61 Af 4/2021–146

Rubrum

Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Michala Hájka, Ph.D., a soudců Mgr. Heleny Nutilové a Mgr. et Mgr. Bc. Petra Jiříka, ve věci žalobkyně: České dráhy, a.s., IČO 70994226 se sídlem nábřeží L. Svobody 1222/12, 110 15 Praha 1 zastoupená advokátem Mgr. Martinem Kramářem, LL.M. se sídlem Křižovnické nám. 1/193, 110 00 Praha 1 proti žalovanému: Ministerstvo financí se sídlem Letenská 525/15, 118 10 Praha 1 v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 2. 2021, čj. MF–29242/2018/1203–8, takto:

Výrok

I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 2. 2021, čj. MF–29242/2018/1203 8, se ruší, a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení.

II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení částku 27 684 Kč do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce.

Odůvodnění

I. Vymezení věci

1. Regionální rada regionu soudržnosti Jihozápad (dále jen „poskytovatel dotace“) uzavřela s žalobkyní celkem smlouvu ze dne 26. 9. 2011 o poskytnutí dotace z rozpočtových prostředků Regionální rady regionu soudržnosti Jihozápad (včetně čtyř dodatků) na realizaci projektu č. CZ.1.14/1.3.00/09.02175 „MODERNÍ ŽELEZNIČNÍ VOZIDLA PRO JIHOČESKÝ KRAJ“, ve výši 34,92 % z celkových způsobilých výdajů projektu, nejvýše 156 532 894,85 Kč.

2. Příslušní auditní orgán provedl kontrolu shora uvedených projektů, přičemž konstatoval pochybení ve veřejné zakázce na dodávku 4 ks dvouvozových dvousystémových elektrických jednotek v důsledku podstatné změny kupní smlouvy ze dne 15. 2. 2011, č. 4/EMU160/60049781/2011, uzavřené s uchazečem ŠKODA VAGONKA, a. s., dodatkem ze dne 22. 5. 2012 (dále jen „dodatek č. 1“) měnícím podmínky uplatnění smluvní pokuty za prodlení s dodávkou. Dodatkem č. 1 došlo ke změně původního zadání, což dodavateli umožnilo po dobu prodlení nasadit jednotky do zkušebního provozu, aniž by mu vznikla původní povinnost k úhradě smluvní pokuty za prodlení s dodávkou.

3. Na základě uvedených pochybení vydal Úřad Regionální rady regionu soudržnosti Jihozápad (dále jen „správce daně“) platební výměr ze dne 14. 6. 2016, č. 3/2016, jímž žalobkyni vyměřil odvod za porušení rozpočtové kázně ve výši 39 110 400 Kč.

4. Odvolání žalobkyně proti tomuto platebnímu výměru žalovaný v záhlaví označeným rozhodnutím zamítl a napadený platební výměr správce daně potvrdil.

II. Shrnutí žaloby a jejího doplnění

5. Proti tomuto rozhodnutí podala žalobkyně žalobu ze dne 24. 2. 2021 u Krajského soudu v Českých Budějovicích. II.A Námitka neprovedení řádného daňového řízení 6. Žalobkyně předně namítla, že správce daně porušil její právo na spravedlivý proces tím, že neprovedl řádné daňové řízení. Správce daně totiž vyhotovil platební výměr dříve, než vůbec žalobkyni doručil oznámení o zahájení daňového řízení, v rámci něhož měl teprve provádět dokazování a posoudit veškeré aspekty uzavření dodatku č. 1.

7. Správce daně je dle § 8 a § 92 odst. 2 daňového řádu povinen v řízení postupovat nepředpojatě, nezávisle a nestraně a taktéž zjistit co nejúplněji skutkový stav věci. Je taktéž povinen zajistit žalobkyni férový proces, v němž je respektována presumpce neviny a zajištěno právo na řádnou obranu. Své rozhodnutí musí správce daně řádně odůvodnit a v řízení se musí též řídit základními zásadami daňového řízení. Všechny tyto povinnosti správce daně porušil, daňové řízení neprovedl a pouze nekriticky přijal závěry obsažené v auditní zprávě ze dne 20. 10. 2015. Žalovaný toto pochybení nenapravil.

8. Není přípustné, aby prvním úkonem řízení dle § 91 odst. 1 daňového řádu byl samotný platební výměr, kterým se řízení v prvním stupni končí. K podpoře své argumentace žalobkyně odkázala na rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 22. 9. 2016, čj. 22 Af 46/2015–42, rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 19. 6. 2020, čj. 31 Af 28/2018–227, a dále komentářovou literaturu (Lichnovský, O., Ondrýsek, R., Nováková, P., Kostolanská, E., Rozehnal, T. Daňový řád. Komentář. 4. vydání. Praha: C. H. Beck, 2021). II.B Námitka neurčitosti a nepřezkoumatelnosti výroku platebního výměru 9. Žalobkyně dále namítla neurčitost a nepřezkoumatelnost výroku platebního výměru správce daně. Ten totiž neobsahuje vymezení skutku představujícího domnělou nesrovnalost, za kterou je odvod vyměřován, ani jeho právní kvalifikaci. Ačkoli to § 102 odst. 1 daňového řádu výslovně nestanoví, jsou tyto náležitosti nezbytnou a neoddělitelnou součástí výrokové části rozhodnutí. V opačném případě je žalobkyně vystavena nejistotě, za jaké jednání je jí odvod vyměřován, což nelze zhojit v odůvodnění rozhodnutí.

10. Výrok platebního výměru postrádá odkaz na konkrétní zákonné ustanovení, jež měla žalobkyně porušit. Za takový předpis nelze považovat § 22 odst. 1 písm. c) zákona č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění rozhodném pro posuzovanou věc (dále jen „malá rozpočtová pravidla“), neboť jednotlivé skutkové podstaty porušení rozpočtové kázně obsahuje § 22 odst. 2 téhož zákona. Posledně citované ustanovení obsahuje celkem čtyři skutkové podstaty, jejichž konkrétní identifikace má vliv na určení pravidel pro stanovení výše odvodu a určení okamžiku rozhodného pro počítání případného penále (§ 22 odst. 5 a 8 malých rozpočtových pravidel). Požadavek na uvedení porušení hmotněprávních předpisů přitom plyne též z komentářové literatury k § 102 daňového řádu (opět Lichnovský, O., Ondrýsek, R., Nováková, P., Kostolanská, E., Rozehnal, T. Daňový řád. Komentář. 4. vydání. Praha: C. H. Beck, 2021).

11. Deficit výrokové části je umocněn odůvodněním na straně 16 platebního výměru, kde sice správce daně zmiňuje skutkové podstaty dle § 22 odst. 2 písm. a) až c) malých rozpočtových pravidel, avšak neuvádí, podle které z nich správce daně postupoval. Platební výměr je proto nepřezkoumatelný pro nesrozumitelnost.

12. Žalovaný uvedené vady nenapravil a neurčitostí trpí též výrok jeho rozhodnutí, neboť vykazuje stejné nedostatky. Není z něj nadto ani zřejmé, zda žalovaný rozhodl o celém odvolání a zda nezměněnou část výroku platebního výměru potvrdil. Taktéž rozhodnutí žalovaného je pro nesrozumitelnost nepřezkoumatelné. II.C Námitky nenaplnění pojmu porušení rozpočtové kázně 13. Žalobkyně vyjádřila přesvědčení, že vytýkané pochybení nemůže mít povahu nesrovnalosti, porušení rozpočtové kázně či jiného porušení podmínek poskytnutí dotace. Pojem nesrovnalosti definuje čl. 2 odst. 7 nařízení Rady č. 1083/2006 (dále jen „nařízení č. 1083/2006“), a dále nařízení Evropského parlamentu a Rady č. 1303/2013 (dále jen „nařízení č. 1303/2013“). Porušení rozpočtové kázně pak obdobně definuje § 22 odst. 1 a 2 malých rozpočtových pravidel, potažmo čl. 21.2 smlouvy o poskytnutí dotace. Je přitom zřejmé, že žalobkyně dotaci použila v souladu se zákonem i smlouvou o jejím poskytnutí. Uzavření dodatku č. 1 se vynaložení přijatých finančních prostředků netýkalo a nemohlo jej ovlivnit. Nedošlo k navýšení ceny či změně jejích parametrů. Žalobkyně bezezbytku naplnila účel poskytnuté dotace.

14. Uzavření dodatku č. 1 nemohlo ani hypoteticky vést ke ztrátě v rozpočtu Evropské unie nebo České republiky, neboť smluvní pokuta není příjmem, který by měl být odečten od způsobilých výdajů projektu. Nejedná se tak o příjem dle čl. 55 odst. 1 nařízení č. 1083/2006 a čl. 65 odst. 8 nařízení č. 1303/2013. Neexistoval tedy zákonný důvod ke krácení dotace. Smluvní pokuta nepředstavuje ani jiný příjem ve smyslu revidovaného metodického pokynu Evropské komise č. COCOF 07/0074/09, potažmo metodické příručky Ministerstva pro místní rozvoj pro projekty vytvářející příjmy dle čl. 55 nařízení č. 1083/2006. Rozhodnutí správce daně i žalovaného jsou proto nezákonná. Žalovaný se s žalobčinou argumentací nikterak nevypořádává, neboť na straně 13 svého rozhodnutí pouze konstatuje, že porušila § 22 malých rozpočtových pravidel. II.D Námitka zjevné nepřiměřenosti uloženého odvodu 15. Žalobkyně vyjádřila přesvědčení, že i kdyby se vytýkaného pochybení dopustila, bylo by vyčíslení uloženého odvodu zjevně nepřiměřené a excesivní.

16. Správce daně i žalovaný vycházeli z paušálních sazeb oprav obsažených v rozhodnutí Komise ze dne 19. 12. 2013, č. C(2013) 9527, kterým se stanoví a schvalují pokyny ke stanovení finančních oprav, jež má Komise provést u výdajů financovaných Unií v rámci sdíleného řízení v případě nedodržení pravidel pro zadávání veřejných zakázek [dále jen „rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527], které pro ně nejsou právně závazné, neboť dopadají pouze na útvary Komise u projektů financovaných Evropskou unií. Žalovaný tak nebyl oprávněn tyto sazby aplikovat a dávat jim přednost před zákonem a judikaturou správních soudů. Žalobkyně k tomu poukázala na požadavek přiměřenosti stanoveného odvodu k závažnosti porušení s přihlédnutím k (ne)naplnění účelu dotace vyjádřený v rozsudcích Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 9. 2014, čj. 2 As 106/2014–46, ze dne 26. 10. 2016, čj. 1 Afs 117/2016–30, a ze dne 30. 7. 2019, čj. 2 Afs 364/2017–39. Odvod by v žádném případě neměl překračovat reálné finanční dopady zjištěného porušení (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 3. 2014, čj. 2 Afs 49/2013–34). Požadavek přiměřenosti uloženého odvodu pak vyslovil též rozšířený senát Nejvyššího správního soudu usnesení ze dne 30. 10. 2018, čj. 1 Afs 291/2017–33, č. 3854/2019 Sb. NSS. Správce daně i žalovaný na posouzení závažnosti vytýkaného pochybení zcela rezignovali a jejich rozhodnutí v této souvislosti neobsahují žádné přezkoumatelné úvahy. Tím zůstaly opomenuty všechny polehčující okolnosti svědčící ve prospěch žalobkyně.

17. Polehčující okolností je předně skutečnost, že žalobkyně uzavřením dodatku č. 1 reagovala na jí nezaviněnou situaci hrozícího prodlení prodávajícího a snažila se nalézt rovnocenné náhradní řešení umožňující naplnit účel kupní smlouvy a poskytnutí dotace. Dále pak z provozně–technického hlediska v době uzavření dodatku č. 1 byly dotčené jednotky plně způsobilé k provozu s cestujícími (byly vyrobené, odzkoušené a bez vad). Po relativně krátkou dobu se čekalo pouze na vydání jejich průkazu způsobilosti ze strany Drážního úřadu. Nebyl tedy racionální důvod namísto nich používat starší vozidla. Dodatkem č. 1 zajištěný zkušební provoz s cestujícími byl nadto ekvivalentem běžného provozu. I z toho plyne naplnění účelu kupní smlouvy a účelu dotace.

18. Uzavření dodatku č. 1 taktéž žalobkyni umožnilo dostát závazku ze smluv uzavřených s příslušnými kraji, čímž žalobkyně zabránila možným škodám a narušení její pověsti coby spolehlivého partnera. Starší jednotky totiž požadavkům krajů nevyhovovaly.

19. Dodatek č. 1 byl pro naplnění účelu dotace nezbytný. Z původní kupní smlouvy nárok požadovat zkušební provoz s cestujícími – o jehož povolení může požádat pouze prodávající – nevyplýval. Zkušební provoz nebyl nutnou podmínkou pro získání rozhodnutí Drážního úřadu o schválení typu či udělení průkazu způsobilosti předmětné jednotky, a nebyl tak ani nutnou součástí řádného odzkoušení jednotek dle čl. IV odst. 3 kupní smlouvy. Žalobkyně tedy neměla jinou možnost než se pokusit tuto variantu s prodávajícím vyjednat.

20. Dodatek č. 1 obsahoval i další pro žalobkyni přínosná ustanovení (možnost uplatňovat smluvní pokuty spojené s nesplněním dohodnutých koeficientů provozuschopnosti již v průběhu zkušebního provozu a o dobu zkušebního provozu došlo i k prodloužení záruční doby. Ze znaleckého posudku ze dne 15. 8. 2016, č. 12/2016, zpracovaného doc. K. přitom plyne, že přínosy dodatku č. 1 převažují nad jeho negativy. Správce daně, ani žalovaný k tomuto posudku nepřihlédli a neprovedli jej coby důkaz, což žalobkyně považuje za závažné pochybení.

21. Dodatek č. 1 měl pouze velmi malý dopad, neboť se jedná o krátkodobé přechodné opatření. Uvedené řešení se přitom týkalo pouze jednotky č. 01, která měla být dle kupní smlouvy dodána do 19 měsíců (jednotky č. 02 až 04 měly dodací termíny 30 a více měsíců). Prodávající sice dodal jednotku č. 04 opožděně, ale tato jednotka nebyla nasazena do zkušebního provozu a žalobkyně za zpožděn uplatnila smluvní pokutu. Maximální výše nákladů spojených s uzavřením dodatku č. 1 tedy činila pouze 5 241 600 Kč odpovídajících neuplatněné smluvní pokutě za prodlení s dodávkou jednotky č.

1. Výše odvodu přesahující 39 milionů je tak zcela nepřiměřená.

22. Je taktéž sporné, zda by bylo v souladu s dobrými mravy uplatňovat smluvní pokutu ve vztahu k jednotce č. 01, neboť ta byla vyrobena včas, avšak bylo nutné vyčkat rozhodnutí Drážního úřadu.

23. Žalobkyně dále upozornila, že rozhodnutí ohledně vymezení vytýkaného pochybení plně vychází z rozhodnutí Úřadu na ochranu hospodářské soutěže (dále jen „ÚOHS“) ze dne 25. 9. 2015, čj. ÚOHS–S0464/2015/VZ–30331/2015/531/JDo, a na něj navazující rozhodnutí předsedy ÚOHS ze dne 7. 11. 2016, čj. ÚOHS–R328/2015/VZ–44706/2016/321/BRy. Tato rozhodnutí se sice týkala obdobné věci, ale nikoli přímo dodatku č.

1. Žalovaný se přitom aplikovatelností závěrů ÚOHS na nynější případ nezabýval, a jeho rozhodnutí je tudíž nepřezkoumatelné i z tohoto důvodu.

24. Žalovaný zároveň od ÚOHS převzal pouze vymezení deliktu, avšak nikoli již polehčující okolnosti, které ÚOHS ve svých rozhodnutích identifikoval a zohlednil při vyměření sankce (reálnou existenci elektrických jednotek, naplňování jejich účelu od doby, kdy měly být předány, časový odstup od vytýkaného porušení a součinnost žalobkyně). S přihlédnutím k těmto skutečnostem ÚOHS vyměřil žalobkyni pokutu 200 000 Kč, ačkoli horní zákonná hranice činila 124 milionů Kč (jednalo se tak o 0,16 % horní zákonné sazby). Žalovaný naproti tomu uložil žalobkyni odvod ve výši 25 %, což žalobkyně považuje za excesivní a krajně nespravedlivý přístup. II.E Námitka nesprávné právní kvalifikace vytýkaného pochybení 25. V doplnění žaloby ze dne 18. 3. 2021 žalobkyně uplatnila nový žalobní bod, dle něhož výrok platebního výměru obsahuje nesprávnou právní kvalifikaci vytýkaného porušení rozpočtové kázně.

26. Pokud by skutečně k vytýkanému pochybení došlo, pak by na věc dopadal § 22 odst. 2 písm. b) malých rozpočtových pravidel, a nikoli § 22 odst. 1 písm. c) a odst. 2 věta první téhož zákona. Zatímco ustanovení aplikovaná správcem daně dopadají na neoprávněné použití finančních prostředků, skutková podstata obsažená v § 22 odst. 2 písm. b) malých rozpočtových pravidel se týká porušení povinností, k nimž došlo před připsáním finančních prostředků na účet příjemce a které ke dni připsání trvá. V posuzovaném případě mělo dojít k porušení rozpočtové kázně dnem podpisu dodatku č. 1, tj. 12. 6. 2012. K připsání finančních prostředků však došlo až v roce 2014.

27. Závěr žalobkyně podporuje judikatura správních soudů k § 44 odst. 1 písm. j) zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), který je obdobný jako § 22 odst. 2 písm. b) malých rozpočtových pravidel. Žalobkyně konkrétně poukázala na rozsudky Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci ze dne 29. 4. 2019, čj. 65 Af 17/2018–29, a ze dne 31. 3. 2020, čj. 65 Af 6/2019–51, rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 27. 11. 2018, čj. 31 Af 31/2018–395, a rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 28. 11. 2016, čj. 15 Af 64/2014–58. Žalobčin závěr má oporu též v důvodové zprávě k novele malých rozpočtových pravidel č. 24/2015 Sb.

28. Žalobkyně zopakovala, že stanovení skutkové podstaty má významný vliv na určení pravidel pro stanovení výše odvodu a určení okamžiku rozhodného pro počítání výše penále. II.F Žalobní petit 29. Žalobkyně navrhla, aby krajský soud rozhodnutí žalovaného, jakož i platební výměr správce daně zrušil.

III. Shrnutí vyjádření žalovaného

30. Žalovaný ve vyjádření k žalobě nejprve stručně shrnul dosavadní průběh daňového řízení. Jelikož je žalobní argumentace shodná s tou, kterou žalobkyně již uplatnila zejména v odvolání, žalovaný odkázal na obsah žalobou napadeného rozhodnutí. Žalovaný uvedl, že touto věcí se již v režimu zákona č. 137/2006 Sb., o veřejných zakázkách, zabývali jak ÚOHS, tak i Krajský soud v Brně v rozsudku ze dne 18. 4. 2019, čj. 62 Af 130/2016–553, i Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 8. 8. 2019, čj. 9 As 153/2019–73, a to v neprospěch žalobkyně.

31. K námitce neprovedení řádného daňového řízení žalovaný konstatoval, že podle § 91 odst. 1 daňového řádu je daňové řízení zahájeno dnem, kdy správce daně vůči osobě zúčastněné na správě daní učinil první úkon ve věci. Takovým úkonem může být i doručení rozhodnutí. Správce daně nemusel provádět rozsáhlé daňové řízení, protože měl k dispozici dostatek důkazů, na jejichž základě mohl rozhodnout.

32. K námitce týkající se výroku platebního výměru žalovaný poukázal na dikci § 102 odst. 1 písm. d) daňového řádu, z něhož nevyplývá povinnost uvádět konkrétní ustanovení právního předpisu nebo právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno. K tomu žalovaný poukázal též na důvodovou zprávu k citovanému ustanovení. Neoprávněné použití dotace je definováno v § 22 malých rozpočtových pravidel, který je ve výroku rozhodnutí uveden. Podrobnější popis pochybení obsahuje odůvodnění rozhodnutí.

33. K námitce nesprávného posouzení dodatku č. 1 žalovaný odkázal na znění § 22 odst. 1 a 2 malých rozpočtových pravidel. Podstatou pochybení je uzavření dodatku č. 1 ke kupní smlouvě, kterým byly podstatně změněny zadávací podmínky a původní kupní smlouva, čímž mohlo dojít k ovlivnění okruhu uchazečů a výběru nejvhodnější nabídky, o čemž již pravomocně rozhodl jak ÚOHS, tak i správní soudy. Protože postup žalobkyně byl v rozporu s § 6 zákona o veřejných zakázkách, došlo použitím dotace na úhradu výdajů veřejné zakázky k porušení rozpočtové kázně ve smyslu § 22 odst. 2 malých rozpočtových pravidel. Argument, dle něhož došlo k naplnění účelu dotace, nemůže nic změnit na tom, že uzavřením dodatku došlo k podstatné změně smlouvy, která je nepřípustná.

34. K námitce nepřiměřené výše odvodu žalovaný konstatoval, že odvod byl ukládán podle bodu 22 rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527 charakterizovaného jako podstatná změna prvků zakázky uvedených v oznámení o zakázce nebo zadávacích podmínkách, podle něhož se stanoví odvod v případech, kdy není možné přesně vyčíslit finanční důsledky pochybení. V případě takového pochybení se dle rozhodnutí Komise sníží dotace o 25 % výše zakázky. Odvod byl tedy proporcionální k závažnosti žalobčina pochybení.

35. Ve vztahu k doplnění žaloby žalovaný poukázal na dikci § 22 odst. 1 písm. c) a § 22 odst. 2 písm. a) a b) malých rozpočtových pravidel. Rozdíl v postupu podle § 22 odst. 2 písm. a) nebo b) malých rozpočtových pravidel je v tom, kdy byla dotace připsána na účet jejího příjemce, zda ex ante nebo ex post. Pouze u neoprávněného použití dotace uvedeného v § 22 odst. 2 písm. a) a b) malých rozpočtových pravidel je možné aplikovat proporcionalitu výše odvodu dle závažnosti pochybení. Dle předkládací zprávy správce daně byly peněžní prostředky připsány na účet žalobkyně 19. 12. 2013 a 26. 6. 2014. Podpisem dodatku došlo k porušení zákona o veřejných zakázkách, a tím i smlouvy o poskytnutí dotace. To představuje porušení rozpočtové kázně podle § 22 odst. 2 malých rozpočtových pravidel, k němuž v tomto případě došlo ke dni připsání dotace na účet příjemce. V posuzovaném případě se jednalo o porušení rozpočtové kázně podle § 22 odst. 1 malých rozpočtových pravidel a neoprávněné použití dotace podle § 22 odst. 2 písm. b) téhož zákona, protože k němu došlo před připsáním dotace a ke dni jejího připsání trvalo.

36. K argumentaci žalobkyně, dle které nelze aplikovat skutkovou podstatu porušení rozpočtové kázně dle § 22 odst. 2 věty první malých rozpočtových pravidel, žalovaný uvedl, že § 22 odst. 2 písm. a) a b) tohoto zákona jsou právní fikcí neoprávněného použití; tedy pouze rozšiřují použití první věty i na případy, které se rovněž považují za neoprávněné použití dotace.

37. Stanovení dne porušení rozpočtové kázně je určující pro počátek běhu penále. V posuzovaném případě došlo k porušení rozpočtové kázně ke dni připsání dotace na účet příjemce.

38. Žalovaný nesouhlasí s tím, že v rozhodnutí o uložení odvodu i v rozhodnutí odvolacího orgánu napadeném žalobou je uvedena nesprávná právní kvalifikace porušení rozpočtové kázně. Výrok platebního výměru odpovídá náležitostem dle daňového řádu. V rozhodnutí v daňovém řízení postačí uvedení právního předpisu, podle něhož bylo rozhodováno, na rozdíl od rozhodnutí správního řádu, které musí ve výrokové části obsahovat (§ 68 odst. 2 správního řádu) všechna ustanovení, byť obsažená v různých právních předpisech. K tomu žalovaný odkázal na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 10. 2017, čj. 4 As 165/2016–46, č. 3656/2018 Sb. NSS. I případné nepřesné označení konkrétního ustanovení právního předpisu, podle něhož bylo rozhodováno, neznamená vadu rozhodnutí, neboť ve výrokové části rozhodnutí nemusí být vůbec uvedeno. V nynějším případě však správce daně správně uvedl § 22 odst. 1 a 2 malých rozpočtových pravidel.

39. Ve vztahu k žalobčině odkazu na důvodovou z právu k novele malých rozpočtových pravidel č. 24/2015 Sb., žalovaný uvedl, že z ní je patrno, že došlo pouze k upřesnění stávajícího textu bez věcné změny. Podstatné pro konstatování porušení rozpočtové je porušení zákona nebo smlouvy o poskytnutí dotace, k čemuž v posuzovaném případě došlo.

40. Žalovaný navrhl, aby krajský soud žalobu zamítl.

IV. Shrnutí repliky žalobkyně a jejího doplnění

41. Žalobkyně v replice k vyjádření žalovaného uvedla, že konstatování žalovaného, dle něhož se věcí meritorně již zabývaly ÚOHS a správní soudy, je hrubě zavádějící a manipulativní, neboť toto věcné posouzení se nikterak nedotýkalo otázek, které se týká žalobní argumentace.

42. Podstatou žalobní námitky týkající se průběhu daňového řízení bylo to, že platební výměr byl vyhotoven ještě před oznámením o zahájení daňového řízení, které by mělo probíhat nestranně a nezávisle a v jehož průběhu by mělo probíhat dokazování. Správce daně flagrantním způsobem porušil žalobčino právo na spravedlivý proces a účinnou obranu. Žalobkyně k tomu opětovně odkázala na shora citovanou judikaturu a právní doktrínu.

43. Žalobkyně nenamítala, že by platební výměr neobsahoval vůbec žádnou právní kvalifikaci, ale že použitá právní kvalifikace je chybná. Kvůli tomu pak se penále začalo načítat dnem, kdy došlo k porušení rozpočtové kázně, a to do maximální zákonné výše 100 % uloženého odvodu. V případě právní kvalifikace dle § 22 odst. 2 písm. b) malých rozpočtových pravidel by se penále začalo načítat až v případě, kdy by žalobkyně neuhradila vyměřený odvod. Žalobkyně uvedla, že penále je příslušenstvím vyměřeného odvodu a sleduje tak jeho osud. Platební výměr na penále je pouze deklaratorní povahy a ohledně právní kvalifikace odkazuje na platební výměr o odvodu. Proti stanovenému penále se tak žalobkyně nemůže bránit jiným způsobem než napadením platebního výměru na odvod za porušení rozpočtové kázně, jehož zrušením by došlo i ke zrušení platebního výměru na penále. K tomu žalobkyně odkázala na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 6. 2009, čj. 1 Afs 47/2009–45, a ze dne 25. 1. 2012, čj. 1 Afs 77/2011–91. Krajský soud by se proto měl uvedenou argumentací zabývat, přičemž namítaná vada je důvodem pro zrušení rozhodnutí žalovaného i jemu předcházejícího platebního výměru.

44. Žalobkyně zopakovala, že rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527 není pro žalovaného závazné, a ten tak nebyl oprávněn je aplikovat. Žalovaný svým vyjádřením potvrdil, že se přiměřeností uloženého odvodu nezabýval, a nezohlednil tak ani relevantní okolnosti dané věci, včetně okolností polehčujících. Žalovaný rezignoval na provedení testu proporcionality a bez zákonného podkladu aplikoval paušální korekční sazbu 25 % výše dotace.

45. Následně žalobkyně zaslala krajskému soudu další repliku, resp. doplnění repliky předchozí, v němž zopakovala své přesvědčení o nesprávné právní kvalifikaci vytýkaného pochybení. Žalobkyně svou platební povinnost řádně a včas splnila, a správce daně jí tudíž neměl vyměřit penále. Žalobkyně dále opětovně uvedla, že výrok platebního výměru musí obsahovat zákonné ustanovení, dle něhož správce daně rozhodoval (k tomu odkázala na shora citované usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu čj. 4 As 165/2016–46).

V. Průběh jednání

46. Účastníci řízení v průběhu jednání konaného dne 20. 4. 2022 setrvali na svých procesních stanoviscích.

47. K dotazu soudu žalobkyně uvedla, že trvá na důkazních návrzích platebním výměrem správce daně na penále ze dne 4. 3. 2021, č. 3a/2016, rozhodnutí Výboru Regionální rady regionu soudržnosti Jihozápad o prominutí penále ze dne 7. 6. 2021, sp. zn. RRRSJ 874/2021, a výpisy z účtu žalobkyně u Komerční banky ze dne 2. 3. 2021 a 22. 6. 2021. Tyto důkazní prostředky měly prokazovat jednak uložení penále (včetně jeho částečného prominutí), ale též skutečnost, že žalobkyně odvod za porušení rozpočtové kázně a předepsané penále včas uhradila. Tím žalobkyně chtěla prokázat skutečný vznik újmy v důsledku nesprávně zvolené právní kvalifikace vytýkaného jednání. Krajský soud usnesením tyto důkazní návrhy zamítl, neboť pro posouzení námitky nesprávné právní kvalifikace nejsou rozhodné. Toto posouzení je výhradně otázkou právní, přičemž důsledky zvolené právní kvalifikace plynou přímo ze zákona.

48. Žalovaný žádné důkazní návrhy nevznesl.

VI. Právní hodnocení krajského soudu

49. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů. Vycházel přitom ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 s. ř. s.).

50. Žaloba je důvodná. VI.A K námitkám nepřezkoumatelnosti 51. Krajský soud se nejprve zabýval námitkami nepřezkoumatelnosti, jejichž důvodnost by sama o sobě byla důvodem pro zrušení žalobou napadeného rozhodnutí. Těmto námitkám nepřisvědčil.

52. V otázce požadavků na kvalitu odůvodnění správního rozhodnutí lze poukázat například na rozsudek ze dne 16. 6. 2006, čj. 4 As 58/2005–65, v němž Nejvyšší správní soud konstatoval, že z rozhodnutí správního orgánu musí být mimo jiné patrno, „proč správní orgán považuje námitky účastníka za liché, mylné, nebo vyvrácené, které skutečnosti vzal za podklad svého rozhodnutí, proč považuje skutečnosti předestírané účastníkem za nerozhodné, nesprávné, nebo jinými řádně provedenými důkazy vyvrácené, podle které právní normy rozhodl, jakými úvahami se řídil při hodnocení důkazů“. Jinými slovy z rozhodnutí správního orgánu musí plynout, jaký skutkový stav vzal správní orgán za rozhodný, jak uvážil o pro věc podstatných skutečnostech, resp. jakým způsobem rozhodné skutečnosti posoudil. Povinnost odůvodnit rozhodnutí však z druhé strany nemůže být chápána tak, že vyžaduje podrobnou odpověď na každý argument účastníků řízení (srov. obdobně například nález Ústavního soudu ze dne 27. 3. 2012, sp. zn. IV. ÚS 3441/11). Rozhodnutí správních orgánů obou stupňů tvoří z hlediska soudního přezkumu jeden celek a není proto vyloučeno, aby případné mezery odůvodnění tato rozhodnutí vzájemně zaplňovala (srov. například rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 10. 2014, čj. 6 As 161/2013–25).

53. Pokud jde o otázku nepřezkoumatelnosti rozhodnutí pro nesrozumitelnost, lze poukázat na rozsudek ze dne 25. 4. 2013, čj. 6 Ads 17/2013–25, v němž Nejvyšší správní soud dovodil, „že rozsudek by byl nepřezkoumatelný pro nesrozumitelnost, pokud by z něj nebylo lze jednoznačně dovodit, jakým právním názorem je správní orgán po zrušení svého rozhodnutí vázán a jak má v dalším řízení postupovat (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 3 Ads 80/2009–132 ze dne 22. září 2010), nebo pokud by z něj nevyplývalo, podle kterých ustanovení a podle jakých právních předpisů byla v kontextu podané správní žaloby posuzována zákonnost napadeného správního rozhodnutí (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 7 As 28/2008–76 ze dne 21. srpna 2008), pokud by jeho odůvodnění bylo vystavěno na rozdílných a vnitřně rozporných právních hodnoceních téhož skutkového stavu (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 4 Azs 94/2007–107 ze dne 31. ledna 2008), či pokud by jeho výrok byl vnitřně rozporný nebo by z něj nebylo možno zjistit, jak vlastně soud rozhodl (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 2 Ads 58/2003 ze dne 4. prosince 2003, 133/2004 Sb. NSS) a v některých jiných speciálních případech. Nicméně, s tímto kasačním důvodem je nutno zacházet obezřetně, neboť zrušením rozhodnutí soudu pro nepřezkoumatelnost se oddaluje okamžik, kdy základ sporu bude správními soudy uchopen a s konečnou platností vyřešen, což není v zájmu ani účastníků řízení (v případě nositelů veřejných subjektivních práv je ve hře též jejich základní právo na rozhodnutí věci bez zbytečných průtahů podle čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, resp. na projednání věci v přiměřené lhůtě podle čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod), a koneckonců ani ve veřejném zájmu na hospodárnosti řízení před správními soudy, nemluvě o nákladech, jež jsou se soudním přezkumem spojeny.“ Jakkoli uvedené závěry Nejvyšší správní soud vyslovil v souvislosti s rozsudkem soudu, lze je nepochybně vztáhnout též vůči rozhodnutí správního orgánu. VI.A.1 K námitce nepřezkoumatelnosti a neurčitosti výroku platebního výměru 54. Žalobkyně předně namítla neurčitost a nepřezkoumatelnost výroku platebního výměru správce daně, který neobsahuje vymezení vytýkaného skutku, ani jeho právní kvalifikaci (konkrétní ustanovení, které měla žalobkyně porušit). Tato námitka není důvodná.

55. Žalobkyně v daném ohledu poukázala na dikci § 102 daňového řádu, avšak vykládá jej přehnaně rozšiřujícím způsobem. Dle § 102 odst. 1 písm. c) daňového řádu platí, že rozhodnutí obsahuje „výrok s uvedením právního předpisu, podle něhož bylo rozhodováno, a jde–li o platební povinnost, také částku a číslo účtu příslušného poskytovatele platebních služeb, na který má být částka uhrazena“. Tomuto požadavku správce daně jednoznačně dostál, neboť odkázal nejen na příslušný právní předpis, ale dokonce jak na konkrétní procesní normu, podle které postupoval [§ 22 odst. 11 písm. b) malých rozpočtových pravidel], tak i na normy hmotněprávní [§ 22 odst. 1 písm. c) a odst. 2 větu první téhož zákona].

56. Z uvedeného je pak zcela zřejmé, že správce daně spatřoval pochybení žalobkyně spočívající v použití peněžních prostředků, „kterým byla porušena povinnost stanovená právním předpisem, přímo použitelným předpisem Evropské unie, veřejnoprávní smlouvou nebo při poskytnutí peněžních prostředků podle zvláštního právního předpisu“ (tomu odpovídá i shrnutí na straně 16 platebního výměru správce daně). Jedná se tedy o první ze čtyř skutkových podstat obsažených v § 22 odst. 2 malých rozpočtových pravidel. Z pohledu daňového řádu správce daně výrok platebního výměru formuloval dostatečně konkrétně a srozumitelně; naplňuje též požadavky komentářové literatury, na kterou žalobkyně odkázala. Nelze přitom bez dalšího na toto rozhodnutí klást totožné nároky, jako na rozhodnutí vydaná podle správního řádu (jeho aplikaci ostatně § 262 daňového řádu výslovně vylučuje).

57. Stejně tak nelze po správci daně požadovat, aby výrok platebního výměru obsahoval „vymezení skutku“, jak žalobkyně namítá. Předně pojem „skutku“ se vztahuje k trestnímu, potažmo přestupkovému právu. Odvod za porušení rozpočtové kázně ovšem není sankcí ve smyslu trestním, neboť plní reparační funkci (srov. například rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 2. 2021, čj. 7 Afs 44/2020–59). Povinnost popsat ve výroku rozhodnutí skutek pak správním orgánům stanoví pouze § 93 zákona č. 250/2016 Sb., o odpovědnosti za přestupky a řízení o nich, který však na nynější případ nikterak nedopadá. Je proto zcela v souladu s § 102 daňového řádu, pokud správce daně vymezil obsah vytýkaného pochybení až v rámci odůvodnění platebního výměru.

58. Z týchž důvodů krajský soud ani neshledal, že by výrok platebního výměru správce daně byl jakkoli neurčitý.

59. Za těchto okolností pak vytýkanou vadou nepřezkoumatelnosti netrpí v daném ohledu ani rozhodnutí žalovaného. Krajskému soudu přitom není zřejmé, z čeho žalobkyně dovozuje svou pochybnost, zda žalovaný rozhodl o celém předmětu odvolání nebo jen jeho části. Výrok rozhodnutí žalovaného totiž zcela jednoznačně zní, že „[o]dvolání se zamítá a platební výměr potvrzuje.“ Takováto formulace žádné pochybnosti o rozsahu rozhodnutí žalovaného nepřipouští. VI.A.2 K námitce nezohlednění zásady přiměřenosti při stanovení výše odvodu 60. Nedůvodná je též námitka nepřezkoumatelnosti spočívající v tom, že správce daně i žalovaný neprovedli posouzení závažnosti vytýkaného pochybení a přiměřenosti stanoveného odvodu.

61. Jak správce daně, tak i žalovaný v této souvislosti shodně odkázali na rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527. Krajský soud nezpochybňuje závěry obsažené v usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu čj. 1 Afs 291/2017–33 (jakož i další žalobkyní citované judikatury) požadujícím vycházet při stanovení výše odvodu za porušení rozpočtové kázně ze zásady přiměřenosti, avšak neshledal, že by s ním byl postup správce daně a žalovaného v rozporu.

62. Jakkoli rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527 zavazuje striktně vzato pouze orgány Komise samotné, krajský soud v jeho aplikaci na posuzovanou věc pochybení nespatřuje. Přílohou uvedeného rozhodnutí jsou pokyny ke stanovení finančních oprav, jež mají být provedeny u výdajů financovaných Unií v rámci sdíleného řízení v případě nedodržení pravidel pro veřejné zakázky (dále jen „pokyny pro stanovení finančních oprav“), v nichž Komise uvádí, že „[p]říslušným orgánům v členských státech se doporučuje, aby při opravě nesrovnalostí zjištěných jejich vlastními útvary používaly stejná kritéria a sazby, ledaže by uplatnily normy přísnější.“ Tento apel považuje krajský soud za zcela pochopitelný, neboť přispívá k zajištění jednoty rozhodovací praxe napříč všemi členskými státy Evropské unie i mezi orgány vnitrostátními. O použitelnosti rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527 pak svědčí i rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 2. 2021, čj. 4 Afs 297/2018–29, v jehož závěru jmenovaný soud žalovaného (v dotační věci jiné žalobkyně) zavázal k tomu, aby k pokynům pro stanovení finančních oprav přihlédl.

63. Správce daně dle názoru krajského soudu sice mohl provést úvahu o výši odvodu nezávisle na rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527 (pak by se samozřejmě musel konkrétně vyjádřit ke všem rozhodným okolnostem posuzované věci), avšak nic mu nebránilo citované rozhodnutí v nynějším případu využít. Použití předem stanoveného sazebníku finančních oprav totiž představuje rozumnou kombinaci požadavku právní jistoty na straně jedné a zásady proporcionality na straně druhé. Jedná se pak samozřejmě i o vhodný nástroj pro vyloučení libovůle správního orgánu.

64. Komise zároveň v pokynech pro stanovení finančních oprav výslovně uvedla, že „[t]yto pokyny stanoví řadu oprav v sazbě 5 %, 10 %, 25 % a 100 %, které se uplatní na výdaje v rámci zakázky. Tyto sazby zohledňují závažnost nesrovnalostí a zásadu proporcionality. Použijí se v případech, kdy není možné přesně vyčíslit finanční důsledky pro danou zakázku.“ Jinými slovy sama Komise měla při formulování uvedených pokynů zásadu proporcionality na paměti. Pokyny pro stanovení finančních oprav zároveň obsahují podrobné kazuistické členění možných nesrovnalostí, jejich právní základ i podrobný popis a konečně též samotné sazby opravy. To ve výsledku umožňuje dostatečnou individualizaci posuzované věci s ohledem na závažnost vytýkaného pochybení. Výše sazby opravy je přitom v řadě případů variabilní tak, aby odpovídala konkrétním okolnostem věci, což se týká i aplikovaného bodu 22, který umožňuje navýšit základní sazbu odvodu 25 % o dodatečné částky zakázky vyplývající z podstatných změn jejích prvků. Významná je též skutečnost, že takto stanovený odvod se použije ve chvíli, kdy není možné finanční důsledky pochybení přesně vyčíslit (odvod tedy v takové situaci musí z povahy věci podléhat určité paušalizaci, a nemůže se tak odvíjet od konkrétní výše finančních dopadů zjištěného pochybení). K obdobným závěrům ostatně dospěl i Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 10. 7. 2019, čj. 2 Afs 192/2018–74 (byť ve vztahu k jinému sazebníku výše finančních oprav).

65. Požadavek proporcionálního stanovení odvodu vůči závažnosti vytýkaného pochybení je tak ve výsledku dostatečně zohledněn již v samotném rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527. Z uvedených důvodů považuje krajský soud odkaz daňových orgánů na toto rozhodnutí – jakkoli stručný až strohý – dostatečný a kritériím přezkoumatelnosti odpovídající. VI.A.3 Ostatní námitky nepřezkoumatelnosti 66. Žalobkyně dále namítla, že se žalovaný nevypořádal s její argumentací, dle níž v jejím jednání nelze spatřovat porušení rozpočtové kázně a uzavření dodatku č. 1 nemohlo ani hypoteticky vést ke ztrátě v rozpočtu Evropské unie nebo České republiky. K tomu žalovaný zcela přezkoumatelným způsobem vysvětlil, v čem porušení rozpočtové kázně v nynějším případě spočívá; žalobkyně totiž uzavřením dodatku č. 1 primárně porušila zákon o veřejných zakázkách (strana 15 žalobou napadeného rozhodnutí). Je tedy zcela zřejmé, z jakých důvodů žalovaný považoval uvedenou argumentaci za nedůvodnou.

67. Žalobkyně spatřovala nepřezkoumatelnost rozhodnutí žalovaného také v tom, že vycházel z rozhodnutí ÚOHS, aniž se zabýval jejich aplikovatelností v nynějším případu. Ani tato námitka není důvodná. Žalovaný na stranách 9 a 13 svého rozhodnutí konstatoval, že ÚOHS se v rozhodnutích ze dne 25. 9. 2015 a 7. 11. 2016 zabýval otázkou podstatné změny smlouvy a změnou hospodářské rovnováhy smluvního vztahu v důsledku uzavření dodatku ke kupní smlouvě s vybraným dodavatelem a jeho vlivu na výběr nejvhodnější nabídky. Jedná se tedy o typově totožnou věc, jako v nyní posuzovaném případě. Žalovaný proto nikterak nepochybil, pokud k těmto rozhodnutím přihlédl, přičemž neměl ani důvod své úvahy o jejich aplikovatelnosti blíže rozvíjet. Žalobkyně ostatně ani nenamítá konkrétní důvody, pro které by závěry ÚOHS v uvedených věcech aplikovatelné nebyly. VI.B K námitce neprovedení řádného daňového řízení 68. Krajský soud se dále zabýval námitkou neprovedení řádného daňového řízení. Této námitce nepřisvědčil.

69. Obdobnou námitkou se již v jiném případu nynější žalobkyně zabýval i Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 21. 1. 2022, čj. 10 Afs 251/2020–45, v němž uvedl, že „jelikož odvolací orgán nemá možnost napadený platební výměr zrušit a věc vrátit správci daně, musí mít možnost odstranit pochybení prvostupňového správce daně. Daňové řízení je tak sice řízením dvoustupňovým, avšak provázanějším mnohem více, než jak bývá zvykem v jiných procesních předpisech. Odvolací orgán tak má zásadně pravomoc napravovat jakákoliv pochybení učiněná v prvním stupni a tedy i faktickou absenci prvostupňového řízení. Jinak řečeno odvolací orgán musí umožnit žalobci v odvolacím řízení realizovat veškerá procesní práva, která mu byla v řízení před prvostupňovým orgánem upřena. Opačný pohled na tuto otázku by znamenal konec řízení o odvodu, neboť prvostupňový orgán nemůže po zrušení svého rozhodnutí v řízení pokračovat a vydat nové rozhodnutí“ (důraz doplněn). Tyto závěry jsou zcela aplikovatelné i v nynějším případě.

70. Žalobkyní namítaná pochybení jsou tak zhojitelná i v rámci odvolacího řízení. Faktické neuskutečnění prvostupňového řízení, ani namítaná zaujatost správce daně v daném ohledu nemohou představovat důvod ke zrušení rozhodnutí žalovaného, neboť žalobkyně v průběhu odvolacího řízení měla možnost veškerá svá procesní práva řádně uplatňovat. VI.C K námitce nenaplnění pojmu porušení rozpočtové kázně 71. Krajský soud nepřisvědčil ani argumentaci, dle níž vytýkané pochybení nemůže mít povahu nesrovnalosti, porušení rozpočtové kázně či jiného porušení podmínek poskytnutí dotace.

72. Žalobkyně v této souvislosti odkázala na definici pojmu nesrovnalosti obsaženou v nařízení č. 1083/2006 a č. 1303/2013, § 22 odst. 1 a 2 malých rozpočtových pravidel a čl. 21.2 smlouvy o poskytnutí dotace. V návaznosti na to žalobkyně vyjádřila přesvědčení, že uzavření dodatku č. 1 se vynaložení přijatých finančních prostředků netýkalo a nemohlo jej ovlivnit. S tímto hodnocením se však krajský soud neztotožnil.

73. Podstatou pochybení, které správní orgány žalobkyni vytkly, je změna původního zadání veřejné zakázky, což dodavateli umožnilo po dobu prodlení nasadit jednotky do zkušebního provozu, aniž by mu vznikla původní povinnost k úhradě smluvní pokuty za prodlení s dodávkou. Krajský soud nemá pochybnost o tom, že postup žalobkyně představoval porušení zákona o veřejných zakázkách, které mohlo ovlivnit výsledek zadávacího řízení, tj. nejen možné zapojení dalších uchazečů, ale ve výsledku též i výši výsledné ceny dodávky. Tento závěr zcela jednoznačně podporuje zejména shora citovaný rozsudek čj. 9 As 153/2019–73 ve skutkově obdobné věci žalobkyně, ve vztahu k němuž Nejvyšší správní soud v právní větě výstižně shrnul, že „[s]mluvní ujednání, jímž zadavatel změní smlouvu na veřejnou zakázku uzavřenou v souladu se zadávací dokumentací s vybraným uchazečem tím způsobem, že po vybraném uchazeči nebude oprávněn požadovat smluvní pokutu nikoliv zanedbatelné výše sjednanou za prodlení s dodáním, představuje podstatnou změnu práv a povinností ze smlouvy, která by mohla za použití v původním zadávacím řízení umožnit účast jiných dodavatelů ve smyslu § 82 odst. 7 písm. b) zákona č. 137/2006 Sb., o veřejných zakázkách ve znění do 30. 9. 2016.“ Právě taková situace přitom nastala i v nynějším případě.

74. Skutečnosti, že přijetím dodatku č. 1 nedošlo k navýšení kupní ceny a zároveň žalobkyně naplnila účel dotace, jsou z pohledu možného ovlivnění veřejné zakázky zcela nepodstatné. Potenciální zájemci o veřejnou zakázku nemohli s takovouto změnou dopředu počítat, což pak samozřejmě mohlo ovlivnit jejich rozhodování, zda a s jakou nabídkou se zadávacího řízení zúčastní. Žalobkyně tedy porušila unijní předpisy provedené skrze zákon o veřejných zakázkách, přičemž šlo o jednání, „které vede nebo by mohlo vést ke ztrátě v souhrnném rozpočtu Evropské unie, a to započtením neoprávněného výdaje do souhrnného rozpočtu“ (čl. 2 odst. 7 nařízení č. 1083/2006; obdobnou úpravu obsahuje též čl. 2 odst. 36 aktuálního nařízení č. 1303/2013). Porušení zákona o veřejných zakázkách pak samozřejmě vede též k naplnění pojmu porušení rozpočtové kázně ve smyslu § 22 odst. 1 a 2 malých rozpočtových pravidel.

75. Žalobčina úvaha, dle níž smluvní pokuta není příjmem, který by měl být odečten od způsobilých výdajů projektu, je tak ve výsledku zcela mimoběžná s podstatou posuzované věci. Základ žalobčina pochybení totiž tkví v porušení pravidel zadávacího řízení následnou změnou podmínek veřejné zakázky. VI.D K námitce zjevné nepřiměřenosti uloženého odvodu 76. Nedůvodná je též námitka zjevné nepřiměřenosti uloženého odvodu.

77. Předně krajský soud v této souvislosti opětovně uvádí, že požadavek přiměřenosti je dostatečně zohledněn již v samotném rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527, které správce daně na věc aplikoval. Odvod ve výši 25 % nikterak neevokuje dojem zjevné nepřiměřenosti, jak žalobkyně dovozuje. Nelze přehlédnout, že porušení rozpočtové kázně, kterého se žalobkyně dopustila, je poměrně závažné, neboť podstatně změnilo podmínky původního zadávacího řízení, což zpětně ovlivnilo či alespoň mohlo ovlivnit výsledek zadávacího řízení, a tím i výslednou kupní cenu. Taková změna by totiž při použití již v původním zadávacím řízení mohla umožnit účast dalších dodavatelů.

78. Krajský soud nepovažuje za rozhodné, jak existenci určitých „polehčujících okolností“ ve shora uvedené věci posoudil ÚOHS (srov. odstavec 86 jeho rozhodnutí ze dne 25. 9. 2015). Nelze přehlédnout, že ÚOHS tyto okolnosti zvažoval pro účely stanovení výše pokuty, tj. v rovině správního trestání. Krajský soud na tomto místě opětovně připomíná, že odvod za porušení rozpočtové kázně naproti tomu není sankcí ve smyslu trestním, neboť plní reparační funkci. S ohledem na rozdílný účel pokuty dle zákona o veřejných zakázkách a stanovením odvodu za porušení rozpočtové kázně dle malých rozpočtových pravidel nelze nikterak srovnávat jejich poměrnou výši vůči celkové hodnotě veřejné zakázky, jak to činí žalobkyně. V případě stanovení odvodu za porušení rozpočtové kázně pak striktně vzato nedochází ke zvažování „polehčujících“ a „přitěžujících“ okolností (mezi něž by bylo možné zařadit například i pohnutky žalobkyně a okolnosti spáchání „deliktu“, na které žalobkyně poukazuje), jako je tomu typicky v případě sankce za přestupek, ale k hodnocení závažnosti vytýkaného pochybení jako takového.

79. Žalobkyně v této souvislosti poukazuje na řadu skutečností, které dle jejího názoru představují „polehčující okolnosti“ opodstatňující snížení stanoveného odvodu. Tyto okolnosti – jak je žalobkyně v žalobě popisuje – plynou z potíží způsobených výběrem dodavatele, který nedokázal včas dostát všem svým smluvním závazkům.

80. Bylo však takřka výhradně na žalobkyni, jaké podmínky pro zadávací řízení nastavila, a musí proto nést i důsledky svého postupu. Následný preferenční přístup k vybranému dodavateli, kterému žalobkyně umožnila vyhnout se povinnosti uhradit smluvní pokutu z prodlení, proto nelze dle názoru krajského soudu omlouvat snahou o dosažení účelu poskytnuté dotace (formou zkušebního provozu s cestujícími). Z ničeho neplyne, že by dodavatel nemohl tento účel vůbec naplnit i při zachování původních podmínek, byť by se přitom mohl dostat do prodlení a vznikla by mu povinnost uhradit smluvní pokutu. Lze sice namítnout, že dodavatel by nebyl bez dalšího motivován k případnému zavedení zkušebního provozu, ale to je opět pouze následek žalobkyní stanovených podmínek zadávacího řízení, které se následně promítly do kupní smlouvy. Dodatkem č. 1 se tak žalobkyně v podstatě pouze snažila vyhnout negativním důsledkům podmínek, které sama nastolila. Žalobčina argumentace „polehčujícími okolnostmi“ se tak v posuzované věci míjí s podstatou věci, kterou je následná změna podmínek zadávacího řízení, která zpětně zvýhodnila vybraného dodavatele oproti ostatním.

81. Na uvedeném nic nemění ani skutečnost, že v době uzavření dodatku č. 1 byly dotčené jednotky plně způsobilé k provozu s cestujícími. Do vydání příslušného rozhodnutí Drážního úřadu, resp. řádného převzetí objednaných jednotek nebylo plnění ze strany dodavatele jednoduše kompletní, a nebyl tedy důvod, aby se žalobkyně dobrovolně vzdávala nároku na smluvní pokutu z prodlení. Nárokování takovéto smluvní pokuty nikterak neodporuje ani dobrým mravům, jak žalobkyně uvádí, jelikož je zcela věcí dodavatele, aby při podání nabídky zvážil, zda je v požadovaném termínu schopen plnění dodat bez faktických či právních vad.

82. Z tohoto pohledu je též irelevantní, pokud i sama žalobkyně přijetím dodatku č. 1 získala dodatečné výhody (např. faktické prodloužení záruční lhůty) nebo pokud z něho vůči žalobkyni plynuly další pozitivní následky (zajištění schopnosti dostát jejím smluvním závazkům vůči jednotlivým krajům či zachování pověsti spolehlivého partnera). Není „polehčující okolností“, pokud žalobkyně získala jakékoli výhodnější postavení v důsledku vlastního protiprávního jednání v podobě porušení rozpočtové kázně. Krajský soud proto ani nepovažuje za pochybení, pokud správce daně a žalovaný nepřihlédli ke znaleckému posudku, který měl pozitiva uzavření dodatku č. 1 dokládat.

83. Ačkoli se žalobkyně snaží dopad uzavření dodatku č. 1 relativizovat tím, že došlo pouze k „odpuštění“ smluvní pokuty ve výši 5 241 600 Kč (sic!), stále platí, že při stanovení možnosti využití zkušebního provozu (a tím i vyhnutí se smluvní pokutě z prodlení) již v původním zadávacím řízení mohlo dojít k výběru zcela jiného uchazeče. Finanční dopad takového pochybení proto není možné v posuzované věci přesně vyčíslit, a není tudíž na závadu, pokud správce daně na věc aplikoval paušální výši odvodu dle rozhodnutí Komise č. C(2013) 9527. Z pohledu krajského soudu žádné z žalobčiných tvrzení nedokázalo přiměřenost takto stanoveného odvodu zpochybnit. VI.E K námitce nesprávné právní kvalifikace vytýkaného pochybení 84. Důvodná je však námitka nesprávné právní kvalifikace vytýkaného pochybení.

85. Z výroku platebního výměru správce daně je patrno, že správce daně shledal v případě žalobkyně porušení rozpočtové kázně dle § 22 odst. 1 písm. c) a odst. 2 věty první malých rozpočtových pravidel. V odůvodnění platebního výměru pak správce daně výslovně konstatoval, že „[v]zhledem k tomu, že nezpůsobilé výdaje již byly proplaceny, ÚRR JZ konstatoval, že se v daném případě jedná o porušení rozpočtové kázně dle ustanovení § 22 odst. 2 věty první zákona o rozpočtových pravidel územních rozpočtů a příjemce je povinen odvést neoprávněně použité prostředky zpět do rozpočtu Regionální rady regionu soudržnosti Jihozápad.“ Tento závěr žalovaný v odůvodnění svého rozhodnutí nikterak nekorigoval a odlišný názor formuloval až v rámci vyjádření k doplnění žaloby.

86. Dle § 22 odst. 1 písm. c) malých rozpočtových pravidel představuje porušení rozpočtové kázně každé neoprávněné použití nebo zadržení peněžních prostředků poskytnutých jako dotace nebo návratná finanční výpomoc z rozpočtu Regionální rady regionu soudržnosti.

87. Dle § 22 odst. 2 věty první malých rozpočtových pravidel platí, že „[n]eoprávněným použitím peněžních prostředků podle odstavce 1 je jejich použití, kterým byla porušena povinnost stanovená právním předpisem, přímo použitelným předpisem Evropské unie, veřejnoprávní smlouvou nebo při poskytnutí peněžních prostředků podle zvláštního právního předpisu.“ 88. Dle § 22 odst. 2 malých rozpočtových pravidel se dále za neoprávněné použití peněžních prostředků považuje také „a) porušení povinnosti, která souvisí s účelem, na který byly peněžní prostředky poskytnuty, stanovené právním předpisem, přímo použitelným předpisem Evropské unie, veřejnoprávní smlouvou nebo při poskytnutí peněžních prostředků podle zvláštního právního předpisu, ke kterému došlo po připsání peněžních prostředků na účet příjemce, b) porušení povinnosti stanovené v písmeni a), ke kterému došlo před připsáním peněžních prostředků na účet příjemce a které ke dni připsání trvá; den připsání peněžních prostředků na účet příjemce se považuje za den porušení rozpočtové kázně“ (důraz doplněn).

89. Komentářová literatura k tomu uvádí, že „[k] porušení totožných povinností jako v případě § 22 odst. 2 písm. a) se vztahuje také písmeno b), a to s tím rozdílem, že toto ustanovení dopadá na projekty, které jsou financovány ex post (tj. nejdříve příjemce realizuje projekt za pomoci vlastních zdrojů a až posléze obdrží dotaci či návratnou finanční výpomoc). Časově tedy dojde nejdříve k porušení stanovené povinnosti a až následně k připsání finančních prostředků z územního rozpočtu, přičemž identifikované porušení trvá právě i v okamžiku obdržení financí. Předpoklady porušení rozpočtové kázně dle písm. b) tak jsou trvající porušení povinnosti a připsání financí na účet příjemce. K naplnění těchto předpokladů tedy nedojde, jestliže příjemce zvládne své pochybení napravit před obdržením financí či jestliže poskytovatel (v souladu se smlouvou) přistoupí k nevyplacení finančních prostředků (jejich části)“ (Rigel, F., Bouška, M. a Mlynář, R. Zákon o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů. Komentář. Praha: Wolters Kluwer, 2017, citováno dle ASPI).

90. Rozdíl mezi skutkovou podstatou dle § 22 odst. 2 věty první malých rozpočtových pravidel a § 22 odst. 2 písm. a) a b) téhož zákona tkví v tom, že zatímco v prvním případě spočívá porušení rozpočtové kázně v samotném faktickém použití finančních prostředků porušujícím právní předpisy či smlouvu o poskytnutí dotace, v případě druhém příjemce dotace poruší právní povinnost, která souvisí s účelem jejího poskytnutí (jedná se tedy o porušení nepeněžních povinností).

91. Důvodová zpráva k novele č. 24/2015 Sb. (sněmovní tisk č. 294/0, 7. volební období Poslanecké sněmovny), která v § 22 odst. 2 malých rozpočtových pravidel nově zakotvila písm. a) a b) skutečně uvádí, jak namítá žalovaný, že „[s]távající text se upřesňuje bez věcné změny ustanovení“. To ovšem neznamená, že lze jednotlivé skutkové podstaty porušení rozpočtové kázně (nyní výslovně upravené) volně zaměňovat.

92. V nyní posuzované věci je ze smlouvy o poskytnutí dotace a jejích dodatků patrno, že poskytovatel vyplácel dotaci zpětně, a to na základě skutečně vynaložených a prokázaných výdajů. Podstata vytýkaného pochybení žalobkyně, jak je v nynější věcí vymezily samotné správní orgány, pak spočívá v uzavření dodatku č. 1, kterým žalobkyně v rozporu se zákonem o veřejných zakázkách zpětně zvýhodnila vybraného dodavatele veřejné zakázky. Jednalo se tedy o pochybení nepeněžní povahy postrádající bezprostřední vazbu na faktické použití finančních prostředků, jehož přesný finanční dopad ostatně ani není možné vyčíslit. V tomto případě se tedy nejedná o porušení rozpočtové kázně přímo v souvislosti s faktickým použitím finančních prostředků, nýbrž v porušení právem stanovené povinnosti, která s účelem poskytnutí dotace toliko souvisí. Toto pochybení pak trvalo i v době připsání finančních prostředků na účet žalobkyně v roce 2014, neboť z ničeho neplyne, že by žalobkyně následky svého nesprávného postupu jakkoli odstranila.

93. Správce daně, potažmo žalovaný tedy skutečně nesprávně aplikovaly skutkovou podstatu dle § 22 odst. 2 věty první malých rozpočtových pravidel, neboť na věc dopadá § 22 odst. 2 písm. b) téhož zákona. To ostatně připustil i žalovaný, který ve vyjádření k doplnění žaloby uvedl, že „[v] ustanovení § 22 odst. 2 písm. a) a b) zákona č. 250/2000 Sb. Je uvedena právní fikce neoprávněného použití, za které je považováno i porušení povinnosti, při němž nedošlo k bezprostřednímu výdeji peněžních prostředků, ale ve kterém pochybení spočívalo v porušení povinnosti vyplývající např. ze zákona č. 137/2006 Sb., o veřejných zakázkách“, přičemž „[v] posuzovaném případě se jednalo o porušení rozpočtové kázně podle § 22 odst. 1 a neoprávněné použití dotace podle § 22 odst. 2 písm. b) zákona č. 250/2000 Sb., protože k němu došlo před připsáním dotace a trvalo ke dni připsání dotace.“ 94. Nejedná se přitom o pouhé formální pochybení, jelikož volba právní kvalifikace má přímý vliv na stanovení výše odvodu.

95. Dle § 22 odst. 5 věty první malých rozpočtových pravidel platí, že „[p]ři neoprávněném použití peněžních prostředků podle odstavce 2 věty první nebo podle odstavce 2 písm. c) anebo při zadržení peněžních prostředků podle odstavce 3 odpovídá odvod za porušení rozpočtové kázně výši neoprávněně použitých nebo zadržených prostředků.“ Dle § 22 odst. 5 věty čtvrté pak „[p]ři neoprávněném použití peněžních prostředků podle odstavce 2 písm. a) nebo b) odpovídá odvod za porušení rozpočtové kázně výši poskytnutých prostředků, ledaže se podle veřejnoprávní smlouvy o poskytnutí peněžních prostředků za porušení méně závažné povinnosti uloží podle § 10a odst. 6 odvod nižší.“ Z uvedeného je zřejmé, že mechanismus stanovení výše odvodu se bezprostředně odvíjí od konkrétní právní kvalifikace vytýkaného pochybení.

96. Stejně tak má ovšem nesprávná právní kvalifikace vliv i na následný výpočet uloženého penále, což má v nynějším případě patrně i mnohem závažnější důsledky. Dle § 22 odst. 8 malých rozpočtových pravidel totiž platí, že „[z]a prodlení s odvodem za porušení rozpočtové kázně je ten, kdo rozpočtovou kázeň porušil, povinen zaplatit penále ve výši 1 promile z částky odvodu za každý den prodlení, nejvýše však do výše tohoto odvodu. Penále se počítá ode dne následujícího po dni, kdy došlo k porušení rozpočtové kázně, do dne připsání peněžních prostředků na účet poskytovatele. Pokud poskytovatel rozhodl podle odstavce 5 věty sedmé, penále se počítá z částky, kterou je příjemce povinen odvést. Penále za porušení rozpočtové kázně podle odstavce 2 písm. b) se počítá ode dne následujícího po dni, do kterého měl příjemce odvod na základě platebního výměru uhradit. Penále, které v jednotlivých případech nepřesáhne 1 000 Kč, se neuloží“ (důraz doplněn).

97. Krajský soud připomíná, že jak správce daně, tak i žalovaný za den porušování rozpočtové kázně považovali den připsání finančních prostředků na účet žalobkyně. Žalovaný k tomu v samém závěru svého rozhodnutí výslovně uvedl, že „[k] porušení rozpočtové kázně došlo ke dni připsání dotace na účet příjemce dotace, z níž byl uhrazen nezpůsobilý výdaj.“ Prakticky totéž uvedl i správce daně na straně 2 platebního výměru (není tedy zřejmé, z čeho žalobkyně dovozuje, že v posuzovaném případě mělo dojít k porušení rozpočtové kázně dnem podpisu dodatku č. 1). V případě aplikace obecného pravidla pro dobu počítání penále by se tedy jeho výše odvíjela ode dne připsání finančních prostředků na účet žalobkyně. Správně však na věc dopadá speciální pravidlo, dle něhož se penále počítá až ode dne následujícího po dni, do kterého měl příjemce odvod na základě platebního výměru uhradit.

98. Jakkoli pochybení správních orgánů nemá bezprostřední dopad na samotné uložení odvodu, promítá se následně do výše uloženého penále, které je zákonným důsledkem vyměřeného odvodu jako takového. Platební výměr na takto stanovené penále má proto jen deklaratorní povahu, neboť pouze potvrzuje povinnost vzniklou přímo na základě zákona (srov. obdobně například rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 4. 2009, čj. 5 Afs 55/2008–38). Nesprávné stanovení právní kvalifikace porušení rozpočtové kázně tudíž přímo zasahuje do žalobčiných veřejných subjektivních práv, přičemž takovouto argumentaci již nelze zohledňovat v případném přezkumu platebního výměru předepisujícím penále (srov. obdobně žalobkyní citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 1 Afs 77/2011–91).

VII. Závěr a náklady řízení

99. S ohledem na konstatovanou vadu krajský soud rozhodnutí žalovaného zrušil (§ 78 odst. 1 s. ř. s.) a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení (§ 78 odst. 4 s. ř. s.). Žalovaný je v dalším řízení právním názorem krajského soudu vázán (§ 78 odst. 5 s. ř. s.).

100. O náhradě nákladů řízení krajský soud rozhodl ve smyslu § 60 odst. 1 věty první s. ř. s., podle kterého nestanoví–li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl.

101. Žalovaný, který neměl v soudním řízení úspěch, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení.

102. Pokud jde o procesně úspěšnou žalobkyni, v jejím případě jsou náklady řízení představovány zaplaceným soudním poplatkem ve výši 3 000 Kč a odměnou advokáta za zastupování v řízení o žalobě ve výši 6 × 3 100 Kč za šest úkonů právní služby (převzetí a příprava věci a sepsání žaloby a jejího doplnění, sepsání dvou replik a účast na jednání soudu) dle § 7 bodu 5., § 9 odst. 4 písm. d) a § 11 odst. 1 písm. a), d) a g) vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif), a paušální náhradou hotových výdajů 6 × 300 Kč dle § 13 odst. 4 advokátního tarifu, celkem tedy odměna činí 23 400 Kč. Jelikož je zástupce žalobkyně plátcem DPH, je nutno navýšit odměnu a náhradu hotových výdajů o sazbu této daně na částku 24 684 Kč. Celkové žalobčiny náklady řízení tedy činí 27 684 Kč. Tuto částku je žalovaný povinen zaplatit žalobkyni do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám její zástupkyně.