51 Af 24/2017

Rubrum

51 Af 24/2017 - 129 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Terezy Kučerové a soudkyň JUDr. Marie Trnkové a JUDr. Věry Balejové a ve věci žalobce: Centrum pro Inovace v Inženýrském Vzdělávání, o. p. s. IČO 281 40 541 sídlem Mánesova 345/13, České Budějovice proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 19. 4. 2017, č. j. 17855/17/5300-22443-711745 takto:

Výrok

I. Žaloba se zamítá.

II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává.

III. Žalobci se vrací soudní poplatek za návrh na přiznání odkladného účinku žalobě ve výši 1 000 Kč, který bude k rukám žalobce vyplacen z účtu krajského soudu ve lhůtě 30 dnů od právní moci tohoto rozhodnutí. Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 2 51 Af 24/2017

Odůvodnění

1. Rozhodnutím ze dne 19. 4. 2017, č. j. 17855/17/5300-22443-711745 (dále jen „napadené rozhodnutí“), vydaným podle § 116 odst. 1 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), žalovaný zamítl odvolání žalobce a potvrdil rozhodnutí – platební výměr Finančního úřadu pro Jihočeský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 8. 2. 2017, č. j. 247476/17/2201-51523-305546, kterým bylo rozhodnuto o uložení pokuty ve výši 50 000 Kč za nepodání kontrolního hlášení za zdaňovací období září 2016, platební výměr ze dne 8. 2. 2017, č. j. 247477/17/2201-51523- 305546, kterým bylo rozhodnuto o uložení pokuty ve výši 50 000 Kč za nepodání kontrolního hlášení za zdaňovací období listopad 2016 a platební výměr ze dne 21. 2. 2017, č. j. 339186/17/2201-51523-305546, kterým bylo rozhodnuto o uložení pokuty ve výši 50 000 Kč za nepodání kontrolního hlášení za zdaňovací období prosinec 2016.

2. Proti tomuto rozhodnutí podal žalobce dne 19. 6. 2017 žalobu ke Krajskému soudu v Českých Budějovicích. Součástí podané žaloby byl i obecný návrh na vydání předběžného opatření. Usnesením ze dne 23. 6. 2017, č. j. 51 Af 24/2017 – 8, krajský soud žalobce vyzval k odstranění vad tohoto návrhu, k čemuž bylo soudu sděleno, že se jedná o návrh na přiznání odkladného účinku a zároveň byly předloženy listiny k prokázání naplnění předpokladů pro přiznání odkladného účinku. Odkladný účinek byl žalobě přiznán usnesením ze dne 27. 7. 2017, č. j. 51 Af 24/2017 – 44.

3. Žalobce namítá nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí pro nedostatek důvodů, neboť žalovaný v napadeném rozhodnutí rozeznal pouze tři odvolací důvody, byť žalobce uplatnil odvolacích důvodů více. Žalovaný dle názoru žalobce v rámci svého rozhodování vůbec nepochopil jeho odvolací námitky a mylně interpretuje právní základ věci. V tomto kontextu žalobce rovněž namítá, že žalovaný jej měl za účelem pochopení jím vznášených námitek vyzvat k odstranění vad podání tak, aby obsah odvolacích námitek žalobce byl vyjasněn.

4. Žalobce poukazuje na rozpor § 101h odst. 1 zákona č. 235/2014 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), podle něhož vzniká povinnost uhradit pokutu automaticky, pokud plátce nepodá kontrolní hlášení, s § 101h odst. 4 téhož zákona, podle něhož má o povinnosti platit pokutu rozhodnout správce daně. Žalobce je přesvědčen, že o uložené sankci rozhoduje správce daně v rámci správního uvážení, při kterém je povinen řídit se § 5 daňového řádu. V tomto kontextu žalobce namítá porušení § 5 odst. 3 daňového řádu, neboť uloženou pokutu shledává s ohledem na předmět své činnosti likvidační. Žalobce negeneruje žádný zisk a nevlastní žádný majetek. Úhrada uložené sankce pro žalobce znamená ukončení jeho činnosti, přičemž ani v rámci likvidace společnosti či konkurzu by nebyl žalobce schopen uloženou sankci uhradit. Správce daně má povinnost brát v úvahu nejen právní stránku věci, ale přihlížet ke všem okolnostem, což neučinil.

5. Žalobce má rovněž za to, že správce daně porušil svoji povinnost podle § 6 odst. 3 daňového řádu, neboť mu neposkytl přiměřené poučení. Přibližně týden před vydáním Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 3 51 Af 24/2017 platebního výměru žalobce telefonicky kontaktoval správce daně, kterým mu bylo mylně sděleno, že mu hrozí pokuta odvíjející se procentem od výše daně.

6. Dále je žalobce přesvědčen o nesouladu daňového řádu a zákona o DPH, a proto není zřejmé, podle jakého právního předpisu se má postupovat. Podle názoru žalobce je daňový řád nadřazeným právním předpisem. Žalobce je přesvědčen, že žalovaný se měl zabývat tím, „zda může správce daně vyměřit paušální pokutu nebo zda musí, jak mu ukládá daňový řád, postupovat přiměřeně a individuálně a zda je povinen přihlížet ke všem okolnostem a ne jen k právní stránce věci.“ Ustanovení § 101h zákona o DPH shledává žalobce v rozporu s daňovým řádem a jeho principem „přihlížet ke všem povinnostem“.

7. Žalobce rovněž nesouhlasí se způsobem, kterým se žalovaný vypořádal se vznesenou námitkou porušení § 5 odst. 3 daňového řádu správcem daně, neboť žalovaný uvedl, že správce daně po žalobci pouze požadoval splnění opomenutých povinností. Žalobce nemá za to, že by své povinnosti opomenul, neboť, jak uvedl v podaném odvolání, o problémech se splněním povinnosti podat kontrolní hlášení žalobce se správcem daně jednal a snažil se najít řešení. Ze strany správce daně se mu však dostalo pouze arogantního chování a lživého poučení o výši pokut (procentní vyměření).

8. Rozpor s daňovým řádem shledává žalobce i v tom, že správce daně plošně bez jakéhokoli individuálního posouzení zamítl jeho žádosti o prominutí úhrady uložené sankce, a to i přesto, že žalovaný žalobce odkázal na tento institut, byť musel vědět, že žádost žalobce nebyla úspěšná. Žalobce v tomto postupu žalovaného shledává svévoli a laxnost, byť má žalovaný povinnost postupovat řádně a pečlivě. Žalobce je přesvědčen o svévolném postupu správce daně, jehož cílem je likvidace daňového poplatníka.

9. Žalobce závěrem navrhuje soudu, aby prohlásil pokyn Generálního finančního ředitelství D 29 k prominutí pokut za nepodání kontrolního hlášení za nezákonný pro rozpor s daňovým řádem. Rovněž je navrhováno, aby byl § 101 odst. 1 zákona o DPH shledán nezákonným, nelegitimním a v rozporu s daňovým řádem, principy daňové správy a ústavním pořádkem České republiky.

10. Žalovaný ve svém vyjádření navrhl žalobu zamítnout jako nedůvodnou. Následně popsal dosavadní průběh řízení a shrnul podstatu přezkoumávané věci a v plném rozsahu odkázal na odůvodnění napadeného rozhodnutí.

11. Námitku likvidační povahy uložené sankce shledal žalovaný míjející se předmětem soudního přezkumu.

12. Žalovaný nesdílí názor žalobce o nejednoznačnosti § 101h odst. 1 zákona o DPH a považuje jej za souladný s § 104h odst. 4 zákona o DPH, neboť povinnost uhradit stanovenou sankci vzniká přímo ex lege bez vlivu správce daně, který má však povinnost o tomto následku daňový subjekt informovat a vydat deklaratorní rozhodnutí. Tento závěr žalovaný podložil poukazem na rozdílnou dikci zákona v případě ex lege povinnosti za užití pojmu „vzniká“ a na základě uvážení správce daně vyjádřeného pojmem „může uložit“. Žalovaný zdůraznil, že v nyní projednávané věci vznikla žalobci povinnost zákonem stanovenou sankci uhradit v zákonem stanovené výši, správce daně ani žalovaný v tomto případě nesmí do podoby povinnosti stanovené zákonem zasáhnout. Správce daně pokutu neukládá a nerozhoduje o ní, jen ji v zákonem stanovené formě platebního výměru deklaruje. Z těchto důvodů nemůže správce daně ani žalovaný užít správního uvážení. Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 4 51 Af 24/2017 13. Co se týče poučovací povinnosti, ze spisového materiálu dle názoru žalovaného plyne jednoznačný závěr o dodržení poučovací povinnosti správce daně, který žalobce poučil o jeho povinnostech a o následcích toho, nepředloží-li ve stanovené lhůtě kontrolní hlášení. Ve vztahu k telefonickému hovoru se správcem daně žalovaný uvádí, že se jedná o ničím nepodložené tvrzení.

14. Žalovaný je přesvědčen, že reagoval na všechny odvolací námitky, k čemuž se uvádí odkazy na jednotlivé odstavce odůvodnění ve vztahu k jednotlivým odstavcům odvolání. Žalovaný odmítá, že by nepochopil smysl odvolání žalobce a má za to, že vyčerpávajícím způsobem reagoval na žalobcovu argumentaci.

15. Námitky vztahující se k žádosti o prominutí shledává žalovaný míjející se s předmětem soudního přezkumu.

16. Ve svém postupu ani v postupu správce daně neshledává žalovaný žádných pochyb a důrazně odmítá, že by nebyla splněna jakákoli jejich povinnost a hlavně, že by bylo vůči žalobci postupováno arogantně apod., přičemž žalobce tato svá tvrzení ničím nedokládá.

17. Závěrem žalovaný poukázal na platnou zásadu „neznalost zákona neomlouvá“ a poznamenal, že dle jeho názoru není v kompetenci soudu hodnotit Pokyn Generálního finančního ředitelství D 29, jak žalobce požaduje, stejně jako není v kompetenci soudu prohlásit § 101h odst. 1 zákona o DPH za rozporný s právním řádem.

18. Ze správního spisu vyplynuly pro nyní projednávanou věc následující podstatné skutečnosti: Dne 9. 11. 2016 obdržel žalobce výzvu k podání kontrolního hlášení za měsíc září 2016 v náhradní lhůtě 5 dnů ode dne oznámení výzvy. V rámci odůvodnění výzvy byl žalobce seznámen s důvodem vydání výzvy a byla mu předestřena jeho zákonná povinnost. Zároveň byl žalobce poučen o způsobu předložení kontrolního hlášení a zejména o následcích, poruší-li svoji povinnost a na zaslanou výzvu nebude adekvátně reagovat. V rámci odůvodnění správce daně výslovně poukázal na § 101h zákona o DPH a uvedl, jaká sankce hrozí za nesplnění povinnosti.

19. Dne 12. 1. 2017 obdržel žalobce obdobnou výzvu k podání kontrolního hlášení za listopad 2016 a dne 8. 2. 2017 výzvu vztahující se k měsíci prosinec 2016.

20. Po marném uplynutí stanovených lhůt správce daně vydal shora specifikované platební výměry. V rámci jejich odůvodnění shrnul povinnosti žalobce, konstatoval jejich porušení a v návaznosti na § 101h odst. 1 písm. d) zákona o DPH uložil pokuty za nepodání kontrolního hlášení v náhradní lhůtě.

21. Proti těmto platebním výměrům brojil žalobce postupně odvoláními s odvolacími námitkami, které korespondují s žalobními body.

22. O jednotlivých odvoláních žalobce bylo rozhodnuto napadeným rozhodnutím shora uvedeným způsobem. Žalovaný shrnul zjištěný skutkový stav, identifikoval odvolací důvody a popsal právní základ případu. Shrnul institut kontrolního hlášení, povinnost k jeho podání a následky nesplnění této povinnosti – pokuty, jež jsou stanoveny přímo ze zákona bez jakékoli činnosti správce daně, který svým rozhodnutím pouze osvědčuje zákonem konstituovanou sankci. K jednotlivým výzvám a platebním výměrům žalovaný načrtl časové osy. Žalovaný shrnul povinnosti správce daně a konstatoval jejich splnění. Rovněž vyložil specialitu zákona o DPH vůči daňovému řádu a nemožnost aplikace zásady přiměřenosti při ukládání předmětné sankce. S ohledem na konstrukci dané sankce Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 5 51 Af 24/2017 neshledal žalovaný rozpornost příslušných ustanovení zákona o DPH. Žalobce, resp. statutární orgán žalobce (ředitel), rovněž namítl skutečnosti vztahující se k jeho zdravotnímu stavu, což žalovaný shledal pouhým neosvědčeným tvrzením a poukázal na možnosti žalobce využít zástupce ve smyslu § 25 daňového řádu.

23. V projednávané věci krajský soud rozhodl dne 25. 5. 2018 rozsudkem vydaným pod č.j. 51 Af 24/2017 – 66 tak, že žalobu jako nedůvodnou zamítl. Vzhledem k tomu, že takto soud konal bez jednání, ačkoliv žalobce nařízení jednání ve věci požadoval, jak plyne z jeho sdělení na č.l. 61 spisu, bylo uvedené rozhodnutí soudu na podkladu kasační stížnosti žalobce Nejvyšším správním soudem zrušeno a věc byla krajskému soudu vrácena k projednání.

24. V návaznosti na výše popsané soud nařídil dne 5. 12. 2018 ústní jednání ve věci, a to na den 19. 12. 2018. Dne 11. 12. 2018 obdržel soud žádost žalobce o odročení jednání, a to z důvodu komplikovanosti a náročnosti předmětu sporu, v důsledku čehož žalobce potřebuje delší dobu přípravy. Rovněž se uvádí, že bude navrhován výslech řady svědků a rovněž znaleckých posudků.

25. O této žádosti soud rozhodl usnesením ze dne 12. 12. 2018 č. j. 51 Af 24/2017 – 118, kterým žádost žalobce o odročení jednání zamítl s tím, že žalobcem uváděné skutečnosti nepředstavují důležitý důvod ve smyslu § 50 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů, dále jen „s. ř. s.“. V podrobnostech soud odkazuje na obsah výše označeného usnesení.

26. Soud v projednávané věci dne 15. 11. 2018 obdržel dále podání označené jako návrh na přiznání odkladného účinku, které bylo žalobcem k výzvě soudu doplněno dne 5. 12. 2018. Podáním ze dne 15. 11. 2018 žalobce požádal o přiznání odkladného účinku žalobě, popsal postup správce daně ode dne 27. 7. 2017 a následně uvedl, že „naše žaloba se tímto dělí na dvě větve. Jedna se týká samotné žaloby na neplatnost platebních výměrů. Nyní tuto žalobu rozšiřujeme na škodu, kterou nám žalovaný svévolně způsobil neplněním a pohrdáním rozhodnutí soudu.“ Na což žalobce navázal tím, že požaduje přiznání odkladného účinku, a to pro „další výměry pokut, penále a následní okamžité exekuce, které jsou všechny v jasné příčinné souvislosti s původním odkladným účinkem a jejichž jediným cílem bylo zničení žalobce, aby se nemohl řádně bránit v původní žalobě“. Podáním doručeným soudu k jeho výzvě dne 5. 12. 2018 žalobce dále poukazuje a rozvádí nezákonný postup správce daně, který zadržuje daňový přeplatek žalobce, přestože žalobě byl usnesením krajského soudu ze dne 27. 7. 2017 přiznán odkladný účinek a k zadržování finančních prostředků žalobce tak dochází pouze na základě platebních výměrů správce daně, které jsou předmětem tohoto přezkumu. Nezákonný postup žalovaného spočívá dle žalobce v porušování usnesení zdejšího soudu o přiznání odkladného účinku žalobě. K tomu žalobce dále uvedl, že mu tímto postupem žalovaného vznikla škoda. Žalobce uvedl, že ačkoliv se žaloba „rozdělila na dvě větve“, měly by být obě věci projednány v jednom řízení.

27. S ohledem na skutečnost, že žalobce ani k výzvě soudu neodstranil vady podání, které tudíž nebylo dle soudního řádu správního přezkoumatelné, vyloučil soud usnesením vydaným dne 12. 12. 2018 pod č. j. 51 Af 24/2017 - 121 podání ze dne 15. 11. 2018, doplněné dne 5. 12. 2018, v části týkající se postupu Finančního úřadu pro Jihočeský kraj, který měl ode dne 27. 7. 2017 zadržovat přeplatek žalobce na dani ve výši 56 822 Kč a užít jej na úhradu nedoplatku na dani z přidané hodnoty, k samostatnému projednání. Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 6 51 Af 24/2017 28. O žalobě bylo rozhodnuto při jednání konaném dne 19. 12. 2018. Během tohoto jednání obě procesní strany setrvaly na svých tvrzeních a závěrech prezentovaných v žalobě i ve vyjádření k ní. Strana žalující k výzvě soudu navrhla doplnit dokazování, a to o výslech pracovnice správce daně, paní S., která měla prokázat, že správce daně v projednávané věci nezjišťoval podstatné skutečnosti, dále byl navržen účastnický výslech žalovaného a výslech správce daně k výkladu pojmů Generálního finančního ředitelství a rovněž bylo navrženo provést důkaz telefonátem správce daně, aby tak byly prokázány jeho standardní postupy v případě kontrolního hlášení. Žalovaný navrhl tyto důkazní návrhy zamítnout pro jejich nadbytečnost. Uvedené důkazní návrhy soud zamítl, neboť se míjely s námitkami žalobními a nebylo z nich zřejmé, jaké pro věc relevantní skutečnosti jimi mají být prokázány.

29. Žaloba není důvodná.

30. Těžiště soudního přezkumu v posuzované věci tkví v posouzení zákonnosti uložené sankce a její výše za nesplnění povinnosti žalobce podat kontrolní hlášení podle zákona o DPH. Protože žalobce podanou žalobou nezpochybňuje svoji povinnost kontrolní hlášení podat, nepovažuje krajský soud za účelné se jakkoli vyjadřovat k samotnému institutu kontrolního hlášení.

31. Krajský soud se na prvním místě zabýval vznesenou námitkou nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí, kterou žalobce shledává v nevypořádání všech jeho vznesených odvolacích námitek. Žalobce v tomto směru zůstává pouze v obecné rovině a neuvádí, jaké jeho námitky měly být opomenuty. Žalovaný ve svém vyjádření uvedl, že odvolací námitka žalobce č. 2 byla vypořádána v bodech 20, 21, 25, 26, 27 a 29; odvolací námitka č. 3 a 4 pak v bodech 24 a 28; námitka č. 5 byla řešena v rámci celého rozhodnutí a námitka č. 6 pak v bodě 30 napadeného rozhodnutí. Námitku pod bodem č. 1 považoval žalovaný dle svého vyjádření za popis činnosti žalobce. Jak krajský soud z napadeného rozhodnutí ověřil, žalovaný se skutečně všemi vznesenými námitkami žalobce zabýval. Popsal právní úpravu a zjištěný skutkový stav, odůvodnil své právní závěry a v tomto kontextu reagoval na jednotlivé žalobcem vznesené námitky. To, že žalovaný bodech 4 až 6 napadeného rozhodnutí námitky žalobce zestručnil, zhutnil či v určité míře zjednodušil nelze považovat za vadu mající vliv na zákonnost rozhodnutí, neboť na všechny odvolací námitky bylo reagováno, když žalovaný uceleným způsobem popsal problematiku ukládání sankce za nepodání kontrolního hlášení s důrazem na žalobcem vznesené výtky. Žalobce v rámci této své žalobní námitky neuvedl bližších skutečností, pro které považuje napadené rozhodnutí za nepřezkoumatelné a krajský soud nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí sám neshledal. Z tohoto důvodu se krajský soud touto námitkou žalobce podrobněji nezabýval.

32. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí zcela jednoznačným způsobem vyplývá, že žalovaný chápal základ argumentace žalobce a to, v čem žalobce spatřuje nesprávnost prvostupňového rozhodnutí správce daně. Odvolání žalobce je dle hodnocení krajského soudu dostatečně určité a správce daně nebyl povinen postupem podle § 74 daňového řádu přistoupit k odstranění vad podání. To, že žalobce s názorem žalovaného nesouhlasí a není spokojen s jeho odůvodněním, nelze interpretovat způsobem, který žalobce činí.

33. Za účelem přezkumu výše udělené sankce se krajský soud nejprve zabýval námitkou žalobce týkající se vztahu zákona o DPH a daňového řádu, neboť žalobce se ve své Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 7 51 Af 24/2017 podstatě dovolává aplikační přednosti daňového řádu ve smyslu zásady lex specialis derogat generali, neboť je názoru, že daňový řád je speciálním předpisem k zákonu o DPH. Tento názor žalobce však nelze považovat za správný.

34. Podle § 4 daňového řádu platí, že tento zákon nebo jeho jednotlivá ustanovení se použijí, neupravuje-li jiný zákon správu daní jinak. Na základě takovéhoto vymezení je možné dospět k závěru, že daňový řád je v rámci správy daní předpisem obecným, jehož ustanovení se užijí tehdy, není-li v jiném, zvláštním, zákoně upravujícím správu daní jiné úpravy. Takovýmto zvláštním právním předpisem je v nyní projednávané věci zákon o DPH, který dle svého § 1 zapracovává příslušné předpisy Evropské unie a upravuje daň z přidané hodnoty. Ostatně ke stejnému závěru o obecné povaze daňového řádu při správě daní dospěla i odborná literatura, k čemuž je možné poukázat například na následující závěr: „Pravidlo obsažené v § 4 vyjadřuje zásadu, že daňový řád je vůči ostatním (daňovým) zákonům lex generalis; je aplikován, pouze pokud jiný zákon nestanoví pro správu daní jiné pravidlo (tzv. aplikační přednost ostatních zákonů). (…) Autoři se v této souvislosti domnívají, že slovní spojení „zákon upravující správu daní“ je nutno vykládat tak, že se může jednat i o dílčí úpravu správy daně provedenou např. v zákoně o daních z příjmů či v zákoně o dani z přidané hodnoty. K tomuto závěru lze dospět za použití argumentu reductio ad absurdum; opačný výklad stojící na nutnosti úpravy celé materie správy daní v tomto jiném zákoně nedává vzhledem k charakteru daňového řádu smysl.“ (NOVÁKOVÁ, Petra. § 4 [Použití zákona]. In: LICHNOVSKÝ, Ondřej, ONDRÝSEK, Roman, NOVÁKOVÁ, Petra, KOSTOLANSKÁ, Eva, ROZEHNAL, Tomáš. Daňový řád. 3. vydání. Praha: Nakladatelství C. H. Beck, 2016, s.

8. ISBN 978-80-7400-604-3.) V nyní posuzované věci je v rámci § 101h a souvisejících ustanovení zákona o DPH obsažena úplná úprava uložení sankce za nepodání kontrolního hlášení (povinnost daňového subjektu a sankce za nesplnění této povinnosti a její zákonem stanovená přesná výše). Není proto důvodu pro aplikaci obecných ustanovení daňového řádu, kterých se žalobce domáhá.

35. S žalobcem je nutno v obecné rovině souhlasit, že správce daně je při ukládání sankce povinen přihlédnout v souladu s jednotlivými zásadami při správě daní i k poměrům osoby, které je sankce ukládána a podle toho uvážit její výši zpravidla tak, aby ukládaná sankce nebyla likvidační povahy (srov. obecně usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 4. 2010, č. j. 1 As 9/2008 – 133, publikováno pod č. 2092/2010 Sb. NSS). Takováto situace však v nyní posuzované věci nenastala, a to z toho důvodu, že § 101h odst. 1 písm. d) zákona o DPH upravuje přesnou výši ukládané sankce, která v tomto případě vzniká přímo ze zákona okamžikem porušení právní povinnosti daňového subjektu podat kontrolní hlášení. Zákon v tomto případě nedává správnímu orgánu jakýkoli prostor ke správnímu uvážení, jakoukoli možnost moderace výše sankce vzniklé přímo ze zákona (ex lege). Zákon stavuje přesnou výši uložené sankce vyjádřenou v korunách českých bez možnosti změny její výše. Z tohoto důvodu nemůže ani dojít k uplatnění správního uvážení a aplikaci zásady přiměřenosti obsažené v § 5 odst. 3 daňového řádu, jejíž porušení žalobce rovněž neopodstatněně namítá.

36. Ustanovení § 101e zákona o DPH obsahuje lhůty pro podání kontrolního hlášení. Pokud plátce svoji povinnost ve zde uvedených lhůtách nesplní, správce daně podle § 101g odst. 1 zákona o DPH vyzve plátce k podání kontrolního hlášení v náhradní lhůtě 5 dnů od oznámení této výzvy. V rámci jednotlivých výzev byl žalobce v souladu s § 6 odst. 3 daňového řádu poučen o následcích nevyhovění těmto výzvám. V tomto směru je nutno považovat poučovací povinnost správce daně za splněnou a námitku žalobce o porušení Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 8 51 Af 24/2017 poučovací povinnosti za nedůvodnou. Údajné nesprávné poučení od správce daně žalobce žádným způsobem nespecifikuje a nedokládá (viz níže).

37. Pokud plátce nepodá kontrolní hlášení ve stanovené lhůtě a nepodá jej ani ve lhůtě náhradní po výzvě správce daně, vzniká mu povinnost uhradit pokutu ve výši 50 000 Kč [§ 101h odst. 1 písm. d) zákona o DPH]. Tato situace nastala i v nyní posuzované věci. Správce daně v rámci své úřední činnosti zjistil, že žalobce byl povinen podat kontrolní hlášení a tuto svoji povinnost nesplnil. Z tohoto důvodu byl správcem daně vyzván k dodatečnému splnění své povinnosti v náhradní lhůtě. Na výzvy správce daně žalobce nereagoval, což ostatně ani sám žalobce v podané žalobě nerozporuje.

38. S ohledem na uvedené je nutné bez dalšího uzavřít, že nastala situace předpokládaná § 101h odst. 1 písm. d) zákona o DPH, neboť plátce daně – žalobce nepodal kontrolní hlášení za uvedené měsíce v dodatečně stanovených lhůtách, tak, jak k tomu byl správcem daně v souladu se zákonem vyzván a byl poučen o následcích neuposlechnutí jednotlivých výzev. Nelze rovněž odhlédnout od skutečnosti, že první dva platební příkazy byly žalobci doručeny dne 8. 2. 2016, přičemž téhož dne mu byla doručena i poslední výzva k podání kontrolního hlášení, na kterou žalobce i přes doručené platební příkazy nereagoval, byť mohl důvodně očekávat, že i nesplnění této výzvy bude mít za následek vznik další sankce.

39. Žalobcem identifikovaný rozpor mezi § 101h odst. 1 a odst. 4 zákona o DPH je pouze zdánlivý a ani tato námitka žalobce není důvodná. Sankce za nepodání kontrolního hlášení je sankcí vznikající ex lege, přímo ze zákona, což zcela jednoznačným způsobem plyne ze samotné dikce tohoto ustanovení, jak žalovaný podrobně vyložil v bodě 20 a násl. odůvodnění napadeného rozhodnutí. Okamžik porušení stanovené povinnosti tak, jak je popsán v § 101h odst. 1 písm. a) až d) zákona o DPH, zcela nepochybným způsobem určuje, kdy plátci vzniká povinnost uhradit pokutu a v jaké výši – okamžikem porušení povinnosti ve výši odvíjející se od porušené povinnosti. Předmětná pokuta vzniká bez jakékoli aktivity správce daně. V odst. 4 téhož ustanovení je pak s ohledem na dikci odst. 1 uložena správci daně povinnost vydat pouze deklaratorní rozhodnutí. Účelem tohoto deklaratorního rozhodnutí, platebního výměru, je podchycení vzniklé pokuty, která do tohoto okamžiku není nijak evidována, v příslušné evidenci vedené správcem daně. Druhým účelem tohoto rozhodnutí je pak informování plátce daně o tom, že mu pro jeho opomenutí ze zákona vznikla povinnost uhradit tuto pokutu.

40. V případě deklaratorních rozhodnutí nedochází ke vzniku (konstituování) práv a povinností, avšak pouze k osvědčení jejich existence. Jak uvádí odborná literatura, „deklaratorní akt aplikace práva je druhem aktu aplikace práva, který nestanoví nová subjektivní práva a právní povinnosti, ale pouze je prohlašuje (deklaruje). V rovině práva hmotného tak není právní skutečností. Působí tzv. ex tunc („od tehdy“) (…) Významné jsou důsledky v oblasti práva procesního.“ zatímco „konstitutivní akt aplikace práva je druhem aktu aplikace práva, který má nejen procesní, ale i hmotněprávní důsledky, spočívající ve vzniku, změně nebo zániku subjektivních práv a právních povinností.“ (GERLOCH, Aleš. Deklaratorní kat aplikace práva. Konstitutivní akt aplikace práva. In: HENDRYCH, Dušan, a další. Právnický slovník. 3. vydání. Praha: Nakladatelství C. H. Beck, 2009.)

41. Uvedeným závěrům pak zcela jednoznačným způsobem svědčí i důvodová zpráva k zákonu č. 60/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, který k předmětným ustanovením uvádí: „Odstavec 1 stanovuje pokutu za nesplnění povinnosti podat kontrolní hlášení nebo následné kontrolní Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 9 51 Af 24/2017 hlášení. Cílem sankce podle odstavce 1 je zajištění motivace plátců k řádnému plnění povinnosti podání. Tato pokuta je koncipována jako sankce vznikající ze zákona (ex lege). Jde o obdobnou konstrukci, kterou lze nalézt u pokuty za opožděné tvrzení daně (§ 250 daňového řádu) či u penále (§ 251 daňového řádu). Správce daně tak nemá prostor pro správní uvážení ohledně její výše, která je určena prostřednictvím absolutní částky (1 000 Kč, 10 000 Kč, 30 000 Kč a 50 000 Kč). Výhodou takové konstrukce je předvídatelnost a právní jistota ohledně toho, jaká výsledná sankce za dané pochybení hrozí, jakož i snížení rizika nerovného zacházení, klientelismu či libovůle. S ohledem na to, že se jedná o pokutu vznikající ze zákona, rozhodnutí správce daně o uložení této pokuty má charakter toliko deklaratorní. Správce daně svým rozhodnutím pouze potvrdí naplnění skutkových podstat sankce uvedených v písmenech a) až d). Se vzrůstajícím počtem pokut se administrativní náročnost proporcionálně nezvyšuje, např. proto, že správce daně nemusí každé jednotlivé rozhodnutí odůvodňovat. (…) Čtvrtá situace vyjádřena pod písmenem d) má postihovat nejzávažnější typ prohřešku, k němuž dojde v případě, kdy plátce podání kontrolního hlášení nebo následného kontrolního hlášení neprovede ani na výzvu správce daně. Zde nastupuje nejvyšší z ukládaných sankcí (50 000 Kč). (…) V odstavci 4 je s ohledem na to, že pokuta podle odstavce 1 vzniká ze zákona, uložena správci daně povinnost vydat deklaratorní rozhodnutí (viz důvodová zpráva k odstavci 1), kterým plátci sdělí, že ke vzniku pokuty došlo. Současně je stanovena povinnost předepsat tuto pokutu do evidence daní. Jde o standardní ustanovení užívané v obdobných situacích (srov. § 251 odst. 3 daňového řádu).“ (pozn. zvýraznění doplněno krajským soudem).

42. Žalobcem namítané skutečnosti ve vztahu k prominutí pokuty za nepodání kontrolního hlášení podle § 101k zákona o DPH se zcela míjejí předmětem tohoto řízení, neboť předmětem tohoto řízení je výhradně přezkum deklaratorního rozhodnutí o předmětné pokutě, nikoli zcela samostatné rozhodnutí o prominutí pokuty. Nad rámec věci je však možné podotknout, že podle § 101k odst. 2 zákona o DPH může správce daně zcela nebo zčásti prominout pokutu podle odstavce 1, pokud k nepodání kontrolního hlášení došlo z důvodu, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu ospravedlnit. Přitom není vázán návrhem plátce. Z dikce tohoto ustanovení je zřejmé, že v tomto případě správce daně přihlíží k důvodu, pro který nebylo kontrolní hlášení daňovým subjektem podáno v zákonem stanovené lhůtě. Nesplnil-li žalobce svoji povinnost podat kontrolní hlášení v zákonem stanovené lhůtě z objektivního a omluvitelného důvodu, pro jehož existenci po něm nelze v plném rozsahu spravedlivě požadovat splnění této povinnosti, mohl být se svojí žádostí o prominutí pokuty úspěšný. Založil-li však žalobce svoji žádost na důvodech spjatých s vlastní ekonomickou a hospodářskou situací, musel být žalobce srozuměn s eventuálním neúspěchem své žádosti (pozn. obsah žádosti žalobce o prominutí předmětné pokuty není krajskému soudu znám).

43. Co se týče údajného telefonátu se správcem daně, který měl žalobci sdělit nepravdivé informace, žalobce v tomto směru zůstal pouze v rovině obecných tvrzení. Z tohoto důvodu nelze k tvrzením žalobce přihlédnout. Nicméně, žalobce byl v rámci dodatečných výzev řádně poučen o důsledcích toho, pokud na tyto výzvy nebude reagovat. To, že se žalobce rozhodl na tyto výzvy nereagovat zákonem předpokládaným způsobem (podáním kontrolního hlášení), je nutno přičítat k tíži pouze jemu samotnému. Nelze si nevšimnout, že ani po vydání dvou prvních rozhodnutí deklarujících uloženou sankci žalobce nereagoval na poslední ze tří výzev, byť si musel být jednoznačně vědom vzniku další sankce. Argumentuje-li žalobce v podané žalobě svojí hospodářskou situací, je možno nad rámec věci konstatovat, že osoby zodpovědné za splnění povinnosti žalobce nepostupovaly Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 10 51 Af 24/2017 zcela s péčí řádného hospodáře, když svojí nečinností pouze přispěly k dalšímu zásahu do majetkové sféry žalobce. Krajský soud proto shrnuje, že z tvrzení žalobce se nepodává žádná reálná snaha správce daně o jeho likvidaci, přičemž nebyl-li osvědčen ospravedlnitelný důvod žalobcova opomenutí, nemohou být důsledky žalobcova pochybení přičítány nikomu jinému, než žalobci samotnému, resp. osobám za něj jednajícím.

44. Závěrem žaloby požadoval žalobce, aby krajský soud přezkoumal Pokyn Generálního finančního ředitelství D 29, k prominutí pokuty za nepodání kontrolního hlášení. Tento požadavek žalobce se zcela vymyká z rámce nynějšího řízení, jehož předmětem není prominutí pokuty ve smyslu § 101k daňového řádu. Z tohoto důvodu se krajský soud tímto návrhem žalobce více nezabýval.

45. Žalobce rovněž vyzval krajský soud k přezkumu zákonnosti a ústavnosti § 101h odst. 1 zákona o DPH, jenž zakotvuje pokutu za nepodání kontrolního hlášení. Podle č. l. 95 odst. 2 Ústavy platí, že dojde-li soud k závěru, že zákon, jehož má být při řešení věci použito, je v rozporu s ústavním pořádkem, předloží věc Ústavnímu soudu. K takovému závěru v projednávané věci krajský soud nedospěl a žalobce sám neuvádí žádnou argumentaci, která by protiústavnosti uvedeného ustanovení byť náznakem nasvědčovala. Žalobce v rámci své žaloby argumentuje rozporem tohoto ustanovení s daňovým řádem, čímž se krajský soud zabýval výše a neshledal v tomto směru námitky žalobce důvodnými. Je-li žalobce o neústavnosti uvedeného ustanovení přesvědčen, může se sám postupem podle § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, na Ústavní soud obrátit.

46. Na základě shora uvedeného dospěl krajský soud k závěru, že žaloba není důvodná, a proto ji podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.

47. O návrhu žalobce na přiznání odkladného účinku žalobě soud nerozhodoval, neboť o žalobě rozhodl bez zbytečného odkladu poté, co byla věc zdejšímu soudu vrácena Nejvyšším správním soudem k novému projednání.

48. O náhradě nákladů řízení rozhodl krajský soud podle § 60 odst. 1, věty první s. ř. s. a dle § 110 odst. 3 téhož zákona. V řízení o kasační stížnosti proti rozsudku zdejšího soudu ze dne 25. 5. 2018 č.j. 51 Af 24/2017 – 66 byl žalobce úspěšný, z obsahu zrušovacího rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 10. 2018 č.j. 9 Afs 248/2018 – 55 se podává, že žalobci byl z důvodů dle § 35 odst. 8 s. ř. s. ustanoven pro účely kasačního řízení zástupce. Výrokem II. uvedeného rozhodnutí Nejvyšší správní soud přiznal odměnu tomuto ustanovenému zástupci. Z uvedeného plyne, že kasační soud shledal u žalobce jako stěžovatele důvody pro osvobození od soudních poplatků, krajský soud proto dospěl k závěru, že žalobci žádné náklady v souvislosti s řízením o kasační stížnosti nevznikly, odměna v kasačním řízení ustanovenému zástupci byla Nejvyšším správním soudem vypořádána.

49. V navazujícím řízení před krajským soudem žalobce neměl úspěch, a proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Pokud jde o procesně úspěšného žalovaného, v jeho případě nebylo prokázáno, že by mu v souvislosti s tímto řízením nad rámec běžné úřední činnosti vznikly nezbytné náklady důvodně vynaložené v řízení před soudem. Krajský soud proto v jeho případě rozhodl tak, že se žalovanému náhrada nákladů řízení nepřiznává. Shodu s prvopisem potvrzuje J. P. 11 51 Af 24/2017 50. Protože nebylo rozhodováno o návrhu na přiznání odkladného účinku, krajský soud rozhodl podle § 10 odst. 1 věta první zákona č. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, o vrácení zaplaceného soudního poplatku za tento návrh.

51. Ve smyslu § 10a odst. 1 zákona o soudních poplatcích se soudní poplatky vrací ve lhůtě 30 dnů od právní moci rozhodnutí, kterým bylo o vrácení rozhodnuto.

Poučení

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout. Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie. Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz. 19. prosince 2018 České Budějovice JUDr. Tereza Kučerová v. r. Předsedkyně senátu Shodu s prvopisem potvrzuje J. P.