č. j. 48 Af 34/2016- 145

Rubrum

Krajský soud v Praze rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Věry Šimůnkové a soudců Mgr. Ing. Petra Šuránka a Mgr. Jana Čížka ve věci žalobkyně: L. I. s. r. o., IČO X sídlem X zastoupena advokátem JUDr. Jiřím Bönischem sídlem Ječná 1321/29a, 621 00 Brno proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 5. 2016, č. j. 23914/16/5300-22444-704601, takto:

Výrok

I. Žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 5. 2016, č. j. 23914/16/5300-22444- 704601, se zamítá.

II. V řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 5. 2016, č. j. 23914/16/5300-22444-704601, nemá žádný z účastníků právo na náhradu nákladů řízení.

III. Za řízení o žalobách proti rozhodnutím žalovaného ze dne 12. 9. 2018, č. j. 40135/18/5300-22444-704601, a ze dne 13. 9. 2016, č. j. 39889/16/5100-41458- 710158, je žalovaný povinen zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení částku ve výši 33 922,50 Kč, a to do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce JUDr. Jiřího Bönische, advokáta.

Odůvodnění

I. Rekapitulace dosavadního průběhu řízení

1. Žalobkyně se nejprve dvěma samostatnými žalobami podle části třetí, hlavy druhé, dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), odeslanými ve dnech 25. 7. 2016 a 13. 10. 2016 Krajskému soudu v Brně a postoupenými zdejšímu soudu jako soudu místně a věcně příslušnému, domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 5. 2016, č. j. 23914/16/5300-22444-704601, a ze dne 13. 9. 2016, č. j. 39889/16/5100-41458-710158. Soud řízení o těchto dvou žalobách spojil usnesením ze dne 25. 11. 2016, č. j. 48 Af 34/2016-22, ke společnému projednání. V průběhu soudního řízení vzala žalobkyně svou žalobu v části směřující proti rozhodnutí ze dne 13. 9. 2016, č. j. 39889/16/5100- 41458-710158, zpět z důvodu uspokojení podle § 62 s. ř. s., neboť žalovaný v přezkumném řízení za tímto účelem zrušil prvostupňová rozhodnutí (zajišťovací příkazy). Soud proto řízení v rozsahu zpětvzetí usnesením ze dne 4. 9. 2018, č. j. 48 Af 34/2016-96, částečně zastavil.

2. Dne 27. 9. 2018 žalobkyně podala ke Krajskému soudu v Praze další samostatnou žalobu proti rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 9. 2018, č. j. 40135/18/5300-22444-704601, o níž soud zahájil řízení sp. zn. 43 Af 29/2018. Řízení o této žalobě soud prvním výrokem rozsudku ze dne 26. 2. 2019, č. j. 48 Af 34/2016-109, 43 Af 29/2018-44, z důvodu vhodnosti spojil ke společnému jednání.

3. Rozhodnutím ze dne 26. 5. 2016, č. j. 23914/16/5300-22444-704601 (dále jen „napadené rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016“), žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“), a to platební výměry na DPH ze dne 19. 6. 2015: - č. j. 2962952/15/2102-52521-802091, jímž byla žalobkyni za zdaňovací období září 2013 vyměřena daň ve výši 50 209 Kč, - č. j. 2965032/15/2102-52521-802091, jímž byla žalobkyni za zdaňovací období prosinec 2013 vyměřena daň ve výši 3 446 Kč, - č. j. 2965094/15/2102-52521-802091, jímž byla žalobkyni za zdaňovací období leden 2014 vyměřena daň ve výši 3 180 Kč, - č. j. 2965127/15/2102-52521-802091, jímž byla žalobkyni za zdaňovací období únor 2014 vyměřena daň ve výši 8 686 Kč, a - č. j. 2965159/15/2102-52521-802091, jímž byla žalobkyni za zdaňovací období březen 2014 vyměřena daň ve výši 387 534 Kč.

4. Rozhodnutím ze dne 12. 9. 2018, č. j. 40135/18/5300-22444-704601 (dále jen „napadené rozhodnutí ze dne 12. 9. 2018“), žalovaný změnil dodatečné platební výměry správce daně ze dne 13. 1. 2017 na DPH za zdaňovací období srpen, říjen a listopad 2013 tak, že žalobkyni doměřil daň, uložil úhradu penále a upravil další detaily původních výroků.

5. Rozsudkem ze dne 26. 2. 2019, č. j. 48 Af 34/2016-109, 43 Af 29/2018-44, soud výrokem II žalobu proti napadenému rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016 zamítl, výrokem III napadené rozhodnutí ze dne 12. 9. 2018 zrušil a výrokem IV uložil žalovanému zaplatit žalobci náhradu nákladů řízení o všech třech ke společnému řízení spojených žalobách. V odůvodnění soud k žalobě proti napadenému rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016 v zásadě uvedl, že dodavatelská společnost (dále jen „E.“) nepřevedla na žalobkyni právo nakládat se zbožím jako vlastník. Žalobkyně totiž nerozhodovala, jaké zboží, kdy a v jakém množství nakoupí, a nezasahovala ani do toho, komu zboží prodá. Všechna rozhodnutí činili zaměstnanci E.; v daňovém řízení navíc nebyly doloženy plné moci k prodeji zboží. V průběhu kalendářního měsíce nebyla žalobkyně informována o probíhajících obchodech, ale dostávala jen souhrnnou informaci po jeho konci. Smlouva o spolupráci mezi E. a žalobkyní a ostatní plné moci pouze zastíraly, že se zbožím fakticky stále nakládala E.. Účelem zapojení žalobkyně do obchodování E. byla snaha, aby E. dosáhla na vyšší úvěr. Žalobkyně se fakticky na obchodování nepodílela, vše zajišťovala E.. Obě společnosti byly navíc personálně propojeny. Nebylo-li žalobkyni zboží dodáno, nemohla jej ani dodat odběratelům v jiných členských státech, a nárok na odpočet DPH jí nevznikl.

6. Žalobkyně se proti zamítavému výroku bránila kasační stížností, které Nejvyšší správní soud (dále jen „NSS“) vyhověl rozsudkem ze dne 29. 5. 2020, č. j. 8 Afs 74/2019-68 (dostupným stejně jako ostatní rozhodnutí správních soudů na www.nssoud.cz), jímž zrušil II. a (jako výrok závislý) IV. výrok rozsudku ze dne 26. 2. 2019. NSS krajskému soudu uložil, aby se námitkami, že vlastnické právo ke zboží na stěžovatelku přešlo na základě kupní smlouvy a že je třeba vyložit § 13 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění rozhodném pro dotčená zdaňovací období (dále jen „zákon o DPH“) jinak než v původním rozsudku, znovu zabýval a posoudil, zda na žalobkyni přešlo vlastnické právo na základě kupní smlouvy, jak tvrdila, a zda došlo k dodání zboží. Ve zbylých otázkách však dal NSS krajskému soudu za pravdu. Proto co do vypořádání ostatních žalobních bodů krajský soud odkazuje na související text odůvodnění svého rozsudku ze dne 26. 2. 2019, č. j. 48 Af 34/2016-109, 43 Af 29/2018-44, s tím, že s ohledem na seznámení žalobkyně s nimi by bylo již nadbytečné tyto důvody formálně opakovat v textu tohoto rozsudku. Dále se proto soud opakovaně zabývá pouze otázkami zpochybněnými NSS.

II. Rekapitulace související argumentace

7. Žalobkyně v souvislosti s otázkou převodu vlastnictví a převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník v žalobě konstatuje, že ze smlouvy o spolupráci ze dne 11. 6. 2013 plynulo, že za žalobkyni budou na základě plných mocí jednat zaměstnanci E.. Není také pravdou, že zaměstnanci E. o nákupech rozhodovali na základě pokynů svých nadřízených. Ze smluvního ujednání i výpovědí těchto zaměstnanců plyne, že jednali v souladu s příslušným zmocněním. Žalobkyně dále tvrdí, že byla oprávněna nakládat se zbožím jako vlastník bez ohledu na to, že k tomu na základě smlouvy zmocnila další osoby. Žalovaný ostatně sám uznal, že žalobkyně plnění přijala.

8. Žalobkyně zdůrazňuje, že zboží nakoupila v tuzemsku od plátce DPH, zaplatila za něj cenu včetně DPH, dodavatel daň přiznal i odvedl, zatímco žalobkyně zboží prodala odběrateli do jiného členského státu, který potvrdil převzetí zboží, zaplatil za ně a prodal je konečným spotřebitelům. Tento způsob obchodování žalovaný zlehčil tím, že konstatoval, že se jednalo pouze o papírové obchodování bez reálného základu. Žalobkyně je však přesvědčena o tom, že správní orgány nedostatečně reflektovaly zásadu autonomie vůle stran a nesprávně uzavřely, že transakce byly uměle vytvořeny. Faktický stav byl takový, že zboží sice bylo umístěno ve skladu E., ale bylo fyzicky vyčleněno a žalobkyně s ním mohla jakkoli nakládat, což činila smluvně upraveným způsobem. Výkon vlastnického práva přitom nelze zaměňovat s nutností fyzicky danou věc držet.

9. Správce daně dle mínění žalobkyně pominul základní zásady správy daní, zejména nerespektoval smysl a účel svých pravomocí, v případě pochybností nepostupoval mírněji (in dubio mitius) a jeho postup nebyl spravedlivý. Problematiku určení marže správce daně nepochopil, neboť zisk jednotlivých účastníků byl ozřejměn a vycházel z obchodního modelu zvoleného stranami. Obchodní vztah mezi žalobkyní a E. neporušil žádný zákonný zákaz. Správce daně dle žalobkyně pouze obecně odkázal na judikaturu Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“) a NSS, nesprávně konstatoval, že žalobkyně nejednala s péčí řádného hospodáře, a z předložených dokladů vyvodil nesprávný skutkový stav. Závěr obou správních orgánů, podle nichž obchodní transakce mezi žalobkyní a E. nenesou známky ekonomické činnosti, protože přesahují rámec provozování svatebního salonu a obchodu s jezdeckými potřebami, pak není v souladu s rozhodovací praxí správních soudů. V tomto kontextu žalobkyně odkazuje na rozsudek NSS ze dne 17. 1. 2008, č. j. 5 Afs 141/2006-82.

10. Žalobkyně nesouhlasí se způsobem, jímž žalovaný vypořádal odvolací námitku ohledně výkladu plné moci, jíž žalobkyně zmocnila Ing. G.. Zdůrazňuje přitom, že pokud zmocněnec překročí své oprávnění, nejedná automaticky svým jménem. Pokud totiž zmocnitel neoznámí osobě, se kterou zmocněnec jednal, bezodkladně svůj nesouhlas, platí, že překročení schválil. Z faktického jednání všech zúčastněných osob je patrné, že obsah udělené plné moci byl v souladu s prvotní vůlí zmocnitele a proti případnému překročení zmocnění zmocnitel nic nenamítal.

11. Žalovaný ve vyjádření k žalobě uvádí, že plné moci udělované zaměstnancům E. vyhodnotil, přičemž dospěl k závěru, že žádná z nich neopravňovala zaměstnance jmenované společnosti k nákupu zboží jménem žalobkyně. Již z toho důvodu nemohlo na žalobkyni nikdy přejít právo nakládat se zbožím jako vlastník. Veškerá navazující argumentace žalobkyně je za situace, kdy jsou plné moci nepostačující, nadbytečná. Z průběhu obchodů je patrné, že žalobkyně zboží nikdy nepřevzala, nerozhodovala jako vlastník, jak s ním dále naloží, komu a za kolik je následně prodá. Nepřešlo-li na žalobkyni právo nakládat se zbožím jako vlastník, nemohlo dojít ani k následnému prodeji zboží do jiného členského státu. Žalobkyni tak nemůže být uznán nárok na odpočet daně. Žalovaný rovněž trvá na své argumentaci ohledně účelovosti spolupráce mezi žalobkyní a E.. Žalobkyně neuskutečňovala ekonomickou činnost, její role byla formální. Postup správce daně byl dle mínění žalovaného zcela v souladu se zásadami správy daní a se zákonem. Správce daně nepřiznal žalobkyni nárok na odpočet daně nikoli z důvodu jejího zapojení v podvodném řetězci, nýbrž proto, že nárok uplatňovala zneužívajícím způsobem. Na tom, že správce daně posuzoval, zda žalobkyně jednala s péčí řádného hospodáře, žalovaný nespatřuje ničeho vadného. Žalovaný upřesňuje, že není pravdou, že by správní orgány rozhodly, že obchodní transakce nenesly znaky ekonomické činnosti z důvodu přesahu rámce provozování svatebního salonu a obchodu s jezdeckými potřebami. Žalovaný nic takového netvrdil, a tak je související žalobní argumentace nedůvodná. V souzené věci rovněž nelze uplatňovat právní úpravu, podle níž lze dodatečně schválit jednání zmocněnce překračující rozsah zmocnění. Žalovaný proto navrhl zamítnutí žaloby.

12. Žalobkyně v replice opakuje, že závěr žalovaného, vyslovený v napadeném rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016, týkající se nepřevedení práva nakládat se zbožím jako vlastník pokládá za přepjatě formalistický. Vůle zúčastněných subjektů převádět práva ke zboží je z jejich faktického jednání zjevná. Žalobkyně je rovněž přesvědčena o tom, že žalovaný byl při posuzování otázky, zda žalobkynina činnost vykazovala známky ekonomické činnosti, ovlivněn charakterem její hlavní ekonomické činnosti (tj. provozování svatebního salonu a obchodu s jezdeckými potřebami). Právní konstrukci správce daně považuje za neudržitelnou. K převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník žalobkyně odkazuje na rozsudek NSS ze dne 31. 8. 2016, č. j. 2 Afs 55/2016-38.

13. Žalovaný v duplice uvádí, že se nedomnívá, že by jeho závěr vyslovený v napadeném rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016 byl výsledkem přepjatého formalismu, a trvá na tom, že průběh obchodů, jichž se žalobkyně účastnila, nebyl zcela běžný. Žalovaný popírá tvrzení, že byl při formování svého úsudku ovlivněn hlavní ekonomickou činností žalobkyně. Rozsudek NSS č. j. 2 Afs 55/2016-38 podle něj na věc nedopadá.

14. Žalobkyně v podání ze dne 26. 6. 2018 dále shrnuje obsah spolupráce s E., přičemž uvádí, že tato společnost působí na trhu již dvacet let a že žalobkyně byla bankovní institucí vyhodnocena jako důvěryhodný obchodní partner. K realizaci jednotlivých obchodů za žalobkyni byli pověřeni zaměstnanci E., na jejichž odbornost se žalobkyně spoléhala. Celková marže byla dělena mezi oba smluvní partnery rovným dílem. Zboží bylo nejprve přeprodáváno žalobkyni a poté konečnému zákazníkovi s tím, že doklady vystavoval zplnomocněný zástupce žalobkyně. Bez této oboustranně výhodné spolupráce by realizace obchodů nebyla možná, neboť žalobkyně ani E. neměli dostatečné finanční prostředky. Pokud by E. nevznikla důvěryhodná pohledávka s delší dobou splatnosti, banka by obchod nefinancovala. Žalobkyně konstatuje, že faktický stav odpovídal stavu formálnímu, skladová evidence byla řádně vedena, marže obou subjektů byla také jednoduše zjistitelná. Žalobkyně byla vlastníkem zboží a mohla rozhodovat o tom, jak a komu bude prodáno. Bylo pouze na žalobkyni, že vedení skladu a manipulaci se zbožím svěřila zplnomocněnému zástupci. Žalobkyně odkazuje na rozsudek NSS ze dne 4. 9. 2014, č. j. 4 Afs 41/2014-46, na rozsudky SDEU ze dne 6. 4. 2006, C-245/04 EMAG (dostupný stejně jako ostatní rozhodnutí téhož soudu na https://curia.europa.eu; dále jen „EMAG“), či ze dne 8. 2. 1990, C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe (dále jen „SAFE“).

15. V reakci na zrušující rozsudek NSS v této věci žalobkyně navrhla spojení této věci s věcí sp. zn. 43 Af 16/2020, v níž je projednávána její žaloba proti rozhodnutím žalovaného týkajícím se dalších zdaňovacích období.

16. K tomuto návrhu soud konstatuje, že s ohledem na značný časový rozdíl data podání zmiňované žaloby a žaloby nynější (rok 2020 a rok 2016) již nepovažoval za vhodné další spojování věcí, neboť již předchozími dvěmi spojeními se stala nynější věc značně nepřehlednou a připojení další, mnohem mladší žaloby by mohlo vést k nežádoucímu prodloužení doby projednávání žaloby podané již v roce 2016. Soud tudíž způsobem navrhovaným žalobkyní nepostupoval.

17. Žalovaný v podání ze dne 20. 7. 2020 setrval na návrhu na zamítnutí žaloby proti napadenému rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016. K rozsudku SDEU ze dne 19. 12. 2018, C-414/17 AREX CZ (dále jen „AREX CZ“) žalovaný podotkl, že se týkal jiného druhu zboží (pohonné hmoty), přičemž věta citovaná NSS se týkala předběžného vyhodnocení spisového materiálu, jež však měl následně sám NSS ještě ověřit. Navíc podle ustálené judikatury NSS a SDEU je nutné vždy vycházet z konkrétních skutkových okolností případu, proto bezprostřední vztažení citovaných závěrů na věc žalobkyně bez posouzení skutkových podmínek není možné. Podle žalovaného také nelze vztah pojmů „převod vlastnického práva“ a „dodání zboží“ vykládat tak, jako to činí žalobkyně, že doložením listin o nabytí vlastnického práva bude automaticky prokázáno dodání zboží, a tím nárok na daňovou výhodu v podobě daňového odpočtu či osvobození při dodání údajně nabytého zboží do jiného členského státu. Žalobkyně podle žalovaného je povinna unést důkazní břemeno ohledně přetrvávajících pochybností správce daně o dodání zboží, jež by zakládalo nárok na odpočet. Samotný výklad předestřený NSS navíc předpokládá existenci smluvního vztahu, v němž smluvní strany projevily vážnou vůli převést vlastnického právo. Lze si však představit záměrné vytvoření modelu obchodování, v rámci nějž může být simulován převod vlastnického práva čistě za účelem vylákání daňové výhody. V případě žalobkyně přitom byly detekovány skutečnosti pro posouzení skutečného obsahu právního jednání odlišného od toho, jež bylo deklarováno jako dodávky mobilních telefonů žalobkyni. Již proto nelze tvrdit, že převod vlastnického práva je nutně podmnožinou pojmů dodání zboží, resp. nabytí práva nakládat se zbožím jako vlastník, byť tomu tak většinou bude. Spíše jde podle žalovaného o to, že se tyto instituty zčásti překrývají, avšak nelze je zcela ztotožnit.

18. V této souvislosti žalovaný trvá na tom, že žalobkyně fakticky nikdy nenakládala se zbožím jako vlastník a právo nakládat se zbožím jako vlastník na ni ani nikdy nepřešlo. Byť žalobkyně deklarovala, že mobilní telefony nabyla od E., žalovaný připomíná, že E. a žalobkyně jsou personálně spojenými společnostmi, žalobkyně nijak neovlivňovala obchodování s E. (o výši obchodu rozhodoval jednatel E.) ani to, komu bude zboží dále prodáno, všechny obchody byly fyzicky realizovány pracovníky E. přes sklad této společnosti, žalobkyně se nezajímala o to, od koho je zboží nakupováno, komu bylo prodáno, jak obchody probíhají, kdo zboží předává, přebírá, zda dochází k faktické kontrole nakoupeného zboží, a nijak neevidovala ani neověřovala čísla IMEI mobilních telefonů, která jsou nezbytná pro případnou reklamaci. Smlouva o spolupráci s E. upravuje jen prodej zboží, nikoli jeho nákup, a proto na jejím základě nemohli zaměstnanci E. zboží pro žalobkyni nakoupit, přičemž ani předložené plné moci zmocněnce nezmocňují k nákupu zboží jménem žalobkyně (pouze k vystavování faktur a zastupování při vývozu zboží). Zboží se fakticky nacházelo ve skladu E. a ze skladové evidence nebylo možné ověřit, že by bylo samostatně vyčleněno pro žalobkyni, všechny úkony stran nákupu činili zaměstnanci E. na základě pokynů svých nadřízených. Popis důvodů a způsobu spolupráce žalobkyně a E. ze strany jednatele E. žalovaný zhodnotil jako účelový již v bodech 30 až 32 napadeného rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016. Z průběhu obchodů mezi žalobkyní a E. je tedy podle žalovaného zřejmé, že žalobkyně v žádné fázi obchodu zboží od dodavatele E. nepřevzala, nerozhodla se jako vlastník zboží, jak s ním dále naloží a komu a za kolik ho následně prodá. Právě proto žalovaný ve shodě se správcem daně uzavřel, že na žalobkyni nepřešlo právo nakládat se zbožím jako vlastník, nedošlo ani k dodání zboží ve smyslu § 13 odst. 1 zákona o DPH od E. a nemohlo tudíž dojít ani k následnému prodeji tohoto zboží žalobkyní do jiných členských států. Zboží bylo stále s ohledem na absenci smluvní dokumentace popsanou v bodě 18 napadeného rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016 ve vlastnictví E., a proto vykázané dodání tohoto zboží do jiného členského státu mohla provést pouze společnost E.. Z výše uvedených důvodů tak nemohl být uznán nárok žalobkyně na odpočet daně.

19. Co se týče vlastního převodu vlastnického práva k dodávanému zboží na žalobkyni, který žalobkyně dovozuje ze skutečnosti, že E. vystavilo faktury za zboží a žalobkyně je zaplatila, k tomu žalovaný odkazuje na bod 38 napadeného rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016 a shrnuje, že ze shromážděných dokladů nevyplývá, že by došlo k převodu vlastnického práva ke zboží z E. na žalobkyni, protože žalobkyní předložená rámcová smlouva o spolupráci upravuje pouze prodej zboží, a nikoli jeho nákup, a proto na jejím základě nemohli zaměstnanci E. zboží pro žalobkyni nakoupit. Předložené plné moci rovněž zmocněnce nezmocňují k nákupu zboží jménem žalobkyně (ale pouze k vystavování faktur a zastupování při vývozu zboží). Co se týče tvrzení, že kupní smlouva nevyžaduje písemnou smlouvu, k tomu žalovaný uvádí, že žalobkyně nepředložila ani objednávky, které měla učinit, a jejich akceptace ze strany E. tak, aby podle právní teorie bylo možno dospět k závěru, že smlouvy na jednotlivé dodávky zboží byly mezi E. jako prodávajícím a žalobkyní jako kupujícím uzavřeny, a že by tedy na jejich podkladě došlo k převodu vlastnického práva na žalobkyni. Naopak o výši obchodů mezi E. a žalobkyní rozhodoval jednatel E., aniž k tomu byl zmocněn. Co se pak týče fakturace a plateb, ty samy o sobě potvrzují pouze tok peněz, nikoli převod vlastnického práva ke zboží na žalobkyni. Nadto i ze svědeckých výpovědí vyplývá, že u jednotlivých svědků ve zvoleném modelu obchodování nelze zcela jasně určit, za koho při fakturačních a skladových operacích v daném okamžiku jednali, zda jako zmocněnci za žalobkyni, či jako zaměstnanci za E.. Žalobkyně tedy neprokázala své tvrzení, že nabyla vlastnické právo k dodávanému zboží, a na podkladě shromážděných důkazních prostředků ani nelze dospět k závěru, že by na ni přešlo vlastnické právo ke zboží. Ve smyslu judikatury SDEU pak nebylo ani prokázáno, že by žalobkyně sice nenabyla vlastnické právo k jednotlivým dodávkám zboží, ale nabyla právo nakládat se zbožím jako vlastník. Správce daně naopak v daňovém řízení prokázal a popsal, že existují závažné skutečnosti rozhodné pro posouzení skutečného obsahu právního jednání, které se zásadně liší od toho, jak právní jednání ohledně dodávek mobilních telefonů deklarovala žalobkyně.

III. Obsah správního spisu

20. Správce daně zahájil u žalobkyně několik daňových kontrol na DPH, a to dne 12. 11. 2013 ohledně zdaňovacího období září 2013, dne 17. 6. 2014 ohledně zdaňovacího období prosinec 2013, dne 24. 3. 2014 ohledně zdaňovacího období leden 2014, dne 16. 4. 2014 ohledně zdaňovacího období únor 2014 a dne 19. 5. 2014 ohledně zdaňovacího období březen 2014. Správce daně se při těchto daňových kontrolách zaměřil na žalobkyní deklarovanou ekonomickou činnost spočívající v nákupu a prodeji mobilních telefonů značky Apple a jejich příslušenství. Dodavatelem žalobkyně měla být česká společnost E. a odběrateli společnosti se sídlem v jiných členských státech.

21. Žalobkyně v průběhu daňových kontrol uváděla, že se se svým dodavatelem dohodla na oboustranně výhodné obchodní spolupráci, jejíž podstatou bylo to, že E. prodávala žalobkyni zboží se splatností 90 dnů a žalobkyně toto zboží následně sama prodala konečnému zákazníku. E. by tyto obchody bez financí poskytnutých bankou nemohla vůbec realizovat, přičemž žalobkyně patřila do okruhu společností, jejichž pohledávky banka bez problému akceptovala pro krytí úvěru. Žalobkyně pověřila na základě smlouvy a plné moci E. a její zaměstnance k tomu, aby jménem žalobkyně realizovali obchody a faktický prodej zboží s tím, že se obě společnosti dohodly na dělení celkové marže přibližně v poměru ku . Doklady byly řádně vystavovány zplnomocněnými zástupci žalobkyně a zboží bylo předáváno zplnomocněnému zástupci, který je odesílal přepravní službou k zákazníkovi. Faktický stav podle žalobkyně odpovídal stavu dokladově-formálnímu. Skladová evidence byla řádně vedena, marže obou subjektů zjistitelná a vyčíslená žalobkyní. Žalobkyně měla za to, že byla skutečným vlastníkem zboží a mohla se sama rozhodnout, jak a komu bude zboží prodáno. Bylo pouze na jejím uvážení, že toto rozhodování – stejně jako vedení skladu a manipulaci se zbožím – svěřila na základě plné moci zástupci.

22. Žalobkyně předložila správci daně smlouvu o vzájemné spolupráci v oblasti prodeje zboží, skladování a manipulace se zbožím uzavřenou dne 11. 6. 2013 mezi E. a žalobkyní (dále jen „smlouva o spolupráci ze dne 11. 6. 2013“), jejímž předmětem bylo „uzavření spolupráce při prodeji zboží v tradingových obchodech realizovaných pomocí bankovního úvěru na principu oboustranně výhodné spolupráce“. Žalobkyně prostřednictvím této smlouvy souhlasila s tím, aby pracovníci E. na základě plné moci prodávali zboží jejím prostřednictvím; zavázala se k vystavení plné moci pro pracovníky E. v nezbytném rozsahu tak, aby mohli provádět veškeré činnosti samostatně; a zavázala se zřídit pro účely smlouvy samostatný bankovní účet v EUR i Kč. E. se naproti tomu zavázala k vystavování faktur na zboží prodané žalobkyni se splatností 90 dnů, k faktickému provádění realizovaných obchodů prostřednictvím svých zaměstnanců a dále k tomu, že bude provádět obchody na základě plné moci jménem žalobkyně s maximální obezřetností, pečlivostí a opatrností, stejně jako to činí u svých vlastních obchodů. Obě smluvní strany se dohodly, že o konkrétních případech budou rozhodovat pouze kvalifikovaní pracovníci E.. Smluvní strany ve smlouvě také uvedly, že popsaná spolupráce je možná díky navýšení financování úvěrem, který Česká spořitelna poskytla společnosti E.. Bez tohoto financování by obchody nemohly být realizovány. Strany proto ve smlouvě konstatovaly, že se jedná o oboustranně výhodnou spolupráci a dohodly se, že společný zisk mezi ně bude rozdělen rovnoměrně.

23. Plnou mocí ze dne 1. 8. 2013 žalobkyně zmocnila Ing. O. G. k jejímu přímému zastupování „ve všech věcech týkajících se vývozu zboží společnosti, včetně vydávání a přijímání souvisejících dokumentů, jednání s dopravci, celními úřady a ostatními společnostmi a institucemi s výjimkou orgánů Finanční správy ČR, podepisování za společnost a užívání razítka společnosti [žalobkyně]“. Plnou mocí ze dne 12. 8. 2013 žalobkyně zmocnila E. k vystavování daňových dokladů jejím jménem.

24. Ve správních spisech je dále založen protokol ze dne 8. 7. 2014 o místním šetření vztahujícím se ke zdaňovacím obdobím od září 2013 do března 2014. V něm je zaznamenána výpověď Ing. B., jednatele E., který sdělil, že ve všech případech organizoval a hradil přepravu zboží do skladu dodavatel. E. zboží přebírala ve svých prostorách na rampě. Žalobkyni bylo zboží prodáváno bez toho, aby fyzicky opustilo sklad E. a vyskladněno bylo až v souvislosti s prodejem zboží žalobkyní odběrateli. Na základě plných mocí pak E. (resp. Ing. G.) organizovala přepravu zboží k odběrateli žalobkyně s tím, že doprava byla fakturována žalobkyni. E. na základě plných mocí domlouvala a realizovala obchody pro žalobkyni, včetně dopravy, celních služeb a výběru zákazníků. Ing. B. dále uvedl, že žalobkyně platila přepravu, zatímco E. platila pracovníky, kteří pro žalobkyni obchody zajišťovali. Ing. B. správci daně také předložil své písemné vyjádření ke spolupráci se žalobkyní, z něhož se podává, že spolupráce mezi oběma společnostmi v oblasti tradingu započala v srpnu 2013 z iniciativy E.. Tato spolupráce umožnila E. zvýšit obraty a zisky dosahované při tradingových obchodech. V té době cash flow situace nedovolovala E. zvýšit obraty v tradingu, neboť E. neměla volné prostředky na realizaci dalších obchodů. Jelikož E. měla provozní úvěr na pohledávky a zásoby, který byl pohyblivý, bylo dohodnuto, že zboží bude žalobkyni prodáváno na splatnost a takto vzniklé pohledávky za žalobkyní budou sloužit ke krytí úvěru. To umožnilo navýšení úvěru a realizaci dalších obchodů, u kterých se E. musela dělit se žalobkyní o marži. Volba spočívala v tom, že E. buď nebude obchody realizovat vůbec, anebo s pomocí žalobkyně za poloviční marži. V důsledku dohody s žalobkyní byla sepsána plná moc pro E. a pro logistika E.. Obchody byly realizovány fyzicky přes sklad E. pracovníky E., přičemž E. zboží nakupovala, kontrolovala a naskladňovala. Zboží bylo následně prodáno žalobkyni s doložkou EXW a žalobkyně zboží prodala odběrateli. Fyzicky vše zajišťovali pracovníci E. na základě plných mocí, konkrétně Ing. P., paní L., logistik Ing. G. a pracovníci skladu.

25. Žalobkyně v průběhu daňových kontrol předložila správci daně čtyři notářské zápisy zachycující následující prohlášení: a) M. L., zaměstnaná v E. jako Sales Manager mající na starost zejména prodej zboží, ve svém prohlášení ze dne 27. 10. 2014 popsala způsob získávání kontaktů na dodavatele a odběratele a objasnila, že vůči odběratelům striktně požadovali „stoprocentní předplatbu“. Dokud E. nemělo platbu na účtu, zboží neopustilo její sklad. K obchodům s žalobkyní M. L. uvedla, že je realizovali na základě smlouvy a plné moci udělené logistikovi zaměstnanému v E.. Rozhodování o tom, zda byl obchod proveden ze strany E., žalobkyně nebo jiné společnosti, bylo jen otázkou cash flow v jednotlivých společnostech. Ing. B., jednatel E., určil rámec obratu, jenž měl být v příslušném měsíci realizován pro žalobkyni. O tom, který konkrétní obchod bude realizován přes E., však rozhodovala paní L.. Žalobkyně nakupovala zboží pro trading pouze od E. a marže se dělila zhruba v poměru 1:

1. Podle prohlášení paní L. žádná třetí osoba ani osoba zaměstnaná u žalobkyně nezasahovala do rozhodování o tom, od koho bude zboží nakoupeno a komu prodáno. Veškerá tato obchodní činnost byla svěřena na základě smlouvy a plné moci zaměstnancům E. a rozhodování bylo zcela ponecháno na nich. Zástupci žalobkyně nebyli o prováděných obchodech průběžně informováni, pouze po skončení měsíce byly účetní společnosti zastupující žalobkyni odevzdány vystavené a přijaté daňové doklady tak, aby žalobkyně mohla zpracovat příslušná daňová přiznání a vypořádat své daňové povinnosti. b) Ing. S. P., zaměstnaný v E. jako Product Manager zaměřující se na nákupy zboží od dodavatelů, dne 27. 10. 2014 mimo jiné prohlásil, že obchody pro žalobkyni realizovali na základě smluv a plných mocí. Fyzicky vše probíhalo úplně stejně v rámci prostor E. a se stejnými kontrolními mechanismy, lišil se však způsob fakturace. O tom, které zboží prodá přímo E. a které bude prodáno prostřednictvím žalobkyně nebo třetí společnosti, rozhodoval pouze Ing. P. s M. L.. Ve svém rozhodování byli limitováni jen maržovými mantinely od obchodního ředitele a maximálním obratem sděleným jednatelem E.. Ing. P. konstatoval, že žádná jiná osoba pracující u žalobkyně do realizace tradingových obchodů nezasahovala ani neměla před skončením účetního období informaci o provedených obchodech. Až po skončení účetního období byly žalobkyni předány vystavené a přijaté účetní doklady z obchodů, které byly jejím jménem v uplynulém měsíci zobchodovány. c) Ing. B., jednatel E., dne 27. 10. 2014 prohlásil, že E. využívala služeb České spořitelny jako úvěrujícího ústavu, u něhož měla otevřený kontokorentní úvěr na zásoby a pohledávky s rámcem 85 milionů Kč krytý zásobami a pohledávkami za společnostmi ve splatnosti a do 30 dnů po splatnosti. Na hodnotu zásob půjčovala banka 50 % jejich nominální hodnoty a dále půjčovala 90 % hodnoty pohledávek, které byly ve splatnosti nebo do měsíce po splatnosti. Žalobkyně byla společností, kterou banka považovala za důvěryhodnou. Ing. B. dále popsal výběr obchodních partnerů a vysvětlil, že E. pojily s žalobkyní dlouhodobé obchodní i osobní vztahy. Aby E. mohla zvýšit obraty v tradingu a tím i své zisky, dohodla se a podchytila smluvně i plnými mocemi to, že část obratů v tradingovém obchodování byla směrem k odběratelům fakturována přes žalobkyni s tříměsíční splatností. E. tím navýšila velikost úvěru. Aby byla spolupráce pro obě strany výhodná, domluvily se smluvní strany na tom, že fyzické obchodování zcela zajistí E., která také poskytne své obchodníky, logistika, skladníky, skladové prostory a dále vše včetně kontrol a dopravy pro žalobkyni. Žalobkyně měla platit dopravu. Vzájemná výhodnost spočívala v tom, že se E. vzdala poloviny marže. S žalobkyní se takto začalo obchodovat od srpna 2013. Ing. B. dále uvedl, že obchodníkům, kteří se v E. zabývali tradingem, vždy každý měsíc určil, jaký obrat je možno udělat se žalobkyní. „Vše ostatní, tedy především rozhodování od koho a co se nakoupí, a komu se prodá, bylo a je pouze v jejich kompetenci“. Ing. B. prohlásil, že se zná s „majitelem“ žalobkyně Ing. M. S. přes dvacet let. Ing. S. byl původně „majitelem“ společnosti E. Holding a. s. Ing. B. naproti tomu založil společnost E. a odebíral od E. Holdingu sortiment. Ing. S. se později stal jednatelem žalobkyně a aktuálně je zaměstnán v E. jako garant a konzultant pro rozvoj internetového obchodování B2B a pro zavedení a zprovoznění koncového e-shopu X.cz. Ing. B. dodal, že žalobkyně nedisponovala zaměstnanci, kteří by se mohli věnovat obchodu s mobilními telefony, a tak veškeré činnosti prováděla E. prostřednictvím svých zaměstnanců Ing. P., paní L., obchodního ředitele K. a logistika Ing. G.. Dále vysvětlil, že zavedl několik opatření, mezi něž patřilo to, že nákup a prodej nikdo nijak neovlivňoval, a o druhu zboží i jeho množství rozhodovali pouze obchodníci zaměstnaní v pracovním poměru (Ing. P., paní L.). Obchodní ředitel určoval pouze marži, které bylo třeba dosahovat. Naskladňování zboží prováděl určený pracovník skladu. Závěrem Ing. B. konstatoval, že učinili řadu opatření za účelem zabránění obchodu se zbožím pocházejícím z nepoctivého řetězce. d) Ing. O. G., zaměstnaný v E. jako logistik mající na starost řízení a sledování veškeré manipulace se zbožím, dne 22. 4. 2015 uvedl, že žalobkyně a E. uzavřely smlouvu o spolupráci. Protože žalobkyně nedisponovala potřebnými skladovacími prostory ani odborným personálem, byl požádán jednatelem žalobkyně o spolupráci. E. proti tomu neměla žádné námitky, a tak přijal od žalobkyně příslušné zmocnění. Ing. G. dále vypověděl, že pro žalobkyni vykonával v podstatě totožné činnosti jako pro E.. Jeho činnost spočívala v převzetí dodaného zboží, kontrole zboží dle dodacích dokladů, skladové evidenci a následném vyskladnění zboží žalobkyně na její odběratele. Faktury, které vydávalo E. na žalobkyni a žalobkyně na její odběratele, a dodací listy byly vytvářeny ve spolupráci s M. L.. Vystavené doklady podepisoval za žalobkyni jako její zplnomocněný zástupce. Zboží prodané žalobkyni vždy fyzicky zkontroloval, nasnímal výrobní čísla nebo IMEI, pokud je zboží mělo, a následně je přemístil na místo určené pouze pro zboží, které bylo od okamžiku prodeje ve vlastnictví žalobkyně. Připravoval také prodej zboží jménem žalobkyně, zajišťoval jejím jménem přepravu zboží do jiných členských států nebo do třetích zemí, vystavoval potřebné doklady a ty jménem žalobkyně podepisoval a opatřoval je jejím razítkem. Jako zástupce žalobkyně také vedl skladovou evidenci o nákupu a prodeji a měl detailní přehled o nákupu i prodeji zboží, realizovaném žalobkyní jeho prostřednictvím. Daňové doklady byly na základě plné moci vystavovány na softwaru E.. Závěrem vyjádřil přesvědčení, že žádná z činností, jež prováděl na základě plné moci jako zástupce žalobkyně, nebyla prováděna pouze formálně.

26. Správce daně sepsal o výsledku daňových kontrol zprávy, které byly se žalobkyní projednány dne 17. 6. 2015. Správce daně zjistil, že v předchozích zdaňovacích obdobích bylo hlavní ekonomickou činností žalobkyně provozování svatebního salónu a obchodu s jezdeckými potřebami. V kontrolovaných obdobích žalobkyně deklarovala také nákup a prodej mobilních telefonů značky Apple s příslušenstvím a uplatňovala nárok na odpočet DPH. Dodavatelem žalobkyně měla být společnost E. a zboží bylo dále dodáváno do jiných členských států. K nákupu a prodeji mobilních telefonů docházelo během jednoho dne v řádu několika hodin. Na základě provedeného dokazování správce daně seznal, že obchodní transakce mezi E. a žalobkyní (tj. nákup a prodej zboží) nenesly znaky ekonomické činnosti ve smyslu zákona o DPH. Z předložených plných mocí pro E. a pro Ing. G. ani ze smlouvy o spolupráci ze dne 11. 6. 2013 nebylo možné dovodit, kdo za žalobkyni určoval, jaké zboží a v jakém množství bude od E. nakoupeno. Z notářských zápisů bylo patrné, že takové určení činili zaměstnanci E. na základě pokynů svých nadřízených, přestože taková pravomoc ze smlouvy ani z plných mocí neplynula. Správce daně uzavřel, že činnost žalobkyně nebylo možné kvalifikovat jako dodání zboží, tj. převod práva nakládat se zbožím jako vlastník, neboť žalobkyně v žádné fázi obchodu nemohla rozhodovat jako vlastník o tom, komu a za kolik bude zboží prodáno, a až do konce měsíce nevěděla, zda něco koupila a komu a za kolik zboží prodala. Dle správce daně poskytovala E. žalobkyni službu prostřednictvím svých zaměstnanců. Hodnota této služby však nebyla nijak vyčíslena ani evidována. Tvrzení, že se E. vzdala poloviny marže ve prospěch žalobkyně, nebylo v průběhu řízení prokázáno. Ani společný zisk ve smyslu smlouvy o spolupráci ze dne 11. 6. 2013 nebyl vyčíslen. Proto správce daně konstatoval, že nedošlo k přijetí služby. „Ekonomická činnost“ žalobkyně spočívající v poskytnutí identifikátorů a účtu společnosti E. za účelem čerpání úvěru rovněž není předmětem daně. Žalobkyně tedy dle názoru správce daně neuskutečnila ekonomickou činnost, která by ji opravňovala k uplatnění nároku na odpočet DPH.

27. Správce daně ve zprávách o daňových kontrolách dále rozebral několik nestandardních okolností obchodního případu, z nichž podle něj bylo možné dovodit, že žalobkyně mohla a měla vědět, že se svým jednáním zapojila do podvodu. Mezi tyto okolnosti zařadil zejména výběr obchodních partnerů, způsob navázání obchodní spolupráce, způsob fakturace, způsob úhrad a porušení péče řádného hospodáře. Následně správce daně zopakoval, že žalobkyně neprokázala, že obchod s mobilními telefony byl její ekonomickou činností a že došlo k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník. Konstatoval také, že za dodání zboží nelze považovat uměle vytvořené transakce, které faktické dodání pouze předstírají, a že ani bezvadné daňové doklady nemusí být podkladem pro uznání nároku na odpočet DPH, není-li prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění fakticky došlo tak, jak bylo v dokladech deklarováno.

28. S ohledem na shora uvedené závěry neuznal správce daně žalobkyni nárok na odpočet DPH plynoucí z obchodování s mobilními telefony a v platebních výměrech ohledně zdaňovacích období září 2013, prosinec 2013, leden 2014, únor 2014 a březen 2014 snížil hodnotu přijatých plnění na ř. 40 a hodnotu dodání zboží do jiného členského státu na ř. 20.

29. Žalobkyně podala proti těmto platebním výměrům odvolání, v nichž především tvrdila, že správce daně dovodil ze skutkových zjištění nesprávné závěry. Žalobkyně měla za to, že správce daně posoudil obsah plné moci pro Ing. G. nesprávně, a zdůrazňovala, že tento zmocněnec byl zmocněn i k fyzickému přebírání zboží nakoupeného žalobkyní. Ačkoli to není v plné moci výslovně uvedeno, Ing. G. byl oprávněn k manipulaci se zbožím jménem žalobkyně v rozsahu plynoucím z příslušných dokladů. Žalobkyně činnost Ing. G., jež byla v jejím zájmu, nikdy nezpochybnila. Skutečnost, že Ing. G. tuto činnost vykonával ve skladu E. v pracovní době a pobíral za ni mzdu od E., žalobkyně považovala za irelevantní. Žalobkyně také uváděla, že daňový subjekt může na svou věc působit či nepůsobit dle své libosti a může pověřit jinou osobu k výkonu jednotlivých dílčích oprávnění či k dalšímu nakládání s věcí. Tím však daňový subjekt neztrácí své vlastnické právo. Z předložených důkazních prostředků je dle žalobkyně zjevné, že E. zboží žalobkyni prodala a žalobkyně se stala jeho vlastníkem. Názor správce daně, že E. poskytovala žalobkyni službu, byl dle mínění žalobkyně v rozporu se skutečným obsahem smlouvy o spolupráci ze dne 11. 6. 2013. Žalobkyně měla také za to, že prokázala skutečnou realizaci dodávek zboží do jiných členských států a převzetí zboží objednateli. Tyto skutečnosti správce daně ostatně nezpochybnil. V neposlední řadě žalobkyně uváděla, že správce daně neprokázal, že žalobkyně mohla a měla vědět o svém zapojení do podvodného jednání.

30. Žalovaný v napadeném rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016 neshledal odvolání žalobkyně důvodnými. Předmět sporu podle něj spočíval v posouzení otázky, zda žalobkyně dodávala zboží ve smyslu § 13 odst. 1 zákona o DPH a zda byla oprávněna uplatnit nárok na odpočet daně dle § 72 téhož zákona. Žalovaný nejprve připomenul právní východiska, judikatorní závěry a zjištění správce daně. Posléze konstatoval, že ze zjištěných skutečností plyne, že (i) E. a žalobkyně byly personálně propojenými společnostmi, neboť osoba zmocněná k obchodování jménem žalobkyně byla zaměstnancem E. a jednatel žalobkyně byl současně zaměstnancem E.; (ii) žalobkyně nijak nezasahovala a neovlivňovala obchodování s E. ani neovlivňovala, komu bude zboží dále prodáno; (iii) všechny obchody byly fyzicky realizovány pracovníky E. přes sklad E.; (iv) žalobkyně se nijak nezajímala o to, od koho bylo zboží nakupováno, komu bylo prodáno, jak obchody probíhaly, kdo zboží předával a přebíral, zda docházelo k faktické kontrole nakoupeného zboží, ani neevidovala a neověřovala čísla IMEI mobilních telefonů, jež byla nezbytná pro případnou reklamaci. Žalovaný souhlasil s názorem správce daně, že nebylo zřejmé, kdo za žalobkyni určoval, jaké zboží a v jakém množství mělo být od E. nakoupeno. Smlouva o spolupráci ze dne 11. 6. 2013 podle žalovaného neřešila nákup zboží pro žalobkyni, ale jen prodej zboží pracovníky E.. Tato smlouva dokládala pouze vůli žalobkyně obchodovat s E.. Na základě smlouvy však nemohl žádný zaměstnanec E. jménem žalobkyně nakupovat zboží od E. nebo od jiné společnosti. Ing. G. byl zmocněn toliko k zastupování ohledně vývozu zboží, nikoli k nákupu zboží jménem žalobkyně. Další plná moc opravňovala E. k vystavování daňových dokladů za žalobkyni, ale neřešila otázku nákupu zboží. Z předložených notářských zápisů dle mínění žalovaného plynulo, že o nákupech rozhodovali zaměstnanci E. na základě pokynů svých nadřízených.

31. Z popsaného průběhu obchodování, doloženého svědeckými výpověďmi ve formě notářských zápisů, bylo dle žalovaného patrné, že žalobkyně v žádné fázi obchodu zboží nepřevzala, nerozhodovala jako vlastník zboží o tom, jak s ním dále naloží a komu a za kolik ho prodá. Žalobkyně se o těchto skutečnostech nedozvěděla ani po skončení příslušného měsíce, neboť přijaté a vydané daňové doklady byly předávány přímo účetní společnosti žalobkyně, jak vypověděla paní L.. Nepřešlo-li na žalobkyni právo nakládat se zbožím jako vlastník, nemohlo dojít k dodání zboží ze strany společnosti E. ani k následnému prodeji zboží žalobkyní do jiného členského státu. Pokud zboží nebylo dodáno žalobkyni, bylo stále vlastnictvím E.. Dodání zboží do jiného členského státu tak mohla provést pouze E.. Navázání obchodní spolupráce mezi žalobkyní a E. za účelem čerpání úvěru ke krytí pohledávek se žalovanému jevilo jako účelové. Ve vztahu k žalobkyni E. netrvalo na svém „bezpečnostním pravidle č. 1“ spočívajícím v platbě předem, z čehož žalovaný usoudil, že E. nepovažovala žalobkyni za svého odběratele. Odvolací námitky byly dle názoru žalovaného nedůvodné. Při jejich vypořádání žalovaný mimo jiné vyjasnil, že správce daně sice zmiňoval nestandardní okolnosti obchodování mezi E. a žalobkyní, avšak svůj závěr založil na absenci převodu práva nakládat s věcí jako vlastník. Argumentaci žalobkyně týkající se daňových podvodů proto žalovaný označil za irelevantní.

IV. Právní posouzení věci soudem

32. Soud nejprve ověřil, že žaloba byla podána včas, osobou k tomu oprávněnou a že splňuje všechny formální náležitosti na ni kladené. Napadené rozhodnutí soud přezkoumal v mezích uplatněných žalobních bodů, přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době jejich vydání (§ 75 odst. 1 a 2 s. ř. s.). Dospěl přitom k závěru, že žaloba proti napadenému rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016 ani s přihlédnutím ke korekci právního názoru v rozsudku NSS ze dne 29. 5. 2020, č. j. 8 Afs 74/2019-68, není důvodná. Ve věci soud rozhodl bez nařízení jednání, neboť na opakovanou výzvu podle § 51 odst. 1 s. ř. s. účastníci požadavek na jednání nevznesli. Jejich souhlas s tímto postupem se proto předpokládá.

33. Mezi účastníky tohoto soudního řízení zůstává sporným to, zda společnost E. dodala žalobkyni v tuzemsku zboží (mobilní telefony značky Apple s příslušenstvím) a zda žalobkyně toto zboží následně dodala do jiného členského státu. Zatímco žalovaný je přesvědčen o tom, že k dodání zboží a ani převodu vlastnického zboží mezi E. a žalobkyní nedošlo, a proto žalobkyně nemohla zboží následně dodat do jiného členského státu a uplatnit ve zdaňovacích obdobích září 2013 a prosinec 2013 a až březen 2014 nárok na odpočet daně na vstupu, žalobkyně tvrdí opak.

34. Pro posouzení sporu je tedy podstatné to, zda došlo k dodání zboží mezi E. a žalobkyní. Dodáním zboží se podle § 13 odst. 1 zákona o DPH rozumí „převod práva nakládat se zbožím jako vlastník.“ Tato úprava odpovídá čl. 14 odst. 1 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2016 o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen „směrnice o DPH“), který definuje dodání zboží jako „převod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník“.

35. NSS v odůvodnění zrušujícího rozsudku ze dne 29. 5. 2020, č. j. 8 Afs 74/2019-68, uvedl, že judikatura týkající se dodání zboží dle zákona o DPH prošla dalším vývojem, který krajský soud nereflektoval. SDEU totiž v rozsudku ze dne 19. 12. 2018, C-414/17 AREX CZ (dále jen „AREX CZ“), mimo jiné uvedl: „[K] převodu vlastnictví k tomuto zboží ve smyslu českého soukromého práva na společnost Arex podle všeho došlo touto nakládkou. [...] z těchto skutečností podle všeho vyplývá, že k jediné přepravě uvnitř Společenství došlo po převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník [po nakládce – pozn. NSS] na společnost Arex.“ Zdůraznil tedy vazbu dodání zboží na převod vlastnického práva dle vnitrostátního právního řádu. NSS pak v přímé reakci na uvedený rozsudek SDEU rozsudkem ze dne 30. 5. 2019, č. j. 9 Afs 137/2016-176, publikovaným pod č. 3901/2019 Sb. NSS, korigoval názor vyslovený dříve v rozsudku NSS ze dne 30. 8. 2016, č. j. 5 Afs 24/2016-40, č. 3456/2016 Sb. NSS. Shrnul, že převod práva nakládat s věcí jako vlastník nelze sice zcela ztotožnit s převodem vlastnického práva podle příslušných vnitrostátních předpisů, ale ve většině případů k dodání zboží dochází převodem vlastnického práva. Z tohoto obecného pravidla existují výjimky, pokud jsou na nabyvatele převedena taková práva, která ho opravňují nakládat se zbožím v obdobném rozsahu, jako může činit vlastník, ačkoliv na něj vlastnické právo podle vnitrostátního práva převedeno nebylo. Převod vlastnického práva tedy zásadně představuje „dodání zboží“, ale nevyčerpává je. Není pravda, že by se k vnitrostátní úpravě převodu vlastnictví za žádných okolností nemělo přihlížet. Převod vlastnického práva dle vnitrostátních předpisů je zásadně dodáním zboží dle zákona o DPH.

36. S ohledem na nastíněný závazný právní názor NSS se krajský soud znovu zabýval otázkou, zda žalobkyně na základě transakcí podrobně zmapovaných obsahem správního spisu skutečně nabyla právo nakládat se zbožím jako vlastník. V této souvislosti krajský soud musí předně upozornit, že od doby rozhodování NSS došlo opět k dalšímu vývoji judikatury týkající se dodání zboží dle směrnice o DPH, a tedy i § 13 zákona o DPH, kterou v době svého rozhodování NSS nemohl ještě znát. Právní názor NSS je tak nutno vnímat v kontextu pozdější rozhodovací praxe SDEU, kterou představuje rozsudek ze dne 23. 4. 2020, C-401/18 Herst (dále jen „Herst“), jehož prostřednictvím SDEU zodpověděl předběžné otázky položené krajským soudem v jiné věci, mj. pak i otázku dotazující se (oproti rozsudku AREX CZ, kde na tuto skutečnost SDEU nebyl tázán a vyjádření k ní učinil jen na okraj a bez bližšího vysvětlení, navíc v tom kontextu, že jak žalovaný správně podotkl, bylo na NSS, aby předběžný dojem SDEU plynoucí z obsahu spisu ověřil, neboť SDEU nepříslušelo v řízení o předběžné otázce takový závěr činit) právě na podmínky nabytí práva nakládat se zbožím jako vlastník.

37. SDEU v odst. 36 až 41 rozsudku Herst vysvětlil, že „převod práva nakládat se zbožím jako vlastník se v souladu s judikaturou Soudního dvora neomezuje na převod ve formách stanovených použitelným vnitrostátním právem, ale zahrnuje každý převod hmotného majetku stranou, která poskytne druhé straně oprávnění k tomu, aby s ním fakticky nakládala tak, jako kdyby byla vlastníkem tohoto majetku (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 3. června 2010, De Fruytier, C-237/09, EU:C:2010:316, bod 24 a citovaná judikatura, a ze dne 19. prosince 2018, AREX CZ, C-414/17, EU:C:2018:1027, bod 75). Jak v podstatě uvedla generální advokátka v bodě 36 svého stanoviska, převod vlastnického práva způsobem upraveným vnitrostátním právem se totiž nutně neshoduje s převodem práva nakládat se zbožím jako vlastník. Zadruhé je třeba připomenout, že převod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník nevyžaduje, aby strana, na niž je tento majetek převáděn, uvedené zboží fyzicky držela ani aby k ní bylo uvedené zboží fyzicky přepraveno či ho fyzicky obdržela (usnesení ze dne 15. července 2015, Itales, C-123/14, nezveřejněné, EU:C:2015:511, bod 36, a rozsudek ze dne 19. prosince 2018, AREX CZ, C-414/17, EU:C:2018:1027, bod 75). […] Převod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník ostatně znamená, že strana, na niž je toto právo převedeno, má možnost činit rozhodnutí, která mohou ovlivnit právní situaci daného zboží, zejména rozhodnutí o jeho prodeji. Tak tomu je i v situaci, jako je situace v původním řízení, kdy byly pohonné hmoty před přepravou i během ní nakupovány a poté přeprodávány různými hospodářskými subjekty, které jednaly jako vlastníci.“ Ve výrokové části rozsudku tak SDEU uzavřel, že „osoba povinná k dani, která uskutečňuje jedinou přepravu zboží uvnitř Společenství v režimu s podmíněným osvobozením od spotřební daně s úmyslem získat toto zboží pro svou ekonomickou činnost, jakmile bude v členském státě určení propuštěno do volného oběhu, nabývá právo nakládat s tímto zbožím jako vlastník ve smyslu tohoto ustanovení za podmínky, že má možnost činit rozhodnutí, která mohou ovlivnit právní situaci tohoto zboží, zejména rozhodnutí o jeho prodeji“. Generální advokátka Juliane Kokott pak ve svém stanovisku ze dne 3. 10. 2019 ve věci Herst v bodech 35 a 36 uvedla: „Nabytí vlastnictví může mít význam nanejvýš jako indicie v rámci celkového posouzení, protože v naprosté většině případů je nabytí oprávnění nakládat s určitým majetkem jako vlastník spojeno s nabytím vlastnictví. Na základě tohoto chápání se odkryje i smysl konstatování Soudního dvora k možnému nabytí vlastnického práva společností Arex ve smyslu českého práva v rozsudku Arex. Soudní dvůr v uvedené věci považoval za rozhodující, zda k nabytí vlastnického práva došlo již nakládkou pohonných hmot příjemcem plnění, který zboží přepravoval (společností Arex). Nabytí vlastnictví přepravcem je proto velmi důležitou, avšak nikoli rozhodující indicií pro existenci dodání“ (důraz doplněn krajským soudem). V poznámce pod čarou č. 19 generální advokátka v této souvislosti poukázala na rozsudky SDEU ze dne 16. 12. 2010, C-430/09 Euro Tyre Holding (bod 40), a ze dne 27. 9. 2012, C-587/10 VSTR (bod 32 a násl.), v nichž převod vlastnictví nehraje vůbec žádnou roli a více se vycházelo ze sdělení záměru dalšího prodeje. Z rozsudku Herst je tak zřejmé, že převod práva nakládat se zbožím jako vlastník (jakožto synonymum pojmu dodání zboží) nelze ztotožnit s převodem vlastnického práva, jak se snad mohlo jevit ze zmínky v odst. 78 rozsudku AREX CZ.

38. V uvedeném kontextu je tedy třeba chápat závěr NSS tak, že nelze odhlížet od převodu vlastnického práva, neboť ve většině případů v takovém případě dochází i k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník. To však zároveň znamená, že samotné zjištění, že došlo k převodu vlastnického práva, ještě neumožňuje učinit závěr, že došlo i k dodání zboží. Ostatně závěr o tom, že všechny převody vlastnického práva jsou podmnožinou širší skupiny označené jako převody práva nakládat se zbožím jako vlastník, není logický. Typickým převodem práva nakládat se zbožím jako vlastník bez převedení samotného vlastnického práva je prodej zboží s výhradou vlastnického práva, např. do doby zaplacení ceny (srov. rozsudek NSS ze dne 30. 8. 2016, č. j. 5 Afs 24/2016-40, č. 3456/2016 Sb. NSS). Pokud je takto možné převést na někoho právo nakládat s věcí jako vlastník, aniž by bylo převedeno vlastnické právo, pak to nutně znamená, že vlastníkem věci je někdo, kdo právo nakládat s věcí jako vlastník nemá. To přitom takové osobě podle českého práva nebrání (např. v očekávání nesplacení pohledávky z kupní ceny) platně převést vlastnické právo někomu dalšímu spolu s postoupením pohledávky z kupní ceny. Takový převod (prakticky holého) vlastnictví však z povahy věci nemůže být převodem práva nakládat se zbožím jako vlastník, neboť tímto právem disponuje již předchozí kupující, má-li zboží ještě na skladu.

39. Stejně tak si ovšem lze představit i převod vlastnického práva, při němž si původní vlastník ponechá právo rozhodovat o právním osudu zboží, takže nabyvatel sice získá vlastnické právo, ale nikoliv reálné právo nakládat se zbožím jako vlastník (např. u zpětného aneb nepřímého finančního leasingu, při němž již zakoupenou věc původní vlastník a následný uživatel převádí do vlastnictví leasingové společnosti, která mu vyplatí kupní cenu a následně inkasuje leasingové splátky). Plátce daně může takto postupovat čistě z daňových důvodů (pak by bylo možné aplikovat doktrínu zneužití práva ve smyslu rozsudku SDEU ze dne 21. 2. 2006, C-255/02 Halifax), ale i z důvodů, že je to pro účastníky ekonomicky výhodné bez ohledu na daňové konsekvence. Posledně jmenovaným případem přitom podle zjištěného skutkového stavu byl i případ žalobkyně.

40. Její dodavatel (E.) totiž neměl dostatečné finanční prostředky k provádění obchodů s mobilními telefony v objemu, který se mu nabízel. Úvěrová smlouva s bankou mu však umožňovala získat dodatečné finanční prostředky v návaznosti na vykázaný objem pohledávek z obchodního styku s důvěryhodnými obchodními partnery. Za tímto účelem se tedy E. po dohodě se žalobkyní rozhodlo prodávat v rozporu se svou standardní obchodní politikou (zásadně vyžadující platbu předem) mobilní telefony žalobkyni na fakturu se splatností 90 dnů, přičemž rizika s tím spojená mělo E. minimalizována tím, že si ponechalo veškerá dispoziční práva ke zboží, a dále tím, že je žalobkyně pověřila k veškerým transakcím s převáděným zbožím a současně E. mělo po celou dobu zboží i fyzicky pod svou kontrolou ve svých skladech. Byť teoreticky žalobkyně měla právo dávat E. pokyny, jak naložit se zbožím, od počátku bylo dohodnuto, že veškeré obchody bude nadále provádět E. svými zaměstnanci, ostatně žalobkyně sama přiznala, že ani neměla kapacity k tomu, aby se reálně zmíněné obchodní činnosti věnovala, vždyť její standardní ekonomická činnost byla vyvíjena ve zcela odlišných odvětvích (svatební salon a obchod s jezdeckými potřebami). Žalobkyně tak v transakcích v podstatě sloužila jen jako subjekt umožňující E. dosáhnout na vyšší úvěrový rámec u úvěrující banky a díky tomu uskutečnit větší množství obchodů, se zbožím však zjevně nenakládala a ani o to neusilovala. Ostatně k tomu ani neměla zvláštní důvod, neboť jako odměnu za zapojení do transakcí získávala cca polovinu obchodní marže z obchodů sjednaných E. (formálně jménem žalobkyně) s odběrateli, přičemž při nedostatku vlastních zkušeností s daným tržním segmentem i nedostatku personálu pro realizaci takových transakcí bylo pro žalobkyni výhodné, pokud se v transakcích reálně neangažovala a nechala je uzavírat pracovníky E. jakožto obchodníka se zkušenostmi v dané oblasti.

41. V dané situaci si soud umí představit, že žalobkyně i za takto nastavených okolností mohla nabýt k obchodovaným mobilním telefonům vlastnické právo, jen jej reálně nevykonávala a souhlasila s tím, že se zbožím bude nakládat na základě smluvního ujednání a vystavené plné moci dosavadní vlastník (E.). Byť se jedná o dosti hraniční situaci převodu vlastnického práva, je možná, neboť i Nejvyšší soud v rozsudku ze dne 12. 3. 2003, sp. zn. 25 Cdo 1232/2001, konstatoval: „Účastníci se však mohou dohodnout i tak, že kupující se stane vlastníkem věci dříve, než mu bude předmět koupě odevzdán; v takovém případě k převodu vlastnictví dojde nikoliv předáním věci, nýbrž v okamžiku, který účastníci v kupní smlouvě sjednali.“ Soud přitom nemá důvod zpochybňovat, že k převodu vlastnického práva na žalobkyni došlo. Co je však podstatnější, je fakt, že již před převodem vlastnického práva bylo sjednáno, že veškeré dispozice se zbožím bude nadále vykonávat E.. V tomto směru pak faktické jednání účastníků smlouvy zjištěné z notářských zápisů o prohlášeních zaměstnanců E. jednoznačně ukazuje, že žalobkyně v rámci transakcí nanejvýše převzala holé vlastnictví ke zboží, žádná rozhodnutí ovlivňující právní situaci zboží nečinila a ani k tomu nebyla s ohledem na čl. II bod 3 smlouvy o vzájemné spolupráci ze dne 11. 6. 2013 oprávněna, jelikož souhlasila s tím, že o jednotlivých obchodních případech budou rozhodovat pouze kvalifikovaní pracovníci společnosti E..

42. Navíc, i kdyby jí smlouva teoreticky umožňovala činit taková rozhodnutí, reálně k tomu neměla vytvořen žádný prostor, neboť o mobilních telefonech, k nimž takto nabyla vlastnické právo, byla informována až ex post v době, kdy již byly zobchodovány k odběratelům a kdy již k nim svá teoretická dispoziční práva ani nemohla realizovat. Z hlediska DPH je přitom zásadně rozhodující objektivní stav, a nikoliv subjektivní představy aktérů transakcí (SDEU opakovaně, např. v rozsudku ze dne 27. 9. 2007, C-409/04 Teleos, odst. 39, uvádí, že „povinnost daňového orgánu provést šetření za účelem zjištění úmyslu osoby povinné k dani je v rozporu s cíli společného systému DPH zajistit právní jistotu a zjednodušit akty, které jsou nezbytné pro uplatnění DPH tím, že se zohlední, s výjimkou výjimečných případů, objektivní povaha dotyčného plnění“), a proto by musel soud (stejně jako žalovaný) zohlednit reálně neexistující možnost žalobkyně rozhodovat o právním osudu obchodovaného zboží i v situaci, kdy by jí tato práva smlouva o spolupráci zachovávala. Podstatné totiž je, že fakticky si právo rozhodovat o právním osudu zboží zachovala E..

43. Byť tedy soud v souladu s korigujícími závěry NSS již nevychází z východiska, že pro posouzení, zda došlo k dodání zboží mezi E. a žalobkyní, není česká právní úprava týkající se převodu vlastnického práva podstatná, přesto ve shodě se žalovaným po opakovaném posouzení skutkových okolností věci uzavírá, že okolnosti případu žalobkyně plně opodstatňují závěr, že se jedná o onu výjimečnou situaci, kdy ač na žalobkyni bylo převedeno vlastnické právo ke zboží, právo nakládat se zbožím jako vlastník nenabyla, tj. zboží jí pohledem právní regulace v oblasti DPH nebylo dodáno. Proto žalobkyni ani nemohly být uznány související nároky na odpočet z přijatých plnění, neboť plnění deklarovaná v daňových dokladech nepřijala – daňové doklady byly vystaveny v rozporu se skutečností. Pohledem ustanovení zákona o DPH totiž E. předmětné zboží nedodávalo žalobkyni, nýbrž je samo v pozici osoby mající právo nakládat se zbožím jako vlastník dodávalo do jiných členských států osobám, jež byly nesprávně deklarovány v daňových dokladech jako odběratelé žalobkyně. Vztah mezi E. a žalobkyní pak nebyl z hlediska DPH založen dodáním zboží, nýbrž poskytnutím služby spočívající v zásadě v poskytnutí oprávnění vystavovat doklady jménem žalobkyně (avšak s efektem pouze z hlediska soukromého práva nebo např. daně z příjmů) a zavazovat ji k peněžitému plnění s odloženou splatností, za což žalobkyně získala protiplnění v podobě podílu na obchodní marži z dodávek obchodovaného zboží odběratelům v jiných členských státech.

44. Relevantní přitom nemůže být ani námitka žalobkyně, že správce daně a žalovaný měli v situaci pochybností postupovat vůči žalobkyni mírněji. Zde je třeba v prvé řadě říci, že uvedená zásada se vztahuje výlučně na právní pochybnosti, nikoliv na eventuální pochybnosti o skutkovém stavu. Ostatně ty neměl žalovaný a nemá je ani soud, neboť skutkový stav byl v rozsahu nyní projednávaných zdaňovacích období zjištěn dostatečně. Z hlediska možných pochybností o výkladu práva je pak třeba připomenout, že na předběžnou otázku krajského soudu SDEU v rozsudku Herst sdělil, že unijní právo neumožňuje, aby vnitrostátní soud použil na základě zásady in dubio mitius výkladovou variantu ustanovení provádějícího směrnici o DPH, která je pro osobu povinnou k dani nejpříznivější, poté, co SDEU rozhodl, že takový výklad je s unijním právem neslučitelný. V tomto směru je přitom rozhodující, že v době sporných daňových řízení nebyly o vzájemném poměru vlastnického práva a práva nakládat se zbožím jako vlastník z hlediska judikatury SDEU zásadní pochybnosti, a to až do vydání rozsudku AREX CZ, jak ostatně naznačil sám NSS ve zrušujícím rozsudku. Navíc posledně zmíněným rozsudkem vyvolané pochybnosti o možné změně právního názoru SDEU byly posléze odstraněny rozsudkem Herst, který potvrdil platnost dosavadní linie výkladu pojmu práva nakládat se zbožím jako vlastník. Proto nelze shledat, že by žalovaný měl při vydání napadeného rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016 prostor pro uplatnění zásady in dubio pro mitius. Obdobně soud nesdílí ani blíže nespecifikovaný názor žalobkyně, že by snad daňové orgány v předcházejícím řízení nerespektovaly smysl a účel svých pravomocí či postupovaly nespravedlivě. K tomu lze jen konstatovat, že vadná aplikace daňových předpisů daňovými subjekty nepochybně může vést k nepříznivým důsledkům v jejich právní sféře, které mohou subjektivně vnímat jako nespravedlivé, z hlediska objektivního však žalobkyně nebyla schopna označit opodstatněný důvod, proč by mělo být rozhodnutí daňových orgánů nezákonné.

V. Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení

45. Protože soud neshledal žalobu směřující proti napadenému rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016 důvodnou, rozhodl o jejím zamítnutí (§ 78 odst. 7 s. ř. s.).

46. O náhradě nákladů řízení o žalobách směřujících proti napadeným rozhodnutím ze dne 26. 5. 2016 a 12. 9. 2018 soud rozhodl podle § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení v části týkající se napadeného rozhodnutí ze dne 26. 5. 2016, neboť ve věci neměla úspěch, zatímco žalovaný ve vztahu k této části řízení vznik nákladů netvrdil a ani ze soudního spisu neplyne, že by mu nějaké náklady nad rámec jeho běžné činnosti vznikly. Tomu odpovídá výrok II tohoto rozsudku.

47. O nákladech řízení o zbylých spojených žalobách soud rozhodl samostatným výrokem III. Žalobkyně byla úspěšná v části řízení o žalobě proti napadenému rozhodnutí ze dne 12. 9. 2018, a proto jí soud za tuto část řízení přiznal právo na náhradu nákladů ve výši 15 342 Kč. Tato částka sestává z odměny advokáta ve výši 12 342 Kč, kterou tvoří odměna za tři úkony právní služby po 3 100 Kč [převzetí a příprava zastoupení, sepis žaloby a repliky jako podání ve věci samé podle § 7, § 9 odst. 4 písm. d), § 11 odst. 1 písm. a), a d) vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif), ve znění pozdějších předpisů] a tři paušální částky jako náhrady hotových výdajů po 300 Kč podle § 13 odst. 3 advokátního tarifu, a ze zaplaceného soudního poplatku ve výši 3 000 Kč. K tomu je třeba přičíst náhradu DPH ve výši 2 142 Kč odpovídající 21 % uvedených částek (s výjimkou soudního poplatku), protože zástupce žalobkyně je plátcem DPH.

48. Žalobkyně má dále právo na náhradu nákladů i za část řízení týkající se žaloby proti rozhodnutí žalovaného ze dne 13. 9. 2016, č. j. 39889/16/5100-41458-710158, zastaveného usnesením zdejšího soudu ze dne 4. 9. 2018, č. j. 48 Af 34/2016-96, z důvodu uspokojení žalobkyně pozdějším postupem žalovaného. O náhradě nákladů této části řízení soud rozhodl podle § 60 odst. 3 s. ř. s., neboť řízení bylo zastaveno pro pozdější uspokojení žalobkyně. V tomto případě má žalobkyně právo na náhradu nákladů řízení, které činí 18 580,50 Kč. Tato částka sestává z odměny advokáta ve výši 14 580,50 Kč, kterou tvoří odměna za tři úkony právní služby po 3 100 Kč [převzetí a příprava zastoupení, sepis žaloby a repliky jako podání ve věci samé podle § 7, § 9 odst. 4 písm. d), § 11 odst. 1 písm. a), a d) advokátního tarifu], jeden úkon právní služby po 1 550 Kč [zpětvzetí podle § 7 bodu 5, § 9 odst. 4 písm. d), § 11 odst. 2 a 3 advokátního tarifu] a čtyři paušální částky jako náhrady hotových výdajů po 300 Kč podle § 13 odst. 3 advokátního tarifu, a ze zaplacených soudních poplatků ve výši 4 000 Kč (3 000 Kč za žalobu a 1 000 Kč za návrh na přiznání odkladného účinku). Odměna advokáta se dále zvyšuje o částku 2 530,50 Kč, odpovídající náhradě DPH. Celkem má tedy žalobkyně vůči žalovanému právo na náhradu nákladů řízení ve výši 33 922,50 Kč (tj. 15 342 Kč plus 18 580,50 Kč).