57 Af 51/2012 - 193

Rubrum

Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Alexandra Krysla a soudkyň Mgr. Miroslavy Kašpírkové a Mgr. Ing. Veroniky Baroňové, v právní věci žalobce SLOT Group, a.s , IČ 62741560, se sídlem Karlovy Vary, Jáchymovská 142, zastoupeného Mgr. Alešem Smetankou, advokátem se sídlem Praha 1, Jungmannova 745/24, proti žalovanému Krajskému úřadu Karlovarského kraje, se sídlem Karlovy Vary, Závodní 353/88, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7.8.2012, č.j. 383/LP/12, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

I. Napadené rozhodnutí. Žalobce se žalobou domáhal rozhodnutí žalovaného ze dne 7.8.2012, č.j. 383/LP/12 (dále jen „napadené rozhodnutí“), kterým bylo zamítnuto odvolání právního předchůdce žalobce proti platebnímu výměru Magistrátu města Karlovy Vary ze dne 22.3.2012, č.j. 838/OFE/12, vydaného ve věci místního poplatku za provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí podle jiného právního předpisu, a toto rozhodnutí bylo potvrzeno“. II. Žaloba. Žalobce žalobu odůvodnil čtyřmi skupinami žalobních bodů. V první skupině žalobních bodů žalobce namítal, že nezákonnost správních rozhodnutí vychází z toho, že poplatková povinnost žalobce nemohla na základě obecně závazné vyhlášky vůbec vzniknout. Správní orgány se tak dopustili chybné aplikace vyhlášky, a to zejména v otázce vzniku poplatkové povinnosti žalobce. Možnost zavést zpoplatnění provozování jiných sázkových her, než her provozovaných pomocí výherních hracích přístrojů, byla obcím poskytnuta zákonem č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích, až od účinnosti novely zákona o místních poplatcích, tedy ode dne 16.6.2010. Teprve od tohoto okamžiku získaly obce zákonné zmocnění vydávat obecně závazné vyhlášky, kterými mohly zpoplatnit vedle výherních hracích přístrojů i tzv. jiná technická herní zařízení povolená ministerstvem, mezi které patří i centrálního loterního systému s interaktivními videoloterními terminály (dále také „CLS“), jež jsou předmětem tohoto řízení. Město Karlovy Vary využilo tohoto zákonného zmocnění a vydalo vyhlášku, která zavedla „poplatek za provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí podle jiného právního předpisu“. Na základě ustanovení § 14 odst. 1 zákona o místních poplatcích ve spojení s ustanovením § 10 písm. d) a § 84 odst. 2 písm. h) zákona č. 128/2000 Sb., o obcích (obecní zřízení), jsou obce oprávněny stanovit místní poplatky, jež budou na jejich území vybírány. Zákon o místních poplatcích dále v ustanovení § 14 odst. 2 stanoví, že bližší podmínky výběru těchto místních poplatků stanoví obec obecně závaznou vyhláškou, přičemž uvádí výčet obsahových náležitostí, které musí příslušná vyhláška minimálně upravovat. Vyhláška tak musí zejména stanovit konkrétní sazbu poplatku, vznik a zánik poplatkové povinnosti, lhůty pro plnění ohlašovací povinnosti, splatnost, úlevy a případné osvobození od poplatků. Jak je ovšem patrné z vyhlášky, tato neobsahuje úpravu okamžiku vzniku a zániku poplatkové povinnosti, tj. neobsahuje povinné náležitosti vyžadované zákonem. Tato skutečnost vede k tomu, že předmětná vyhláška je v rozporu s ustanovením § 14 odst. 2 zákona o místních poplatcích a je třeba ji hodnotit jako nezákonnou. Na základě vyhlášky proto nemohla žalobci vzniknout poplatková povinnost, a tudíž ani žalovaný nemohl vydat napadené rozhodnutí, resp. prvoinstanční orgán nebyl oprávněn vydat prvoinstanční rozhodnutí, protože na základě nezákonné vyhlášky nelze zákonně ukládat povinnosti. Žalobce dále uvedl, že mu poplatková povinnost nemohla vzniknout, resp. nemohla mu být na základě vyhlášky zákonným způsobem uložena, také z dalšího důvodu. Žalobce v rozhodných obdobích, tj. od 1.1.2011 do 31.12.2011, provozoval na území Města celkem sedm jiných technických herních zařízení, tj. CLS, a to (i) CLS s označením „KAJOT VLT“, jež bylo povoleno rozhodnutím Ministerstva ze dne 19.4.2007, č.j. 901/88298/2006, a které nabylo právní moci dne 20.4.2007, (ii) CLS s označením „ProLink“, které bylo povoleno rozhodnutím Ministerstva ze dne 28.8.2007, č.j. 34/60637/2007, a které nabylo právní moci dne 30.8.2007, (iii) CLS s označením „ IconicSb“, které bylo povoleno rozhodnutím Ministerstva ze dne 25.4.2008, č.j. 34/35154/2008, a které nabylo právní moci dne 8.5.2008, (iv) CLS s označením „MULTILOTTO“, které bylo povoleno rozhodnutím Ministerstva ze dne 11.1.2010, č.j. 34/101333/2009, a které nabylo právní moci dne 13.1.2010, (v) CLS s označením „IVT SYNOT“, které bylo povoleno rozhodnutím Ministerstva ze dne 29.4.2010, č.j. 34/28523/2010, a které nabylo právní moci dne 13.5.2010, (vi) CLS s označením „APEX MULTI MAGIC VLT“, které bylo povoleno rozhodnutím Ministerstva ze dne 19.9.2008, č.j. 34/70243/2008, a které nabylo právní moci dne 23.9.2008, a (vii) CLS s označením „MAGIC LOTTO“, které bylo povoleno rozhodnutím Ministerstva ze dne 9.2.2010, č.j. 34/102441/2009, a které nabylo právní moci dne 18.2.2010. Veškerá rozhodnutí Ministerstva povolující provoz technických herních zařízení (tj. CLS) nabyla tedy právní moci před nabytím účinnosti vyhlášky. Od okamžiku účinnosti vyhlášky v žádném případě nebylo ministerstvem žalobci vydáno žádné povolení k provozování jiného technického herního zařízení (tj. CLS) na území města, které by žalobci založilo poplatkovou povinnost podle vyhlášky. Na základě uvedených skutečností je tedy nutné konstatovat, že v době účinnosti vyhlášky dosud žalobci poplatková povinnost vůbec nevznikla, neboť jednak bylo žalobcem uvedeno výše, vyhláška vznik poplatkové povinnosti nikde neupravuje, a dále podle přechodného a zrušovacího ustanovení čl. 8 odst. 2 vyhlášky se na právní vztahy vzniklé přede dnem nabytí účinnosti vyhlášky (což jsou všechny právní vztahy vzniklé v souvislosti s provozováním jiných technických herních zařízení, neboť všech 7 jiných technických herních zařízení bylo pravomocně povoleno před datem účinnosti vyhlášky) vztahují ustanovení dosavadní obecné vyhlášky (tj. původní vyhláška města č. 5/2003, která zpoplatnění jiných technických herních zařízení neumožňovala). Žalobce konstatoval, že je navíc přesvědčen, že výklad vyhlášky, který musel zvolit správce poplatku i žalovaný, když vydaly svá rozhodnutí ukládající žalobci předmětnou poplatkovou povinnost, je v příkrém rozporu s obecnou právní zásadou lex retro non agit, tedy zákazem zpětné působnosti (retroaktivity) zákona (resp. jakéhokoli právního předpisu, tedy i obecně závazné vyhlášky obce), neboť vyhláška při výkladu zaujatém žalovaným, resp. správcem poplatku působí zpětně. Zákaz retroaktivního výkladu právních norem v minulosti několikrát potvrdil i Ústavní soud, když např. ve svém nálezu ze dne 8.6.1995, sp.zn. IV. US 215/94, konstatoval, že „ke znakům právního státu neoddělitelně patří princip právní jistoty a ochrany důvěry občanů v právo. Tento postup zahrnuje zákaz retroaktivity právních norem, resp. jejich retroaktivního výkladu. Jestliže tedy někdo jedná v důvěře v nějaký zákon, nemá být v této své důvěře zklamán.“ Vznik poplatkové povinnosti v posuzovaném případě přitom nevyplývá ani z jiných relevantních ustanovení vyhlášky. Dle čl. 8 odst. 1 vyhlášky je provozovatel, který v době nabytí její účinnosti provozuje na území města jiné technické herní zařízení, povinen do 15 dnů od nabytí účinnosti vyhlášky splnit pouze povinnost ohlašovací, nikoliv poplatkovou. Ze žádného ustanovení vyhlášky přitom neplyne přímá návaznost poplatkové povinnosti na ohlašovací povinnost, a tudíž nelze připustit výklad, že by žalobci splněním ohlašovací povinnosti vznikla „automaticky“ (tj. bez opory ve vyhlášce či zákoně o místních poplatcích) povinnost místní poplatek za jiné technické herní zařízení také zaplatit. Z uvedeného je zřejmé, že při ústavně konformní interpretaci (tj. při respektování zákazu retroaktivity) vyhlášky v otázce vzniku poplatkové povinnosti je možný jediný závěr, a to, že předmětná poplatková povinnost žalobci za daná období doposud nevznikla. Na základě vyhlášky poplatková povinnost může žalobci v případě provozování jiného technického herního zařízení na území města vzniknout až okamžikem, kdy po účinnosti vyhlášky ministerstvo povolí provoz jiného technického herního zařízení na území města, které následně provozovatel uvede do provozu. Výklad připouštějící retroaktivní působení vyhlášky, na němž jsou založeny správní rozhodnutí žalovaného a správce poplatku, je v příkrém rozporu nejen se zásadou právní jistoty, ale též např. zásadou ochrany důvěry občanů v právo, a je proto nutné jej odmítnout. Žalobce konstatoval, že v této souvislosti je třeba doplnit, že již mnohokrát byl předmětem judikatorního posouzení požadavek určitosti a srozumitelnosti právních předpisů (včetně obecně závazných vyhlášek obcí), přičemž podle konstantní judikatury platí, že jestliže je povinnost ukládaná adresátovi právní normy formulována neurčitě, nesrozumitelně, či nepředvídatelně, musí jít negativní následky této právní úpravy k tíži autora, a nikoliv adresáta právního předpisu. Tento požadavek byl vysloven např. v rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 23.11.2004, č.j. 2 Afs 122/2004-169, a rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 11.4.2001, sp.zn. II. ÚS 487/2000. Ve druhé skupině žalobních bodů žalobce namítal, že se správní rozhodnutí se opírají o protiústavně přijatou novelu zákona o místních poplatcích. Žalobce konstatoval, že spatřuje žalobce protiústavnost novely zákona o místních poplatcích v tom, že tato byla na jednání Senátu Parlamentu dne 23.4.2010 formou protiústavního legislativního přílepku včleněna do původního návrhu novely měnící výlučně zákon č. 115/2001 Sb., o podpoře sportu, aniž by mezi novelou zákona o místních poplatcích a původním návrhem novely zákona o podpoře sportu existoval jakýkoli (natož úzký) vztah, resp. jakákoli věcná souvislost. Podle názoru Ústavního soudu judikovaného např. v jeho nálezu ze dne 15.2.2007, sp.zn. Pl. ÚS 77/06, musí pozměňovací návrh poslance (tedy tzv. přílepek) vykazovat úzký vztah s předkládanou právní úpravou (zákonem či novelou zákona), tedy musí se tykat téhož předmětu návrhu, který je v legislativním procesu projednáván. Jestliže se základní obsahy a účely obou zkoumaných návrhů zásadně liší, je tento legislativní proces protiústavní a Ústavní soud proto takto „přilepený“ pozměňovací poslanecký návrh v citovaném nálezu zrušil. Podle Ústavního soudu je tedy třeba v rámci posuzování otázky (proti)ústavnosti legislativního procesu, který předcházel přijetí novely zákona o místních poplatcích, zkoumat shora uvedený požadavek úzkého vztahu mezi projednávaným právním předpisem (tím je v daném případě původní návrh novely měnící výlučně zákon o podpoře sportu) a předloženým pozměňovacím návrhem (tím je v daném případě novela zákona o místních poplatcích). V daném případě je zřejmé, že obsah a účel výše uvedených dvou návrhů novel spolu přímo nesouvisejí, navíc rozhodně ne úzce, jak tento vzájemný vztah vymezil ve své judikatuře Ústavní soud. Původně navrhovaná novela zákona o podpoře sportu se totiž zabývala výlučně tím, že povinnosti vlastníka sportovních zařízení nově rozšířila také na provozovatele těchto sportovních zařízení, avšak nijak se nezabývala problematikou místních poplatků, ba dokonce ani financováním sportovních aktivit z výtěžků loterií a jiných podobných her, zvláště pak v situaci, kdy příjem z místních poplatků má být určen do rozpočtu obcí bez jakékoli vazby na sport. Navržená a schválená novela zákona o místních poplatcích tedy nijak nesouvisela (natož úzce) s povinnostmi vlastníků či provozovatelů sportovních zařízení (což bylo předmětem původního návrhu novely zákona o podpoře sportu projednávaného v legislativním procesu). Právě uvedené dokládá i důvodová zpráva k původnímu návrhu novely zákona o podpoře sportu, kde o financování sportu prostřednictvím zpoplatnění loterií a jiných podobných her podle zákona č. 202/1990 Sb., o loteriích a jiných podobných hrách, nelze nalézt jakoukoli zmínku. Ostatně toho, že se v případě novely zákona o místních poplatcích jedná o problematický legislativní přílepek, si byli vědomi i samotní zákonodárci při schvalování pozdějšího zákona č. 183/2010 Sb. obsahujícího předmětný (protiústavní) legislativní přílepek v podobě novely zákona o místních poplatcích. Ze stenozáznamu pořízeného zjednání Poslanecké sněmovny Parlamentu dne 18.5.2010 jednoznačně vyplývá, že na tento legislativní přílepek a s ním související obavu z možných negativních právních důsledků poukazovali poslanci K.Š. a poté i J.Č., na což reagoval předkladatel tohoto legislativního pří lepku, senátor J. K., tím, že jej účelově označil jako tzv. „přílepek nepravý“, s čímž však rozhodně nelze s ohledem na výše uvedené souhlasit. Jak již však bylo uvedeno, původní návrh novely zákona o podpoře sportu, která byla projednávána v legislativním procesu, se otázkou financování sportu obcemi vůbec nezabývala (když příjem obce z místních poplatků není v žádném případě účelově vázán na podporu sporu). Jinými slovy, původní novela zákona o podpoře sportu neměla Ústavním soudem vyžadovaný „úzký vztah“ s předkládanou právní úpravou (tj. s novelou zákona o místních poplatcích), a tudíž označení tohoto legislativního přílepku za tzv. „nepravý“ bylo nesprávné a zjevně účelové a ve světle výše uvedených jednoznačných právních závěrů Ústavního soudu neobstojí. O protiústavnosti přijetí novely zákona o místních poplatcích svědčí i vyjádření ministerstva v jeho dopisu ze dne 3.6.2010, č.j. 34/66682/2010, adresovaném Elektrotechnickému zkušebnímu ústavu, s.p. a též Institutu pro testování a certifikaci, a.s., kterým ministerstvo požádalo tyto dvě autorizované osoby v oblasti sázkových her o technický výklad pojmu technické herní zařízení pro účely zpoplatňování podle zákona o místních poplatcích, a ve kterém ministerstvo výslovně uvedlo, že „tato novela vznikla jako senátorská iniciativa bez konzultace s gestory zákona o místních poplatcích a zákona o loteriích“, v důsledku čehož je podle ministerstva interpretace výše uvedeného pojmu nejasná, neboť tento není jasně definovaný ani v zákoně o místních poplatcích ani v zákoně o loteriích. Jak ve svém nálezu ze dne 15.2.2007, sp. zn. Pl. ÚS 77/06 uvedl Ústavní soud, o protiústavnosti legislativního příspěvku svědčí rovněž to, že tento je, stejně jako předmětná novely zákona o místních poplatcích, zařazen do nesouvisejícího návrhu novely a přijat těsně před volbami, což na zákonodárce vytváří velmi silný tlak. V případě, že by totiž novela zákona o podpoře sportu (spolu s legislativním přílepkem v podobě novely zákona o místních poplatcích) nebyla v daný okamžik zákonodárci přijata, nebylo by se již k ní po volbách v roce 2010 možné vrátit a musela by být nově zvolenou sněmovnou (a posléze Senátem Parlamentu) opětovně projednávána a schvalována. S ohledem na uvedené skutečnosti je zřejmé, že novela zákona o místních poplatcích, na základě které byla vydána vyhláška, byla přijata zjevně protiústavním způsobem, v důsledku čehož došlo k zásahu do ústavně a mezinárodněprávně garantovaných práv žalobce, a to zejména práva žalobce vlastnit, resp. pokojně užívat majetek ve smyslu čl. 11 odst. 1 Listiny základních práv a svobod a čl. 1 Protokolu č. 1 k Úmluvě. Ve třetí skupině žalobních bodů žalobce namítal, že dalším zásadním důvodem nezákonnosti a protiústavnosti napadeného rozhodnutí je skutečnost, že žalovaný, a rovněž správce poplatku, v případě CLS nesprávně posoudili předmět zpoplatnění místními poplatky, resp. nesprávně vyložili pojem technické herní zařízení povolené ministerstvem podle jiného právního předpisu ve smyslu § 1 písm. g) zákona o místních poplatcích. Zatímco žalovaný, a rovněž správce poplatku, zastávají názor, že technickým herním zařízením povoleným ministerstvem ve smyslu § 1 písm. g) Zákona o místních poplatcích (a tudíž předmětem zpoplatnění místními poplatky) jsou v případě CLS jednotlivé koncové (interaktivní videoloterní) terminály ve spojení s centrální řídící jednotkou CLS, žalobce je přesvědčen o tom, že technickým herním zařízením povoleným Ministerstvem ve smyslu § 1 písm. g) zákona o místních poplatcích (a tudíž předmětem zpoplatnění místními poplatky) je v případě CLS povolený a současně na území správce poplatku provozovaný centrální loterní systém, coby funkčně nedělitelný celek umožňující realizaci celého sázkového vztahu, resp. celého herního procesu, jehož neoddělitelnou součástí jsou centrální řídící jednotka, místní kontrolní jednotka a jednotlivé koncové terminály, a nikoli jednotlivé koncové (interaktivní videoloterní) terminály, jejichž prostřednictvím nelze realizovat celý sázkový vztah, resp. celý herní proces. Při výkladu termínu jiné technické herní zařízení povoleného ministerstvem ve smyslu § 1 písm. g) zákona o místních poplatcích, který vychází ze (i) systematiky a základních principů zákona o loteriích, (ii) způsobu, jakým je provozování her prostřednictvím CLS povolováno ministerstvem a jaké mají tato technická herní zařízení technická (výrobní) řešení, (iii) ze soudní judikaturou respektovaných a aplikovaných výkladových principů veřejnoprávních předpisů ukládajících soukromým subjektům veřejnoprávní povinnosti (včetně judikatury Nejvyššího správního soudu ohledně zpoplatňování loterií a jiných podobných her), a který zohledňuje (iv) přijaté či navrhované legislativní změny v zákoně o loteriích a zákoně o místních poplatcích, je třeba dospět k jednoznačnému závěru, že v případě sázkových her provozovaných prostřednictvím CLS podléhá zpoplatnění místními poplatky CLS jako jeden funkčně nedělitelný celek a nikoli jednotlivé koncové (interaktivní videoloterní) terminály. Žalobce i nadále trvá na správnosti svého výkladu předmětu místního poplatku, resp. pojmu technické herní zařízení ve smyslu § 1 písm. g) zákona o místních poplatcích (který žalovaný v rozhodnutí nevyvrátil věcnými či právními argumenty), podle kterého základem pro správný výklad termínu technické herní zařízení určené k provozování sázkových her podle zákona o loteriích, které lze na základě zákona o místních poplatcích učinit předmětem zpoplatnění místními poplatky, je ustanovení § 1 odst. 1 zákona o loteriích definující „loterii nebo jinou podobnou hru“ (neboli sázkovou hru), resp. podstatu sázkového vztahu mezi hráčem a provozovatelem. Má-li být technické zařízení „herním“ zařízením, resp. zařízením sloužícím k provozování (uskutečňování) sázkových her ve smyslu zákona o loteriích (a tedy i předmětem místního poplatku), musí být takovéto zařízení způsobilé k naplnění sázkového vztahu, tj. musí umožnit nejen přijetí sázky, ale též vygenerování náhody předem neznámé okolnosti, od které se odvíjí případná výhra či prohra. Koncový (interaktivní videoloterní) terminál však není a nemůže byt považován za herní zařízení ve smyslu zákona o loteriích, jak nesprávně tvrdí žalovaný, protože postrádá způsobilost k naplnění sázkového vztahu, a to zejména z důvodu, že neobsahuje žádný hardware ani software, který by samostatně, tj. nezávisle na centrální řídící jednotce, a tedy bez připojení k CLS, byl schopen zajistit, aby o případné výhře či prohře rozhodla náhoda nebo předem neznámá okolnost nebo událost uvedená provozovatelem v herním plánu, jak je to výslovně vyžadováno ustanovením § 1 odst. 1 zákona o loteriích. Technické a funkční řešení CLS je takové, že se jedná o elektronický systém tvořící jeden funkčně nedělitelný celek, sestávající z centrální řídící jednotky, místní kontrolní jednotky a koncových (interaktivních videoloterních) terminálů. Centrální řídící jednotka řídí veškeré herní procesy, losuje výsledky na základě uplatnění náhody, rozhoduje o všech výhrách a výhry okamžitě zobrazuje na koncovém (interaktivním videoloterním) terminálu, provádí správu vkladů vložených sázejícími a provádí veškerou administraci spojenou s průběhem hry. Koncový (interaktivní videoloterní) terminál je obsluhován přímo sázejícím a slouží pouze jako zobrazovací jednotka (tedy jako neoddělitelná součást) CLS. Pouze CLS, coby jeden funkčně nedělitelný celek, tedy umožňuje realizaci celého sázkového vztahu, resp. celého herního procesu. Žalobcem zastávaný výklad pojmu jiné technické herní zařízení má jednoznačnou oporu ve Standardu centrálního loterního systému s interaktivními videoloterními terminály (dále jen „Standard CLS“), vydaném ministerstvem pro účely povolovacího řízení, který je souhrnem minimálních parametrických požadavků kladených na CLS posuzovaných ministerstvem při povolování provozování sázkové hry prostřednictvím CLS, a který definuje CLS jako: „elektronický systém, který sestává z centrální řídící jednotky (dále "CJ"), místní kontrolní jednotky (dále "MJ") a početně neomezených koncových zařízení - interaktivních videoloterních terminálů (dále jen "IVT") a tvoří jeden funkčně nedělitelný celek...". Na podporu správnosti žalobcem zastávaného výkladu pojmu technické herní zařízení určené k provozování sázkových her podle zákona o loteriích žalobce poukazuje rovněž na vyjádření dvou státem autorizovaných subjektů pro certifikaci technických zařízení pro provozování loterií a jiných podobných her podle zákona o loteriích, a to Elektrotechnického zkušebního ústavu, s.p., a Institutu pro testování a certifikaci, a.s., které na žádost ministerstva opakovaně potvrdily, že za technické herním zařízení je třeba považovat CLS jako celek a nikoliv jednotlivé koncové (interaktivní videoloterní) terminály, coby nedělitelné součásti CLS. V tomto ohledu poukazuje žalobce zejména na vyjádření Elektrotechnického zkušebního ústavu ze dne 7.6.2010, sp. zn. 61-10/2010, a dále na společné stanovisko Elektrotechnického zkušebního ústavu a Institutu pro testování a certifikaci ze dne 30.6.2010, ve kterém tyto autorizované subjekty na dotaz ministerstva ze dne 28.6.2010, č.j. 34/76036/2010, zda pojmu „technické herní zařízení pro provozování sázkových her pomocí terminálů (interaktivní terminálová zařízení)“ odpovídá: a) centrální jednotka; b) centrální jednotka + místní kontrolní jednotka + koncové zařízení (interaktivní videoloterní terminál); nebo c) koncové zařízení (interaktivní videoloterní terminál), uvedly, že definici technického herního zařízení, jakožto jednoho funkčně nedělitelného celku, odpovídá pouze varianta pod písmenem b), tj. že technickým herním zařízením je centrálníloterní systém včetně místní kontrolní jednotky a koncových terminálů jako celek, a nikoliv pouze samotná koncová (interaktivní videoloterní) zařízení. Oba autorizované subjekty tedy ve svém společném stanovisku ze dne 30.6.2010 (jakož i ve svých předchozích vyjádřeních) zastávají stejný názor ohledně výkladu pojmu technické herní zařízení, jaký zastává žalobce, a naopak odmítají výklad, který zastává žalovaný. V návaznosti na uvedené skutečnosti žalobce uvádí, že skutečnost, že CLS je jedním funkčně nedělitelným celkem, potvrzuje rovněž samotný žalovaný, když v rozhodnutí výslovně uvádí, že nezpochybňuje tu skutečnost, že CLS je z hlediska funkčně technického jeden nedělitelný systém, sestávající se z centrální jednotky, místních kontrolních jednotek a koncových terminálů. Je-li proto nějaké zařízení považováno za jeden funkčně nedělitelný celek, jako je tomu v případě CLS, což nezpochybňuje ani samotný žalovaný, takovýto funkčně nedělitelný celek není možné dále dělit na menší jednotky, neboť takto rozdělený celek by přišel o svou funkčnost, resp. schopnost realizovat celý sázkový vztah, resp. celý herní proces. Žalobce dále uvedl, že provozování sázkových her prostřednictvím CLS bylo v dané době povolováno na základě ustanovení § 50 odst. 3 zákona o loteriích, podle kterého „ministerstvo může povolovat i loterie a jiné podobné hry, které nejsou v zákoně v části první až čtvrté upraveny.“ Z tohoto ustanovení jednoznačně vyplývá, že ministerstvo z věcného hlediska povolovalo provozování sázkové hry, a to v daném případě prostřednictvím celého nedělitelného CLS, nikoli prostřednictvím koncových terminálů, jakožto neoddělitelných součástí CLS. Provozováním loterií a jiných podobných her (tj. předmětem povolení ze strany ministerstva) se pak podle ustanovení § 4 odst. 4 zákona o loteriích rozumělo „činnost směřující k uvedení loterií a jiných podobných her do provozu“. Je tedy zřejmé, že předmětem povolení je výlučně taková činnost, která směřuje k naplnění sázkového vztahu, tedy takového vztahu, kdy sázející zaplatí vklad (sázku), přičemž na základě této skutečnosti dochází k vygenerování náhody či předem neznámé okolnosti, která má za následek případnou výhru či prohru. Jak však bylo uvedeno výše, k naplnění sázkového vztahu je způsobilý pouze CLS jako celek a nikoli koncové terminály, jakožto pouhé zobrazovací jednotky tohoto systému, které samy (po oddělení od zbývající části CLS) nemohou uskutečnit sázkovou hru a naplnit sázkový vztah. Ministerstvo tedy prostřednictvím svých rozhodnutí v žádném případě samostatně nepovoluje provozování koncových terminálů (ponecháme-li stranou, že provozování samotných koncových zařízení bez jejich zapojení do CLS je vyloučeno, jak bylo popsáno výše), ale povoluje provozování loterie nebo jiné podobné hry prostřednictvím technického herního zařízení, kterým je CLS jako jeden funkčně nedělitelný celek, přičemž v případě, že má žalobce zájem připojit k CLS další koncové terminály, ministerstvo pouze doplní stávající povolení k provozování sázkové hry prostřednictvím CLS o další jím schválené koncové terminály a jejich umístění, aniž by však vydávalo nové povolení k provozování hry prostřednictvím CLS. Z příslušných rozhodnutí ministerstva je zcela jasně zřejmé, že ministerstvo nevydává povolení k provozování koncových zařízení (natož pro každé z nich samostatně), jak v rozhodnutí zcela nesprávně tvrdí žalovaný. V návaznosti uvedené žalobce cituje z povolení udělených žalobci Ministerstvem k provozování sázkových her prostřednictvím CLS, ze kterých jednoznačně plyne, že předmětem povolení v žádném případě nejsou koncové terminály (jak zcela neopodstatněně tvrdí žalovaný): „ ...Ministerstvo financí...povoluje [žalobci] provozovat loterii nebo jinou podobnou hru dle ustanovení § 50 odst. 3 zákona prostřednictvím funkčně nedělitelného technického zařízení - Centrální loterní systém ..., který je elektronickým systémem tvořeným centrální řídící jednotkou..., místními kontrolními jednotkami...a připojenými koncovými interaktivními videoloterními terminály a který tvoří po funkční stránce nedělitelný celek, který řídí, eviduje a hráči nabízí různé druhy loterií nebo jiných podobných her včetně zpětné distribuce potvrzení o sázce a výsledku her do [interaktivních videoloterních terminálů]...“; nebo „...Ministerstvo financí...povoluje [žalobci] provozování Centrálního loterního systému dle ustanovení § 50 odst. 3 zákona definovaného jako funkčně nedělitelný elektronický systém sestávající z centrální řídící jednotky..., místní kontrolní jednotky..., pokud je v systému aplikován, a početně neomezených koncových zařízení - interaktivních vidoeloterních terminálů... “. Samotné koncové terminály, které jsou pouhou součástí technického herního zařízení (CLS), tedy nejsou samostatně ani provozovány ani povolovány (v povoleních vydaných ministerstvem k provozování sázkové hry prostřednictvím CLS je uveden pouze seznam a umístění koncových terminálů). Žalobce dále konstatoval, že nelze ponechat stranou, že otázkou předmětu zpoplatnění provozování sázkových her povolených podle § 50 odst. 3 zákona o loteriích (tj. i sázkové hry provozované prostřednictvím CLS) se již v minulosti zabývala judikatura správních soudů v čele s Nejvyšším správním soudem, a to v souvislosti s nezákonným postupem správců poplatku při vyměřování správních poplatků. Nejvyšší správní soud odmítl jako nezákonný postup správců poplatku, který se opíral o ryze formalistický výklad nesystematické a nekoncepční právní úpravy zpoplatnění provozování loterií a jiných podobných her obsažené v zákoně č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, při kterém správci poplatku ponechávali stranou systematiku a základní principy právní úpravy provozování loteriích a jiných podobných her podle zákona o loteriích, tj. postupovali stejným způsobem, jakým v posuzovaném případě postupuje žalovaný, resp. správce poplatku, v případě místních poplatků. Přestože zákon o správních poplatcích v § 2 obecně vymezuje předmět poplatků jako „správní řízení upravené zvláštním právním předpisem a další činnost správního úřadu související s výkonem státní správy“ a položka 21 písm. b) sazebníku tvořícího přílohu zákona o správních poplatcích zní „povolování loterií a jiných podobných her podle zákona č. 202/1990 Sb. ... b) vydání povolení číselné loterie ... nebo loterie a jiné podobné hry podle § 50 odst. 3 zákona za každý rok...“, Nejvyšší správní soud odmítl účelovou a ryze formalistickou interpretaci správních orgánů o tom, že by předmětem poplatku bylo vydání každého povolení k provozování her ze strany Ministerstva, a naopak dospěl k jednoznačnému závěru, že předmětem zpoplatnění je „trvání povolení dané hry v každém kalendářním roce“, neboť, fakticky je předmětem zpoplatnění samotné provozování loteriích a jiných her, resp. výnos z této činnosti za příslušný kalendářní rok, a to vedle ostatních daní a veřejnoprávních poplatků, jimž je uvedená činnost podrobena. Nejvyšší správní soud v dané souvislosti též uvedl: „Nejvyšší správní soud si je vědom interpretačních a aplikačních potíží, které způsobuje nesystematické zařazení tohoto poplatku ... je zřejmé, že jde o poplatek za provozování loterie či jiné podobné hry za každý jednotlivý rok“. Nejvyšší správní soud též v souvislosti s vyměřováním správních poplatků zdůraznil, že při výkladu relevantních předpisů o zpoplatnění loterií a jiných podobných her, které navazují na zákon o loteriích, je třeba vycházet z příslušných ustanovení zákona o loteriích (zejména § 1 odst. 1, § 4 odst. 1, § 50 odst. 3 a § 43 odst. 5 tohoto zákona). Nejvyšší správní soud v tomto směru výslovně uvedl, že „I zákon o loteriích ... tedy vyžaduje povolení na určitou hru jako takovou, bez ohledu na to, na kolika zařízeních či v kolika provozovnách je tato hra provozována.“ Žalobce uvedl, že nevidí legitimního důvodu, pro který by výše uvedené právní závěry Nejvyššího správního soudu neměly být aplikovatelné i v případě místních poplatků, tj. že předmětem zpoplatnění je provozování loterie či jiné podobné hry, resp. výnos z této podnikatelské činnosti, přičemž v daném případě jsou provozovány hry prostřednictvím CLS jakožto funkčně nedělitelného celku (jak stanovují příslušná povolení ministerstva, resp. Standard CLS), nikoli hry provozované prostřednictvím jednotlivých koncových terminálů, u nichž nemůže být ze shora popsaných důvodů herní proces, resp. sázkový vztah realizován, když navíc provozování koncových terminálů ani není a nemůže být samostatně povolováno ministerstvem. V této souvislosti žalobce poukazuje na odlišnost mezi zpoplatněním provozování sázkových her prostřednictvím výherních hracích přístrojů správními poplatky na straně jedné, a zpoplatněním provozování sázkových her prostřednictvím CLS správními poplatky na straně druhé, když provozování sázkových her na výherních hracích přístrojích je podle položky 21 písm. c) sazebníku tvořícího přílohu zákona o správních poplatcích zpoplatněno na principu poplatku za každý přístroj, který je ale samostatně povolován a je na něm realizován celý sázkový vztah, zatímco provozování sázkových her prostřednictvím CLS je zpoplatněno podle položky 21 písm. b) tohoto sazebníku na principu procentního poplatku z výtěžku z celé hry. Žalobce je přesvědčen o tom, že i tuto odlišnost v předmětu zpoplatnění správními poplatky podle zákona o správních poplatcích je třeba zohlednit při výkladu předmětu zpoplatnění místními poplatky podle zákona o místních poplatcích. Žalobce dále namítal, že dne 14.10.2011 nabyla účinnosti novela zákona o místních poplatcích provedená zákonem č. 300/2011 Sb., kterou se změnilo též ustanovení § 1 písm. g) novely zákona o místních poplatcích provedené zákonem č. 183/2010 Sb. Na základě takto novelizované právní úpravy byly nově obce v období od 14.10.2011 do 31.12.2011 oprávněny vybírat místní poplatek za provozovaný výherní hrací přístroj, koncový interaktivní videoloterní terminál a herní místo lokálního herního systému. Toto nové znění § 1 písm. g) „nahradilo“ znění tohoto ustanovení účinné od 16.6.2010 do 14.11.2011, podle kterého byly obce oprávněny vybírat místní poplatek „za provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí podle jiného právního předpisu“. Žalobce je přesvědčen o tom, že pokud by jiným technickým herním zařízením ve smyslu původního znění § 1 písm. g) (a tudíž předmětem zpoplatnění místními poplatky) byly v případě sázkových her provozovaných prostřednictvím CLS jednotlivé koncové (interaktivní videoloterní) terminály ve spojení s centrální jednotkou, jak nesprávně tvrdí žalovaný, pak by zákonodárce neměl důvod měnit původní znění § 1 písm. g) přijetím nového znění § 1 písm. g), které nově stanovilo, že předmětem zpoplatnění místními poplatky je provozovaný koncový interaktivní videoloterní terminál. Z uvedeného vyplývá, že zákonodárce až s účinností od 14.10.2011 učinil předmětem zpoplatnění místními poplatky v případě sázkových her provozovaných prostřednictvím CLS každý jednotlivý koncový terminál. Ovšem nyní souzeném případě se aplikuje právní úprava předcházející (tedy účinná do 14.10.2011), podle které bylo předmětem zpoplatnění místními poplatky jiné technické herní zařízení, kterým je pouze CLS jako celek a nikoli koncový terminál, jakožto pouhá součást a zobrazovací jednotka CLS. Uvedený závěr žalobce podporuje i průběh projednávání zákona č. 300/2011 Sb. Žalobce v této souvislosti poukazuje především na vyjádření poslance Jana Farského, spolupředkladatele a zpravodaje „menšinového“ návrhu novely zákona o loteriích a jiných zákonů, jenž se stal základem zákona č. 300/2011 Sb., který při projednávání návrhu zákona č. 300/2011 Sb. uvedl mj. následující: „Poslední zásadní věcí, která se mění, je to, že diskuse, která tady rok a půl probíhá nad tím, jestli obce můžou zpoplatnit místním poplatkem i videoloterní terminály, nebo jenom výherní hrací přístroje, tak je zde také jasně řešen. A tzv. Kuberův přílepek, který toto řešil, ale který umožnil loterijním společnostem se z této povinnosti částečně, nebo aspoň jim dal šanci se z ní vymezit, tak v této fázi už je naprosto precizně napsáno, že tento poplatek se odvádí za každý koncový přístroj, a už to není o výkladu, jestli to tak může být“. Žalobce v této souvislosti uvádí, že tzv. Kuberovým přílepkem je právě novela zákona o místních poplatcích provedená zákonem č. 183/2010 Sb., která byla formou protiústavního přílepku, jehož autorem byl senátor Jaroslav Kubera, včleněna na jednání Senátu do návrhu zákona č. 183/2010 Sb., který původně obsahoval pouze novelu zákona č. 115/2001 Sb., o podpoře sportu. Z uvedeného je zřejmé, že samotný zákonodárce si byl při projednávání a přijímání zákona č. 300/2011 Sb. vědom toho, že předmětem zpoplatnění místními poplatky dle původního znění § 1 písm. g) byl CLS jako celek a nikoli jednotlivé koncové (interaktivní videoloterní) terminály, resp. že tento vyklad předmětu zpoplatnění (který zastává rovněž žalobce) má oporu v původním znění § 1 písm. g). Dne 1.1.2012 nabyla účinnosti novela zákona o loteriích provedená zákonem č. 300/2011 Sb. včetně ustanovení § 2 písm.1) novely, podle kterého se za loterie a jiné podobné hry považují rovněž sázkové hry provozované prostřednictvím funkčně nedělitelného technického zařízení centrálního loterního systému. jímž je elektronický systém tvořený centrální řídící jednotkou, místními kontrolními jednotkami a neomezeným počtem připojených koncových interaktivních videoloterních terminálů, přičemž centrální řídící jednotka řídí veškeré herní procesy, losuje výsledky na základě uplatnění náhody, rozhoduje o všech výhrách a výhry okamžitě zobrazuje na interaktivním videoloterním terminálu, provádí správu vkladů vložených sázejícími a provádí veškerou administraci spojenou s průběhem hry, a interaktivní videoloterní terminál je obsluhován přímo sázejícím a slouží pouze jako zobrazovací jednotka centrálního loterního systému. Dikce § 2 písm.1) novely přijatá zákonodárcem jednoznačně podporuje shora uvedený argument žalobce, že v případě CLS lze sázkové hry provozovat nikoli prostřednictvím koncových terminálů, ale pouze a jenom prostřednictvím CLS, které představuje funkčně nedělitelné technické zařízení. Koncové terminály jsou součástí CLS, neumožňují provozování sázkových her dle zákona o loteriích a slouží toliko jako zobrazovací jednotka, kterou přímo obsluhuje sázející. Jinými slovy, ustanovení § 2 písm.1) novely podporuje výklad žalobce, že jiným technickým herním zařízením ve smyslu původního znění § 1 písm. g) je CLS, jako jeden funkčně nedělitelný celek, a nikoli jednotlivé koncové terminály ve spojení s centrální jednotkou. Správnost výkladu žalobce podporuje rovněž návrh zákona o provozování sázkových her, který vládě ČR předložilo Ministerstvo financí, coby ústřední orgán státní správy pro loterie a jiné podobné hry a současně orgán státního dozoru a povolující orgán ve vztahu k provozování sázkových her prostřednictvím CLS. V § 2 písm. n) návrhu zákona o sázkových hrách je nově definován pojem technické herní zařízení, kterým se rozumí, funkčně nedělitelné technické zařízení pro provozování sázkové hry umožňující její provozování, registraci a archivaci herních a finančních dat, zejména vložených a vyplacených finančních prostředků, nevylučuje-li to povaha sázkové hry, a umožňující její kontrolu specializovaným finančním úřadem. V § 2 písm. o) návrhu zákona o sázkových hrách je nově definován pojem herní pozice, kterou se rozumí součást technického herního zařízení u hry provozované prostřednictvím technického herního zařízení obsluhovaného přímo účastníkem hry, přičemž ve zvláštní části důvodové zprávy k Návrhu zákona o sázkových hrách je výslovně uvedeno, že herní pozice Je přístupové místo k sázkové hře v technickém herním zařízení, které je určeno pro jednoho účastníka sázkové hry, a že v technických herních zařízeních centrálních loterních systémů je herní pozicí každý videoloterní interaktivní terminál určený pro jednoho hráče. Z návrhu zákona o sázkových hrách, který vládě ČR předložilo Ministerstvo financí, jednoznačně vyplývá, jakým způsobem orgány státní moci chápaly a chápou pojem „technické herní zařízení, kterým v případě sázkových her provozovaných prostřednictvím CLS je pouze CLS jako celek, přičemž koncové (interaktivní videoloterní) terminály, coby tzv. herní pozice (resp. přístupová místa k sázkové hře) jsou pouhou součástí CLS, tedy součástí tohoto technického herního zařízení. Na základě výkladu pojmu jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem ve smyslu § 1 písm. g) Zákona o místních poplatcích opírajícího se (i) o systematiku a základní principy Zákona o loteriích, (ii) o způsob povolování provozování sázkových her prostřednictvím CLS, (iii) o judikaturu Nejvyššího správního soudu týkající se zpoplatňování sázkových her dle Zákona o správních poplatcích, a rovněž (iv) o přijaté či navrhované legislativní změny v zákoně o loteriích a zákoně o místních poplatcích, je nutno dojít k závěru, že správná interpretace výše uvedeného pojmu musí být taková, že místními poplatky mohou být v případě CLS zpoplatněny toliko celé centrální loterní systémy provozované v rámci územní působnosti určitého správce poplatku, a nikoli jednotlivé koncové terminály, jakožto pouhé součásti (zobrazovací jednotky) každého z těchto technických herních zařízení (CLS), jak nesprávně dovozuje žalovaný a též správce poplatku. S ohledem na uvedené je tedy zřejmé, že žalovaný, stejně jako správce poplatku, zásadním způsobem pochybili, neboť nesprávným způsobem vyložili zákon o místních poplatcích, a to tím, že v případě CLS nesprávně učinili předmětem místního poplatku jednotlivé koncové (interaktivní videoloterní) terminály a nikoli CLS, coby funkčně nedělitelné technické herní zařízení. Žalobce dále konstatoval, že nezákonnost správních rozhodnutí spatřuje dále v tom, že správní orgány při vyměření místních poplatků nerespektovaly obecnou právní zásadu „v pochybnostech mírněji“, resp. „ve prospěch poplatníka“ (in dubio mitius, resp. in dubio pro libertate), na základě které musí být v případě existence více možných výkladů nejednoznačné právní úpravy (tj. v posuzovaném případě především § 1 písm. g) Zákona o místních poplatcích) ukládající povinnosti soukromému subjektu vůči státu (typicky placení daní či poplatků) či jinému subjektu nadanému veřejnou mocí (tedy i obcím a městům) vždy aplikován vyklad ve prospěch soukromého subjektu (poplatníka daně či poplatku), resp. výklad, který vůbec či co nejméně zasahuje do práv či svobod soukromého subjektu. V posuzovaném případě není pochyb o tom, že v případě pojmu technické herní zařízení povolené ministerstvem podle jiného právního předpisu ve smyslu § 1 písm. g) zákona o místních poplatcích existuje vícero výkladů, a to (i) výklad zastávaný žalobcem, dle kterého je technickým herním zařízením (a tudíž předmětem místního poplatku) pouze CLS coby jeden funkčně nedělitelný celek umožňující realizaci celého sázkové vztahu, resp. celého sázkového procesu, a (ii) výklad zastávaný žalovaným, dle kterého jsou technickým herním zařízením (a tudíž předmětem místního poplatku) jednotlivé koncové (interaktivní videoloterní) terminály, resp. herní místa, bez ohledu na to, že se jedná o pouhé neoddělitelné součásti CLS, sloužící jako zobrazovací jednotky. Skutečnost, že ustanovení § 1 písm. g) zákona o místních poplatcích umožňuje vícero výkladů, včetně výkladu zastávaného žalobcem, je zřejmá rovněž z projednávání návrhu zákona č. 300/2011 Sb. v parlamentu, zejména z vyjádření poslance Jana Farského. Ostatně existenci vícero výkladů pojmu technické herní zařízení povolené ministerstvem podle jiného právního předpisu ve smyslu § 1 písm. g) zákona o místních poplatcích připouští samotný žalovaný, když v rozhodnutí výslovně zmiňuje výklad tohoto pojmu zastávaný žalobcem a výklad tohoto pojmu zastávaný žalovaným. V odůvodnění rozhodnutí však žalovaný neuvádí žádné relevantní důvody, pro které by nebylo možné považovat výklad předmětného pojmu zastávaný žalobcem za rozumný a přesvědčivý (viz citovaná judikatura níže), což je zcela nepřípustné v situaci, kdy žalobce v odvolání proti platebnímu výměru uvedl zcela konkrétní věcné a přesvědčivé argumenty (jejichž podstatnou část žalovaný uvádí v rozhodnutí) svědčící projím zastávaný výklad předmětného pojmu, který je nepochybně třeba ve světle všech výše uvedených skutečností a důvodů hodnotit minimálně jako výklad rozumný a přesvědčivý (a podle názoru žalobce také jako výklad jediný správný). Ve čtvrté skupině žalobních bodů žalobce namítal, že že výrok prvoinstančního rozhodnutí je v rozporu se zákonem, zejména se zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád. Správce poplatku určil výši vyměřeného místního poplatku výší rozdílu místního poplatku (i) vyměřeného správcem poplatku a (ii) ohlášeného (tvrzeného) a odvedeného žalobcem. V důsledku této změny tak výrok platebního výměru uvádí, že je žalobci vyměřován místní poplatek za příslušné období ve výši, která však nepředstavuje skutečnou výši vyměřeného místního poplatku, ale pouze rozdíl na místním poplatku (i) vyměřeném správcem poplatku a (ii) ohlášeném (tvrzeném) a odvedeném žalobcem, který je příslušným platebním výměrem předepsán žalobci k úhradě. Takovýto výrok Platebního výměru je v rozporu s daňovým řádem a zákonem o místních poplatcích. Jak totiž vyplývá z ustanovení § 11 odst. 1 zákona o místních poplatcích, je správce poplatku povinen vyměřit poplatníkovi místní poplatek platebním výměrem (příp. hromadným předpisným seznamem) v případě, kde dle jeho názoru nebyl místní poplatek uhrazen včas nebo ve správné výši. Jelikož zákon o místních poplatcích postup pro vyměření místního poplatku neupravuje, je třeba, s ohledem na ustanovení § 1 a 2 daňového řádu použít postup pro vyměření daně obsažený v daňovém řádu. Úprava postupu pro vyměření daně je obsažena v hlavě IV., Díl 1 daňového řádu, která upravuje vyměřovací řízení, které se odlišuje od tzv. odměřovacího řízení (upraveno v hlavě IV., Díl 2 daňového řádu). Jak vyplývá z ustanovení § 139 ve spojení s ustanovením § 135 daňového řádu a také z komentářové literatury, vyměřením daně se rozumí zjištění základu daně a vyčíslení daně, tj. ve zkoumaném případě zjištění základu místního poplatku a jeho následné stanovení v celé jeho výši za rozhodné období. Jak dále vyplývá z ustanovení § 139 odst. 2 daňového řádu, vyměří správce daně na závěr vyměřovacího řízení poplatníkovi vyměřenou daň, kterou následně předepíše do evidence daní. Podle § 140 odst. 1 daňového řádu pak platí, že pouze v případě, kdy se daň tvrzená poplatníkem a daň vyměřená správcem daně shodují, nemusí správce daně výsledek vyměřovacího řízení poplatníkovi oznamovat platebním výměrem. V případě, že ovšem správce daně dojde k závěru, že daň tvrzená daňovým subjektem je nižší než daň vyměřená v rámci vyměřovacího řízení, pak stanoví výslednou daň poplatníkovi sám s tím, že rozdíl mezi částkou tvrzenou a částkou vyměřenou v rozhodnutí vyznačí k úhradě. S ohledem na ustanovení § 11 odst. 1 zákona o místních poplatcích bude takto vyměřený místní poplatek sdělován poplatníkovi rozhodnutím ve formě platebního výměru či hromadného předpisného seznamu. Správce poplatku je proto povinen vyměřit poplatníkovi v rozhodnutí celý místní poplatek za rozhodné období s tím, že v tomto rozhodnutí dále vyznačí rozdíl mezi tvrzeným a vyměřeným místním poplatkem, přičemž dále poplatníkovi stanoví náhradní lhůtu splatnosti takovéhoto rozdílu, a to v souladu s ustanovením § 139 odst. 3 daňového řádu. Žalobce dále namítal, že splatnost místního poplatku zakotvená ve vyhlášce, na základě které byl vydán žalovaným potvrzený platební výměr, je stanovena v rozporu s daňovým řádem. Žalobce by na tomto místě rád upozornil na další vadu rozhodnutí, resp. jím potvrzeného platebního výměru, která vychází z nezákonnosti vyhlášky. Ustanovení čl. 6 odst. 1 písm. c) vyhlášky stanoví, že „Poplatek je splatný při povolení provozování výherního hracího přístroje nebo jiného technického herního zařízení na kalendářní rok nebo více let ve lhůtě do 15. listopadu příslušného kalendářního roku.“ Podle tohoto ustanovení vyhlášky je tedy poplatník povinen uhradit místní poplatek zajím provozované jiné technické herní zařízení na území města za příslušné období ještě před jeho skončením, a to aniž by věděl, jaká bude jeho poplatková povinnost. Jinými slovy, část místního poplatku za příslušné období má být podle vyhlášky poplatníkem hrazena ve formě zálohy. Předmětné ustanovení vyhlášky je však v rozporu s daňovým řádem. Žalobce v této souvislosti předně poukazuje na ustanovení § 174 odst. 1 daňového řádu, který umožňuje úhradu zálohy na daň, resp. místní poplatek, v případě splnění následujících tří podmínek: (i) výše daně (místního poplatku) není známa; (ii) dosud nenastal den splatnosti daně (místního poplatku); a (iii) povinnost platit daň (místní poplatek) prostřednictvím záloh stanoví zákon. Dále žalobce poukazuje na nález Ústavního soudu ze dne 10.8.2010, sp. zn. Pl. ÚS 6/09, ve kterém se Ústavní soud zabýval otázkou oprávnění obcí upravit procesněprávní podmínky výběru místních poplatků na základě zákonného zmocnění obsaženého v § 14 odst. 2 Zákona o místních poplatcích, přičemž dospěl k následujícímu jednoznačnému právnímu závěr: „Obec může upravit pouze hmotněprávní podmínky pro výběr místních poplatků, není však oprávněna zasahovat do otázek procesních. Ty se řídí zákonem č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, a subsidiárně zákonem č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů [který byl s účinností od 1.1.2011 nahrazen daňovým řádem - pozn. žalobce].“ S ohledem na výše uvedené je zřejmé, že v daném případě nebyla splněna poslední ze tří podmínek zakotvená v § 174 odst. 1 daňového řádu, neboť zákon o místních poplatcích, ani daňový řád, coby procesní právní předpisy upravující postup při výběru místních poplatků, v rozhodné době neobsahovaly (a neobsahují) ustanovení, které by stanovilo povinnost hradit místní poplatek prostřednictvím záloh, resp. které by umožňovalo obcím vybírat místní poplatek touto formou. S ohledem na výše citovaný nález Ústavního soudu je přitom zřejmé, že absenci těchto procesněprávních podmínek výběru místních poplatků v příslušných procesněprávních předpisech město nemohlo „zhojit“ vydáním vyhlášky, resp. zakotvením těchto podmínek ve vyhlášce. S ohledem na uvedené je zřejmé, že ustanovení čl. 6 odst. 1 vyhlášky, které je podle žalovaného důvodem pro vydání platebního výměru, je ve zjevném rozporu s daňovým řádem, a tudíž jsou platební výměr a napdené rozhodnutí, vydané na základě vyhlášky, nezákonné. Žalobce dále namítal, že Krajský soud v Českých Budějovicích se v rozhodnutí zabýval otázkou nároku na vrácení uhrazeného místního poplatku za jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí jako přeplatku. Argumentace žalovaného s poukazem na toto rozhodnutí tedy v tomto případě není namístě, neboť se rozhodnutí týká zcela jiného předmětu sporu, vycházejícího z jiných tvrzených a zjištěných skutečností. Vady, které žalobce uvádí jako své žalobní důvody a napadá jimi rozhodnutí žalovaného, nelze účinně aplikovat a vztáhnout na odůvodnění rozhodnutí Krajského soudu v Českých Budějovicích, neboť jsou v této věci zcela irelevantní. Žalovaný dále zmiňuje rozhodnutí Ústavního soudu, která se zabývala otázkou oprávnění obcí regulovat na svém území umístění CLS (a dalších loterií a jiných podobných her povolených podle § 50 odst. 3 zákona o loteriích) na základě zákonného zmocnění obcí dle § 50 odst. 4 zákona o loteriích, resp. § 10 písm. a) zákona o obcích, jmenovitě na nález Ústavního soudu ze dne 14.6.2011, sp.zn. Pl. ÚS 29/10, nález Ústavního soudu ze dne 7.9.2011, sp. zn. Pl. ÚS 56/10, a na nález Ústavního soudu ze dne 27.9.2011, sp.zn. Pl. ÚS 22/11. Žalobce v této souvislosti předně uvádí a zdůrazňuje, že ve výše uvedených třech nálezech se Ústavní soud zabýval otázkou rozsahu zákonného zmocnění obcí dle § 50 odst. 4 Zákona o loteriích k regulaci míst, na kterých (ne)lze na území obcí provozovat výherní hrací přístroje (tato otázka není relevantní pro posouzení předmětné věci), resp. otázkou rozsahu zákonného zmocnění obcí dle § 10 písm. a) zákona o obcích k zabezpečení místních záležitostí veřejného pořádku prostřednictvím regulace míst, na kterých lze provozovat loterie a jiné podobné hry povolené (stejně jako CLS a VTZ) dle § 50 odst. 3 zákona o loteriích (rovněž tato otázka není relevantní pro posouzení předmětné věci), avšak v žádném z těchto tří nálezů se nezabýval otázkou rozsahu zákonného zmocnění obcí dle § 1 písm. g) zákona o místních poplatcích k vybírání místních poplatků za provozování výherního hracího přístroje nebo jiného technického herního zařízení povoleného Ministerstvem dle zákona o loteriích (tato otázka je relevantní pro posouzení předmětné věci), včetně otázky, co se v případě CLS rozumí pod pojmem jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem podle jiného právního předpisu, které je, vedle výherních hracích přístrojů, předmětem místního poplatku dle zákona o místních poplatcích. Ústavní soud v nálezu připustil, jinak v oblasti veřejného práva nepřípustný, extenzivní výklad § 50 odst. 4 zákona o loteriích (v návaznosti na systematický a teleologický výklad relevantních ustanovení zákona o loteriích, zejména ustanovení § 2 písm. e), § 17 odst. 1 a § 50 odst. 4 zákona o loteriích), a to výlučně s ohledem na účel sledovaný tímto ustanovením, kterým je prosazení ochrany místních záležitostí veřejného pořádku. Následně dospěl Ústavní soud k závěru, že za podmínek specifikovaných v tomto nálezu lze interaktivní videoloterní terminály, jakožto koncové herní stanice postrádající vlastnost kompaktnosti, které jsou součástí širšího a složitějšího systému, jehož jádro je umístěno centrálně (jinými slovy, interaktivní videoloterní terminály jsou součástí CLS), podřadit pod širší definici výherního hracího přístroje podle § 2 písm. e) zákona o loteriích (nikoli však pod úzkou definici výherního hracího přístroje podle § 17 odst. 1 zákona o loteriích). Jinými slovy, možnost extenzivního výkladu zákona o loteriích, jmenovitě § 50 odst. 4 zákona o loteriích, a z toho vyplývající možnost podřadit koncové (interaktivní videoloterní) terminály CLS pod definici výherního hracího přístroje obsaženou v ustanovení § 2 písm. e) zákona o loteriích připustil Ústavní soud (s ohledem na účel § 50 odst. 4 zákona o loteriích) výlučně pro posouzení rozsahu zákonného zmocnění obcí regulovat na svém území provozování těchto přístrojů prostřednictvím obecně závazné vyhlášky ve smyslu § 50 odst. 4 zákona o loteriích. Takovýto extenzivní výklad však Ústavní soud ve svém nálezu neaproboval ve vztahu k jiným zákonným zmocněním obcí, a to ani ve vztahu k zákonnému zmocnění obcí k vybírání místních poplatků dle § 1 písm. g) zákona o místních poplatcích, když tak ani učinit nemohl, protože by musel popřít svou dlouholetou a ustálenou judikaturu tykající se zásady zákazu extenzivního vykladu v daňovém právu, kam problematika místních poplatků nepochybně patří, o čemž svědčí nejen charakter místního poplatku a ustanovení § 2 odst. 3 písm. a) daňového řádu, ale rovněž skutečnost, že procesněprávním základem pro vydání správních rozhodnutí, je právě daňový řád. Poukazuje-li tedy žalovaný v rozhodnutí na nálezy Ústavního soudu týkající se otázky oprávnění obcí regulovat na svém území umístění CLS na základě zákonného zmocnění obcí podle § 50 odst. 4 zákona o loteriích, resp. § 10 písm. a) zákona o obcích, pak je s ohledem na výše uvedené zřejmé, že tyto nálezy Ústavního soudu ČR, resp. právní závěry v nich obsažené, nemají pro posouzení předmětné věci jakoukoli právní relevanci, a proto je poukaz žalovaného na tyto nálezy Ústavního soudu zjevně nesprávný. III. Vyjádření žalovaného Žalovaný navrhl zamítnutí žaloby. Ve vyjádření k žalobě k první skupině žalobních bodů uvedl, že dozor nad obecně závaznými vyhláškami nespadá do kompetence žalovaného. Orgánem k posuzování zákonnosti obecně závazných vyhlášek kompetentním je Ministerstvo vnitra a případně soud. Do doby, dokud není obecně závazná vyhláška pro nezákonnost zrušena (případně její účinnost pozastavena), je žalovaný ustanoveními obecně závazné vyhlášky vázán, stejně jako správce poplatku a žalobce. Ačkoli není vznik a zánik poplatkové povinnosti výslovně ve vyhlášce upraven, lze tyto náležitosti z vyhlášky dovodit. Ze strany žalobce došlo k nesprávnému výkladu přechodných ustanovení obecně závazné vyhlášky. Tato ustanovení (resp. čl. 8 odst. 2 vyhlášky) lze užít pouze ve vztahu k výherním hracím přístrojům (dále jen „VHP“), které byly předchozí vyhláškou města Karlovy Vary č. 5/2003 upravovány. V žádném případě je však nelze aplikovat na nově zavedený místní poplatek za jiné technické herní zařízení (dále jen „JTHZ“), které předcházející vyhláška města Karlovy Vary č. 5/2003 neupravovala. Toto vyplývá mimo jiné i ze samé podstaty, účelu a smyslu přechodných ustanovení, kdy tato mají za cíl upravit právní vztahy předchozí úpravou již založené. Obecně závazná vyhláška města Karlovy Vary č. 5/2003 upravovala pouze místní poplatek za VHP, a tudíž žádné právní vztahy ve vztahu k JTHZ založit nemohla. Ke druhé skupině žalobních bodů uvedl, že není kompetentní v rámci daňového řízení tuto problematiku řešit, neboť řešení této otázky spadá do kompetence moci soudní. Ke třetí skupině žalobních bodů uvedl, že trvá na svém názoru, že předmětem zpoplatnění místním poplatkem je takové zařízení, které je funkčně nedělitelné, tedy centrální loterijní systém (dále jen „CLS“) a dokládá argumenty, které funkční nedělitelnost CLS prokazují. Žalovaný ve svém rozhodnutí funkční nedělitelnost CLS nezpochybňuje a ani předmět poplatku podle tohoto kritéria neposuzoval. Žalovaný při posouzení vycházel z toho, že předmětem místního poplatku má být rozuměno takové technické herní zařízení, jež je nějakým způsobem příbuzné výhernímu hracímu přístroji. K tomuto žalovaný ve svém rozhodnutí uvedl argumenty, na jejichž základě dospěl k závěru, že předmětem místního poplatku není pouze CLS, nýbrž jednotlivé interaktivní videoloterijní terminály (dále jen „IVT“). Srovnáním právního názoru žalobce s uvedenou argumentací následně žalovaný dospěl k závěru, že žalobcem zastávaný názor proti argumentaci žalovaného neobstojí. O tomto také žalobce v rozhodnutí vyrozuměl. Žalobcem uvedený názor není správný a nelze jej jako přesvědčivý akceptovat. Žalovaný zásadně nesouhlasí s tvrzením žalobce, že výklad zastávaný žalobcem nevyvrátil věcnými či právními argumenty. Žalovaný má za to, že se v odůvodnění napadeného rozhodnutí předmětem zpoplatnění náležitě zabýval. Funkce a účel správních poplatků (platba za jednotlivý úkon) je naprosto odlišná od funkce a účelu místních poplatků (funkce regulační); tyto dva absolutně odlišné typy poplatků a řízení s nimi spjatými nelze vzájemně směšovat. Žalovaný konstatoval, že souhlasí s tím, že novely zákonů v mnoha případech napravují či zpřesňují výkladové problémy. Zásadně však nesouhlasí s tím, že by toto mělo vliv na právní úpravu předchozí. Žalovaný dále upozorňuje na fakt, že z výpisu stenozáznamu předloženého žalobcem není (jak žalobce tvrdí) patrný předchozí úmysl zpoplatňovat pouze CLS, nýbrž ze slov zákonodárce je patrná snaha o pouhé zpřesnění pojmu tak, aby bylo zamezeno stávajícím možným rozporům. Žalovaný uvedl, že zásadně nesouhlasí s tím, že neuvedl důvody, proč upřednostnil svůj výklad před výkladem zastávaným žalobcem. Žalovaný je toho názoru, že dostatečně uvedl argumenty, proč je nutno upřednostnit výklad zastávaný žalovaným; má však také za to, že ve svém rozhodnutí uvedl i další okolnosti, vůči kterým výklad žalobce neobstojí. A to zejména diskriminaci provozovatelů VHP, kdy by z pohledu koncového hráče prakticky stejná zařízení byla zpoplatněna různě (resp. IVT by nebyla zpoplatněna vůbec). Dále zřejmé obcházení zákona, kdy se provozovatelé hracích přístrojů snaží jednotlivými inovacemi poplatkové povinnosti vyhnout, a také regulační funkci místního poplatku. Pod přesvědčivostí těchto argumentů dospěl žalovaný k závěru, že výklad zastávaný žalobcem není přesvědčivý, nýbrž že je mylný, a proto rozhodl tak, jak je ve výroku napadeného rozhodnutí uvedeno. Žalovaný je toho názoru, že s ohledem na výše uvedené, nelze se existence dvou stejně přesvědčivých výkladů dovolávat. Ke čtvrté skupině žalobních bodů uvedl, že správce poplatku ve výrokové části platebního výměru učinil vše pro řádné vyměření místního poplatku. Správce poplatku nejprve stanovil výši celkového poplatku, relevantní období a počet zařízení, za která bylo žalobci vyměřováno. Následně přistoupil k určení jednotlivých plateb, které před vydáním platebního výměru v souvislosti s místním poplatkem obdržel. Výsledný rozdíl, který byl žalobci stanoven k úhradě v náhradní lhůtě splatnosti, byl řádně a přehledně označen a správce poplatku rozúčtování plateb v platebním výměru odůvodnil (v tomto ohledu správce poplatku dodržel žalobcem předestřený a zákonem stanovený postup). Žalobce tak pouze mohl spatřovat nesprávnost v rozdílných slovech „stanovený“ a „vyměřený“. Žalovaný je však toho názoru, že správce poplatku zvolil těchto dvou synonymních slov právě k tomu, aby mohl jednotlivé platební údaje řádně a přehledně od sebe odlišit. Cílila-li námitka žalobce právě proti tomuto postupu, pak nelze v tomto případě připustit přepjatý formalismus, neboť ze strany správce poplatku byly učiněny všechny kroky k tomu, aby jednotlivé platební údaje byly přesně označeny. Žalovaný dále uvedl, že se problematikou splatnosti místního poplatku v obecně závazné vyhlášce zabýval. Žalovaný se v jiné věci obrátil na Ministerstvo vnitra se žádostí o zaujetí stanoviska ohledně právní úpravy splatnosti místního poplatku ve vyhlášce. Ministerstvo vnitra se v rámci tohoto podnětu obrátilo na Ministerstvo financí, které k dané problematice zaujalo stanovisko, že se v případě tzv. zálohového placení místního poplatku jedná o postup neobvyklý, nikoli však protizákonný. Ministerstvo vnitra respektovalo názor Ministerstva financí a přezkum vyhlášky neiniciovalo. Vyhláška nebyla v rámci dozorové pravomoci Ministerstva vnitra přezkoumána, ani nebyla pozastavena její účinnost. Naopak byla vyhláška až do dne jejího zrušení (3. 2. 2012) platnou a účinnou, a byla tak v tomto důsledku jak pro správce poplatku, tak pro žalobce i žalovaného závazná. Žalovaný není kompetentní posuzovat zákonnost obecně závazných vyhlášek. Žalovaný dále uvedl, že nesouhlasí stvrzením žalobce, že argumentace rozsudkem Krajského soudu v Českých Budějovicích je irrelevantní. Žalovaný do odůvodnění napadeného rozhodnutí převzal zejména tu část rozsudku, která se vyjadřuje k povolovací praxi Ministerstva financí, a tuto část lze jako argument pro odůvodnění napadeného rozhodnutí použít. K námitce ohledně argumentace nálezy ústavního soudu sděluje žalovaný následující. Žalovaný předně není toho názoru, že by Ústavní soud přistoupil k extenzívnímu výkladu právní normy, když pouze konstatoval, že problematika hracích přístrojů je v zákoně o loteriích a jiných podobných hrách, upravena ve dvou částech, a to nejprve v § 2e a následně v § 17. Žalovaný však hlavně podotýká, že tento zákon není předpisem daňového práva, a tudíž je námitka žalobce ohledně přípustnosti extenzívního výkladu bezpředmětná. Normou daňového práva, která stanoví poplatkovou povinnost a podle které bylo vyměřováno, je zákon o místních poplatcích. Tento zákon stanoví, že poplatku podléhá jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí. Žalovaný v odůvodnění svého rozhodnutí uvedl argumenty, proč je IVT jiným technickým herním zařízením a na tomto základě rozhodl tak, jak je ve výroku napadeného rozhodnutí uvedeno. Žalovaný uzavřel, že argumentace částmi nálezů Ústavního soudu nebyla jediným důvodem, proč žalovaný dospěl k závěru, že jiným technickým herním zařízením je každý IVT. IV. Replika žalobce. Žalobce v replice k vyjádření žalovaného uvedl, že na jedné straně připouští, že v mezidobí od podání správní žaloby do současnosti došlo k tomu, že Ústavní soud neshledal protiústavní novelu zákona o místních poplatcích, provedenou zákonem č. 183/2010 Sb. a dosavadní judikatura správních soudů (včetně několika senátů Nejvyššího správního soudu) se prozatím kloní k výkladu předmětu zpoplatnění místními poplatky, resp. právního pojmu „jiné technické herní zařízen“ zavedeného do právního řádu novelou zákona o místních poplatcích, kterou zastávají správní orgány, včetně žalovaného. Žalobce respektuje autoritu Ústavního soudu, stejně jako Nejvyššího správního soudu, přestože je jiného právního názoru na otázku protiústavnosti způsobu přijetí novely zákona o místních poplatcích, než zaujal Ústavní soud, stejně jako nesouhlasí s výkladem pojmu jiné technické herní zařízení ve smyslu předmětu zpoplatnění podle zákona o místních poplatcích, který zastává dosavadní judikatura správních soudů (proto žalobce podal devátému senátu Nejvyššího správního soudu, u kterého jsou doposud vedena všechna řízení o kasačních stížnostech žalobce a který doposud žádnou z věcí nerozhodl, podnět na předložení věci rozšířenému senátu Nejvyššího správního soudu k přezkoumání dosavadních závěrů jiných senátů Nejvyššího správního soudu v otázce výkladu předmětu zpoplatnění místními poplatky). Na druhé straně však žalobce považuje za potřebné akcentovat, že i bez těchto dvou žalobních důvodů (tj. protiústavnosti přijetí novely zákona o místních poplatcích a nesprávného výkladu předmětu zpoplatnění místními poplatky), jsou v posuzovaném případě dány další důvody, pro které je třeba napadená správní rozhodnutí zrušit pro nezákonnost. Na rozdíl od žalobcovy námitky protiústavnosti novely zákona o místních poplatcích, kde je správní soud vázán názorem Ústavního soudu o nedůvodnosti této námitky, a poté žalobcovy námitky o nesprávném výkladu zákona o místních poplatcích, pokud jde o předmět zpoplatnění místními poplatky, kde lze předpokládat, že se správní soud neodkloní od dosavadní judikatury Nejvyššího správního soudu, tak v případě dalších žalobních námitek a důvodů je na správním soudu, aby je přezkoumal a posoudil individuálně a s ohledem na konkrétní okolnosti projednávané věci. V případě těchto žalobních námitek, které spočívají v zásadních vadách a nedostatcích vyhlášky a rozhodnutí, resp. platebního výměru, totiž nelze odkazovat na dosavadní rozhodovací praxi správních soudů či Ústavního soudu v případě místních poplatků za jiná technická herní zařízení, neboť jde o případy, kdy byly posuzovány jiné obecně závazné vyhlášky obcí, resp. jiná správní rozhodnutí, které ovšem vadami vytýkanými žalobcem v tomto řízení netrpěly. K první skupině žalobních bodů žalobce uvedl, že z platné právní úpravy i soudní judikatury (zejména Ústavního soudu) jasně vyplývá, že v případě místních poplatků se jedná o jeden z případů, kdy je obec oprávněna originárně tvořit právo. Zákon o obcích, v platném znění v § 10 stanoví, v jaké věcně vymezené oblasti může obec ukládat povinnosti obecně závaznou vyhláškou vydanou v samostatné působnosti. Mimo jiné se jedná i o případ, kdy jek tomu obec zmocněna zvláštním zákonem (srov. § 10 písm. d) zákona o obcích), přičemž mezi tyto zvláštní zákony patří též zákon o místních poplatcích. Z ustanovení § 14 zákona o místních poplatcích je zřejmé, že obec nejprve musí na svém území místní poplatek zavést, a to obecně závaznou vyhláškou, ve které upraví podrobnosti jejich vybírání, přičemž mezi podstatné obsahové náležitosti nepochybně patří i vznik (a zánik) poplatkové povinnosti. Právě uvedené znamená, že poplatková povinnost nevzniká přímo ze zákona, ale musí byt řádně a zákonným způsobem zavedena obecně závaznou vyhláškou. Město Karlovy Vary využilo zákonného zmocnění ke zpoplatnění tzv. jiných technických herních zařízení povolených ministerstvem (obsaženého v novele zákona o místních poplatcích) tím, že vydalo vyhlášku. Ve vyhlášce zcela absentuje ustanovení o vzniku (a zániku) poplatkové povinnosti. Z vyhlášky tak není jednoznačně určitelné, zda vůbec či případně od kdy adresátovi normy vzniká poplatková povinnost ve vztahu k jím provozovaným jiným technickým herním zařízením, čímž je adresát normy (v posuzovaném případě žalobce) vystaven právní nejistotě, což je z hlediska principu právní jistoty v demokratickém státě nepřípustné. Při aplikaci takto neurčité právní normy ze strany správních orgánů je pak žalobce vystaven prvkům svévole ze strany těchto orgánů veřejné moci, což je z hlediska ústavní principů ovládajících oblast veřejného práva neakceptovatelné. Právě uvedené má oporu v rozhodovací praxi soudů, v čele s Ústavním soudem. Ústavní soud v nálezu ze dne 11.12.2007, sp. zn. Pl. ÚS 45/06, konstatoval, že obecně závazná vyhláška musí splňovat obecná kritéria kladená na právní předpisy vyplývající z pojmu demokratického právního státu podle čl. 1 odst. 1 a z čl. 2 odst. 3 a odst. 4 Ústavy, tj. zda jsou její ustanovení s využitím obvyklých interpretačních postupů určitá a vzájemně nerozporná, neboť jinak by byl porušen princip právní jistoty a hrozilo by riziko porušení zákazu svévole ze strany orgánů veřejné moci. Ústavní soud na jedné straně připustil jistou míru benevolence v případě malých obcí (v případě Karlových Varů se však o takovýto případ rozhodně nejedná), ovšem i tehdy zdůraznil, že nelze ani v případě právních předpisů obcí připustit, aby jejich ustanovení byla formulována natolik neurčitě či nesrozumitelně, že by adresát těchto norem nebyl schopen předvídat jejich aplikaci a neměl možnost upravit podle toho své chováním (srov. body 49 a 50 cit. nálezu). V pozdější své judikatuře Ústavní soud navázal na právě citované závěry, když lze citovat např. z nálezu ze dne 2.11.2010, sp. z. Pl. ÚS 28/09: „Jak již bylo mnohokráte Ústavním soudem uvedeno, obecně závazné vyhlášky obcí musí naplňovat nejen kritéria testu ústavnosti, tj. zejména obce nesmí při jejich vydání jednat ultra vires, resp. nesmí zneužít svoji působnost, ale musí rovněž naplňovat obecná kriteria tvorby právních předpisů spočívající v požadavcích jejich určitosti, srozumitelnosti a adekvátní interpretovatelnosti. Nedostatek některé z těchto podmínek pak představuje vadu, pro kterou je nutno obecně závaznou vyhlášku nebo její jednotlivá ustanovení zrušit... Ústavní soud již dříve ve svých nálezech konstatoval (Pl. ÚS 2/97), že neurčitost ustanovení právních předpisů, kde intenzita neurčitosti vylučuje možnost stanovení normativního obsahu daného ustanovení i pomocí obvyklých interpretačních postupů, znamená rozpor s principem právní jistoty, jakožto jedním ze znaků demokratického právního státu podle čl. 1 odst. 1 Ústavy.“ Z právě citovaných závěrů Ústavního soudu vychází též ve své judikatuře i Nejvyšší správní soud, když je třeba poukázat na rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 23.11.2004 vydané ve věci sp. zn. 2 Afs 122/2004, ve kterém Nejvyšší správní soud dokonce řešil případ neurčitosti a nesrozumitelnosti obecně závazné vyhlášky stanovující místní poplatky (konkrétně šlo o nejasné a nesrozumitelné ustanovení garantující osvobození od místních poplatků, kdy správní orgány toto osvobození odmítaly poplatníkovi přiznat, ovšem správní soudy dospěly k závěru opačnému). Nejvyšší správní soud nejprve připomenul závěry Ústavního soudu z nálezu II. ÚS 487/2000:,, Nelze se totiž ztotožnit s tím, že negativní důsledky nedostatků v právní úpravě, ať už jde o absenci příslušných norem (jako je tomu v daném případě), nebo jejich nesrozumitelnou formulaci, pokud jsou jimi ze strany státu ukládány povinnosti občanům (jednotlivcům), nesly právě tyto subjekty.“ Na to pak Nejvyšší správní soud navázal: „Jedním ze základních atributů, kladených na právní předpis v materiálně pojatém právním státě, je jeho srozumitelnost a předvídatelnost následků. V případě podzákonných právních předpisů je tento požadavek umocněn principy, zakotvenými v čl. 4 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, podle nichž mohou být povinnosti ukládány toliko na základě zákona a v jeho mezích a jen při zachování základních práv a svobod. Pokud tedy Nejvyšší správní soud vychází z obecné základní premisy, že veřejná moc může činit pouze to, co jí právo výslovně dovoluje a při konfrontaci tohoto požadavku s dikcí citované vyhlášky je zřejmé, že povinnost zaplatit místní poplatek žalobkyní (resp. vyloučení osvobození od zaplacení tohoto poplatku) byla stanovena nesrozumitelně, neshledal kasační stížnost [podanou správním orgánem - pozn. žalobce] důvodnou. Přestože totiž s největší pravděpodobností lze s ohledem na povahu věci předmětnou větu, vylučující osvobození od poplatku, vztáhnout toliko k čl. 4 písm. d) vyhlášky, nelze od adresáta právní normy (tzn. od potencionálního plátce poplatku) spravedlivě očekávat, že k tomuto interpretačnímu závěru s ohledem na legislativní úroveň předmětného ustanovení sám dojde. Negativní následky takto nesrozumitelného a nepředvídatelného právního předpisu je proto s ohledem z uvedených důvodů nutno přičíst samotnému normotvůrci a nikoliv adresátovi právní normy.“ Promítnou-li se popsané judikaturní závěry do předmětné vyhlášky, ze které není seznatelné, kdy vzniká poplatková povinnost (což dokládá i skutečnost, že ani správce poplatku v platebním výměru, ani žalovaný v rozhodnutí neuvádí, kdy poplatková povinnost měla vzniknout, resp. jak ke vzniku poplatkové povinnosti dospěli, když místní poplatky vyměřili), pak je třeba dospět k jednoznačnému závěru, že poplatková povinnost žalobci v posuzovaném případě nemohla vzniknout. Vyhláška je totiž pro svou nesrozumitelnost a neurčitost, pokud jde o určení vzniku (a zániku) poplatkové povinnosti, neaplikovatelná a nelze proto na základě ní žalobci vyměřit místní poplatek. Závěr o neaplikovatelnosti obecně závazné vyhlášky v případě, kdy tato nesplňuje základní kritéria kladená na právní předpisy, nejen že plyne z výše citované judikatury, ale dospívá k němu i právní teorie: „Soud při zjištění, že je právní přepis územní samosprávy nezákonný, jej ve svém rozhodování nepoužije, ale nezruší jej. Soud nerozhoduje o neplatnosti podzákonného právního předpisu, ale o jeho neaplikovatelnosti.“ Žalobce dále uvedl, že poplatková povinnost nemohla být žalobci v posuzovaném případě uložena zákonným způsobem ani z toho důvodu, že podle přechodného a zrušovacího ustanovení čl. 8 odst. 2 vyhlášky se na právní vztahy vzniklé přede dnem nabytí účinnosti vyhlášky vztahují ustanovení dosavadní obecné vyhlášky (tj. původní vyhláška města Karlovy Vary č. 5/2003, která zpoplatnění jiných technických herních zařízení neumožňovala). Dotčené právní vztahy vznikly před účinností vyhlášky, neboť všech 7 centrálních loterních systémů bylo pravomocně povoleno před datem účinnosti vyhlášky. I pokud by vznik právních vztahů (s ohledem na dosavadní judikaturu správních soudů ve vztahu k předmětu zpoplatnění místními poplatky v případě jiných technických herních zařízení) vázali k jednotlivým koncovým zařízením (a nikoli k jednotlivým centrálním loterním systémům jako celku), pak i tehdy by v naprosté většině případů poplatková povinnost nemohla v rozhodném období podle vyhlášky vzniknout, neboť z celkem zpoplatněných 33 koncových zařízení bylo 31 koncových zařízení uvedeno do provozu (a tudíž i schváleno Ministerstvem financí k provozu, když schválení k provozu musí předcházet uvedení do provozu) před účinností vyhlášky, jak plyne z platebního výměru, kde správce poplatku u každého koncového zařízení konstatoval datum zahájení provozu. Vznik poplatkové povinnosti v posuzovaném případě nelze dovodit ani z jiných relevantních ustanovení vyhlášky. Vyhláška totiž pouze v čl. 8 odst. 1 stanovuje, že provozovatel, který v době nabytí její účinnosti provozuje na území města jiné technické herní zařízení, je povinen do 15 dnů od nabytí účinnosti vyhlášky splnit toliko povinnost ohlašovací, ovšem o poplatkové povinnosti již vyhláška v tomto směru nestanovuje nic. Ze žádného ustanovení vyhlášky přitom neplyne přímá návaznost poplatkové povinnosti na ohlašovací povinnost, a tudíž, i v duchu zákazu extenzivního výkladu v daňovém právu, kam problematika místních poplatků nepochybně patří, nelze dovozovat, že by žalobci splněním ohlašovací povinnosti vznikla „automaticky“ (tj. bez opory ve vyhlášce) povinnost místní poplatek za jiné technické herní zařízení také zaplatit. Žalobce konstatoval, že v dané souvislosti předkládá soudu obecně závazné vyhlášky města Brna, na základě kterých správní soudy dovodily existenci poplatkové povinnosti za jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí. Z předkládaných vyhlášek je patrné, že ustanovení o vzniku a zániku poplatkové povinnosti je nezbytnou obsahovou náležitostí obecně závazné vyhlášky o místním poplatku pro to, aby vůbec na základě tohoto dle příslušné vyhlášky jednoznačně a srozumitelně definovaného okamžiku vzniku poplatkové povinnosti bylo možné poté, co tento okamžik jako právní skutečnost nastane, její splnění vynucovat. Žalobce dále uplatnil nový, pátý žalobní bod, ve kterém uvedl, že žalobce předně uvádí, že rozhodnutí, kterým se v řízení o místních poplatcích, resp. v daňovém řízení obecně, rozhoduje o právech a povinnostech poplatníka, musí být řádně odůvodněno, jinak takovéto rozhodnutí nelze považovat za řádné (zákonné) rozhodnutí ve smyslu ustanovení § 101 odst. 1 daňového řádu. Řádné odůvodnění rozhodnutí musí být přesvědčivé a musí z něj být jasně seznatelné důvody a úvahy, kterými se správce poplatku, resp. odvolací orgán, při rozhodování řídil. Žalobce dále poukazuje na ustálenou rozhodovací praxi Nejvyššího správního soudu týkající se problematiky nepřezkoumatelnosti správních rozhodnutí pro nedostatek důvodů, zejména na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21.12.2005, čj. 1 As 39/2004-75, ve kterém Nejvyšší správní soudu vedl mj. následující: „Rozhodnutí odvolacího správního orgánu musí být opatřeno rozhodovacími důvody, aby správní soud mohl přezkoumat skutkové i právní premisy, na nichž bylo rozhodnutí založeno. Z o důvodnění rozhodnutí musí být seznatelné, jakými úvahami byl správní orgán veden při posuzování jednotlivých odvolacích důvodů, a to jak z hlediska skutkového, tak právního, tedy které konkrétní skutečnosti vzal za podklad svého rozhodnutí, zda a proč přihlédl či nepřihlédl k tvrzením a důkazům navrženým či předloženým odvolatelem, pod kterou právní normu zjištěný skutkový stav subsumoval. Pokud však rozhodnutí nevyčerpává obsah obrany, tedy nevypořádá-li se vyčerpávajícím způsobem s námitkami odvolatele uvedenými v odvolání pak tento požadavek, nesplňuje. Takové rozhodnutí je nepřezkoumatelně pro nedostatek důvodů.“ Žalobce konstatoval, že spatřuje nepřezkoumatelnost napadených rozhodnutí v tom, že správce poplatku blíže neodůvodnil, jak mohl, při výše popsaných nedostatcích vyhlášky, dovodit vznik poplatkové povinnosti ve vztahu k platebním výměrem vyměřovanému místnímu poplatku, resp. jaké skutečnosti považoval za relevantní a jak u jednotlivých zpoplatňovaných koncových zařízení dovodil okamžik vzniku poplatkové povinnosti. Ve správních rozhodnutích tak zcela absentuje úvaha a odůvodnění žalovaného směrem k otázce okamžiku vzniku poplatkové povinnosti v případě zpoplatňovaných koncových zařízení, a to zejména s ohledem na skutečnost, že dle přechodných ustanovení samotné vyhlášky se na jiná technická herní zařízení, která byla provozována, resp. povolena před účinností vyhlášky, použijí dosavadní právní předpisy, které provozování těchto zařízení nezpoplatňovaly. S ohledem na výše uvedené je zřejmé, že dalším důvodem nezákonnosti napadeného rozhodnutí i platebního výměru je jejich nepřezkoumatelnost, a to pro nedostatek důvodů. Tím, že žalovaný zatížil rozhodnutí (resp. správce poplatku platební výměr) vadou nepřezkoumatelnosti, současně porušil ústavně a mezinárodněprávně garantované právo žalobce na spravedlivý proces ve smyslu č1. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svoboda a čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod. V. Vyjádření účastníků při jednání. Při jednání účastníci setrvali na svých dosavadních tvrzeních. Žalovaný doplnil, že prvoinstanční orgán neměl potřebu sdělovat okamžik vzniku poplatkové povinnosti, neboť v rozhodnutí vystihl celé poplatkové období. Žalovaný konstatoval, že obecně závazná vyhláška nemusí obsahovat vymezení vzniku a zániku poplatkové povinnosti, neboť lze dovodit ze zákona z § 10a zákona o místních poplatcích, že je zde tříměsíční období. Dále uvedl, že předmětná obecně závazná vyhláška jde nad rámec zákona, neboť nestanovila vznik poplatkové povinnosti od okamžiku povolení jiného technického zařízení, nýbrž až od začátku jeho uvedení do provozu. Jedná se o právní úpravu mírnější pro poplatníka. Vyplývá tak zejména z článku 2, 3, 4 obecně závazné vyhlášky. Poplatková povinnost vzniká zahájením provozu a zaniká ukončením provozu. Právní názor žalobce je přepjatým formalismem, neboť není nutné mít kazuistickou právní praxi. Uvedené lze překlenout výkladem. Ač povolení byla vydána před nabytím její účinnosti, není třeba pro poplatkovou povinnost řešit zavedení poplatku, neboť je jasné, že poplatek je zaveden od účinnosti obecně závazné vyhlášky. Žalobce doplnil, že až při soudním jednání se od žalovaného dozvídá, kdy podle názoru správních orgánů vzniká poplatková povinnost. Z vyhlášky města Karlovy Vary ani ze správních rozhodnutí toto nevyplývá. Žalobce je přesvědčen o tom, že správní rozhodnutí ukládající poplatkovou povinnost musí obsahovat odůvodnění vzniku, případně zániku poplatkové povinnosti, a to bez ohledu na případné námitky poplatníka. V tomto ohledu jsou napadená správní rozhodnutí nepřezkoumatelná. Pokud jde o otázku vzniku poplatkové povinnosti, žalovaný uvádí, že poplatková povinnost má vznikat zahájením provozu. Žalobce si dovoluje upozornit, že v projednávané věci 31 z 33 zpoplatněných koncových zařízení bylo uvedeno do provozu před účinností vyhlášky. Tato skutečnost vyplývá i z předmětného platebního výměru. Pokud tedy správní orgány při tomto jimi zastávaném výkladu zpoplatnily oněch 31 koncových zařízení povolených před účinností vyhlášky a uvedených do provozu před účinností vyhlášky, pak aplikovaly vyhlášku retroaktivně, což je v demokratickém státě nepřípustné. Žalovaný dále uvedl, že je možné, aby u herního hracího přístroje vznikla poplatková povinnost již uvedením do provozu, zatímco u jiného technického herního zařízení okamžikem nabytí právní moci povolení. V případě obecně závazné vyhlášky města Karlovy Vary však normotvůrce stanovil okamžik vzniku a zániku poplatkové povinnosti jednotně, a to k zahájení a ukončení provozu obou těchto zařízení, čímž učinil pro poplatníka příznivěji, tedy v souladu se zákonným zmocněním zákona o místních poplatcích. Žalobce k tomu uvedl, že právě uvedený výklad žalovaného o rozdílném přístupu k VHP a jiným technickým zařízením je v rozporu s judikaturou Nejvyššího správního soudu, který dovodil, že zákonné zmocnění v zákoně o místních poplatcích je stejné pro obě tyto kategorie, a to okamžikem vydání povolení. Na tom nic nemění nesouhlas žalobce s tímto výkladem. VI. Posouzení věci soudem. V souladu s § 75 odst. 1, 2 s.ř.s. vycházel soud při přezkoumání napadeného rozhodnutí ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu, a napadené rozhodnutí přezkoumal v mezích žalobních bodů uplatněných v žalobě. Soud neshledal důvodnou první skupinu žalobních bodů. Na základě ustanovení § 14 odst. 2 zákona o místních poplatcích je obec povinna v obecně závazné vyhlášce krom jiného stanovit vznik a zánik poplatkové povinnosti. Z této povinnosti však nelze dovodit, že by vznik a zánik poplatkové povinnosti měl být upraven v samostatném článku obecně závazné vyhlášky, neboť obec svoji povinnost splní již tím, že vznik a zánik poplatkové povinnosti bude možné z jejího textu vyvodit. V tomto smyslu není rozhodné, že vznik a zánik poplatkové povinnosti stanovilo Statutární město Brno v samostatném článku. Město Karlovy Vary v čl. 1 obecně závazné vyhlášky uvedlo: „Tato vyhláška zavádí místní poplatek za provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí podle jiného právního předpisu“. V čl. 2 obecně závazné vyhlášky uvedlo: „Předmětem poplatku je každý povolený výherní hrací přístroj nebo každé jiné povolené technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí podle jiného právního předpisu provozované na území města Karlovy Vary“. V čl. 5 odst. 1 obecně závazné vyhlášky uvedlo: „Sazba poplatku za každý výherní hrací přístroj nebo každé jiné technické herní zařízení činí 5.000,- Kč za 3 měsíce“. S ohledem na skutečnost, že poplatku podléhá každý povolený výherní hrací přístroj nebo každé jiné povolené technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí provozované na území města Karlovy Vary, není možné dospět jinému závěru než, že poplatková povinnost vzniká okamžikem povolení takového zařízení Ministerstvem financí. S ohledem na skutečnost, že sazba poplatku je stanovena za každý výherní hrací přístroj nebo každé jiné technické zařízení, nikoli podle délky jejich faktického provozu, nelze dospět k závěru, že by použití slov „provozovaný“, „provozované“ mělo znamenat, že poplatková povinnost je odvozována nikoli od povolení zařízení, nýbrž od jeho faktického provozu. Otázkou, zda místnímu poplatku podléhá pouze provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí nebo je pro vyměření poplatku rozhodné jeho povolení kompetentním orgánem (Ministerstvem financí), se Nejvyšší správní soud zabýval v rozsudku ze dne 31.5.2013, č.j. 2 Afs 37/2013-26 (rozsudky Nejvyššího správního soudu jsou dostupné na www.nssoud.cz). Nejvyšší správní soud k tomu uvedl, že „podle dotčeného ustanovení § 10a odst. 1 zákona o místních poplatcích platilo, že „poplatku ... podléhá každý povolený hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí.“ Článek 2 vyhlášky č. 9/2010 stanoví, že „poplatku podléhá každý povolený výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí“. Svým zněním tedy doslovně kopíruje druhou část první věty dotčeného ustanovení a nikterak proto nevybočuje z textu zákona. Se stěžovatelem lze částečně souhlasit v tom, že znění citovaného ustanovení § 10a zákona o místních poplatcích je do určité míry nejednoznačné, protože zatímco jeho prvá část hovoří o poplatku za provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení [podobně srov. též ustanovení § 1 písm. g) stejného zákona]; dle druhé části podléhá tomuto poplatku každý povolený hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení. Nejvyšší správní soud však připomíná, že zatímco pasáž „poplatek za provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení“ je spíše jakýmsi označením daného poplatku, jeho faktický dopad upravuje druhá část, ve které se již hovoří o povoleném hracím přístroji. Zákonodárce takto presumoval, že v případě povolení hracího přístroje bude tento též umístěn a bude na něm hra provozována. Nekladl tedy důraz na fakt, zda je na něm ve skutečnosti daná hra provozována, nýbrž vyšel z logické domněnky, že tomu tak bude, což lze považovat za jasně vyjádřený úmysl zákonodárce. Ostatně finanční zatížení některých aktivit bez ohledu na jejich faktické využívání není v právním řádu ojedinělé. Za příklad lze uvést povinnost vlastníka vozidla uzavřít pojistnou smlouvu o pojištění odpovědnosti dle zákona o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla dle zákona č. 168/1999 Sb., o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla, ve znění pozdějších předpisů (tzv. povinné ručení), kdy rozhodujícím kritériem je vlastnictví vozidla a nikoli fakt, zda je dané vozidlo skutečně provozováno. Z místních poplatků pak podobně poplatek za provoz systému shromažďování, sběru, přepravy, třídění, využívání a odstraňování komunálních odpadů musí platit též osoba, která má ve vlastnictví stavbu určenou k individuální rekreaci, byt nebo rodinný dům [srov. § 10b písm. b) zákona o místních poplatcích] a není rozhodné, zda v daném místě nějaký odpad vyprodukuje či se vůbec v dané nemovitosti zdržuje. Stejně tak může být místní poplatek za výherní hrací automat vybírán též za přístroj povolený a není nezbytné jeho faktické uvedení do provozu. Tuto tezi potvrdil ve své judikatuře též Ústavní soud, který konstatoval, že každé ustanovení právního předpisu je nutno chápat v jeho celkovém smyslu, v kontextu s jinými ustanoveními příslušného právního předpisu i v souvislosti s celým právním řádem. Samo gramatické znění citovaného ustanovení ukazuje, že sazba poplatku nezávisí na faktickém provozu výherního hracího přístroje, tzn. že zde není prostor např. pro zohledňování otevírací doby příslušné provozovny, poruchovosti přístrojů a podobně, nýbrž že se jedná o poplatek paušální, který se hradí za určité časové období. (I. ÚS 249/99; publ. pod č. U 55/15 SbNU 309). Pokud tedy citovaná vyhláška č. 9/2010 stanovila za rozhodnou skutečnost povolení daného automatu Ministerstvem financí, nepřekročila takto zákonné meze své normotvorby. Nejvyšší správní soud samozřejmě nikterak nerozporuje, že obec mohla stanovit i jinou rozhodnou skutečnost pro vznik této poplatkové povinnosti a některé obce takto ve svých vyhláškách navázaly vznik poplatkové povinnosti až na samotný provoz hracího přístroje či interaktivního loterního terminálu (viz například obecně závazné vyhlášky města Luhačovice, Dlouhá Loučka, Vodňany, Vyškov apod.). Obce jsou oprávněny zakotvit určitý poplatek v méně invazní míře oproti rozsahu předpokládaném v zákoně, ale naopak nemohou zákonné hranice překročit, protože takovýto postup by musel být brán za porušení zásady vázanosti zákonem. Pokud se však obecně závazná vyhláška přidržela doslovného znění ustanovení zákona o místních poplatcích, nelze její obsah nikterak právně zpochybňovat“. Byla-li obecně závazná vyhláška žalovaným vykládána druhým z Nejvyšším správním soudem zmíněným způsobů, nestalo se tak v neprospěch práv žalobce, neboť žalovaným zastávaný výklad byl výkladem jdoucím ve prospěch žalobce. I v případě, pokud by nebylo možné jednoznačně určit, zda vznik poplatkové povinnosti je vázán na povolení zařízení nebo na jeho faktické uvedení do provozu, nebyla by obecně závazná vyhláška nezákonná, neboť jediným důsledkem tohoto stavu by byla nutnost obecně závaznou vyhlášku vykládat při existenci dvou konkurentních právních výkladů ve prospěch žalobce. Tedy způsobem, kterým jej vykládal žalovaný. Bylo by nutné vycházet z toho, že vznik poplatkové povinnosti je vázán na faktické provozování zařízení, zánik pak na zánik této skutečnosti. Z čl. 8 odst. 2 věta druhá obecně závazné vyhlášky, podle kterého „na právní vztahy vzniklé přede dnem nabytí účinnosti této vyhlášky se vztahují ustanovení dosavadní obecně závazné vyhlášky“, nelze dovodit, že by neměla být zpoplatněna zařízení povolená přede dnem 1.1.2011. Obecně závaznou vyhláškou byla zpoplatněna povolená zařízení, tj. všechna zařízení, u nichž stav povolení platí i roce 2011 nebo u nichž tento stav nastane teprve v průběhu roku 2011. Tento závěr navíc potvrzuje i znění ustanovení čl. 8 odst. 2 věta první a čl. 8 odst. 1 obecně závazné vyhlášky. Vzhledem k tomu, že v čl. 8 odst. 2 věta první obecně závazné vyhlášky bylo stanoveno, že „zrušuje se obecně závazná vyhláška města Karlovy Vary č. 5/2003, o místním poplatku za provozovaný výherní hrací přístroj“, je logické že město Karlovy Vary v následující větě zdůraznilo skutečnost i tak platnou, že pro vyměření místního poplatku za období před 1.10.2010 se obecně závazná vyhláška nepoužije. V ustanovení čl. 8 odst. 1 pak bylo uvedeno, že „jiné technické herní zařízení povolené přede dnem nabytí účinnosti této vyhlášky je poplatník povinen písemně nebo ústně do protokolu ohlásit správci poplatku, a to ve lhůtě do 15 dnů od nabytí účinnosti této vyhlášky v případě, že povolení je platné i po nabytí účinnosti této vyhlášky“. Pokud by bylo úmyslem města Karlovy Vary zpoplatnit pouze ta zařízení, která byla nově povolena teprve za účinnosti obecně závazné vyhlášky, ustanovení čl. 8 odst. 1 obecně závazné vyhlášky by se v této vyhlášce vůbec nemohlo nacházet, neboť je s tímto tvrzeným úmyslem v přímém rozporu. Ohlašovací povinnost zde stanovená by ztrácela smysl. Soud neshledal důvodnou ani druhou skupinu žalobních bodů. Otázka „neústavnosti novely zákona o místních poplatcích provedená zákonem č. 138/2010 Sb. z důvodu jejího nepřijetí ústavně konformním způsobem“ byla pravomocně vyřešena nálezem Ústavního soudu ze dne 9.1.2013, sp.zn. Pl. ÚS 6/12 (dostupný na http://nalus.usoud.cz). Tímto nálezem byl zamítnut „návrh na konstatování protiústavnosti ustanovení § 1 písm. g) a § 10a zákona č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích, ve znění zákona č. 183/2010 Sb., před novelizací provedenou zákonem č. 458/2011 Sb., in eventum aby Ústavní soud deklaratorním výrokem konstatoval protiústavnost části třetí zákona č. 183/2010 Sb., kterým se mění zákon č. 115/2001 Sb., o podpoře sportu, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 290/2002 Sb., o přechodu některých dalších věcí, práv a závazků České republiky na kraje a obce, občanská sdružení působící v oblasti tělovýchovy a sportu a o souvisejících změnách a o změně zákona č. 157/2000 Sb., o přechodu některých věcí, práv a závazků z majetku České republiky, ve znění zákona č. 10/2001 Sb., a zákona č. 20/1966 Sb., o péči o zdraví lidu, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů“. Námitky žalobce zpochybňující přijetí novely „zjevně protiústavním způsobem“ tak nemohly být shledány důvodnými. Soud neshledal důvodnou ani třetí skupinu žalobních bodů. Mezi účastníky spornými právními problémy se již v řadě svých rozhodnutí zabýval Nejvyšší správní soud. Vzhledem k tomu, že závěry, ke kterým Nejvyšší správní soud dospěl, jsou opakovaně ve věcech obdobných případu žalobce, zaujímány v po sobě jdoucích rozhodnutích, vyjadřují tyto závěry v současné době již konsistentní judikaturu, od které není důvod se ani v případě žalobce jakkoli odchyloval. Soud se se závěry, ke kterým Nejvyšší správní soud dospěl a které jsou citovány zdola, zcela ztotožňuje. V rozsudku ze dne 13.6.2013, č.j. 2 Afs 28/2013-34, Nejvyšší správní soud zaujal řadu závěrů, z jejichž pohledu je nezbytné považovat jednotlivé námitky žalobce za nedůvodné. Nejvyšší správní soud v rozsudku dospěl k závěru, že „stěžovatel v kasační stížnosti tvrdí, že pokud je JTHZ upraveno ve stejném ustanovení zákona jako VHP, půjde z povahy věci o takové zařízení, které je VHP podobné či příbuzné, přesto však o VHP nejde, a to s ohledem na jeho jiné technické parametry či funkce. Dále stěžovatel dovozuje, že je-li VHP kompaktním a funkčně nedělitelným zařízením, které je schopno uskutečnit všechny fáze sázkového procesu (od vkladu finančních prostředků do hry, přes uzavření sázky, další průběh hry až po její výsledek), měl by být schopen tyto funkce zastat také VLT; ten však je pouhým zobrazovacím zařízením, protože k vygenerování výhry či prohry dochází v centrálním loterijním systému (centrální řídící jednotce). Nejvyšší správní soud se ztotožňuje se stěžovatelem potud, že z hlediska technického (míněno vnitřního technického uspořádání) budou mezi VHP a JTHZ existovat rozdíly. Pokud by však tato zařízení musela fungovat na principu VHP i z pohledu průběhu sázkového procesu (což ovšem z žádného ustanovení zákona dovodit nelze), byla by VLT pouze jakýmsi „moderním typem“ VHP. Pak se ovšem nutně nabízí otázka, proč by zákonodárce tuto novou kategorii přístrojů vůbec zaváděl a samostatně ji zpoplatňoval (postačilo by případně novelizovat definici VHP uvedenou v § 17 odst. 1 zákona o loteriích). Nelze totiž přehlédnout, že kromě zmiňovaného funkčně- technického hlediska, má význam i vnímání VHP či VLT jejich běžnými uživateli. Nejvyšší správní soud má za to, že uživatel (hráč) nevnímá žádný podstatný rozdíl mezi hrou na VHP a VLT, z jeho pohledu jde o zařízení obdobná, která užívá s úmyslem dosáhnout prostřednictvím sázek co nejvyšší výhry v penězích. Pro tyto uživatele je naprosto okrajové, zda ke generování výhry dochází přímo v daném zařízení (jako je tomu u VHP), anebo v centrálním loterijním systému (v případě VLT). Stejné jsou i negativní socioekonomické důsledky užívání VHP a VLP; v obou případech je pociťují obce, na jejichž území se tato zařízení nachází. Tento fakt ostatně zcela jasně potvrdil i Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 6. 5. 2013, sp. zn. IV. ÚS 2315/12, kdy zopakoval svůj konstantní názor, že provozování VHP a obdobných zařízení je na samém okraji společensky akceptovaných aktivit, neboť je doprovázeno významnými negativními externalitami, ovlivňujícími situaci obyvatel a veřejný pořádek v dotčených obcích (viz bod39. nálezu). Vzhledem k tomu, že zavedení této nové kategorie zpoplatňovaných zařízení bylo výsledkem pozměňovacího návrhu Senátem v rámci projednávání zmiňovaného zákona, není možné zjistit bližší úmysly zákonodárce z důvodové zprávy. S ohledem na důvody prezentované předkladatelem pozměňovacího návrhu (k tomu viz například bod 14. nálezu Ústavního soudu ze dne 9. 1. 2013, sp. zn. Pl. ÚS 6/2102; tímto nálezem bylo konstatováno, že při projednávání zákona nebyla porušena legislativní pravidla) je však zřejmé, že kromě důvodů fiskálních byl motivem pro rozšíření dopadu místního poplatku i na naposledy zmíněná zařízení nárůst počtu pokračování VLT na úkor „klasických“ VHP a s tím spojená potřeba jejich regulace ze strany municipalit. Místní poplatek za provozovaný výherní hrací přístroj a jiné technické herní zařízení ve smyslu § 10a zákona o místních poplatcích tedy vykazuje dvě hlavní funkce, a to nejen funkci fiskální (zajištění příjmu obci), ale zejména funkci regulační (omezení jevu, který obec na svém území přinejmenším nevítá). Nejvyšší správní soud má tedy za to, že důvodem zavedení nové kategorie zařízení podléhající místnímu poplatku – JTHZ nebyly vnitřní technické odlišnosti těchto zařízení, ve srovnání se stávajícími VHP, neboť ty jsou z pohledu účelu tohoto poplatku marginální. Důvodem byl zcela odlišný způsob sázení (zde celý proces není soustředěn do jediného místa), které se zcela vymyká stávajícímu pojetí VHP, při současné snaze podrobit tato zařízení regulaci ze strany municipalit. Přitom si však byl zákonodárce vědom rychlého technického vývoje v této oblasti, a proto zcela pochopitelně upřednostnil použití neurčitého právního pojmu, tedy obecnějšího pojmu před konkrétnějším, neboť všechna v budoucnu myslitelná technická herní zařízení tohoto typu by zákon stěží mohl kazuisticky vyjmenovat. Vytýkal-li stěžovatel krajskému soudu, že použitím historického a teleologického výkladu koriguje jazykový výklad zákona (pojmu jiné technické herní zařízení) způsobem pro stěžovatele nepříznivějším, což není v oblasti veřejného práva přípustné (porušení zásady in dubio pro libertate), ani zde mu nelze přisvědčit. Použitím zmiňovaných výkladových metod dospěl krajský soud principiálně ke stejným závěrům jako zdejší soud, přičemž (jak bylo již výše uvedeno) šlo fakticky o nalezení konkrétního významu neurčitého právního pojmu použitého zákonodárcem. V takovém případě již ze samotné podstaty nelze ustat na výkladu jazykovém a je nutno aplikovat další interpretační metody. Interpretaci předmětného pojmu podanou krajským soudem považuje zdejší soud (z důvodů výše uvedených) za přiléhavou. Aby vůbec mohlo dojít ke stěžovatelem tvrzenému pochybení, musel by tomuto výkladu být postaven rovnocenný konkurenční výklad práva, nikoliv pouze výklad obtížně obhajitelný; v takové situaci aplikace zásady in dubio pro mitius nepřipadá v úvahu. Právě výklad předestřený stěžovatelem vychází z významně formalistických až technických hledisek a naprosto nezohledňuje smysl a účel dotčených norem. Proto ho nelze považovat za rovnocenný výklad s výkladem poskytnutým krajským soudem a Nejvyšší správní soud tak neshledal ani porušení zásady in dubio pro mitius. Lze proto přijmout dílčí závěr, a sice, že interaktivní videoloterní terminál lze podřadit pod pojem jiné technické herní zařízení, užitý v ustanovení § 10a zákona o místních poplatcích“. Nejvyšší správní soud se dále zabýval otázkou, zda je či není jiné technické herní zařízení povolováno Ministerstvem financí. Nejvyšší správní soud k tomu uvedl, že „se plně ztotožňuje s názorem stěžovatele, že pojem loterie nebo jiná hra nelze zaměnit či ztotožňovat s pojmem interaktivní videoloterní terminál. Zatímco první sousloví představuje abstraktní a veskrze imateriální pojem, druhé má podobu ryze konkrétního, materiálního substrátu, pomocí něhož uživatel (hráč) tuto hru hraje. Na rozdíl od stěžovatele však zdejší soud vnímá ustanovení § 50 odst. 3 zákona o loteriích v celém jeho znění. Podle tohoto ustanovení ministerstvo může povolovat i loterie a jiné podobné hry, které nejsou v zákoně v části první až čtvrté upraveny, s tím, že v povolení budou všechny podmínky provozování podrobně stanoveny; použije přitom přiměřeně ustanovení části první až čtvrté zákona. Právě zákonodárcem použité sousloví všechny podmínky provozování, použité v souvislosti s povolováním, vede Nejvyšší správní soud k závěru, že tyto podmínky v sobě zahrnují nejen schválení všeobecného loterijního plánu, herních plánů, generálního návštěvního řádu platného pro všechna střediska či bezpečnostní směrnice, ale (v případě posuzovaného typu hry) právě i umístění konkrétních interaktivních videoloterních terminálů (VLT) v přesně specifikovaném počtu, na přesně uvedených konkrétních adresách. Povolení jiné hry, kam spadá i stěžovatelem provozovaná hra MULTI LOTTO (což stěžovatel nerozporuje), je tedy nutné vnímat jako nedílný celek, jehož integrální součástí jsou podmínky jejího provozování. Pokud se tedy provozovatel rozhodne tato koncová zařízení například přesunout do jiných provozoven či rozšířit jejich počet, přistoupí Ministerstvo financí k doplnění původně vydaného povolení, ve smyslu úpravy jeho podmínek. Zda výrok takového povolení zní „povoluje“ nebo „schvaluje“, není podle názoru zdejšího soudu podstatné, neboť je třeba vycházet z materiální podstaty takového rozhodnutí, a tou je změna (eventuelně doplnění) již vydaného rozhodnutí na podkladě změny podstatných okolností u žadatele o povolení k provozování loterie nebo jiné hry. Lze si tudíž představit i situaci, kdy by stěžovatel požádal o rozšíření počtu VLT nebo o jejich přemístění, avšak Ministerstvo financí by jeho žádosti z určitých důvodů nevyhovělo a umístění těchto dalších VLT nebo jejich přemístění by dodatečně nepovolilo (neschválilo). Původní povolení je tedy fakticky vydáváno (i když § 50 odst. 3 zákona o loteriích tak explicitně neuvádí) cum clausula rebus sic standibus, tj. s výhradou změny poměrů, která v procesním právu nezakládá překážku věci pravomocně rozhodnuté; zde je takový postup předvídán ustanovením § 101 písm. c) zákona č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů, který se podle § 45 odst. 1 zákona o loteriích subsidiárně použije ve věcech loterií a jiných her. Lze jistě namítnout, že zákon o loteriích na zmiňovaný procesní postup neodkazuje (a to ani nepřímo) a jde tak nepochybně o deficit úpravy tohoto zákona, nicméně takový postup se nejen nepříčí podstatě povolování těchto specifických činností, ale stěžovatelem byl fakticky akceptován, neboť o změnu povolení ministerstvo dne 28.12.2009 požádal. Z výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud dospívá k závěru, že VLT, jakožto koncová zařízení centrálního loterijního systému, podléhají povolení Ministerstva financí podle § 50 odst. 3 zákona o loteriích, a proto spadají pod pojem jiná technická herní zařízení povolená Ministerstvem financí. Podléhají tedy místnímu poplatku podle § 10a zákona o místních poplatcích. Jelikož ani v tomto směru dikce § 10a zákona o místních poplatcích (ve spojení s § 50 odst. 3 zákona o loteriích) nevede, při použití klasických interpretačních, metod k dvojímu výkladu, z nichž by jeden bylo možno z hlediska stěžovatele označit za příznivější, zásada in dubio pro libertatum, na jejíž dodržení stěžovatel naléhal, nedostala prostor pro svou aplikaci. To, že stěžovatel svou procesní obranu proti platebnímu výměru a rozhodnutí žalovaného založil na takové interpretaci § 10a zákona o místních poplatcích, aby mu její aplikace byla ku prospěchu, nesvědčí samo o sobě o existenci dvojího (vícerého) možného výkladu této právní normy“. Odkazem na jednoznačné závěry, ke kterým dospěl Nejvyšší správní soud v citovaných pasážích svého rozsudku, nelze dospět k jinému závěru, než že žalobcem obsáhle formulované žalobní námitky jsou nedůvodné. Žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí dospěl ke zcela správným právním závěrům. Vzhledem k tomu, že na základě rozhodné právní úpravy bylo možné dospět k jednoznačnému výkladu předmětných zákonných ustanovení, nelze z následné právní úpravy nebo připravované právní úpravy dovozovat nejednoznačnost právní úpravy předchozí. Ze stejného důvodu nelze dospět k závěru, že by zde objektivně byly možné dva vzájemně si konkurující právní výklady, které by žalovaného nutily k zaujetí právního názoru prezentovaného žalobcem. Soud neshledal důvodnou ani čtvrtou skupinu žalobních bodů. Prvoinstanční orgán ve výroku prvoinstančního rozhodnutí uvedl, že „ze stanoveného poplatku v celkové výši 571.253,- Kč za 33 JTHZ provozovaných na území města Karlovy Vary, který měl být podle vyhlášky zaplacen bez vyměření ve lhůtě splatnosti do 15.11.2011, z něhož částka 96.413,- Kč byla uhrazena ve lhůtě splatnosti, a proto vyměřuje poplatek ve výši 474.840 Kč, z toho částka 65.000,- Kč je částí poplatku zaplaceného po lhůtě splatnosti a částka 409.840,- Kč je částí nezaplaceného poplatku“. Výrok prvoinstančního rozhodnutí sice není zcela precizní, avšak na základě výroku prvoinstančního rozhodnutí ve spojení s jeho odůvodněním nelze dospět k závěru, že by zde bylo objektivně pochyb o tom, v jaké výši byl poplatek stanoven, resp. vyměřen. Celková výše 571.253 Kč je zřejmá nejen z výroku prvoinstančního rozhodnutí, ale i z jeho odůvodnění. Součástí odůvodnění prvoinstančního rozhodnutí byla podrobná tabulka rozpisu poplatků podle jednotlivých zařízení a jejich provozu od – do s výslednou výší poplatku 571.253 Kč a prvoinstanční orgán zde dále uvedl: „Správce poplatku má za prokázané, že poplatník v období od 01.01.2011 do 31.12.2011 provozoval na území města Karlovy Vary 33 JTHZ podle Vyhlášky podléhající poplatku v celkové výši 571.253 Kč“. Na základě ustanovení § 14 odst. 2 zákona o místních poplatcích je obec povinna také stanovit splatnost poplatku. Zákon o místních poplatcích nestanoví, jakým způsobem tak má obec učinit. Je tedy zcela na úvaze obce, jakým způsobem splatnost poplatku upraví. Žalobce tudíž nemůže městu Karlovy Vary důvodně vytýkat, že splatnost poplatku stanovilo právě jím zvoleným způsobem. Navíc není vůbec zřejmé, jak by měl být žalobce stanovenou splatností poplatku zkrácen na svých právech. Dospěl-li žalovaný při vyhodnocení námitek žalobce ke správným závěrům, je zcela nerozhodné zda tak učinil na základě správné či nesprávné aplikace odkazované judikatury. Ani případná nesprávná aplikace judikatury za této situace není způsobilá jakkoli ovlivnit zákonnost napadeného rozhodnutí. Soud neshledal důvodným ani pátý žalobní bod. Žalobce v odvolání nenamítal, že by prvoinstanční rozhodnutí bylo nepřezkoumatelné z důvodu nevypořádání se s otázkou vzniku poplatkové povinnosti. Žalovanému tak nemůže být důvodně vytýkáno, že se s touto neuplatněnou námitkou výslovně nezabýval. Dlužno doplnit, že tradiční součástí odůvodnění daňových rozhodnutí není výslovné odůvodnění vzniku daňové povinnosti. Stejně taktomu není ani v nyní souzeném případě. Tato skutečnost však neznamená, že by ze správních rozhodnutí nebylo vůbec zřejmé, z jakého okamžiku vzniku poplatkové povinnosti správní orgány vycházely. Tuto skutečnost musela být objektivně zřejmá i žalobci, a to zejména z tabulky rozpisu poplatků podle jednotlivých zařízení a jejich provozu od – do, která byla součástí odůvodnění prvoinstančního rozhodnutí. VII. Rozhodnutí soudu. Soud neshledal žádný ze žalobcem uvedených žalobních bodů důvodným, a proto žalobu podle § 78 odst. 7 s.ř.s. zamítl, neboť není důvodná. VIII. Náklady řízení Podle § 60 odst. 1 s.ř.s. by měl právo na náhradu nákladů řízení žalovaný, když měl ve věci plný úspěch. Jelikož se žalovaný vzdal práva na náhradu nákladů řízení, rozhodl soud, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Poučení