III.ÚS 960/25

Rubrum

Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jana Svatoně, soudce Milana Hulmáka a soudkyně zpravodajky Daniely Zemanové o ústavní stížnosti Ing. Lubomíra Čokiny, zastoupeného JUDr. Alfrédem Šrámkem, advokátem, se sídlem Českobratrská 1403/2, Ostrava, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 22. ledna 2025, č. j. 6 Afs 193/2024-54, rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 20. května 2024, č. j. 22 Af 24/2022-97, rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 10. května 2022, č. j. 17268/22/5300-22443-712892, a dodatečným platebním výměrům Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj ze dne 8. června 2021, č. j. 2623496, 2623184, 2623471, 2623128, 2623392, 2623410, 2624240, 2623046, 2624416, 2624288, 2623351 a 2623432/21/3212-50522-804112, za účasti Nejvyššího správního soudu, Krajského soudu v Ostravě, Odvolacího finančního ředitelství a Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj jako účastníků řízení, takto:

Výrok

Ústavní stížnost se odmítá.

Odůvodnění

I. Dosavadní průběh řízení

1. Finanční úřad zahájil u stěžovatele daňovou kontrolu. Při ní zjistil, že stěžovatel vytvořil strukturu více než dvaceti společností s ručením omezeným. Tyto společnosti měly stejné zaměstnance i provozovny, ovládal je stěžovatel a často mezi nimi docházelo k řetězovému převodu prodeje elektronických cigaret - a to obvykle krátce poté, co daná společnost dosáhla obratu pro registraci k DPH. Finanční úřad vyhodnotil tento model jako zneužití práva, a proto stěžovateli doměřil dodatečnými platebními výměry DPH. Odvolací finanční ředitelství tyto výměry potvrdilo.

2. Krajský soud zamítl stěžovatelovu žalobu a Nejvyšší správní soud zamítl jeho kasační stížnost. Založení společností pouze za účelem osvobození od DPH podle nich představuje zneužití práva. Systém "protáčejících" se společností se shodnou činností, shodnými zaměstnanci i místy působení - a to v pravidelných intervalech po dobu 37 měsíců - nelze v tomto případě vysvětlit jinak než jako snahu vyhnout se placení DPH. Stěžovatel navíc věrohodně nevysvětlil, že účelem jím vytvořené struktury nebylo neoprávněné osvobození od daně. Námitka porušení principu oddělení fyzických a právnických osob není důvodná. Daň navíc nemohla být doměřena žádné ze stěžovatelových společností - včetně společnosti AB MANA (u které nebyla zjištěna žádná pochybení) a MARINATAL (která již byla součástí zneužívající struktury).

II. Argumentace stěžovatele

3. Stěžovatel podal ústavní stížnost proti rozhodnutím správních orgánů a správních soudů. Tato rozhodnutí podle něj porušují jeho právo vlastnit majetek, právo na podnikání a právo na spravedlivý proces (čl. 11 odst. 5, čl. 26 odst. 1 a čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod). Stěžovatel opírá tento závěr o následující námitky: a) Byl porušen požadavek na restriktivní uplatnění institutu zneužití práva. b) Správní orgány chybně doměřily daň přímo stěžovateli. Stěžovatel jako fyzická osoba nikdy neprodával elektronické cigarety a jejich příslušenství koncovým odběratelům, ale pouze obchodníkům. Závěr, že by se stal plátcem, kdyby strukturu nevytvořil, je spekulativní. Závěry rozhodnutí odporují judikatuře, podle které má vést použití institutu zneužití práva k nastolení stavu, jaký by existoval bez zneužití, a podle které má být daň doměřena tomu, kdo by byl skutečným poplatníkem. c) Daň měla být doměřena společnosti MARINATAL (první společnosti, skrze kterou probíhal maloobchodní prodej) nebo AB MANA (dovozci a dodavateli zboží maloobchodním společnostem). Zatímco u společnosti AB MANA nebyla daň doměřena právě proto, že se nevěnovala maloobchodu, u stěžovatele byla tato skutečnost označena za irelevantní. d) Napadená rozhodnutí popírají princip oddělování majetku fyzických a právnických osob a nepřípustně zasahují do korporátní struktury. Výklad správních orgánů ztotožňuje činnost společnosti a společníka, což činí právní úpravu (jednočlenných) kapitálových společností nadbytečnou a v praxi nepoužitelnou. Krajský soud sám označil založení korporátní struktury za legitimní. e) Napadená rozhodnutí nepřípustně nutí stěžovatele volit způsob podnikání, který je nejvýhodnější pro zájmy státu.

III. Posouzení ústavní stížnosti

4. Podstatou tohoto řízení je, zda orgány veřejné moci ústavně souladným způsobem rozhodly, že se stěžovatel dopustil zneužití práva a že je povinen zaplatit doměřenou daň.

5. Posouzení otázky zneužití práva a podmínek pro doměření daně se odvíjí především od hodnocení skutkových okolností a výkladu podústavního práva. Tento úkol přitom náleží především správním orgánům a obecným soudům - nikoli Ústavnímu soudu.

6. Ústavní soud je jako orgán ochrany ústavnosti oprávněn posuzovat pouze to, zda orgány veřejné moci svým rozhodnutím nebo postupem neporušily stěžovatelova ústavně zaručená práva a svobody [čl. 83 Ústavy a § 72 odst. 1 písm. a) zákona o Ústavním soudu].

7. Ústavní soud posoudil napadená rozhodnutí s ohledem na stěžovatelovy námitky a dospěl k závěru, že jeho ústavně zaručená práva a svobody nebyly porušeny.

8. Orgány veřejné moci velmi podrobně a srozumitelně vysvětlily, z jakých skutkových okolností vycházely, jakými právními východisky se řídily a proč stěžovateli nevyhověly. Ústavní soud nepovažuje jejich posouzení ani odůvodnění za protiústavní. S většinou námitek, které stěžovatel uvedl v ústavní stížnosti, se napadená rozhodnutí zabývala a řádně na ně reagovala. Ústavní soud se proto vyjádří ke stěžovatelovým námitkám jen stručně a v podrobnostech odkazuje na zmíněné pasáže napadených rozhodnutí.

9. Ústavní soud nepovažuje závěr o zneužití práva za protiústavní [námitka a)]. Stěžovatel vytvořil strukturu 26 společností, které měly shodnou činnost, zaměstnance i místa působení, a které pravidelně střídal v obchodní činnosti, aby se vyhnul registraci k DPH. Soudy na tuto situaci použily dvoustupňový test zneužití práva a podrobně odůvodnily, proč stěžovatelovo jednání naplňuje jeho objektivní i subjektivní stránku. Stěžovatel posouzení těchto kritérií v ústavní stížnosti nevyvrátil a orgány řádně vysvětlily, proč jeho obhajobu vyhodnotily jako nevěrohodnou. Z jejich rozhodnutí je přitom zřejmé, že si byly použití institutu zneužití práva jako krajního řešení vědomy (především body 13, 24 a 27 rozhodnutí Nejvyššího správního soudu a body 11, 14 a 17 rozhodnutí krajského soudu). Ústavní soud nepovažuje za těchto okolností závěr o zneužití práva za nepřípustně extenzivní, formalistický či jinak protiústavní.

10. Ústavní soud nepovažuje za protiústavní, že byla daň doměřena přímo stěžovateli [námitka b)]. Smyslem použití institutu zneužití práva je nastolení takového stavu, jako kdyby ke zneužití práva nedošlo. Soudy označily za situaci nezatíženou zneužitím práva období let 2012 až 2014. V tomto období stěžovatel podnikal jako fyzická osoba se shodnou komoditou (tedy elektronickými cigaretami) a dosud nerozmělnil svou činnost do řetězce ovládaných společností. Skutečnost, že se stěžovatel jako podnikající fyzická osoba nevěnoval maloobchodu, ale velkoobchodu, podle soudů na věci nic nemění. Stěžovatel byl totiž strůjcem a hybatelem veškeré činnosti jím vytvořené struktury, v obou případech obchodoval se stejnou komoditou a při vzniku této struktury využil své zkušenosti ze samostatného podnikání (zejména body 32 až 35 rozhodnutí Nejvyššího správního soudu a body 18, 21 a 23 rozhodnutí krajského soudu). V dané věci přitom neexistovala žádná jiná osoba, které by bylo možné daňovou povinnost oprávněně přičíst (bod 11 tohoto usnesení). Ústavní soud proto nepovažuje doměření daně přímo stěžovateli za protiústavní.

11. Soudy stěžovateli opakovaně vysvětlily, proč daň nemohla být doměřena společnosti MARINATAL nebo AB MANA [námitka c)]. První z nich totiž již byla součástí zneužívající struktury a druhá z nich působila jako řádný dovozce a prodeje se na rozdíl od ostatních společností neúčastnila. Rozdílný přístup ke stěžovateli a společnosti AB MANA není svévolný. Této společnosti nebyla daň doměřena proto, že figurovala jako řádný dovozce, u kterého nebyla zjištěna žádná pochybení a jehož role byla od uměle vytvořeného maloobchodního řetězce jasně oddělena. Stěžovatel byl naopak strůjcem, organizátorem a jediným hybatelem celé korporátní struktury, kterou fakticky ovládal, personálně propojoval a finančně řídil (především body 33 až 36 rozhodnutí Nejvyššího správního soudu a body 21 až 22 rozhodnutí krajského soudu).

12. Důvodem pro zrušení rozhodnutí není ani namítané porušení principu oddělení majetku fyzických a právnických osob ani údajně nepřípustný zásah do korporátní struktury [námitka d)]. Skutečnost, že byly společnosti založeny podle soukromoprávních norem oprávněně, nevylučuje, že byly následně využívány jako umělý nástroj k neoprávněnému získání daňové výhody. Oddělení majetku fyzické a právnické osoby nebrání přičtení daňové povinnosti fyzické osobě, která vytvořila, ovládala, personálně propojovala a finančně řídila umělou a účelovou korporátní strukturu. Stěžovateli nebyla daň doměřena kvůli jeho postavení společníka či jednatele. Přičtení daňové povinnosti stěžovateli proto Ústavní soud nepovažuje v této věci za svévolné, nepřiměřeně extenzivní či jinak protiústavní (především body 34 až 39 rozhodnutí Nejvyššího správního soudu a body 14 až 15, 17 až 18 a 21 rozhodnutí krajského soudu).

13. Napadená rozhodnutí nenutí stěžovatele ke způsobu podnikání, který je nejvýhodnější pro zájmy státu [námitka e)]. Obecné soudy samy uznaly, že daňové subjekty mohou uzpůsobit své podnikání tak, aby minimalizovaly daňové povinnosti. Je však podle nich třeba rozlišovat situaci, kdy subjekt zvolí z různých alternativ (které mají svůj samostatný smysl) tu, která je pro něj daňově nejvýhodnější, od situace, kdy je jediným či hlavním smyslem dané činnosti získání nelegitimního daňového zvýhodnění (bod 13 rozhodnutí Nejvyššího správního soudu a bod 10 rozhodnutí krajského soudu). Závěr, že jediným či hlavním cílem stěžovatelovy obchodní struktury bylo získání neoprávněné daňové výhody, přitom Ústavní soud nepovažuje v okolnostech tohoto případu za protiústavní.

IV. Závěr

14. Ústavní soud shrnuje, že napadená rozhodnutí neporušila stěžovatelova ústavně zaručená základní práva a svobody. Ústavní soud proto jeho ústavní stížnost odmítl jako zjevně neopodstatněnou [§ 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu].

Poučení

Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné. V Brně dne 11. června 2026 Jan Svatoň v. r. předseda senátu