6 A 75/2023– 168

Rubrum

Městský soud v Praze rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Ladislava Hejtmánka a soudkyň JUDr. Naděždy Treschlové a JUDr. Hany Kadaňové ve věci žalobce: Ústav organické chemie a biochemie AV ČR, v. v. i., se sídlem Flemingovo nám. 542/2, Praha 6, IČ: 613 88 963, zastoupen Mgr. Janem Dudákem, advokátem, se sídlem Radlická 3185/1c, Praha 5, proti žalovanému: Ministerstvo školství, mládeže a tělovýchovy, se sídlem Karmelitská 529/5, Praha 1, o žalobě na ochranu proti nečinnosti správního orgánu, takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění

1. Žalobce se žalobou podanou u Městského soudu v Praze dne 28. 4. 2023 domáhal přezkoumání a zrušení rozhodnutí (uvědomění) žalovaného ze dne 28. 2. 2023, č.j. MSMT–6164/2023–3 (dále jen „Uvědomění“), jímž byl žalobce ke své žádosti uvědoměn podle ustanovení § 155 odst. 3 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „správní řád“), že jím požadované potvrzení o původu finančních prostředku podle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), pro projekt výzkumu a vývoje Programu podpory excelentního výzkumu v prioritních oblastech veřejného zájmu ve zdravotnictví – EXCELES realizovaného v rámci Národního plánu obnovu, nelze vydat.

2. In eventum žalobce navrhoval, aby soud určil, že zásah žalovaného spočívající v Uvědomení o nevydání žalobcem požadovaného pozitivního potvrzení je nezákonný, a aby soud žalovanému zakázal, aby pokračoval v tomto nezákonném zásahu a v porušování žalobcovou práva na vydání pozitivního potvrzení o původu finančních prostředků, a aby žalovanému přikázal takové potvrzení vydat.

3. Žalobce v podané žalobě nejprve v bodě 1. identifikoval účastníky řízení a popsal skutkový stav. Uvedl, že žalovaný byl rozhodnutím Ministerstva financí ze dne 2. 11. 2009, č.j. 49/72857/2009–491, oprávněn k vydávání potvrzení o původu finančních prostředků podle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH. Ke své osobě žalobce uvedl, že je plátcem DPH a příjemcem prostředků ze zdrojů EU poskytnutých na podporu projektů výzkumu a vývoje, které podle pravidel žalovaného jako poskytovatele nemohou být použity na úhradu DPH. Má tudíž za to, že mu svědčí právo na potvrzení, na jehož základě by mohl účinně žádat příslušný finanční úřad o vrácení daně podle ustanovení § 81 zákona o DPH. Dále uvedl, že se účastní řešení projektů LX22NPO5103, LX22NPO5102 a LX22NPO2104 v programu EXCELES, který byl schválen usnesením vlády České republiky ze dne 13. 9. 2021, č. 796 za účelem využití Národního plánu obnovy – Facilita na podporu oživení a odolnost, zřízeného podle čl. 12 nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 2021/241 ze dne 12. 2. 2021 (dále jen „Nařízení RRF“). K financování programu EXCELES žalobce uvedl, že tento je financován zcela a jedině ze zdrojů Evropské unie z programu Národního plánu obnovy, jak uvádí program i výzva; součástí tohoto programu není kofinancování jinými zdroji. Žalobce dále uvedl, že mimo jiné i s ohledem na Smlouvu o poskytnutí podpory je hypotéza normy dle ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH naplněna, a proto lze zažádat o vrácení daně u příslušného finančního úřadu. Žalobce dále uvedl, že dne 5. 1. 2023 podal u žalovaného žádost o vydání potvrzení, přičemž jako reakci obdržel žalobou napadené Uvědomění. Namítl, že nevydání potvrzení je překážkou pro úspěšné uplatnění práva na vrácení daně, tj. toto se přímo dotýká jeho práv a majetkové sféry. Následkem nedoložení tohoto potvrzení by totiž byla neúčinnost žádosti o vrácení daně, přičemž o neúčinnosti podání by nebylo vydáno ani žádné rozhodnutí, proti kterému by mohl žalobce jinak podat opravný prostředek. I s ohledem na tuto skutečnost považoval žalobce za rozhodnutí již samotné Uvědomění, neboť finanční úřad by se jím musel řídit jako závazným rozhodnutím jiného orgánu veřejné moci. I kdyby finanční úřad Uvědomění nepovažoval za rozhodnutí, pak by si stejně sám otázku původu finančních prostředků nemohl posoudit, neboť toto materiální posouzení otázky původu prostředků spadá do pravomoci žalovaného. Tento bod žalobce uzavřel tím, že z procesní opatrnosti podal proti Uvědomění dne 15. 3. 2023 rozklad, na který však nebylo ze strany žalovaného nijak reagováno.

4. V bodě 2. žaloby se žalobce zabýval předmětem žaloby proti rozhodnutí a její přípustností, což s ohledem na následný níže uvedený procesní vývoj již není nutné rekapitulovat.

5. V bodě 3. se žalobce neztotožnil s tvrzením žalovaného, že na jednotlivá opatření, která jsou realizovaná v rámci Národního plánu obnovy jako programu České republiky a která naplňují cíle a milníky, tj. výzkum v programu EXCELES, jsou poskytovány finanční prostředky ze státního rozpočtu ČR, jelikož je toto dle žalobce nepřesné a zavádějící, neboť pomíjí skutečnost, že zdrojem těchto prostředků je ve skutečnosti rozpočet EU. K odkazu žalovaného na odborné posouzení Ministerstva financí č.j. MF–32496/2022/1801–2, žalobce uvedl, že se jedná o pouhý nezávazný názor Ministerstva financí na možné vyřízení věci za žalovaného. Příslušným pro takové posouzení je však v této věci sám žalovaný, nikoliv Ministerstvo financí.

6. Žalobce se dále v žalobě vymezil proti tvrzením, posouzením a závěrům uvedeným v odkazovaném stanovisku Ministerstva financí. Žalobce nejprve k ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH uvedl, že záměrem zákonodárce bylo umožnit vrácení daně za podmínky, že daň nelze z prostředků EU uhradit, a to bez ohledu na skutečnost, z jakých zdrojů bude tato daň primárně uhrazena. Toto ustanovení je tak dle žalobce nutno vykládat tak, že daň na vstupu bude vrácena při splnění ostatních zákonných podmínek i v případech, bude–li hrazena z jiných zdrojů (např. ji bude hradit žalobce sám). Žalobce tak má podle předmětného ustanovení právo požádat o vrácení daně z nenávratné finanční pomoci (vč. zdrojů EU), která je poskytnuta na podporu výzkumu a vývoje, a to tehdy, pokud žalovaný při poskytnutí finanční pomoci stanoví podmínku, že z této pomoci nesmí být hrazena daň (DPH). Dále žalobce namítal, že odborné posouzení Ministerstva financí staví svou argumentaci zjevně účelově především na použití jazykového výkladu pojmů „rozpočet“ a „příjemce“, avšak ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH používá zcela odlišnou terminologii, a to „zdroj“ (nikoliv rozpočet) a „osoba, která platí daň z prostředků pocházejících z tohoto zdroje“ (nikoliv příjemce). Žalobce dále uvedl, že smlouva o poskytnutí podpory byla uzavřena dle ustanovení § 9 odst. 1 a 2 zákona č. 130/2002 Sb., o podpoře výzkumu, experimentálního vývoje a inovací, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 130/2002 Sb.“), dle ustanovení § 14 odst. 2 a § 17 zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „rozpočtová pravidla“) a v souladu s nařízením Komise (EU) č. 651/2014 ze dne 17. 6. 2014. Dle žalobce je tak původ prostředků ze zdrojů EU reflektován napříč národními právními předpisy, které se uplatní na podporu výzkumu, vývoje a inovací. Dále uvedl, že rozpočtová pravidla považují prostředky poskytnuté ČR z rozpočtu EU za příjmy státního rozpočtu. I zákon č. 130/2002 Sb. rozlišuje mezi prostředky, jejichž zdrojem je státní rozpočet, a prostředky, jejichž zdrojem je rozpočet EU. Tento zákon pak prostředky EU podléhající přímému nebo nepřímému řízení dle článku 62 Finančního nařízení [Nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU, Euratom) 2018/1046 ze dne 18. 7. 2018] považuje za „zahraniční zdroj“. Je tedy pojmově vyloučeno, aby zdrojem financování výzkumu, vývoje a inovací výzkumných organizací byl v takovém případě státní rozpočet ČR. Toto nařízení navíc hovoří o tom, že napříč všemi subjekty, kterým jsou poskytovány finanční prostředky EU, až ke konečným příjemcům jde stále o finanční prostředky EU.

7. Žalobce dále v žalobě uvedl, že EU stanovila pro RRF (Recovery and Resilience Facility) přímé řízení (srov. Nařízení RRF), a proto i Národní plán obnovy dle žalobce podléhá přímému řízení. Z Nařízení RRF jasně vyplývá nutnost řídit se Finančním nařízením. Přímé řízení znamená, že financování z EU řídí přímo Evropská komise; tato je pak přímo odpovědná za všechny kroky v provádění programu. Z toho pak vyplývá i povinnost řídit se pravidly stanovenými v právních předpisech EU a povinnost umožnit provádění kontroly a auditů ze strany orgánů EU (Evropský účetní dvůr, OLAF, atd.). Prostředky Národního plánu obnovy tak dle žalobce musí být považovány za prostředky ze zdrojů EU, a to až do úrovně jejich konečných příjemců, neboť i ti dle čl. 22 odst. 2 písm. e) Nařízení RRF podléhají auditům a kontrolám ze strany orgánů EU. Rovněž pravidla publicity jsou uplatňována až do úrovně konečných příjemců – srov. čl. 34 Nařízení RRF a čl. 14 smlouvy o poskytnutí podpory.

8. Dále žalobce namítal, že na zdroji prostředků (rozpočet EU) nemůže změnit nic ani „předfinancování“ ze státního rozpočtu, neboť zdrojem prostředků Národního plánu obnovy je rozpočet EU. Předfinancováním se rozumí předfinancování výdajů, kterým mají být kryty prostředky z rozpočtu EU, prostředky ze státního rozpočtu. Peněžní prostředky rozpočtují organizační složky státu, které peněžní prostředky vydávají a přijímají. Právní akty (např. rozhodnutí o poskytnutí dotace podle ustanovení § 14 rozpočtových pravidel) vydává/uzavírá VK (vlastník komponenty)/SI (subjekt implementace) s konečnými příjemci podpory. Na základě ustanovení v právním aktu pak VK proplácí ve stanovených termínech, po splnění všech podmínek, peněžní prostředky ze zdrojů předfinancování státního rozpočtu (předběžné = ex ante, průběžné platby = interim). Tímto krokem státní rozpočet vynakládá výdaje, které mu budou následně uhrazeny Komisí z rozpočtu EU. Dle žalobce je tedy předfinancování výdajů přes státní rozpočet jen technický prostředek, kdy státní rozpočet kryje výdaje vynaložené příjemci podpory v rámci Národního plánu obnovy jen dočasně z prostředků státního rozpočtu. Dle žalobce pak ani odkazované posouzení Ministerstva financí nevysvětluje, proč by v souladu se zákonem nemohla přicházet v úvahu interpretace, že prostředky EU neztrácejí svůj charakter zdroje EU ani jejich předfinancováním ze státního rozpočtu. Dle žalobce by však měl být v pochybnostech upřednostněn výklad ve prospěch daňového subjektu.

9. Žalobce rovněž namítal, že původ prostředků EU dokládají i programové a dotační dokumenty Národního plánu obnovu, když program EXCELES, výzva i samotná smlouva o podpoře jasně uvádí přímý zdroj (původ prostředků), a naopak o státním rozpočtu jako o zdroji nehovoří. Původ prostředků pak dle žalobce dokládá i Metodika finančních toků. Tyto dokumenty tak mimo jiné dle žalobce zakládají jeho legitimní očekávání jakožto příjemce dotace, že původem prostředků je rozpočet EU.

10. K údajnému rozporu s právem EU, jímž argumentovalo Ministerstvo financí ve svém posouzení, žalobce namítal, že není jasné, v čem konkrétně by měl zmiňovaný rozpor spočívat, neboť dle žalobce by k rozporu došlo spíše naopak při absenci, resp. nepoužití ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH. Dle žalobce není validní argument, že původ prostředků je jediným kritériem pro použití ustanovení § 81 zákona o DPH, neboť toto ustanovení stanoví vedle původu i další podmínky, které musí být pro jeho aplikaci splněny. Srovnání s jinými subjekty je dle žalobce rovněž nepřípadné, neboť v jednom případě je plnění (tj. pořízený majetek či služba) předmětem DPH, ve druhém však vůbec není předmětem DPH. Předmětem DPH totiž není výkon nehospodářské činnosti spočívající v nezávislém výzkumu a vývoji dle platné legislativy, tj. činnosti, ke kterým budou výlučně uvedená plnění používána. Taková činnost nemá povahu ekonomické činnosti (dodání zboží či služby) za úplatu, a proto příjemci nemají zákonný nárok na odpočet daně na vstupu dle ustanovení § 72 a násl. zákona o DPH, a to ani částečný, a to na rozdíl od podniků vykonávajících ekonomickou činnost, jimž tento zákonný nárok vzniká. Eventuální nepoužití ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH (tj. nemožnost vratky DPH) by ve skutečnosti zakládalo nerovnost ve srovnatelných situacích, když v případě příjemce dotace není přípustný odpočet DPH na vstupu a zároveň DPH na vstupu není v případě programu EXCELES (na rozdíl od ostatních známých dotačních programů) kryta dotací. Subjekty účastnící se programu EXCELES by tedy byly dle žalobce touto nedůvodnou odlišností znevýhodněny a diskriminovány. Dovozovat, že ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH nelze v případě programu EXCELES použít, by tak bylo dle žalobce v rozporu s principem neutrality podmínek DPH. Žalobce tak dospěl k závěru, že ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH není v rozporu s právem EU. I kdyby tomu tak však bylo, tak je dle žalobce vyloučeno, aby se tohoto rozporu dovolával členský stát, resp. jeho orgán vůči subjektu soukromého právu, který jde tomuto k tíži.

11. Žalovaný v písemném vyjádření k původně podané žalobě navrhoval, aby soud žalobu proti rozhodnutí správního orgánu odmítl, příp. jako nedůvodnou zamítl. In eventum navrhoval, aby soud žalobu na ochranu před nezákonným zásahem rovněž odmítl, příp. jako nedůvodnou zamítl.

12. Nejprve uvedl, že podání žalobce ze dne 15. 3. 2023 označené jako „rozklad“ neposoudil jako rozklad, neboť v nyní projednávané věci nebylo vedeno žádné správní řízení, jehož výsledkem by mohlo být vydání rozhodnutí. Bylo vydáno toliko původní žalobou napadené Uvědomění, a to při postupu podle části čtvrté správního řádu. O výše uvedených skutečnostech byl žalobce informován prostřednictvím sdělení žalovaného ze dne 9. 7. 2023, č.j. MSMT–9981/2023–3.

13. Dále žalovaný uvedl, že žaloba proti rozhodnutí ani žaloba na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu nejsou v dané věci na místě. Uvedl, že případným nevydáním požadovaného potvrzení není dotčena možnost žalobce podat žádost o vrácení DPH, neboť předložení potvrzení je jen jednou z podmínek pro vrácení DPH. I v případě, že by žalobci bylo požadované potvrzení vydáno, tak by to bez dalšího neznamenalo, že bude mít úspěch v řízení o vrácení DPH. Dle žalovaného by se žalobce mohl případně domáhat soudní ochrany v řízení před správními soudy proti vyrozumění finančního úřadu o neúčinnosti žádosti o vrácení daně podle ustanovení § 74 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), neboť až v důsledku takového vyrozumění by dle žalovaného mohlo dojít k zásahu do práv a povinností žalobce.

14. K dalším námitkám žalovaný uvedl, že s ohledem na skutečnost, že předmětné finanční prostředky jsou poskytovány ze státního rozpočtu ČR, nelze žalobci vydat požadované potvrzení. Dále uvedl, že se zřetelem na skutečnost, že Ministerstvo financí je ústředním orgánem státní správy mimo jiné pro oblast daní, tak žalovaný přikládal tomuto stanovisku značný význam.

15. Dále žalovaný uvedl, že se plně ztotožňuje se závěrem Ministerstva financí, že příjemce prostředků z nástroje pro oživení a odolnost je Česká republika, což nepřímo i vyplývá z dikce Nařízení RRF, ale především z dikce závěrečného účtu žalovaného ze dne 23. 3. 2023, který prostředky alokované pro program EXCELES explicitně uvádí jako jednu z položek rozpočtu žalovaného za rok 2022. Dále žalovaný uvedl, že pojem „zahraniční zdroj“ uvedený v zákoně č. 130/2002 Sb. je pouze legislativní zkratkou, která se vztahuje výlučně k informačnímu systému výzkumu, vývoje a inovací, jehož úprava je obsažena v ustanovení § 30 a násl. zákona č. 130/2002 Sb. Dle žalovaného tak nelze dovodit, že by použití této legislativní zkratky mohlo mít bez dalšího zásadní význam při posuzování původu finančních prostředků podle zákona o DPH, jestliže tento zákon obdobnou legislativní zkratku vůbec neužívá.

16. K tzv. přímému řízení žalovaný uvedl, že důsledkem přímého řízení bez dalšího nemusí být skutečnost, že zdrojem finančních prostředků je rozpočet EU. Přímé řízení se totiž dotýká primárně kontroly nakládání s předmětnými finančními prostředky a nemá dle žalovaného vliv na původ těchto finančních prostředků. K námitkám ohledně předfinancování žalovaný uvedl, že existence mechanismu předfinancování výdajů pokrytých z programu EXCELES z prostředků státního rozpočtu dále posiluje vztah předmětných finančních prostředků ke státnímu rozpočtu. Doplnil, že v posuzovaném případě právní předpis neumožňuje různý výklad, neboť předmětné finanční prostředky jsou ve státním rozpočtu jednoznačně alokovány jako prostředky žalovaného, a to v rámci rozpočtové kapitoly 333, a jsou určeny k pokrytí výdajů v programu EXCELES. Jiný výklad týkající se původu těchto prostředků není dle žalovaného možný. K námitce týkající se legitimního očekávání žalovaný uvedl, že mu není nic známo o tom, že by žalobce zmiňované dokumenty explicitně zmiňovaly rozpočet EU jako přímý zdroj předmětných finančních prostředků; ostatně žalobce ani na žádné relevantní pasáže těchto dokumentů neodkazuje. Námitky týkající se možného rozporu ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH s právem EU pak dle žalovaného nejsou předmětem aktuálního řízení, neboť tato otázka by měla být posuzována až v řízení o vrácení DPH. Žalovaný pak připomněl, že není správcem daně, kterému by svědčila pravomoc a příslušnost k řešení této otázky.

17. Žalobce podal k vyjádření žalovaného repliku, ve které uvedl, že nesporuje, že mu Uvědomění nebrání v samotném podání (byť imperfektní) žádosti o vrácení DPH. Toto Uvědomění však vytváří překážku pro úspěšné podání takové žádosti, jelikož bez potvrzení nebude tato žádost účinná. Žalobce dále zdůraznil, že žalovaný je povinen vydat potvrzení v případě, že jsou pro to splněny zákonné podmínky, aniž by zkoumal, za jakým účelem jej žalobce o toto potvrzení žádá; zákonem není vyžadováno prokázání konkrétního účelu žádosti, rovněž není povinností v žádosti prokazovat splnění dalších podmínek dle ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH. Doplnil, že navrhovaný postup ze strany žalovaného (nejprve požádat správce daně o vrácení DPH) považuje za nesouladný se základními principy a zásadami rychlého a hospodárného daňového řízení, neboť žalovaný v podstatě žalobce nutí, aby opakovaně každé čtvrtletí podával žádosti o vrácení DPH, které nemají šance na úspěch, a následně, aby podal opravné prostředky a žalobu proti každému z nevyhnutelných rozhodnutí o odmítnutí žádosti o vrácení daně. Postup žalovaného by tedy dle žalobce vytvořil opakující se vzor zbytečných soudních sporů.

18. K alokaci prostředků pro program EXCELES do rozpočtu žalovaného a zdroji finančních prostředků žalobce uvedl, že zařazení rozpočtu žalovaného, v němž jsou alokovány prostředky na program EXCELES, do státního rozpočtu ČR, nevyvrací jeho tvrzení o původu (zdroji) finančních prostředků v EU. Navíc, když samotný rozpočet žalovaného stanoví, že prostředky na realizaci Národního plánu obnovy budou (resp. byly) ČR poskytnuty z EU, a deklaruje, že se jedná pouze o prostředky ze zahraničí a spolufinancování není v rámci programu realizováno. V této souvislosti žalobce dále odkázal na přílohu č. 1 smlouvy o poskytnutí podpory, ve které žalovaný zdroj finančních prostředků nezpochybňoval [srov. zejména kapitolu F) Rozpočet projektu, kde se uvádí, že zdrojem jsou prostředky EU, a tedy není pochybností o právním nároku na využití ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH]. Toto jednání žalovaného pak založilo legitimní očekávání žalobce, které musí být dle judikatury chráněno před zásahy veřejné moci. Uzavřel, že jím předestřený výklad nebyl ničím vyvrácen.

19. K jazykovému výkladu žalobce uvedl, že nesouhlasí s tím, že legislativní zkratka podle zákona č. 130/2002 Sb. nemůže být využita při výkladu ustanovení § 81 zákona o DPH, jelikož zákon o DPH neobsahuje definici zahraničního zdroje. Předmětnou analogii využil žalobce nikoliv nahodile, ale z toho důvodu, že ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH odkazuje na zákon č. 130/2002 Sb. Nadto žalobcova argumentace je podložena nejen jazykovou (terminologickou) souvislostí mezi ustanovením § 81 odst. 2 zákona o DPH a legislativní zkratkou dle zákona č. 130/2002 Sb., ale také věcnou souvislostí, neboť definice legislativní zkratky zahraničního zdroje zahrnuje aktivity v oblasti výzkumu, vývoje a inovací prováděné výzkumnými organizacemi, které jsou podporovány za zahraničních zdrojů, včetně financování z rozpočtu EU, a to buď v rámci přímého, nebo nepřímého řízení, tj. zahrnuje aktivity vyvíjené v rámci programu EXCELES.

20. K teleologickému výkladu žalobce uvedl, že v souladu s účelem ustanovení § 81 zákona o DPH je nutno dovodit, že DPH mohla být (navzdory doslovnému znění zákona) uhrazena i z vlastních zdrojů žadatele, pokud ji poskytovatel neumožnil hradit ze zdrojů EU. Jiný výklad by dle žalobce totiž vedl k neaplikovatelnosti tohoto ustanovení, jelikož podmínkou vrácení daně by byla úhrada daně ze zdroje, z něhož je ale zakázáno ji hradit, což zřejmě nemohlo být úmyslem racionálního zákonodárce. Jelikož žalovaný jako poskytovatel finanční pomoci stanovil, že DPH nelze z této finanční pomoci hradit, tak z logiky věci by měl žalobce mít právo na vrácení daně, kterou hradil ze svých vlastních zdrojů. Žalobce pak opětovně zdůraznil, že výklad Ministerstva financí zakládá nerovnost ve srovnatelných situacích, což není přípustné.

21. Dne 10. 11. 2023 bylo soudu doručeno „Vyjádření žalobce k novým skutečnostem“. Žalobce v tomto podání uvedl, že přestože nesouhlasí s argumentací žalovaného, tak z důvodu procesní opatrnosti (a na podporu svých žalobních námitek) požádal správce daně o vrácení DPH, a to žádostí ze dne 25. 8. 2023. V reakci na tuto žádost byla žalobci dne 5. 10. 2023 doručena výzva správce daně k odstranění vad podání ze dne 4. 10. 2023, ve které byl žalobce vyzván k odstranění vad spočívajících v nedoložení potvrzení, které vydá žalovaný. Zároveň byl žalobce ve výzvě poučen, že pokud nebudou vady odstraněny, tak nelze žádosti o vratku DPH vyhovět. Dále uvedl, že protože postup správce daně předvídal, tak požádal žalovaného znovu o vydání potvrzení; žalovaný však ani druhé žádosti nevyhověl – viz Sdělení ze dne 11. 10. 2023, č.j. MSMT–25306/2023–3. Rovněž uvedl, že požádal správce daně o prodloužení lhůty k odstranění vad podání. Výše uvedené tak dle žalobce podporuje jeho dosavadní právní argumentaci, že jednání žalovaného dle žalobce podmiňuje výsledek řízení před správcem daně, když zakládá nezákonnou překážku, která musí být odstraněna před tím, než správce daně učiní vlastní rozhodnutí o žádosti o vratku DPH.

22. Usnesením ze dne 17. 1. 2024, č.j. 6A 75/2023–71, Městský soud v Praze ve výroku I. odmítl žalobu proti rozhodnutí (uvědomění) žalovaného. Ve výroku II. pak odmítl i žalobu na ochranu před nezákonným zásahem spočívajícím v tomto uvědomění. Soud dospěl k závěru, že v případě napadeného uvědomění se vůbec nejedná o rozhodnutí, jímž by správní orgán v konkrétní věci měnil nebo prohlašoval určitá individuální práva, čímž ho nelze přezkoumat jako rozhodnutí ve správním soudnictví. Dané uvědomění tak ve smyslu ustanovení § 65 odst. 1 s.ř.s. nespadá pod pojem rozhodnutí. Jedná se o úkon správního orgánu podle ustanovení § 155 odst. 3 správního řádu, který reaguje na žádost o vydání určitého osvědčení. Podle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH je potvrzení podkladem pro účely žádosti o vrácení daně podávané na finanční úřad. Nejedná se o závazné stanovisko podle ustanovení § 149 správního řádu, na něhož obecně dopadá požadavek náležitého odůvodnění. Soud se dále zabýval tím, zda uvědomění představuje nezákonný zásah žalovaného. Odkázal na kumulativní podmínky existence nezákonného zásahu. Podle ustanovení § 85 s. ř. s. je žaloba na ochranu před nezákonným zásahem nepřípustná, lze–li se ochrany či nápravy domáhat jinými právními prostředky. Dle městského soudu existují jiné prostředky ochrany, což zakládá nepřípustnost této žaloby. Odkázal jednak na ustanovení § 74 odst. 1 daňového řádu, podle něhož správce daně vyzývá k odstranění vad podání s tím, že nejsou–li vady odstraněny, stává se podání neúčinným. Proti vyslovení neúčinnosti ze strany správce daně se pak lze bránit nečinnostní žalobou, v níž se žalobce bude domáhat vydání rozhodnutí správce daně. Další možnost dle městského soudu vyplývá z ustanovení § 81 odst. 9 zákona o DPH. Z něho soud dovodil, že vedle žádosti podle ustanovení § 81 odst. 4 zákona o DPH může žalobce uplatnit odpočet daně i v daňovém přiznání. V nalézacím řízení vedeném správcem daně pak musí být otázka původu finančních prostředků autoritativně vyjasněna a proti rozhodnutí správce daně bude možno podat odvolání (a případně i žalobu proti rozhodnutí). Kvůli subsidiární povaze zásahové žaloby tak soud odmítl i tuto možnost s tím, že věcnými námitkami k původu finančních prostředků se blíže nezabýval. Ve výroku III. tohoto usnesení rozhodl zdejší soud o nákladech řízení a ve výrocích IV. a V. žalobci vrátil zaplacené soudní poplatky za obě žaloby.

23. Ke kasační stížnosti žalobce bylo toto usnesení zrušeno rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 4. 2024, č.j. 8 Afs 45/2024–57, a to v rozsahu výroků II. a III., a věc byla vrácena zdejšímu soudu k dalšímu řízení. Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že potvrzení podle ustanovení § 81 zákona o DPH je osvědčením, které je jedním z podkladů potřebných pro vrácení daně. Dále uvedl, že „[m]ěstský soud tak v napadeném usnesení pochybil, jestliže bez vlastního právního posouzení návrhu na zahájení řízení žalobu stěžovatele odmítl jen proto, že nebyla formálně přípustná ve smyslu § 65 ani § 82 s. ř. s., na jejichž možnou aplikaci odkazoval ve svém podání stěžovatel. Při vědomí, že soud zná právo a že členění žalobních typů v s. ř. s. objektivně není zcela přehledné, měl městský soud sám posoudit možnou přípustnost žaloby i v kontextu § 79 s. ř. s. a poučit žalobce o možnosti změnit žalobní typ. Jak totiž konstatoval Ústavní soud v již citovaném nálezu ze 14. 8. 2019, sp. zn. II. ÚS 2398/18, bod 50, „(p)řed odmítnutím žaloby pro špatnou volbu žalobního typu bylo povinností soudu poučit stěžovatele, že hodlá vycházet z jiného právního posouzení věci, a nabídnout mu příležitost účinně argumentovat ve vztahu k otázkám, na jejichž řešení bude rozhodnutí soudu o odmítnutí žaloby spočívat. Opačný postup je tzv. překvapivým rozhodnutím, jehož zákaz plyne z práva na spravedlivý proces dle čl. 36 odst. 1 Listiny.“

24. Po vrácení věci soud s ohledem na výše uvedené naznal, že je nutné žalobci umožnit změnu žalobního typu na žalobu proti nečinnosti ve smyslu ustanovení § 79 a násl. s.ř.s., což učinil usnesením ze dne 22. 4. 2024, č.j. 6A 75/2023–117. Žalobce byl v tomto usnesení mimo jiné poučen o způsobu, jakým je třeba žalobu doplnit.

25. Podáním doručeným zdejšímu soudu dne 14. 5. 2024, ve žalobce změnil podanou žalobu na žalobu proti nečinnosti správního orgánu dle ustanovení § 79 a násl. s.ř.s. Za nečinnost označil nevydání požadovaného potvrzení ze strany žalovaného. Navrhoval, aby soud žalovanému uložil, aby žalobci bez zbytečného odkladu, nejpozději však do 30 dnů ode dne právní moci rozsudku, vydal pozitivní Potvrzení, že finanční prostředky pro projekt výzkumu a vývoje Programu podpory excelentního výzkumu v prioritních oblastech veřejného zájmu ve zdravotnictví – EXCELES realizovaného v rámci Národního plánu obnovy mají původ ve zdrojích Evropské unie dle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH.

26. Ve změně žaloby žalobce dále uvedl, že navzdory splnění všech zákonných podmínek pro vydání potvrzení žalovaný stále odmítá žalobci předmětné potvrzení vydat – viz poslední sdělení ze dne 29. 4. 2024, č.j. MSMT–778/2024–3. Za prostředky ochrany, které doposud žalobce proti postupu žalovaného uplatnil, žalobce označil podání ze dne 15. 3. 2023 a 27. 10. 2023 označená jako „rozklad“. Tyto však žalovaný odmítl věcně projednat. Připomněl, že sice rozkladem lze napadat pouze rozhodnutí, nikoliv osvědčení coby úkon podle části IV správního řádu, nicméně právní povahu Potvrzení jakožto osvědčení závazně vyložil až v nyní projednávané věci Nejvyšší správní soud. Tato podání, označená jako „rozklad“, je tak třeba dle žalobce ve smyslu ustanovení § 37 odst. 1 správního řádu považovat minimálně za podnět, příp. za žádost o opatření proti nečinnosti dle ustanovení § 80 správního řádu. Dále žalobce uvedl, že z procesní opatrnosti podal dne 10. 5. 2024 žádost formulovanou výslovně jako žádost o uplatnění opatření proti nečinnosti, kterou do současné doby žalovaný nevyřídil. Nejpozději podáním této žádosti tak žalobce podal formálně i obsahově všechny prostředky, které k jeho ochraně proti nečinnosti správního orgánu stanoví správní řád. Tyto prostředky pak vyčerpal bezvýsledně. Ke splnění lhůty pro podání žaloby na ochranu proti nečinnosti správního orgánu žalobce uvedl, že posledními úkony před podáním žaloby bylo ze strany žalovaného Uvědomění, které bylo žalobci doručeno dne 28. 2. 2023, a ze strany žalobce rozklad proti Uvědomění podaný dne 15. 3. 2023. Žaloba byla podána dne 28. 4. 2023.

27. K původu finančních prostředků projektů v programu EXCELES v Evropské unii, jakož i k ostatním otázkám, žalobce odkázal na text podané žaloby ze dne 28. 4. 2023 a repliky ze dne 14. 8. 2023.

28. Žalovaný ve vyjádření ke změně žaloby navrhoval zamítnutí nečinnostní žaloby pro nedůvodnost. Uvedl, že předmětné finanční prostředky nepředstavují prostředky nenávratné zahraniční pomoci nebo prostředky ze zdrojů Evropské unie poskytnuté na podporu projektů výzkumu a vývoje, a proto nebyly v případě žalobce splněny zákonné podmínky pro vydání požadovaného potvrzení dle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH. Dle žalovaného je postaveno najisto, že příjemcem finančních prostředků z Nástroje pro oživení a odolnost je Česká republika, což vyplývá i z dikce závěrečného účtu žalovaného ze dne 23. 3. 2023, který explicitně prostředky alokované pro program EXCELES uvádí jako jednu z položek rozpočtu žalovaného za rok 2022 (bod 4.3.4.3.). Na tomto závěru nemůže dle žalovaného nic změnit ani skutečnost, že Komise stanovila v případě tohoto nástroje tzv. přímé řízení, neboť důsledkem přímého řízení bez dalšího nemusí být skutečnost, že zdrojem finančních prostředků je rozpočet Evropské unie. Přímé řízení se totiž dotýká primárně kontroly nakládání s předmětnými finančními prostředky.

29. Dále žalovaný poukázal na existenci mechanismu tzv. předfinancování výdajů pokrytých z programu EXCELES z prostředků státního rozpočtu, který dle žalovaného posiluje vztah předmětných prostředků ke státnímu rozpočtu. Předmětné finanční prostředky jsou ve státním rozpočtu jednoznačně alokovány jako prostředky žalovaného, v rámci rozpočtové kapitoly 333, a jsou určeny k pokrytí výdajů programu EXCELES. Rovněž žalovaný upozornil na to, že žalobce předložil žalovanému specifikaci nákladů čerpaných v roce 2023 na projekty realizované žalovaným, z níž vyplývá, že žalobcem byly k úhradě DPH za zboží a služby pořízené při řešení projektů programu EXCELES použity tuzemské neveřejné finanční zdroje.

30. V podání ze dne 19. 6. 2024, nazvaném „Vyjádření žalobce k novým skutečnostem“, žalobce uvedl, že usnesením ze dne 11. 6. 2024, č.j. MSMT–7934/2024–2, ministr nevyhověl žádosti žalobce o uplatnění opatření proti nečinnosti a nenařídil žalovanému vydat žalobci Potvrzení. Ke splnění podmínek dle zákona o DPH žalobce uvedl, že program EXCELES je financován zcela z Národního plánu obnovy. Tento program je financován výhradně ze zdrojů Evropské unie a součástí tohoto programu není kofinancování jinými zdroji. Připomněl, že žalovaný sám zdroj finančních prostředků nezpochybňoval ani při uzavírání smlouvy č. LX22NPO5103, kde deklaroval původ prostředků programu EXCELES v Evropské unii a nepochyboval o zákonném nároku žalobce na využití ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH, čímž také založil legitimní očekávání žalobce. K mechanismu předfinancování uvedl, že se jedná pouze o „technický prostředek“ realizace toku finančních prostředků z Evropské unie zvoleným Českou republiku, přičemž tento nemění nic na skutečnosti původů prostředků Národního plánu obnovy. K poukazu na závěrečný účet žalovaného uvedl, že sám tento stanoví, že prostředky pro realizaci Národního programu obnovy, jehož součástí je program EXCELES, byly České republice poskytnuty z Evropské unie, a deklaruje, že se jedná pouze o prostředky ze zahraničí a spolufinancování není v rámci programu realizováno. Za další důkaz o původu prostředků programu EXCELES v Evropské unii žalobce označil skutečnost, že program podléhá přímému řízení; k tomu srov. mimo jiné i pravidla publicity.

31. Dále žalobce uvedl, že jak původ finančních prostředků programu EXCELES, tak nárok na vydání potvrzení a na vrácení daně z přidané hodnoty nemohou být dotčeny skutečností, že žadatelem byly k úhradě DPH na zboží a služby pořízené při řešení projektů programu EXCELES použity tuzemské neveřejné finanční zdroje. Dikce ustanovení § 81 zákona o DPH totiž na jednu stranu zakazuje hradit daň z prostředků od poskytovatele pocházejících z Evropské unie, na druhou stranu podmiňuje vrácení daně úhradou z tohoto zdroje. Tento logický rozpor v jazykovém vyjádření normy je dle žalobce nutno překlenout teleologickým výkladem s ohledem na účel a smysl normy tak, že daňový subjekt má právo na vrácení DPH, která se vztahuje k výdajům financovaným z prostředků pocházejících z Evropské unie, i když tuto daň samotnou uhradil ze svých vlastních prostředků.

32. Z obsahu spisového materiálu předloženého žalovaným správním orgánem vyplynuly následující, pro rozhodnutí ve věci samé, podstatné skutečnosti:

33. Dne 3. 11. 2022 podal žalobce u Ministerstva financí, náměstka pověřeného řízením sekce 05 – Daně a cla žádost o vydání Potvrzení o původu finančních prostředků programu EXCELES financovaného z Národního plánu obnovu podle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH. Ministerstvo financí žalobci odpovědělo sdělením ze dne 12. 12. 2022, č.j. MF–32496/2022/1801–2, ve kterém žalobci jednak sdělilo, že původ finančních prostředků dle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH na projekty výzkumu a vývoje dle ustanovení § 81 odst. 2 téhož zákona potvrzuje Ministerstvo školství, mládeže a tělovýchovy; a jednak, že podpora z Národního plánu obnovy není poskytována konečným příjemcům z prostředků ze zdrojů EU ve smyslu nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 2021/1060 ze dne 24. 6. 2021, ale ze státního rozpočtu, a tedy se na ně nevztahuje právní úprava obsažené v ustanovení § 81 zákona o DPH.

34. Dne 5. 1. 2023 podal žalobce u žalovaného žádost o vydání Potvrzení o původu finančních prostředků programu EXCELES financovaného z Národního plánu obnovy dle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH.

35. Původním žalobou napadeným Uvědoměním ze dne 28. 2. 2023, č.j. MSMT–6164/2023–3, byl žalobce podle ustanovení § 155 odst. 3 správního řádu uvědoměn, že požadované potvrzení nelze vydat. Žalovaný v Uvědomění uvedl, že Národní plán obnovy je programem ČR a na jednotlivá opatření realizovaná v jeho rámci, která naplňují jeho cíle a milníky, tj. i na projekty výzkumu a vývoje v programu EXCELES, jsou poskytovány finanční prostředky ze státního rozpočtu ČR. Dále žalovaný odkázal na výše uvedené odborné posouzení provedené Ministerstvem financí pod č.j. MF–32496/2022/1801–2.

36. Žalobce podal proti Uvědomění dne 15. 3. 2023 rozklad. Sdělením ze dne 9. 7. 2023, č.j. MSMT–9981/2023–3, žalovaný informoval žalobce, že podání se nedá považovat za rozklad, jelikož ve věci vůbec nebylo vedeno správní řízení za účelem vydání správního rozhodnutí.

37. Dne 30. 8. 2023 žalobce podal u Finančního úřadu pro hlavní město Prahu, územního pracoviště pro Prahu 6 žádost o vrácení DPH z prostředků ze zdrojů EU na podporu projektů výzkumu a vývoje. Výzvou k odstranění vad podání ze dne 4. 10. 2023, č.j. 7846054/23/2006–51524–105578, byl žalobce vyzván k odstranění vad podání spočívajících v nedoložení zákonem stanovených dokladů dle ustanovení § 81 odst. 4 zákona o DPH, a to potvrzení o původu finančních prostředků a o tom, že nakoupené zboží nebo poskytnutá služba je součástí některého programu nenávratné zahraniční pomoci, které vydá Ministerstvo financí nebo osoba Ministerstvem financí k vystavení takového potvrzení oprávněná. Lhůta pro odstranění vad byla stanovena v délce 60 ode dne doručení této výzvy. Zároveň byl žalobce poučen, že nebudou–li vady podání podle ustanovení § 74 odst. 1 písm. a) nebo b) odstraněny, tak se podání stává uplynutím stanovené lhůty neúčinným (ustanovení § 74 odst. 4 daňového řádu).

38. Sdělením žalovaného ze dne 11. 10. 2023, č.j. MSMT–25306/2023–3, byl žalobce ke své opakované žádosti uvědoměn podle ustanovení § 155 odst. 3 správního řádu, že požadované potvrzení podle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH nelze vydat. V tomto sdělení žalovaný doplnil, že závěrečný účet ministerstva za rok 2022, který je jednou z kapitol státního rozpočtu ČR, uvádí finanční prostředky alokované pro program EXCELES jako jednu z položek rozpočtu ministerstva, což podporuje závěr, že finanční prostředky v rámci tohoto programu jsou poskytovány ze státního rozpočtu ČR, nikoliv ze zdrojů EU.

39. Žalobce podal proti tomuto sdělení dne 27. 10. 2023 rozklad. Sdělením ze dne 1. 3. 2024, č.j. MSMT–27106/2023–3, žalovaný informoval žalobce, že podání se nedá považovat za rozklad, jelikož ve věci vůbec nebylo vedeno správní řízení za účelem vydání správního rozhodnutí.

40. Sdělením žalovaného ze dne 29. 4. 2024, č.j. MSMT–778/2024–3, byl žalobce ke své další žádosti uvědoměn podle ustanovení § 155 odst. 3 správního řádu, že požadované potvrzení podle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH nelze vydat. V tomto sdělení žalovaný doplnil, že podle zadávací dokumentace i smlouvy o poskytnutí podpory nelze z poskytnuté podpory hradit DPH. Ze specifikace nákladů čerpaných v roce 2023 na předmětné projekty, která byla žalobcem žalovanému předložena, vyplývá, že žalobcem byly k úhradě DPH na zboží a služby pořízené při řešení projektů programu EXCELES použity tuzemské neveřejné finanční zdroje.

41. Dne 10. 5. 2024 podal žalobce k rukám ministra školství, mládeže a tělovýchovy žádost o uplatnění opatření proti nečinnosti. Usnesením ze dne 11. 6. 2024, č.j. MSMT–7934/2024–2, ministr žádosti žalobce nevyhověl. V odůvodnění tohoto usnesení uvedl ministr obdobné argumentaci jako žalovaný ve svém vyjádření ke změně žaloby (srov. body [31] a [32] tohoto rozsudku).

42. Podle ustanovení § 51 odst. 1 s. ř. s. může soud rozhodnout o věci samé bez jednání, jestliže to účastníci shodně navrhli nebo s tím souhlasí. Má se za to, že souhlas je udělen také tehdy, nevyjádří–li účastník do dvou týdnů od doručení výzvy předsedy senátu svůj nesouhlas s takovým projednáním věci; o tom musí být ve výzvě poučen.

43. Žalobce s projednáním věci samé bez jednání souhlasil, žalovaný se ve stanovené lhůtě nevyjádřil. Soud tedy postupoval podle ustanovení § 51 odst. 1 s. ř. s. a rozhodl o věci samé bez jednání.

44. Městský soud dále na základě podané žaloby, resp. její změny posoudil tvrzení žalobce o nečinnosti žalovaného, přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu ke dni svého rozhodnutí (ustanovení § 81 s.ř.s.).

45. Městský soud nejprve zkoumal naplnění podmínek řízení, zejména zda je žaloba přípustná, tedy především zda žalobce bezvýsledně vyčerpal všechny možnosti obrany, které procesní předpis stanovil k ochraně jeho práva. Soud dospěl k závěru, že žalobce tuto podmínku splnil, když dne 10. 5. 2024 podal u nadřízeného orgánu žalovaného, tj. ministra školství, mládeže a tělovýchovy, žádost o uplatnění opatření proti nečinnosti podle ustanovení § 80 odst. 4 písm. a) správního řádu, které ministr usnesením ze dne 11. 6. 2024 nevyhověl.

46. Věcně soud o žalobě uvážil následovně:

47. Podle ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH: „Nárok na vrácení daně má rovněž osoba, která takovou daň zaplatila a která požádá o vrácení daně zaplacené z prostředků nenávratné zahraniční pomoci nebo z prostředků ze zdrojů Evropské unie poskytnutých na podporu projektů výzkumu a vývoje, pokud podle pravidel poskytovatele prostředků nemohou být tyto prostředky použity na úhradu daně.“

48. Podle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) téhož zákona: „Žádost o vrácení daně musí být doložena potvrzením o původu finančních prostředků a o tom, že nakoupené zboží nebo poskytnutá služba je součástí některého programu nenávratné zahraniční pomoci, které vydá Ministerstvo financí nebo osoba Ministerstvem financí k vystavení takového potvrzení oprávněná.“

49. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 3. 4. 2024, č.j. 8 Afs 45/2024–57, uvedl, že předmětné potvrzení „je s ohledem na znění § 81 zákona o DPH podkladem pro to, aby (pozn. soudu: žalobce) mohl s úspěchem žádat o vrácení DPH zaplaceného na základě tvrzeného použití prostředků ze zdrojů EU poskytnutých na podporu projektů výzkumu a vývoje v situaci, kdy pravidla programu neumožňují pokrýt DPH přímo z těchto prostředků.“

50. Dále zde Nejvyšší správní soud uvedl, že „Potvrzení vydávané podle § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH je tudíž podkladovým aktem, který úředně osvědčuje určité skutečnosti v něm uvedené (primárně stvrzuje informaci o zdroji finančních prostředků). Samo autoritativně nestanovuje ani nedeklaruje žádná práva ani povinnosti. Není tedy rozhodnutím ve smyslu § 65 s. ř. s., ale ani ve smyslu § 9 správního řádu. Naopak se jedná o tzv. jiný úkon správního orgánu podle části čtvrté správního řádu. Tomuto posouzení ostatně odpovídá i způsob nakládání žalovaného se žádostí o vydání potvrzení, kterou vyřídil tím, že podle § 155 odst. 3 správního řádu stěžovatele uvědomil o tom, že potvrzení nelze vydat, protože použité prostředky v rámci Národního plánu obnovy pochází dle jeho názoru ze státního rozpočtu ČR. (…) Podle Nejvyššího správního soudu se však stále jedná o akt pohybující z převážné části v rovině skutkové – primárně se v něm stvrzuje informace o zdroji finančních prostředků. Potvrzení totiž neobsahuje určení práv a povinností, ale pouze určení původu finančních prostředků. O případném vrácení daně rozhoduje až správce daně v řízení podle § 81 zákona o DPH. V tomto řízení přitom není ohledně zdroje finančních prostředků vyloučen důkaz opaku. Potvrzení tak je aktem potvrzujícím úředně, avšak nezávazně, neboť vyvratitelně, určité skutečnosti, nikoliv aktem deklarujícím určitá práva a povinnosti. Potvrzení tak nemá normativní povahu, a to i přes skutečnost, že argumentace poukazující na to, zda se jedná o zdroje EU či nikoliv je vedena nejen v rovině skutkové, ale i v rovině právní. Potvrzení podle § 81 zákona o DPH tak je podle názoru Nejvyššího správního soudu osvědčením.“

51. V rozsudku ze dne 31. 5. 2010, č.j. 2 Ans 1/2009–71, Nejvyšší správní soud stanovil principy oddělení nezákonného zásahu a nečinnosti v případě nevydání osvědčení. Nečinnost podle soudu nemusí být založena pouze celkovou pasivitou příslušného orgánu, kdy se tento orgán k žádosti o vydání osvědčení vůbec nevyjádří, ale může spočívat i v situaci, kdy daný orgán vyjeví ve smyslu ustanovení § 155 odst. 3 správního řádu vůli osvědčení nevydat. Nejvyšší správní soud tak shledal nečinnostní žalobu přípustnou i v situaci, která představuje svébytnou kombinaci činnosti (uvědomění o nevydání osvědčení) a nečinnosti (faktické nevydání osvědčení) příslušného orgánu (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 11. 2022, č.j. 10 As 44/2022–49. Argument, že pokud žalovaný uvědomil žalobce o nevydání potvrzení podle ustanovení § 155 odst. 3 správního řádu, nebyl nečinný, tak nemůže obstát.

52. Nejvyšší správní soud ve zrušovacím rozsudku v nyní projednávané věci zdejšímu soudu uložil, aby zjistil, zda bylo požadované osvědčení žalobci vydáno, a pokud ne, tak aby sám věcně posoudil to, zda jsou pro jeho vydání splněny zákonné podmínky.

53. Z výše uvedeného přehledu správního spisu vyplývá, že žalobce žalovaného o vydání potvrzení dle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH požádal celkem třikrát, přičemž žalovaný vždy reagoval na tyto žádosti tak, že žalobce dle ustanovení § 155 odst. 3 správního řádu uvědomil, že toto potvrzení mu nelze vydat – srov. uvědomění žalovaného ze dne 28. 2. 2023, č.j. MSMT–6164/2023–3, a sdělení žalovaného ze dne 11. 10. 2023, č.j. MSMT–25306/2023–3, a ze dne 29. 4. 2024, č.j. MSMT–778/2024–3. Soud tak má za nesporné, že žalobcem požadované osvědčení mu doposud nebylo vydáno.

54. Soud tak na základě oběma účastníky vznesených argumentů posoudil, zda pro vydání potvrzení dle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH byly splněny zákonné podmínky, či nikoliv. Z tohoto ustanovení a z ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH vyplývá, že v případě, že původ finančních prostředků je ze zdrojů Evropské unie, pak je žalovaný povinen takové potvrzení vydat. Pokud původ finančních prostředků není ze zdrojů Evropské unie, tak žalovaného taková povinnost netíží, a tudíž nemůže být jeho postoj spočívající v nevydání požadovaného potvrzení považován za nečinnost.

55. V daném případě byla žalobci žalovaným poskytnuta podpora na projekty č. LX22NPO5103 (Národní institut virologie a bakteriologie), LX22NPO5102 (Národní ústav pro výzkum rakoviny) a LX22NPO5104 (Národní institut pro výzkum metabolických a kardiovaskulárních onemocnění) v rámci „Programu podpory excelentního výzkumu v prioritních oblastech veřejného zájmu ve zdravotnictví – EXCELES“, který byl schválen usnesením vlády České republiky č. 796 ze dne 13. 9. 2021 v souladu s ustanovením § 5 odst. 2 zákona č. 130/2002 Sb. Tento program je jediným implementačním nástrojem komponenty 5.1 „Excelentní výzkum a vývoj v prioritních oblastech veřejného zájmu ve zdravotnictví“ v rámci tzv. Národního plánu obnovy. Žalovaný je pak v roli vlastníka komponenty odpovědný za realizaci tohoto programu podle usnesení vlády České republiky č. 467 ze dne 17. 5. 2021, kterým byl Národní plán obnovy schválen. Národní plán obnovy je realizován za podpory Nástroje pro oživení a odolnost RRF (Recovery and Resilience Facility), který byl schválen Nařízením RRF, které vstoupilo v platnost dne 19. 2. 2021. Tento nástroj, který je ústředním prvkem iniciativy NextGenerationEU, je součástí strategie hospodářské obnovy EU po pandemii onemocnění Covid–19. Prostřednictvím RRF Komise získává finanční prostředky výpůjčkami na kapitálových trzích (vydává dluhopisy jménem EU), které pak dává k dispozici členským státům, které díky nim mohou realizovat reformy a investice. Aby mohly z tohoto nástroje čerpat, tak musely vlády členských států EU předložit vlastní národní plán pro oživení a odolnost, včetně jasných milníků a cílů, v němž nastínily chystané reformy a investice, které chtějí do konce roku 2026 realizovat. Čerpání prostředků z RRF se odvíjí od dosažených výsledků, což znamená, že Komise dané zemi vyplatí prostředky pouze tehdy, pokud tato dosáhla dohodnutých milníků a cílů stanovených v kontextu reforem a investic uvedených v národních plánech. Členské státy mohou o platbu žádat až dvakrát ročně.

56. Z výše uvedeného nepochybně vyplývá, že nebýt nástroje RRF, tak by Česká republika neměla prostředky pro realizaci Národního plánu obnovy, jehož součástí je program EXCELES. Dle soudu však jen z této skutečnosti nelze dovodit, že „původ finančních prostředků“ [dle dikce ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH] je „ze zdrojů Evropské unie“ (dle dikce ustanovení § 81 odst. 2 téhož zákona). V případě nástroje RRF se totiž jedná o specifický „dotační“ nástroj. Velmi přiléhavě Ministerstvo financí ve svém stanovisku ze dne 12. 12. 2022, č.j. MF–32496/2022–1801–2 uvedlo, že klasickým příkladem prostředků poskytnutých ze zdrojů EU jsou grantové dohody s Evropskou komisí, a to např. prostředky v rámci 6. a 7. rámcového programu, či v rámci programu Horizont 2020. V těchto případech byla grantová smlouva podepisována mezi poskytovatelem grantu (Komisí) a žadatelem (tj. subjektem, který daný projekt realizuje). Co se týče financování, tak zde v průběhu realizaci projektu docházelo a dochází k peněžním tokům od Komise na účet koordinátora tak, že Komise do určité lhůty od okamžiku, kdy grantová dohoda vstoupila v platnosti, uvolnila na účet koordinátora částku, která se nazývala „předfinancování“. V případě RRF je však příjemcem finančního příspěvku přímo členský stát, což je z pohledu řízení prostředků EU velmi unikátní, ale jedná se právě o významný odlišovací prvek od zmiňovaných přímých finančních podpor daným subjektům (konečným příjemcům).

57. Dle soudu se tak v případě Národního plánu obnovy, resp. konkrétně programu EXCELES nejedná o klasické „předfinancování“ či „technický prostředek“, jak namítal žalobce, neboť v daném případě Česká republika poskytuje výdaje ze svého státního rozporu a poté až následně žádá Komisi o platbu z nástroje RRF. Skutečnost, že pro státní rozpočet jsou „zdrojem“ finančních prostředků prostředky EU, dle soudu neznamená, že tyto jsou přímým „zdrojem“ i pro žalobce. V daném případě, jak z usnesení vlády č. 796, tak ze státního závěrečného účtu žalovaného na rok 2023, vyplývá, že zdrojem financování státního rozpočtu jsou prostředky EU (pozn. prostředky z EU poskytnuté k financování Národního plánu obnovy nejsou určeny pouze na program EXCELES), nicméně samotným přímým zdrojem pro dané konkrétní adresáty (zde žalobce) jsou prostředky poskytnuté jen a pouze z následně vyčleněných prostředků státního rozpočtu.

58. Lze tak učinit dílčí závěr, že v případě RRF z pohledu EU není příjemcem finanční podpory z prostředků ze zdrojů EU žádný konkrétní příjemce, ale přímo členský stát, což z nástroje RRF činí velmi specifický nástroj. Ostatně i z veřejné databáze EU Financial Transparency Systém (dostupné na: https://ec.europa.eu/budget/financial–transparency–system/analysis.html) lze vyčíst, že žalobce je konečným příjemcem v programu Horizont Evropa a Euroatom Research and Training Programme, z čehož lze dovodit, že podpora v rámci nástroje RRF je skutečně poskytována přímo členským státům, nikoli jednotlivým subjektům.

59. K odkazu žalobce na pojem „zahraniční zdroj“ uvedený v ustanovení § 30 odst. 2 písm. b) bod 2. zákona č. 130/2002 Sb. soud uvádí, že tato legislativní zkratka je v zákoně č. 130/2002 Sb. pro „zahraniční zdroje, včetně prostředků rozpočtu Evropské unie podléhající přímému nebo nepřímému řízení“ uvedena v souvislosti s úpravou Informačního systému výzkumu, vývoje a inovací, což je informační systém veřejné správy. Jakkoli se soud neztotožňuje s kategorickým závěrem žalovaného, že použití této legislativní zkratky nemůže mít význam při posuzování původu finančních prostředků dle zákona o DPH, neboť ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH se týká podpory projektů výzkumu a vývoje, na které bez dalšího dopadá úprava zákona č. 130/2002 Sb., tak soud dospěl k závěru, že v daném případě je dle soudu slovy zákona o DPH za „zdroj“ nutno skutečně považovat přímo daný konkrétní „rozpočet“, ze kterého je podpora poskytnuta. A tím je v daném případě státní rozpočet, nikoli rozpočet EU jako v případě jiných dotačních programů.

60. K námitkám ohledně tzv. přímého řízení soud uvádí, že tato skutečnost znamená, že financování z EU řídí přímo Komise (v případě sdíleného řízení je financování společně řízeno Komisí a orgány členských států, v případě nepřímého řízení financování řídí partnerské organizace nebo jiné subjekty v EU či mimo ni). V praxi přímé řízení znamená, že za všechny kroky během provádění programu je odpovědná Komise, která tak mimo jiné zveřejňuje výzvu k podávání návrhů, vyhodnocuje předložené návrhy, podepisuje grantové dohody, sleduje realizaci projektu, posuzuje výsledky a provádí platby. V čl. 8 Nařízení RRF je stanoveno, že nástroj RRF provádí Komise v přímém řízení, což ostatně ani účastníci řízení nezpochybňují. Dle soudu je však třeba jednotlivé způsoby řízení vždy posuzovat v kontextu daného nástroje a zde opět nabývá na významu výjimečnost nástroje RRF, ze kterého jsou prostředky poskytovány přímo členským státům a ne konkrétním subjektům zapojeným do daného programu. Onu „přímost“ je totiž třeba vnímat jako vztah mezi poskytovatelem podpory (zde Komisí) a jejím příjemcem (zde Českou republikou; nikoli žalobcem jako je tomu v případě „klasických“ dotačních programů). Jinými slovy ani to, že Komise pro nástroj RRF stanovila tzv. přímé řízení, nemůže dle soudu zvrátit závěr, že zdrojem finančních prostředků pro program EXCELES je státní rozpočet, nikoliv rozpočet EU.

61. Skutečnost, že Komise je členskými státy zmocněna ke kontrole až na úroveň jednotlivých konkrétních příjemců také dle soudu nemůže tento závěr zvrátit, neboť se jedná o „kontrolu“, nikoli o samotnou přímou výplatu finančních prostředků danému konkrétnímu konečnému příjemci.

62. Dále je pravdou, že přímo ve smlouvě o poskytnutí podpory jsou v čl. 14 zakotvena tzv. pravidla publicity, kde je uvedeno, že „[p]říjemce je povinen a) se ve všech informačních a komunikačních činnostech řídit pravidly jednotné publicity dle čl. 34 nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) 2021/241, pokud poskytovatel nestanoví jinak; b) všude tam, kde je to technicky možné v závislosti na charakteru aktivit a požadavcích stanovených v příslušných logomanuálech uvádět v informacích zveřejňovaných v souvislosti s projektem, včetně jakéhokoliv potvrzení, identifikační kód projektu podle IS VaVaI, logo MŠMT, logo NPO, logo EU pro RRF nebo prohlášení „Financováno Evropskou unií – Next Generation EU“ nebo jejich cizojazyčný ekvivalent. Není–li technicky možné uvedení všech těchto náležitostí, je minimálním požadavkem zobrazení loga EU pro RRF; (…)“ Čl. 14 písm. b) je odrazem povinnosti uložené čl. 34 odst. 2 Nařízením RRF příjemcům finančních prostředků z nástroje RRF. Zde se stanoví, že „[p]říjemci finančních prostředků Unie uvádějí původ těchto prostředků a zajišťují jejich viditelnost, případně i vyobrazením loga Unie a uvedením vhodného prohlášení o financování ve znění „financováno Evropskou unií – Next Generation EU“, zejména při propagaci akcí a jejich výsledků, tím, že poskytují, ucelené, účinné a přiměřené informace různým cílovým skupinám, včetně sdělovacích prostředků a veřejnosti.“ Tato pravidla publicity je dle názoru třeba vnímat jako celek ve vztahu k celému Národnímu plánu obnovy (NPO), jakožto specifickému dotačnímu nástroji, kdy Česká republika nejprve poskytuje výdaje na jednotlivé programy obsažené v NPO a až poté žádá Komisi o platbu z nástroje RRF. Ani na základě pravidel publicity tak nelze vyvrátit závěr, že v případě RRF z pohledu EU není příjemcem finanční podpory z prostředků ze zdrojů EU žádný konkrétní příjemce, ale přímo členský stát (zde Česká republika).

63. Žalobce dále namítal, že na základě programových a dotačních dokumentů NPO a programu EXCELES nabyl legitimní očekávání jakožto příjemce dotace, že původem prostředků je rozpočet EU.

64. Obecně lze s žalobcem souhlasit, že princip legitimního očekávání lze považovat za jeden z hlavních ústavních principů, jímž se musí veřejná správa ve své činnosti řídit. Na druhou stranu ani dlouhodobá ani zavedená správní praxe nesmí znamenat rigidní zakonzervování nastoleného stavu v případech, kdy pro změnu praxe existují rozumné důvody (srov. rozsudek NSS ze dne 19. 1. 2022, č.j. 1 Afs 306/2021–35).

65. Dále soud považuje za nutné připomenout, že NSS soud v rozsudku ze dne 27. 4. 2017, č.j. 4 Afs 86/2016–38 konstatoval, že „[i]deovým základem konceptu ochrany legitimního očekávání je přesvědčení, že ti, kdo jednají v oprávněné důvěře v existující právo, resp. v právo, jak se jim s přihlédnutím k okolnostem a dobré víře obsahově jeví, by neměli být zklamáni ve svých očekáváních, že v souladu s právem jednají a že jejich jednání také právo demokratického právního státu nakonec poskytne svou ochranu. V nejtypičtější podobě se ochrana legitimního očekávání, ve vazbě na ochranu právní jistoty, v oboru správního práva upíná k vázanosti správy vlastní ustálenou správní praxí, ustáleným výkladem procesních i hmotných právních pravidel, veřejně deklarovanou politikou v mezích správního uvážení, interní výkladovou či aplikační směrnicí, anebo k závaznosti konkrétního a kvalifikovaného ujištění o právu či procesním postupu, poskytnutého orgánem veřejné moci adresátu jeho správy.“ V rozsudku ze dne 15. 8. 2012, č.j. 1 Afs 15/2012–38, NSS „[p]ředpokladem práva dovolávat se legitimního očekávání je v takovém případě poskytnutí konkrétních ujištění ze strany příslušného orgánu, která mohou vzbudit legitimní očekávání u toho, komu jsou určena, a dále skutečnost, že tato ujištění jsou v souladu s použitelnými právními předpisy [rozsudek Soudního dvora ze dne 25. 3. 2010, Sviluppo Italia Basilicata (C–414/08, Sb. rozh. s. I–02559); viz zejména body 102 a 107 rozsudku].“ V podrobnostech lze odkázat na další rozsudky NSS, např. ze dne 19. 9. 2012, č.j. 1 Afs 59/2012–34, ze dne 30. 10. 2012, č.j. 1 Afs 64/2012–33, a ze dne 17. 7. 2014, č.j. 10 As 10/2014–43, které navazují na bohatou judikaturu Soudního dvora EU, např. rozsudky ze dne 18. 7. 2007, ve věci C–213/06 P, bod 33, ze dne 16. 12. 2008, ve věci C–47/07 P, bod 81, ze dne 13. 3. 2008, ve spojených věcech C–383/06 až C–385/06, bod 56, ze dne 18. 12. 2014, ve věci C–599/13, bod 52, jakož i ze dne 16. 12. 2010 ve věci C–537/08 P, bod 63, či ze dne 20. 6. 2013 ve věci C–568/11, bod 56).

66. Judikatura Soudního dvora Evropské unie (rozsudek ze dne 16. 12. 2008 ve věci C–47/07) v souvislosti se zásadou legitimního očekávání klade důraz na to, že „se nikdo nemůže dovolávat porušení této zásady v případě nedostatku konkrétních ujištění ze strany správy (viz v tomto smyslu rozsudky ze dne 22. června 2006, Belgie a Forum 187 v. Komise, C–182/03 a C–217/03, Sb. rozh. s. I–5479, bd 147, jakož i ze dne 18. července 2007, AER v. Karatzoglou, C–213/06 P, Sb. rozh. s. I–6733, bod 33 a citovaná judikatura).“ V bodech [44] a [45] rozsudku ze dne 9. 7. 2015 ve věci C–183/14, Soudní dvůr EU shrnul, že „[p]okud jde […] o zásadu ochrany legitimního očekávání, právo dovolávat se této zásady svědčí každému jednotlivci, u kterého vyvolal správní orgán podložené naděje na základě konkrétních ujištění, která mu poskytl (v tomto smyslu viz rozsudek EuropäischIranische Handelsbank v. Rada, C–585/13 P, EU:C:2015:145, bod 95). V tomto ohledu je třeba ověřit, zda akty správního orgánu vzbudily u opatrného a obezřetného hospodářského subjektu důvodné očekávání, a, je–li tomu tak, prokázat legitimní charakter tohoto očekávání (v tomto smyslu viz rozsudek Elmeka, C–181/04 až C–183/04, EU:C:2006:563, bod 32 a citovaná judikatura).“ Srov. i novější rozsudek ze dne 15. 4. 2021, ve věci C–846/19, bod 90.

67. Z výše uvedené judikatury vyplývá důraz na dostatečnou konkrétnost a kvalifikovanost (vážnost) ujištění ze strany správního orgánu. Soud dospěl k závěru, že v daném případě se takovéhoto ujištění ze strany žalovaného žalobci nedostalo. Je tomu tak proto, že žalobcem zmiňované dokumenty explicitně nezmiňují rozpočet EU jako přímý zdroj finančních prostředků pro žalobce. Pouze v příloze č. 1 smlouvy o poskytnutí podpory, obsahující návrh projektu, je v kapitole F) Rozpočet projektu uvedeno pod hvězdičkou (*) zhodnocení autorizovaného daňového poradce – Tabulkou členění uznatelných (způsobilých) nákladů dle rozpočtových kapitol a členění na partnery za celou dobu 3,5 roku řešení projektu, následující text: „Dalším (vlastním) finančním zdrojem projektu je pouze krytí nekryté části DPH ve vztahu k uznatelným nákladům projektu. Zdroje komplementárních projektů jsou vedeny účetně i věcně odděleně pro předběžné vyloučení duplicit financování. DPH krytí je příslušné vždy danému účastníkovi projektu, tj. krytí DPH bude realizováno dočasně při úhradě zatížených nákladů daní z přidané hodnoty, a to z vlastních zdrojů daného subjektu veřejné i neveřejné povahy. Následně bude nárokována vratka dle par. 81, odst. 2 z. č. 235/2004 Sb., jelikož byly přezkoumány 4 zákonné podmínky a dle odborného stanoviska daňového poradce jsou beze vší pochybnosti naplněny. Pro využití § 81 odst. 2 musí platit že: 1) příjemce dotace nemá u přijatých plnění hrazených z dotace nárok na odpočet daně z přidané hodnoty podle zákona 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty 2) jedná se o prostředky ze zdrojů Evropské unie 3) jedná se o prostředky na podporu projektů výzkumu a vývoje 4) podle pravidel poskytovatele prostředků nemohou být tyto prostředky použity na úhradu daně z přidané hodnoty. Pro vyloučení pochybností se uvádí, že z hlediska zákonné úpravy není rozhodné to, zda je smlouva o poskytnutí podpory uzavřena mezi příjemcem a orgány EK, či mezi příjemcem dotace a MŠMT. Rozhodné je ve druhém znaku pouze to, zda se jedná o prostředky EU a v tomto bodě opakovaně MŠMT potvrdilo, že se jedná výlučně o zdroje EU poskytnuté na základě nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) 2021/241 ze dne 12. února 2021 (RRF). Zdroje EU v rámci RRF se řídí stejným finančním nařízením jako HORIZON Europe, a Ministerstvo školství, mládeže a tělovýchovy č. j.: MSMT–2800/2022–3 příloha č. 1 smlouvy – návrh projektu: popis projektu LX22NPO5103, a nestávají se součástí státního rozpočtu členského státu, tak jako například ESIF prostředky. Z těchto důvodů není pochybnosti o zákonném nároku využití § 81 odst. 2 z. o DPH. Uvedené skutečnosti budou doloženy originálním vyjádřením daňového poradce.“ Následně je zde obsažen odkaz na Stanovisko autorizovaného daňového poradce, které tvoří Přílohu č. 16 smlouvy o poskytnutí podpory.

68. Z výše uvedeného vyplývá, že legitimní očekávání v žalobci nezaložil žalovaný, jakož spíše autorizovaný daňový poradce, který pro žalobce zpracoval předmětné stanovisko ohledně využití ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH v rámci programu EXCELES. Ministerstvo financí i žalovaný totiž od počátku nynějšího „řízení“ svůj právní názor na původ předmětných finančních prostředků nezměnily, přičemž jej žalobci daly vždy srozumitelně a jasně najevo (srov. sdělení Ministerstva financí ze dne 12. 12. 2022, č.j. MF–32496/2022/1801–2 a Uvědomění žalovaného ze dne 28. 2. 2023, č.j. MSMT–6164/2023–3).

69. V daném případě tak dle soudu nebyla ze strany žalovaného porušena zásada ochrany legitimního očekávání žalobce.

70. Soud tak dospěl z uvedených důvodů k závěru, že žalovaný nebyl v projednávané věci nečinný, když žalobci k jeho žádosti nevydal potvrzení dle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH.

71. Závěrem soud považuje za vhodné zdůraznit, že i kdyby dospěl k závěru, že žalovaný byl v projednávané věci nečinný, tak předmětné potvrzení nemá normativní povahu; jedná se toliko o akt, který sice úředně, ale nezávazně (tj. vyvratitelně) potvrzuje určité skutečnosti (zde původ finančních prostředků ve zdrojích Evropské unie). O případném vrácení daně totiž rozhoduje až správce daně v řízení dle ustanovení § 81 zákona o DPH, přičemž v tomto řízení není ohledně zdroje finančních prostředků vyloučen důkaz opaku. Tj. ani skutečnost, že by žalovaný v návaznosti na případně učiněné soudní závěry vydal žalobci jím požadované potvrzení o původu finančních prostředků dle ustanovení § 81 odst. 4 písm. c) zákona o DPH, by ještě automaticky neznamenala, že žalobci bude jím uplatněný nárok na vrácení DPH ze strany správce daně uznán, jelikož správce daně je povinen posoudit všechny podmínky pro vrácení DPH dle daného ustanovení, tj. i původ předmětných finančních prostředků, pročež pro něj potvrzení vydané žalovaným nepředstavuje závazný podklad pro vydání rozhodnutí. Ani na základě případně vydaného potvrzení ze strany žalovaného by tak žalobce nemohl nabýt legitimního očekávání, že mu bude jím nárokovaná daň správcem daně vrácena.

72. K námitkám týkajícím se aplikace ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH v projednávaném případě (srov. body [6], [10], [20] a [31] tohoto rozsudku) soud uvádí, že k jejich věcnému posouzení není soud v tuto chvíli příslušný, neboť by tímto nepřípustně zasáhl do rozhodování správního orgánu (správce daně). Tyto námitky jsou dle soudu relevantní právě až v samotném daňovém řízení o vrácení daně dle ustanovení § 81 odst. 2 zákona o DPH, příp. v soudním řízením navazujícím na výsledek tohoto daňového řízení.

73. Ze všech shora uvedených důvodů proto soud neshledal žalobu důvodnou a podle ustanovení § 81 odst. 3 s.ř.s. ji zamítl.

74. Výrok o nákladech řízení je odůvodněn ustanovením § 60 odst. 1 s.ř.s., neboť žalobce nebyl ve sporý úspěšný a žalovanému žádné náklady v řízení nevznikly.