsíci dubnu 2009. Pokud tedy byly takto zjištěné skutečnosti zohledněny v daňové kontrole za zdaňovací období, jehož součástí bylo i období duben 2009, nešlo o totéž zdaňovací období. Tyto námitky žalobce krajský soud neshledal za důvodné.

69. Ke druhému žalobnímu bodu, v němž žalobce namítal porušení zásady legitimního očekávání vzhledem k přehodnocení stanoviska správce daně k povinnosti žalobce odvést daň z přidané hodnoty, krajský soud podotýká, že její nedůvodnost již částečně vyplývá z důvodů, které uvedl žalovaný ve svém vyjádření k žalobě. Krajský soud tak souhlasí se žalovaným, že první zpráva o daňové kontrole nemohla založit oprávněnou důvěru (legitimní očekávání) žalobce ve vztahu k tomu, zda mu vznikla či nevznikla daňová povinnost za předcházející zdaňovací období roku 2009, k němuž se vztahovala druhá daňová kontrola. Pokud žalobce dále namítal, že se správce daně dopustil pochybení při vedení daňového řízení, neboť nepřipustil provedení navrhovaného důkazu správním spisem vedeným jiným správcem daně (Finančním úřadem v Kadani) se společností DoorHan Europe, s.r.o., ohledně uznání nároku na odpočet daně, krajský soud zde dává žalobci za pravdu v tom, že žalovaným namítané ustanovení § 52 DŘ nijak nebrání, aby správce daně provedl důkaz spisem vyžádaným od jiného správce daně ve věci jiného daňového subjektu (srv. § 93 odst. 2 DŘ). Při nařízeném jednání žalobce prostřednictvím svého zástupce před krajským soudem upřesnil, že důkaz listinami ze správního spisu má mířit k tomu, že objednatel společnost Doorhan Europe, s.r.o. nezákonně požádala o vrácení odpočtu na DPH s tím, že deklarovala finanční částku vyplacenou žalobci jako zhotoviteli díla na základě výroku citovaného rozhodčího nálezu jako doplatek ceny za dílo. Žalobce uvedl, že toto jednání společnosti Doorhan Europe, s.r.o., považuje za podvodné a postup orgánů finanční správy za nezákonný.

70. Krajský soud z těchto důvodů vyhověl návrhu žalobce na doplnění dokazování tímto správním spisem vedeným Finančním úřadem pro Ústecký kraj, územní pracoviště v Kadani. Z tohoto dokazování provedeného při jednání soudu dne 26. 4. 2016 vyplynulo, že objednatel díla společnost Doorhan Europe, s.r.o., skutečně požádala o vrácení části zaplacené daně, tedy o odpočet na DPH za měsíc listopad 2010, přičemž správce daně nejprve zahájil s tímto daňovým subjektem postup k odstranění pochybností k podanému dodatečnému daňovému přiznání k dani z přidané hodnoty za období, v jehož rámci na dožádání zjišťoval rozhodné skutečnosti od Finančního úřadu v Třebíči. Výsledkem tohoto postupu správce daně bylo rozptýlení vzniklých pochybností o tom, že tato úplata byla poskytnuta zhotoviteli (žalobci) jako úplata za dodané dílo. V tomto kontextu nelze přehlédnout, že Finanční úřad v Třebíči coby prvostupňový správce daně sdělil Finančnímu úřadu v Kadani, že zahájí u žalobce další daňovou kontrolu, jejímž předmětem bude zdanění předmětné transakce v období května 2009. Z provedeného dokazování podle názoru krajského soudu ve vztahu k předmětné věci plyne pouze tolik, že objednatel díla společnost Doorhan Europe, s.r.o., nakládala s provedenou transakcí pro daňové účely jako s platbou ceny za dílo, zatímco žalobce nakládal s obdrženými finančními prostředky jako s prostředky obdrženými z titulu bezdůvodného obohacení (tzn. kompenzace vzniklé újmy). Krajský soud v tomto řízení nebyl oprávněn jakkoliv přezkoumávat postup Finančního úřadu v Kadani coby příslušného správce daně pro objednatele díla, nýbrž pouze postup žalobce jako zhotovitele díla při plnění jeho daňové povinnosti.

71. Ke třetímu žalobnímu bodu, v němž žalobce zpochybnil s odkazem na princip nullum tributum sine lege (čl. 11 odst. 5 Listiny) samotný vznik své daňové povinnosti z uskutečnění zdanitelného plnění (předmětné stavby), krajský soud uvádí, že ani tyto námitky nepovažuje za důvodné. V prvé řadě krajský soud uvádí, že předmětem zdanění v tomto případě není částka 54 236 176 Kč, již žalobce přijal z titulu přiznaného práva na „finanční vypořádání“ z titulu zaniklé smlouvy o dílo, ve smyslu příjmu (obohacení) žalobce, nýbrž jde o úplatu za uskutečněnou službu, která představuje určitou přidanou hodnotu (srv. § 2 odst. 1 písm. b) zákona o DPH). Tento zákon upravuje v ustanovení § 21 odst. 1 obecné pravidlo, podle něhož platí, že „daň je plátce povinen přiznat ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to k tomu dni, který nastane dříve, pokud zákon nestanoví jinak. Plátce daň uvádí v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla povinnost přiznat daň.“ Následně v tomtéž ustanovení zákon upravuje okamžik uskutečnění různých druhů zdanitelných plnění (dodání zboží, nemovité věci, služby atd.) ve vazbě na základní smluvní typy soukromého práva, jejichž předmětem tato plnění obvykle bývají. V této souvislosti krajský soud poukazuje na zásadní skutečnost, že zákon o DPH o bezdůvodném obohacení mlčí, a to nepochybně proto, že bezdůvodné obohacení je z majetkového hlediska plněním ex delicto, nikoliv ex contractu. Daňové právo se však tradičně nezabývá zdaněním ekonomických transakcí, které vznikají z deliktu, nýbrž pouze těch, které jsou důsledkem jednání soukromoprávních subjektů lege artis. Argumentem e silentio legis, z něhož žalobce dovozuje, že v takovém případě nemůže být bezdůvodné obohacení předmětem daně z přidané hodnoty, jelikož daně a poplatky lze ukládat pouze zákonem ve formálním slova smyslu (srv. čl. 11 odst. 5 Listiny), však krajský soud dovozuje ještě něco jiného. Bezdůvodné obohacení ze své povahy není předmětem zdanění, neboť není plněním ze služby ani dodáním nemovité věci ani zboží. Na druhé straně není možno přehlédnout, že plnění z bezdůvodného obohacení, resp. v tomto příp. plnění poskytnuté podle zásad bezdůvodného obohacení, neexistuje v právním vzduchoprázdnu, nýbrž vyplývá z jednoznačně a prokazatelně existujících ekonomických a právních vztahů, které již předmětem zdanění jsou (obligationes ex contractu, obligationes ex varii figuris). Krajský soud má za to, že je třeba vždy důsledně vážit skutkové okolnosti toho kterého daňového případu a pak teprve usoudit, zda obdobné plnění poskytnuté z bezdůvodného obohacení má či nemá být předmětem zdanění.

72. Pro posuzovanou věc je rozhodné ustanovení § 21 odst. 6 písm. a) tohoto zákona, podle něhož platí, že „V ostatních případech se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem převzetí a předání díla nebo jeho dílčí části při zdanitelném plnění uskutečněném podle smlouvy o dílo.“ Krajský soud považuje již ze samotného jazykového a systematického výkladu citovaného ustanovení za jednoznačné, že dodání stavebního díla v rámci podnikatelské činnosti žalobce je uskutečněním zdanitelného plnění ve smyslu citovaného ustanovení, neboť žalobce je plátcem daně z přidané hodnoty, jednalo se o poskytnutí služby (zhotovení stavby na pozemku objednatele) a místo plnění bylo v tuzemsku. V tomto ohledu není v zásadě podstatné, zda k uskutečnění zdanitelného plnění došlo na základě ukončené smlouvy. Krajský soud nijak nevyvrací tvrzení žalobce, že částka 54 236 176 Kč byla poskytnuta žalobci jako plnění odpovídající bezdůvodnému obohacení objednatele, který v rozporu se smlouvou o dílo nezaplatil určitý objem provedených prací. Krajský soud však na druhé straně nemůže přisvědčit argumentu žalobce, že odstoupením od smlouvy, vedením arbitrážního řízení a následným vydáním rozhodčího nálezu je zcela zpřetržena vazba mezi poskytnutím úplaty objednatelem a poskytnutím plnění, resp. službou zhotovitele, což při obvyklém běhu věcí je skutečností rozhodnou pro aplikaci zákona o DPH. Naopak, jak z rozhodčího nálezu, tak i ze všech skutečností zřejmých ze správního spisu je patrné, že úplata ve výši 54 236 176 Kč byla žalobci poskytnuta v přímé souvislosti s provedením díla a byla odvozena od ceny díla, kterou si strany smlouvy smluvily. V takovém případě nelze dovozovat, že by plnění poskytnuté v obchodněprávním vztahu (u nějž se ani explicitně nejednalo o bezdůvodné obohacení ve smyslu § 457 zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku, účinného do 31. 12. 2013, nýbrž o vrácení poskytnutého plnění ve smyslu ustanovení § 351 odst. 2 zákona č. 513/1991 Sb. per analogiam podle zásad bezdůvodného obohacení), nebylo materiálně vzato protiplněním za poskytnutou službu. Krajský soud v tomto ohledu vzal v úvahu i skutkové okolnosti charakterizující tuto transakci jakož i odstoupení od smlouvy. Objednatel odstoupil od smlouvy o dílo v situaci, kdy dílo již bylo cca z 95 procent hotovo, přičemž stavba již mohla plnit svou funkci. Přes odstoupení od smlouvy a notářský zápis ze dne 15. 5. 2009, který vypovídá o tom, že dílo nebylo objednatelem převzato, je z okolností případu naprosto zřejmé, že objednatel se stal vlastníkem díla a toto dílo mohlo po drobných úpravách plnit svou funkci výrobní haly. Za této situace krajský soud nemůže přisvědčit závěrům žalobce, že úplata ve výši 54 236 176 Kč, která byla žalobci přisouzena rozhodčím nálezem, není úplatou poskytnutou v souvislosti s ekonomickou transakcí spočívající ve výstavbě díla, tedy plněním ze smlouvy o dílo. Tento závěr není podle krajského soudu nijak v rozporu s tím, že prostředky soukromého práva mohl po odstoupení od smlouvy dosáhnout žalobce přiznání nároku na doplacení ceny za dílo pouze žalobou na vrácení plnění z bezdůvodného obohacení. Pro účely daňové je však primární ekonomická, nikoliv soukromoprávní povaha této transakce, a tou bylo dodatečné doplacení dlužné částky, která měla být původně objednatelem zaplacena z titulu ceny za dílo.

73. Závěry krajského soudu uvedené v předcházejícím bodě odůvodnění nejsou rozporné ani se žalobcem odkazovanou judikaturou. V rozsudku ze dne 14. 2. 2008, č.j. 9 Afs 133/2007-91 (přístupný na www.nssoud.cz) Nejvyšší správní soud řešil situaci, v níž došlo mezi smluvními stranami k nemožnosti plnění, neboť dodavatel v mezičase platně převedl vlastnictví k předmětu plnění na jinou osobu. Mezi stranami tedy došlo k finančnímu vyrovnání, o němž správní soudy dovodily, že není zdanitelným plněním ve smyslu zákona o DPH. Konkrétně Nejvyšší správní soud v tomto rozsudku uvedl, že „[p]odstatou finančního vyrovnání totiž není odměna za uskutečnění zdanitelného plnění, ani modifikace této odměny, ale jedná se o kompenzaci určité újmy. Obohacení jednoho subjektu musí být totiž současně újmou subjektu druhého. Nejvyšší správní soud proto souhlasí se závěrem krajského soudu, že získání finančního ekvivalentu za poskytnuté zdanitelné plnění na zásadách platných pro bezdůvodné obohacení do konkursní podstaty nesplňovalo podmínky pro vystavení daňového dobropisu ve smyslu ustanovení § 15 zákona o DPH, neboť nemohlo přivodit stav totožný se stavem před uskutečněním původního zdanitelného plnění, když předmětem zdanitelného plnění bylo strojní vybavení, nikoliv peněžní obnos. Stěžovatelova námitka, že odstoupení od původní kupní smlouvy znamená samo o sobě zrušení zdanitelného plnění a naplnění podmínek pro vystavení dobropisu, tak nemůže obstát.“ Obdoba věci řešené v tomto citovaném rozsudku Nejvyššího správního soudu a předmětné věci je tedy pouze zdánlivá. Zatímco v odkazovaném rozsudku došlo k nemožnosti plnění a místo původního plnění zboží došlo k finančnímu vyrovnání, v předmětné věci mělo být objednatelem zaplaceno z titulu práva žalobce na úhradu ceny díla, přičemž nakonec bylo za dílo zaplaceno, ovšem až na základě přiznání práva na finanční vyrovnání. Jakkoliv se právní titul (kauza) těchto plnění liší, ekonomická kauza této úplaty je však stále stejná – vyrovnání pohledávky žalobce za poskytnutou službu. Krajský soud proto nesdílí názor žalobce, že by právní názor Nejvyššího správního soudu uvedený v citovaném rozsudku cokoliv měnil na závěrech zaujatých krajským soudem v posuzované věci.

74. Argumentace žalobce vztahující se k usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 4. 2007, sp. zn. 1 Afs 73/2004 – 89, v němž Nejvyšší správní soud řešil otázku disimulovaných právních jednání ve vztahu k daňovému řízení, krajský soud rovněž nepovažuje za přiléhavou. Mezi stranami není sporu o tom, že v posuzované věci o žádnou disimulaci nešlo, což je jasně zřejmé ze zjištěného skutkového stavu. Poselství citovaného usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ve vztahu k výkladu § 2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků, který vyjadřoval zásadu, že „při uplatňování daňových zákonů v daňovém řízení se bere v úvahu vždy skutečný obsah právního úkonu nebo jiné skutečnosti rozhodné pro stanovení či vybrání daně, pokud je zastřený stavem formálně právním a liší se od něho“, nyní vyjádřenou obdobně v § 8 odst. 3 platného a účinného daňového řádu, lze seznat z tohoto úryvku jeho odůvodnění: „Je sice pravdou, že finanční právo procesní (respektive daňové řízení) z hlediska klasického dělení práva na soukromé a veřejné spadá do sféry práva veřejného. Jistě také není sporu o tom, že se pojetí (aplikace) některých právních institutů v rámci práva soukromého a veřejného se může v určitých ohledech odlišovat. Tato skutečnost nicméně nemůže a nesmí vést k tomu, aby správní orgány či soudy nahlížely například právě na některé otázky daňového řízení výhradně optikou veřejného práva, jeho norem, institutů a specifik.“ Jinými slovy řečeno, není vyloučeno, aby pro účely daňového řízení byly některé soukromoprávní skutečnosti vyloženy autonomně, avšak nikoliv tak, aby bylo popřeno či úplně odhlédnuto od smyslu a účelu soukromoprávních jednání, které tvoří právní podklad ekonomických transakcí zdaňovaných státem. V posuzované věci správní orgány nemohly při zachování smyslu a účelu zákona o DPH vycházet z toho, že dílo nebylo formálně předáno a objednatelem převzato jen proto, že mezi stranami nebyl podepsán protokol o převzetí stavby, ačkoliv jinak k faktickému předání díla do užívání objednateli prokazatelně došlo.

75. Ke čtvrtému žalobnímu bodu, jímž žalobce namítal porušení § 8 odst. 3 daňového řádu spočívající v nesprávné intepretaci notářského zápisu NZ 715/2009, a tvrdil, že správce daně protiprávně konstruoval předání díla zpětně ke dni 14. 4. 2009, krajský soud uvádí následující. Podle ustanovení § 8 odst. 3 daňového řádu platí, že „Správce daně vychází ze skutečného obsahu právního jednání nebo jiné skutečnosti rozhodné pro správu daní.“ Mezi stranami není sporné, že dílo podle notářského zápisu NZ 715/2009 formálně právně předáno nebylo. Nicméně ze skutkových okolností případu jednoznačně vyplývá, že objednatel dílo fakticky převzal a stal se jeho vlastníkem, pročež pro daňové účely tedy nebylo možno vycházet z toho, že dílo nebylo z materiálního (faktického) pohledu předáno. K tomu krajský soud podotýká, že ani zdaleka ne ve všech případech musí o předání (převzetí díla, či tzv. přejímce) existovat písemný protokol či zápis. O tom dostatečně vypovídá i judikatura Nejvyššího správního soudu citovaná v bodě 82 odůvodnění tohoto rozsudku. V takovém případě je třeba předání díla dovozovat z jiných skutečností, které se podaří v případu prokázat, zejm. z konkludentního jednání stran. K tomu správce daně provedl dostatečné procesní kroky, zejm. výslech svědka – jednatele společnosti DoorHan Europe, s.r.o., M. K.

76. Podle ustanovení § 21 odst. 1 zákona o DPH v rozhodném znění platilo, že „daň je plátce povinen přiznat ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to k tomu dni, který nastane dříve, pokud zákon nestanoví jinak. Plátce daň uvádí v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla povinnost přiznat daň.“ Podle ustanovení § 21 odst. 6 zákona o DPH v rozhodném znění platilo, že v „ostatních případech se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné a) dnem převzetí a předání díla nebo jeho dílčí části při zdanitelném plnění uskutečněném podle smlouvy o dílo.“ Krajský soud má za to, že správce daně i žalovaný vyložili tuto právní úpravu správně, pokud určily den uskutečnění zdanitelného plnění v předmětné věci podle převzetí díla ke dni 14. 4. 2009, tedy ke dni odstoupení od smlouvy o dílo. Od tohoto okamžiku se totiž zhotovené dílo (byť jistě nikoliv hned a vcelku) dostalo do faktické dispozice objednatele, tedy společnosti DoorHan Europe, s.r.o. Zároveň tento den nastal dříve, než den přijetí úplaty zbytku peněžitého plnění, které měl žalobce jako zhotovitel za svou službu obdržet. Pozdější okamžiky, které by podle žalobce rovněž v logice argumentace žalovaného mohly hrát určitou roli v určení okamžiku převzetí, nejsou podle názoru krajského soudu relevantní, neboť bylo třeba určit okamžik, kdy se dílo dostalo do dispozice objednatele, nikoliv okamžik, k němuž došlo k sepsání notářského zápisu o tom, že objednatel odmítl dílo převzít (15. 5. 2009), ani okamžik, k němuž byl objednatel posléze zapsán do katastru nemovitostí jako vlastník stavby (tzn. ke dni 15. 6. 2010). Navíc tyto okamžiky následují časově později, takže i kdyby bylo možno dát žalobci za pravdu, že okamžik zdanitelného plnění nastal později, nemělo by to zásadní vliv na otázku doměření daně, ani daňového penále (viz k tomu odůvodnění v bodě 79 tohoto rozsudku).

77. K pátému žalobnímu bodu, v němž žalobce poukazoval na svou dobrou víru a z ní dovozoval porušení zásady legitimního očekávání, když tvrdil, že žalobce nemohl předvídat, kdy, jak a kolik obdrží od objednatele zaplaceno, uvádí krajský soud následující. S žalobcem lze částečně souhlasit v tom, že k datu odstoupení od smlouvy zhotovitel nemohl vědět, zda vůbec a v jaké výši bude zdanitelné plnění proplaceno objednatelem. To ovšem neznamená, že by žalobci z takového zdanitelného plnění neměla vzniknout povinnost odvést daň z přidané hodnoty. Vznik daňové povinnosti totiž není vázán na přijetí úplaty, nýbrž na uskutečnění služby. Krajský soud má za to, že pokud dne 1. 11. 2010 uhradila společnost DoorHan žalobci v souladu s rozhodčím nálezem – po započtení vzájemných pohledávek účastníků arbitrážního řízení – částku v celkové výši 53 809 596, 77 Kč, přičemž první daňová kontrola k dani z přidané hodnoty za měsíc listopad 2010 byla uzavřena se závěrem, že za toto zdaňovací období žalobci nevznikla povinnost přiznat daň, muselo být žalobci v posuzované věci žalobci zřejmé, že finanční vyrovnání ze smlouvy o dílo bude třeba zdanit dodatečně. Krajský soud má za to, že za tímto účelem měl žalobce podat dodatečné daňové přiznání k dani z přidané hodnoty ve smyslu ustanovení § 141 DŘ, resp. podle § 41 zákona o správě daní a poplatků. Pokud tak ovšem neučinil, nemohl být minimálně od data 1. 11. 2010 v dobré víře, že tato transakce týkající se poskytnutí služby nebude kvalifikována jako předmět zdanění DPH.

78. V návaznosti na posouzení argumentace dobrou vírou v meritu věci žalobce v pátém žalobním bodě navrhl moderaci vyměřeného daňového penále. Krajský soud z tohoto důvodu přerušil řízení, neboť chtěl vyčkat na závěry rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ve věci vedené pod sp. zn. 4 Afs 210/2014. Nejvyšší správní soud v této věci zkoumal právní otázku, zda daňové penále má povahu trestu, a dospěl v usnesení ze dne 24. 11. 2015, č.j. 4 Afs 210/2014 – 57 (přístupný na www.nssoud.cz) k následujícím závěrům: „Penále podle § 37b zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2010, a § 251 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, má povahu trestu; je na ně třeba aplikovat čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod a čl. 6 a 7 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod.“ V bodě 69 odůvodnění pak uzavřel, že „penále podle § 37b zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném od 1. 1. 2007do 31. 12. 2010, a § 251 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, má povahu trestu, a je proto třeba na ně aplikovat čl. 6 a 7 Úmluvy, jakož i čl. 40 odst. 6 Listiny, podle něhož se pro posouzení trestnosti činu a uložení trestu použije pozdější zákonná úprava, jestliže je to pro pachatele příznivější.“ Citované usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu se však nijak explicitně nevyjadřuje k možnosti moderace daňového penále správním soudem ve smyslu § 78 odst. 2 s.ř.s., podle něhož platí, že „[r]ozhoduje-li soud o žalobě proti rozhodnutí, jímž správní orgán uložil trest za správní delikt, může soud, nejsou-li důvody pro zrušení rozhodnutí podle odstavce 1, ale trest byl uložen ve zjevně nepřiměřené výši, upustit od něj nebo jej snížit v mezích zákonem dovolených, lze-li takové rozhodnutí učinit na základě skutkového stavu, z něhož vyšel správní orgán, a který soud případně vlastním dokazováním v nikoli zásadních směrech doplnil, a navrhl-li takový postup žalobce v žalobě.“ Krajský soud je toho názoru, že přestože závěry vyslovené v tomto usnesení se moderačního oprávnění soudu přímo nedotýkají, lze systematickým výkladem vyslovených závěrů o povaze daňového penále v kontextu citovaného § 78 odst. 2 s.ř.s. dospět k závěru, že daňové penále za určitých okolností lze moderovat. Vztahují-li se na daňové penále totiž základní principy správního trestání, což Nejvyšší správní soud svým názorem potvrdil, pak není důvod činit ve vztahu k moderačnímu oprávnění soudu výjimku. Aby však soud mohl využít moderační pravomoc, muselo by jít o zvláštní skutkové okolnosti svědčící o tom, že daňový subjekt porušení povinnosti nezavinil ani mu nemohl předejít, přičemž zároveň by bylo daňové penále zjevně nepřiměřené okolnostem případu a poměrům daňového subjektu.

79. Krajský soud se proto pečlivě zabýval i moderačním návrhem žalobce a z týchž důvodů ho též vyzval k jeho precizaci eventuálního petitu žaloby směřujícího k moderaci. Po důkladném zvážení všech namítaných důvodů krajský soud dospěl k názoru, že v posuzované věci nejsou dány podmínky pro využití moderace. V prvé řadě krajský soud poukazuje na to, že pro vyčíslení daňového penále ve smyslu ustanovení § 37b odst. 1 písm. a), b) ZSDP a stejně tak i podle nové úpravy obsažené v § 251 DŘ, nehraje žádnou roli časový faktor. Penále se totiž vyměřuje z částky doměřené daně tak, jak byla stanovena oproti poslední známé dani, příslušnou paušální procentuální sazbou, která činí v případě zvýšení daně 20 %. Námitka žalobce, že penále bylo vyměřeno od dubna 2009, tedy není relevantní. Krajský soud navíc nepřehlédl, že ve výroku napadeného rozhodnutí, které mění výrok prvostupňového rozhodnutí i v tomto ohledu, se tato formulace vůbec nevyskytuje. Dále krajský soud zkoumal, zda mohl žalobce svým postupem v daňovém řízení zabránit tomu, aby mu bylo penále z doměřené částky daně předepsáno. V tomto ohledu odkazuje již na své předchozí závěry vyslovené v bodě 77 odůvodnění tohoto rozsudku a konkrétněji uvádí následující.

80. Podle ustanovení § 141 odst. 1 DŘ platí, že „[z]jistí-li daňový subjekt, že daň má být vyšší než poslední známá daň, je povinen podat do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém to zjistil, dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování a ve stejné lhůtě rozdílnou částku uhradit. Tato povinnost trvá, pokud běží lhůta pro stanovení daně. Poslední známá daň je výsledná daň, jak byla správcem daně dosud pravomocně stanovena v dosavadním průběhu daňového řízení o této dani.“ Podle ustanovení § 141 odst. 6 DŘ platí, že Dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování není přípustné k dani, která je předmětem probíhající daňové kontroly, popřípadě je-li předmětem výzvy podle § 87 odst. 2, která byla oznámena daňovému subjektu, nebo je-li o této dani zahájeno řízení o mimořádném opravném prostředku, dozorčím prostředku nebo řízení o žalobě podané proti rozhodnutí správce daně; tyto skutečnosti přerušují běh lhůty pro podání dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování podle odstavce 1 věty první; nová lhůta počne běžet od ukončení daňové kontroly, podle jejíhož výsledku se poslední známá daň nemění, nebo od právní moci dodatečného platebního výměru, byl-li na základě daňové kontroly vydán, popřípadě od právní moci rozhodnutí, kterým je ukončeno řízení o mimořádném opravném prostředku, dozorčím prostředku nebo řízení o žalobě podané proti rozhodnutí správce daně.“ Podle ustanovení § 37b odst. 4 ZSDP, které bylo na základě § 264 odst. 13 DŘ v posuzované věci aplikováno, platilo, že pokud je dodatečně vyměřován základ daně a daň podle dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného hlášení, penále z částky, která je v něm uvedena, nevzniká (obdobně i § 251 odst. 6 DŘ). Krajský soud s odkazem na citovanou právní úpravu podotýká, že žalobci nic nebránilo v tom, aby si v období od 11. 11. 2011, kdy byl seznámen se zprávou o daňové kontrole za měsíc listopad 2010, až do zahájení druhé daňové kontroly dne 27. 2. 2012 (za období února až prosince 2009) podal dodatečné daňové přiznání k dani za zdaňovací období duben 2009 (§ 141 DŘ). Jak je však ze zjištěného skutkového stavu patrno, žalobce tak neučinil, čímž nevyužil možnosti zabránit vzniku penále, které představuje zákonné příslušenství doměřené daně. Krajský soud dále ani neshledal, že by vzhledem k částce, která byla žalobci vyplacena objednatelem díla na základě závěrů rozhodčího nálezu, vzniklé penále ve výši 1 921 245 Kč přesahovalo majetkové poměry žalobce a bylo tak zjevně nepřiměřené.

81. Krajský soud tedy dospěl k závěru, že v předmětné věci nebyly naplněny podmínky pro aplikaci moderačního práva soudu ve smyslu § 78 odst. 2 s.ř.s., a proto eventuálním petitům žaloby I nevyhověl.

82. K šestému žalobnímu bodu, v němž žalobce namítal nesprávný výklad judikatury Nejvyššího správního soudu v obdobných věcech, krajský soud uvádí následující. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 6. 2006, č.j. 5 Afs 15/2005 – 65, přístupný na www.nssoud.cz, se ve svých závěrech dotýká obdobné věci a mj. uvádí toto: „Pokud objednatel se stěžovatelem nesepsali smluvně dohodnutý protokol o předání a převzetí díla, jde o porušení toliko smluvního ujednání, nemající vliv na uskutečnění zdanitelného plnění, tj. v daném případě faktickému předání a převzetí díla, a tato skutečnost není způsobilá ovlivnit vznik daňové povinnosti dle ustanovení § 10 odst. 1 zákona o DPH. Z dikce ustanovení § 2 odst. 7 daňového řádu je patrné, že správce daně je oprávněn použít tohoto ustanovení i tehdy, pokud je stavem formálně právním zastírána jiná skutečnost. Touto skutečností je v předmětné věci předání díla. Pokud by správce daně akceptoval formálně právní stav, kdy stěžovatel stejně tak i objednatel díla zůstali nečinní ve vztahu k ukončení obchodního závazku založeného výše uvedenou smlouvou o dílo, a nesepsali ohledně převzetí díla protokol o předání a převzetí, případně neukončily spolupráci jiným zákonem dohodnutým způsobem, přestože v daňovém řízení vyšlo najevo, že k převzetí díla investorem stavby od společnosti P., s. r. o. došlo, postupoval by v rozporu s výše uvedeným ustanovením § 2 odst. 7 daňového řádu a akceptoval by tak nežádoucí stav, kdy skutečný stav (dílo je dokončeno a užíváno v souladu s kolaudačními rozhodnutími) je zastřen stavem formálně právním.“ Jakkoliv v této věci Nejvyšší správní soud shledal v jednání stran smlouvy o dílo zastření skutečného stavu formálně právním jednáním stran, závěry tohoto rozsudku nepochybně dopadají na posuzovanou věc v tom směru, že jak ZSDP, tak i DŘ upřednostňují skutečný obsah právního úkonu (právního jednání) nebo jiné skutečnosti rozhodné pro stanovení či vybrání daně (§ 2 odst. 7 ZSDP, § 8 odst. 3 DŘ). Obdobné závěry vyplývají i z citovaného rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 4. 2005, č.j. 5 Afs 60/2004 – 59 (přístupný na www.nssoud.cz), z nichž lze poukázat zejm. na názor, že „vznik daňové povinnosti, jež upravuje ustanovení § 10 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty, není závislý na vůli daňového subjektu a daňová povinnost tak vzniká v momentu uskutečnění zdanitelného plnění. V opačném případě, jak Městský soud správně zmínil v odůvodnění rozsudku, by v praxi mohly nastat situace, že by žádná ze smluvních stran neměla zájem na formálním předání a převzetí díla podpisem předávacího protokolu a k uskutečnění zdanitelného plnění by tak nemuselo dojít nikdy.“

83. Krajský soud má za to, že ratio právních závěrů Nejvyššího správního soudu citovaných v předcházejícím odstavci zůstává i po změně právní úpravy daně z přidané hodnoty i daňového řízení stále aplikovatelné. Nic na tom zásadně nemění ani závěry usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu 3. 4. 2007, sp. zn. 1 Afs 73/2004 – 89, citované v bodě 76 odůvodnění tohoto rozsudku, které se týkají prokazování disimulace právních jednání a akcentují princip jednoty a bezrozpornosti právního řádu. V opačném případě by totiž orgány finanční správy byly v obdobných případech odkázány na formální stránku soukromoprávních jednání, které sleduje naprosto přirozeně primárně jiné zájmy a účely, než jsou účely fiskální chráněné daňovým právem. Krajský soud tedy neshledal postup správce daně ani žalovaného rozporný se smyslem a účelem citované judikatury Nejvyššího správního soudu.

84. K sedmému žalobnímu bodu, v němž žalobce namítal nesprávný výklad evropské judikatury SDEU, který žalovaný provedl v napadeném rozhodnutí, lze uvést následující. Konkrétně rozsudek SDEU C 235/85 Komise proti Nizozemskému království, který se vztahuje k restriktivnímu výkladu výjimek z pojmu „ekonomická činnost daňového subjektu“, se skutkově týkal problematiky osvobození činnosti notářů a jiných funkcionářů od daně z přidané hodnoty. Soud při hodnocení věci vycházel z ekonomické povahy činnosti těchto subjektů. Další odkazovaný rozsudek SDEU C-284/03 ve věci Belgie vs. Temco Europe SA se týkal problému kvalifikace určitých inominátních smluv uzavřených podle belgického práva z hlediska aplikace článku 13B písm. b) šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977. SDEU zde potvrdil zásadu autonomního výkladu pojmů evropského práva s tím, že vnitrostátní soud má povinnost kvalifikovat smluvní vztah ve smyslu práva EU. Pokud žalobce odkazoval na bod 17 odůvodnění tohoto rozsudku s tím, že pravidlo restriktivního výkladu neznamená, že ustanovení o osvobození od daně z přidané hodnoty mělo být vykládáno způsobem, který vyloučí jeho účinky, pak krajský soud dává žalobci za pravdu, že tento závěr s odkazem na stanovisko generálního advokáta v této věci SDEU skutečně učinil. Nicméně krajský soud nemá za to, že by toto upřesnění poselství citovaného rozsudku na věci cokoliv měnilo, neboť v posuzované věci nejde o výklad tzv. šesté směrnice, ani institutu osvobození od daně z přidané hodnoty. Krajský soud má za to, že žalovanému nelze vytknout ani nesprávnou interpretaci citovaných rozsudků, ani to, že by účelově vytrhoval jednotlivé části argumentace těchto rozsudků z kontextu, jak tvrdí žalobce. Použití této judikatury v odůvodnění napadeného rozhodnutí žalovaného lze chápat jako podpůrnou argumentaci, přičemž na věci zásadně nic nemění. Poznámky žalobce o rozdílu mezi pojmy „platnost“ a „účinnost“ smlouvy považuje krajský soud za naprosto marginální ve vztahu k posuzované věci, přičemž podotýká, že tyto pojmové distinkce ani nemohly mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, a proto jim dále v odůvodnění již nevěnoval pozornost.

85. Ze všech shora uvedených důvodů krajský soud žalobu proti napadenému rozhodnutí č. I zamítl, jak je ve výroku I. uvedeno. VII.B Posouzení žaloby směřující vůči napadenému rozhodnutí č. II

86. V žalobě proti napadenému rozhodnutí II žalobce odkázal na gros žalobních bodů namítaných proti napadenému rozhodnutí č. I. Vzhledem k tomu také krajský soud odkazuje na odůvodnění těchto námitek, které je obsaženo v části VI.A odůvodnění tohoto rozsudku.

87. Specifickou žalobní námitkou je tvrzení, že žalovaný vypočítal základ daně, tedy výši doměřené daně a tím i úrok z posečkané částky z částky, kterou daňový subjekt nemohl v době, kdy mělo dojít k uskutečnění zdanitelného plnění, vůbec v dobré víře znát ani předpokládat. Žalobce se zde podobně jako v žalobě proti napadenému rozhodnutí č. I dovolává své dobré víry, resp. zásady legitimního očekávání. V tomto ohledu krajský soud odkazuje na ustanovení § 157 odst. 1 až 3 DŘ, z nichž vyplývá, že „[p]o dobu povoleného posečkání nevzniká daňovému subjektu povinnost uhradit úrok z prodlení. Za dobu posečkání vzniká daňovému subjektu povinnost uhradit úrok z posečkané částky, který odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 7 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí. O předpisu úroku z posečkané částky za dobu posečkání vydá správce daně platební výměr bezodkladně po skončení posečkání. Úrok z posečkané částky se nepředepíše, nepřesahuje-li 100 Kč.“

88. Ze správního spisu správce daně vyplývá, že rozhodnutím ze dne 28. 8. 2012, č.j. 177895/12/330911705239 bylo rozhodnuto na základě žádosti žalobce ze dne 9. 8. 2012 ve smyslu jejího doplnění ze dne 22. 8. 2012 tak, že posečkání úhrady daně z přidané hodnoty v částce 7 962 680 Kč se povoluje ode dne 10. 8. 2012 do 15 dnů ode dne doručení rozhodnutí o odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru č.j. 1582223/12/330911705239, nejdéle pak do dne 1. 7. 2013. Dále bylo povoleno posečkání příslušenství daně – penále z dodatečně vyměřené daně v částce 1 592 536 Kč, které bylo posečkáno ode dne 10. 8. 2012 do 15 dnů ode dne doručení rozhodnutí o odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru č.j. 1582223/12/330911705239, nejdéle pak do dne 1. 7. 2013. Z rozhodnutí ze dne 30. 5. 2013 dále vyplývá, že posečkání pozbylo účinnosti dnem 15. 4. 2013.

89. Úrok z posečkané částky byl vyměřen prvostupňovým platebním výměrem II ve výši 395 560 Kč tak, že úrok byl vypočten z částky 9 606 225 Kč, což je částka, která byla na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období duben 2009 daňovému subjektu doměřena na základě napadeného rozhodnutí č. I. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí č. II je pak zřejmé, že úrok z posečkání byl předepsán za období od 10. 8. 2012 do 15. 4. 2013 (doba trvání posečkání) v částce 7 962 680 Kč, tzn. celkem 144 dnů v roce 2012 a 104 dnů v roce 2013, což žalovaný násobil úrokem zjištěným v souladu s § 157 odst. 2 DŘ (výše repo sazby platné k prvnímu dni kalendářního pololetí zvýšená o 7 procentních bodů).

90. Krajský soud nesdílí přesvědčení žalobce, že při vyměření úroku z posečkané částky bylo postupováno správcem daně v rozporu se zásadou dobré víry. Krajský soud poukazuje na citované ustanovení § 157 DŘ, které obsahuje jednoznačný a srozumitelný návod, jakým způsobem se úrok z posečkané částky počítá. Rovněž z odůvodnění napadeného rozhodnutí jasně vyplývá, jakým způsobem byla částka 395 560 Kč vypočtena, přičemž žalovaný i dostatečně srozumitelně vysvětlil, proč bylo v prvostupňovém platebním výměru uvedeno, že „úrok byl vypočten z částky 9 606 225 Kč“. Bylo tedy postupováno v souladu s ustanovením § 157 odst. 6 DŘ, neboť úrok z posečkané částky nebyl vyměřen z daňového penále. Pokud žalobce vztahuje své legitimní očekávání i k částce, z níž byl úrok z posečkání odvozen, a to k datu uskutečnění zdanitelného plnění, krajský soud jeho názor nesdílí, neboť institut posečkání má ve vztahu k určení základu daně a jejího příslušenství až posteriorní dopad a nelze tedy předpokládat, že by žalobce měl být v dobré víře v tom směru, z jaké částky bude in eventum počítán úrok, bude-li eventuálně žalobci doměřena daň a předepsáno příp. příslušenství. Tyto námitky tedy nejsou důvodné.

91. V další žalobní námitce proti napadenému rozhodnutí II žalobce poukázal na to, že žalovaný nehodnotil jeho námitky v odvolání v souvislosti s § 5 odst. 3 a § 157 odst. 7 DŘ, které umožňuje správci daně, aby upustil od předepsání úroku z posečkání a žalovaný tak k námitkám žalobce mohl rozhodnout odlišně a úrok z posečkané částky nevyměřit. K tomu krajský soud uvádí následující. Podle ustanovení § 5 odst. 3 DŘ platí, že „[s]právce daně šetří práva a právem chráněné zájmy daňových subjektů a třetích osob (dále jen „osoba zúčastněná na správě daní“) v souladu s právními předpisy a používá při vyžadování plnění jejich povinností jen takové prostředky, které je nejméně zatěžují a ještě umožňují dosáhnout cíle správy daní.“ V tomto ustanovení je upravena zásada zdrženlivosti a přiměřenosti postupu správce daně. Nicméně z těchto procesních zásad neplyne, že by neměl správce daně uplatnit právo na doměření daně či jejího příslušenství, má-li k takovému postupu zákonné oprávnění. Podle ustanovení § 157 odst. 7 ve znění účinném do 31. 12. 2014 byl správce daně oprávněn upustit od předepsání úroku z posečkání, pokud by ekonomické nebo sociální poměry daňového subjektu zakládaly tvrdost uplatněného úroku. Toto ustanovení bylo projevem zásady odstraňování tvrdosti ve fiskálních vztazích a jeho uplatnění záviselo na správní úvaze (diskreci) správce daně. Na upuštění od předepsání úroku z posečkání tedy nebyl právní nárok. Pokud žalobce měl za to, že splňuje podmínky pro aplikaci tohoto institutu, měl o upuštění od předepsání úroku z posečkání požádat. Krajský soud tedy nepovažuje uvedené námitky za důvodné.

92. Ze všech shora uvedených důvodů krajský soud zamítl žalobu proti napadenému rozhodnutí č. II jako nedůvodnou. VII.C Posouzení žaloby směřující vůči napadenému rozhodnutí č. III.

93. V žalobě proti napadenému rozhodnutí č. III. žalobce opět odkázal na obsah žaloby proti napadenému rozhodnutí č. I. Vzhledem k tomu také krajský soud odkazuje na odůvodnění těchto námitek, které je obsaženo v části VI.A odůvodnění tohoto rozsudku.

94. Napadeným rozhodnutím III bylo zamítnuto odvolání proti platebnímu výměru na úrok z prodlení úhrady daňových povinností – za zdaňovací období od 1. 4. 2009 do 30. 4. 2009, který byl vyčíslen ve výši 4 620 509 Kč.

95. Podle ustanovení § 252 odst. 1 až 4 DŘ platí, že „daňový subjekt je v prodlení, neuhradí-li splatnou daň nejpozději v den její splatnosti. Daňovému subjektu vzniká povinnost uhradit úrok z prodlení za každý den prodlení, počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti až do dne platby včetně. Výše úroku z prodlení odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí. Úrok z prodlení se uplatní nejdéle za 5 let prodlení. Pokud je pro daň stanoven náhradní den splatnosti, běží úrok z prodlení počínaje pátým pracovním dnem následujícím po původním dni její splatnosti. Úrok z prodlení je splatný dnem, ve kterém jsou splněny zákonné podmínky pro jeho vznik, a na osobním daňovém účtu se předepisuje nejpozději do desátého dne po skončení měsíce následujícího po měsíci, ve kterém uplynul den jeho splatnosti.“

96. Žalobce namítal, že žalovaný trestá žalobce napadeným rozhodnutím III doměřením úroku z prodlení, aniž by při svém rozhodnutí vzal v potaz dobrou víru žalobce jako daňového subjektu ve smyslu ustanovení § 5 odst. 3 daňového řádu. K tomu krajský soud v prvé řadě uvádí, že tato námitka je svou povahou obdobná námitce, kterou vznesl žalobce i proti napadenému rozhodnutí č. II. Krajský soud k tomu navrch podotýká, že úrok z prodlení není primárně represivní nástroj (na rozdíl od daňového penále), ale jeho funkcí je odškodnit újmu státu spočívající v tom, že daňový subjekt nesplnil svou daňovou povinnost řádně tvrdit a zaplatit daň včas (viz k tomu např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 7. 2013, č.j. 5 Afs 78/2012, přístupný na www.nssoud.cz). Ve smyslu nové právní úpravy obsažené v § 252 DŘ se tedy z povahy věci nemůže jednat o trestání žalobce. Krajský soud k výše uvedené námitce žalobce uvádí, že nespatřuje v postupu správce daně porušení zásad zdrženlivosti a přiměřenosti vyplývajících z ustanovení § 5 odst. 3 DŘ. Pokud žalobce tvrdil, že žalovaný nevzal v úvahu dobrou víru žalobce, musí krajský soud poukázat obdobně jako v bodě 90 odůvodnění tohoto rozsudku, že nemá za to, že v tomto ohledu mohla dobrá víra žalobce jakkoliv chránit před vznikem úroku z prodlení. Stav prodlení totiž vzniká ze zákona v důsledku nekonání daňového subjektu v zákonných lhůtách, a stejně tak vzniká i ex lege povinnost uhradit úrok z prodlení.

97. Krajský soud má za to, že žalovaný v napadeném rozhodnutí přezkoumatelně odůvodnil všechny odvolací námitky žalobce, přičemž krajský soud zcela souhlasí se žalovaným, že pokud by chtěl žalobce zpochybnit předpis úroku z prodlení, musel by namítat nesprávný výpočet úroku z prodlení, který je založen na proměnných vyplývajících ze skutkových okolností vzniku daňového nedoplatku. Žalobce nerozporoval v žalobě žádnou ze skutečností rozhodnou pro vydání platebního výměru na úrok z prodlení (tzn. výše daňového nedoplatku, doba prodlení a správnost výpočtu úroku z prodlení).

98. Pokud žalobce dále namítl, že nemohl za situace vzniklé v roce 2009 posoudit, na rozdíl od žalovaného, který tak mohl učinit dodatečně po dlouhém zkoumání v roce 2013, výši tvrzené daňové povinnosti a její splatnosti, pak k tomu krajský soud uvádí, že tato námitka se svým obsahem týká samotného doměření daně, a nikoliv jejího příslušenství. K těmto právním otázkám se krajský soud dostatečně vyjádřil v části VI.1 odůvodnění tohoto rozsudku.

99. Z uvedených důvodů neshledal krajský soud žalobu proti napadenému rozhodnutí č. III důvodnou, a proto ji zamítl, jak je uvedeno ve výroku I. tohoto rozsudku.

VIII. Náhrada nákladů řízení

100. O náhradě nákladů řízení krajský soud rozhodl v souladu s ustanovením § 60 odst. 1 s.ř.s. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení, neboť nebyl v řízení úspěšný (výrok II tohoto rozsudku). Žalovanému nebyla přiznána náhrada nákladů řízení, neboť jeho náklady nepřesáhly rámec jeho běžné úřední činnosti a ani náhradu nákladů řízení nepožadoval.

Poučení